Interpretacja indywidualna z dnia 29.10.2012, sygn. IPTPP1/443-676/12-4/AK, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi

Temat interpretacji

Czy usługi dla dzieci ze specyficznymi trudnościami w pisaniu i czytaniu, w tym także zagrożonych ryzykiem dysleksji, dla dzieci ze specyficznymi trudnościami w zdobywaniu umiejętności matematycznych, dla dzieci ze specyficznymi trudnościami w nauce języków obcych, logopedyczne dla dzieci z zaburzeniami rozwoju mowy, socjoterapeutyczne i psychoedukacyjne dla dzieci z zaburzeniami komunikacji społecznej, z gimnastyki korekcyjnej dla dzieci z wadami postawy, specjalistyczne zajęcia terapeutyczno korekcyjno - kompensacyjne, rozwijające zainteresowania uczniów ze szczególnym uwzględnieniem nauk matematyczno - przyrodniczych, rozwijające zainteresowania uczniów szczególnie uzdolnionych muzycznie i plastycznie, objęte są zakresem przepisów art. 43 ust. 1 pkt 19, 26 i 29 ustawy?

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2012r., poz. 749) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni, przedstawione we wniosku z dnia 14 sierpnia 2012 r. (data wpływu 17 sierpnia 2012 r.) uzupełnionym pismem z dnia 06 października 2012r. (data wpływu 10 października 2012r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. l pkt 19 lub pkt 29 ustawy, usług świadczonych przez Wnioskodawczynię jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 17 sierpnia 2012r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. l pkt 19 lub pkt 29 ustawy, usług świadczonych przez Wnioskodawczynię.

Pismem z dnia 06 października 2012r. (data wpływu 10 października 2012r.) uzupełniono wniosek w zakresie doprecyzowania opisanego zdarzenia przyszłego oraz o własne stanowisko w sprawie.

W przedmiotowym wniosku został przedstawione następujące zdarzenie przyszłe (doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku).

W dniu 03 sierpnia 2012r. Wnioskodawczyni rozpoczęła działalność gospodarczą jako jednoosobowa firma pod nazwą .. Z wykształcenia Zainteresowana jest nauczycielem oraz dyplomowanym logopedą. Nie jest płatnikiem podatku od towarów i usług. Wybrana przez Wnioskodawczynię forma opodatkowania to książka przychodów i rozchodów. W CEIDG umieściła kody PKD: 85.59B, 85.51Z, 85.60Z, 86.90Z.

W ramach wykonywanej działalności Zainteresowana zamierza prowadzić zajęcia edukacyjne w przedszkolach, szkołach podstawowych, gimnazjach. Są to zajęcia POKL priorytet IX w 100% finansowane z funduszy unijnych i według POKL stanowiące usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, również te w przedszkolach i szkołach podstawowych.

W ramach Priorytetu IX ." realizowane są działania obejmujące wsparcie kierowane do osób i placówek realizujących proces kształcenia, mające na celu wyrównywanie szans edukacyjnych w trakcie procesu kształcenia poprzez wysokiej jakości usługi edukacyjne. W szczególności wspierane są te obszary i środowiska, które napotykają na najsilniejsze bariery w dostępie do wysokiej jakości usług edukacyjnych i zdobywania nowych umiejętności. Istotnym elementem Priorytetu IX będą programy rozwojowe szkół i placówek oświatowych, które obejmą m.in. dodatkowe zajęcia pozalekcyjne i pozaszkolne dla uczniów, z jednej strony stanowiące instrument wyrównywania szans edukacyjnych uczniów napotykających się z różnych przyczyn na problemy edukacyjne, zaś z drugiej strony wzmacniające znaczenie kompetencji kluczowych w trakcie procesu nauczania oraz pozwalają nabyć nowe kwalifikacje.

W Szczegółowym Opisie Priorytetów Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki" Priorytet IX obejmuje następujące Działania:

9.1-Wyrównywanie szans edukacyjnych i zapewnienie wysokiej jakości usług edukacyjnych świadczonych w systemie oświaty;

9.2 - Podniesienie atrakcyjności jakości szkolnictwa zawodowego;

9.3 - Upowszechnienie kształcenia ustawicznego w formach szkolnych;

9.4 - Wysoko wykwalifikowane kadry systemu oświaty;

9.5 - Oddolne inicjatywy edukacyjne na obszarach wiejskich.

Wnioskodawczyni może prowadzić zajęcia wygrywając przetarg organizowany przez dany Urząd Miasta lub Gminy czyli Jednostkę Samorządu Terytorialnego, beneficjenta. Ponieważ projekty te są składane do POKL przez JST, a zajęcia muszą prowadzić nauczyciele, terapeuci, pedagodzy wyłonieni w ramach przetargu. Usługi edukacyjne płacone będą według reguły: Stawka godzinowa, zgłoszona w przetargu, od której Zainteresowana odprowadzi podatek i wszelkie pochodne.

Prowadzone przez Zainteresowaną zajęcia to zajęcia dydaktyczne:

1. dla dzieci ze specyficznymi trudnościami w pisaniu i czytaniu, w tym także zagrożonych ryzykiem dysleksji,
2. dla dzieci ze specyficznymi trudnościami w zdobywaniu umiejętności matematycznych,
3. dla dzieci ze specyficznymi trudnościami w nauce języków obcych,
4. logopedycznych dla dzieci z zaburzeniami rozwoju mowy,
5. socjoterapeutycznych i psychoedukacyjnych dla dzieci z zaburzeniami komunikacji społecznej,
6. z gimnastyki korekcyjnej dla dzieci z wadami postawy,
7. specjalistycznych zajęć terapeutycznych korekcyjno - kompensacyjnych,
8. rozwijających zainteresowania uczniów ze szczególnym uwzględnieniem nauk matematyczno-przyrodniczych,
9. rozwijających zainteresowania uczniów szczególnie uzdolnionych muzycznie, plastycznie.

Część tych zajęć Wnioskodawczyni będzie prowadzić sama jako, że jest logopedą, nauczycielem języka polskiego, do prowadzenia pozostałych zajęć zatrudni nauczycieli, specjalistów, terapeutów, pedagogów na umowę cywilnoprawną. Część zajęć: jak logopedyczne, socjoterapeutyczne, terapeutyczne, z gimnastyki korekcyjnej stanowią usługi służące profilaktyce i poprawie zdrowia.

Biuro Rozwoju Regionalnego - Biuro Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki przedstawiło w dniu 8 marca 2012r. wyjaśnienia Ministerstwa Rozwoju Regionalnego, pełniącego rolę Instytucji Zarządzającej dla Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki, w kwestii stawek podatku VAT od usług szkoleniowych w projektach POKL. Zdaniem Instytucji Zarządzającej POKL wszystkie szkolenia w ramach programu Kapitał Ludzki powinny stanowić usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego i być zwolnione z VAT, o ile są finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych. W związku z powyższym podatek VAT od ww. usług, finansowanych w co najmniej 70% ze środków publicznych w ramach POKL, powinien być uznany za niekwalifikowalny, chyba że beneficjent posiada indywidualną interpretację Ministerstwa Finansów stwierdzającą prawidłowość rozliczenia VAT w danej sytuacji. Instytucja Zarządzająca PO KL zobowiązała Instytucje Pośredniczące POKL, w tym . Biuro Rozwoju Regionalnego, do poinformowania o tym fakcie wszystkich beneficjentów.

Jednocześnie IZ POKL informuje, iż przedmiotowa interpretacja obowiązuje do wszystkich usług, które zostały zakupione po dniu upublicznienia przez Instytucje Pośredniczące informacji.

Zgodnie ze standardami POKL wykonawca musi objąć opieką powierzone mu dzieci, być w stałym kontakcie z rodzicami i wychowawcą, szkolnym koordynatorem projektu, na bieżąco informować ich o postępach dzieci.

Rozliczenie zajęć będzie się odbywać transzami od JST na podstawie rachunku wystawionego przez firmę Zainteresowanej za zrealizowane godziny dydaktyczne. JTS ureguluje należność jako beneficjent środków EFS w ramach budżetu zatwierdzonego podczas akceptacji projektu.

Prowadzone przez Wnioskodawczynię zajęcia mogą być w przyszłości związane z wieloma zawodami, a dzieci dzięki nim nabywają nowe umiejętności i kwalifikacje np. językowe, matematyczne, w zakresie języków obcych, przyrody. Ich posiadanie w przyszłości wzmocni pozycję, podopiecznych biorących udział w zajęciach, na rynku pracy. W ocenie Wnioskodawczyni podobnie jak i w ocenie instytucji POKL są one usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, a także są finansowane w całości ze środków publicznych. Część z nich, jak wcześniej Zainteresowana zaznaczyła, stanowi usługi służące profilaktyce, poprawie zdrowia, terapii.

Dla żadnej z usług wymienionej we wniosku Wnioskodawczyni nie jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Usługi logopedyczne dla dzieci z zaburzeniami rozwoju mowy, socjoterapeutyczne i psychoedukacyjne dla dzieci z zaburzeniami komunikacji społecznej, z gimnastyki korekcyjnej dla dzieci z wadami postawy, specjalistyczne zajęcia terapeutycznych - korekcyjno - kompensacyjnych służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Usługi logopedyczne i gimnastyki korekcyjnej są wykonywane w ramach zawodu medycznego (o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011r. o działalności leczniczej.

Na chwilę obecną tj. 06 października 2012r., Wnioskodawczyni prowadzi osobiście zajęcia logopedyczne, ale w przyszłości zamierza również jako logopeda prowadzić zajęcia: dla dzieci ze specyficznymi trudnościami w pisaniu i czytaniu, w tym także zagrożonych ryzykiem dysleksji, socjoterapeutyczne i psychoedukacyjne dla dzieci z zaburzeniami komunikacji społecznej, specjalistyczne zajęcia terapeutyczno - korekcyjno - kompensacyjne.

Na dzień 06.10.2012r. Zainteresowana zatrudnia do prowadzenia zajęć:

1. dla dzieci ze specyficznymi trudnościami w pisaniu i czytaniu, w tym także zagrożonych ryzykiem dysleksji nauczyciela specjalistę po terapii pedagogicznej,
2. dla dzieci ze specyficznymi trudnościami w zdobywaniu umiejętności matematycznych - nauczyciela specjalistę po terapii pedagogicznej,
3. dla dzieci ze specyficznymi trudnościami w nauce języków obcych - nauczyciela, kurs terapii,
4. socjoterapeutycznych i psychoedukacyjnych dla dzieci z zaburzeniami komunikacji społecznej - nauczyciela specjalistę po terapii pedagogicznej
5. z gimnastyki korekcyjnej dla dzieci z wadami postawy rehabilitanta,
6. specjalistycznych zajęć terapeutycznych korekcyjno - kompensacyjnych - nauczyciela specjalistę po terapii pedagogicznej,
7. rozwijających zainteresowania uczniów ze szczególnym uwzględnieniem nauk matematyczno-przyrodniczych nauczyciela,
8. rozwijających zainteresowania uczniów szczególnie uzdolnionych muzycznie, plastycznie - nauczyciela, oligofrenopedagoga.

Prowadzący oprócz studiów wyższych kierunkowych, mają studia podyplomowe lub kursy kwalifikacyjne z terapii pedagogicznej, oligofrenopedagogiki, które uprawniają do pracy terapeuty.

Wszystkie wymienione przez Wnioskodawczynię usługi - zajęcia dydaktyczne:

1. dla dzieci ze specyficznymi trudnościami w pisaniu i czytaniu, w tym także zagrożonych ryzykiem dysleksji,
2. dla dzieci ze specyficznymi trudnościami w zdobywaniu umiejętności matematycznych,
3. dla dzieci ze specyficznymi trudnościami w nauce języków obcych,
4. logopedycznych dla dzieci z zaburzeniami rozwoju mowy,
5. socjoterapeutycznych i psychoedukacyjnych dla dzieci z zaburzeniami komunikacji społecznej,
6. z gimnastyki korekcyjnej dla dzieci z wadami postawy,
7. specjalistycznych zajęć terapeutycznych korekcyjno - kompensacyjnych,
8. rozwijających zainteresowania uczniów ze szczególnym uwzględnieniem nauk matematyczno-przyrodniczych,
9. rozwijających zainteresowania uczniów szczególnie uzdolnionych muzycznie, plastycznie

-nie będą świadczone przez Zainteresowaną jako jednostkę objętą systemem oświaty, gdyż Wnioskodawczyni nie jest taką jednostką. Wszystkie wymienione zajęcia są jednak usługami w zakresie kształcenia i wychowania.

Zainteresowana nie posiada zaświadczenia o wpisie do ewidencji szkół i placówek niepublicznych. Po uzyskaniu od Instytucji Zarządzającej PO KL informacji, iż wszystkie szkolenia w ramach programu Kapitał Ludzki stanowią usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego (. Biuro Rozwoju Regionalnego - Biuro Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki przedstawiło w dniu 8 marca 2012r. wyjaśnienia Ministerstwa Rozwoju Regionalnego) Zainteresowana twierdzi, iż wszystkie świadczone przez nią usługi będą usługami w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. l pkt 29 ustawy o podatku od towarów i usług.

Wszystkie świadczone usługi nie będą prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Zainteresowana nie posiada akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Wszystkie zajęcia:

1. dla dzieci ze specyficznymi trudnościami wpisaniu i czytaniu, w tym także zagrożonych ryzykiem dysleksji,
2. dla dzieci ze specyficznymi trudnościami w zdobywaniu umiejętności matematycznych,
3. dla dzieci ze specyficznymi trudnościami w nauce języków obcych,
4. logopedycznych dla dzieci z zaburzeniami rozwoju mowy,
5. socjoterapeutycznych i psychoedukacyjnych dla dzieci z zaburzeniami komunikacji społecznej,
6. z gimnastyki korekcyjnej dla dzieci z wadami postawy,
7. specjalistycznych zajęć terapeutycznych korekcyjno - kompensacyjnych,
8. rozwijających zainteresowania uczniów ze szczególnym uwzględnieniem nauk matematyczno-przyrodniczych,
9. rozwijających zainteresowania uczniów szczególnie uzdolnionych muzycznie, plastycznie,

-są finansowane w 100% ze środków publicznych.

Wskazanie klasyfikacji statystycznej w odniesieniu do poszczególnych usług:

1. dla dzieci ze specyficznymi trudnościami w pisaniu i czytaniu, w tym także zagrożonych ryzykiem dysleksji - 85.59B, 86.90E, 85.60Z
2. dla dzieci ze specyficznymi trudnościami w zdobywaniu umiejętności matematycznych -85.59B, 85.60Z
3. dla dzieci ze specyficznymi trudnościami w nauce języków obcych - 85.60Z
4. logopedycznych dla dzieci z zaburzeniami rozwoju mowy - 86.90E
5. socjoterapeutycznych i psych o edukacyjnych dla dzieci z zaburzeniami komunikacji społecznej - 85.60Z, 86.90E
6. z gimnastyki korekcyjnej dla dzieci z wadami postawy - 85.59B, 85.51Z
7. specjalistycznych zajęć terapeutycznych korekcyjno - kompensacyjnych - 86.90E, 85.59B, 85.60Z
8. rozwijających zainteresowania uczniów ze szczególnym uwzględnieniem nauk matematyczno-przyrodniczych - 85.59B
9. rozwijających zainteresowania uczniów szczególnie uzdolnionych muzycznie, plastycznie - 85.59B.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy opisane wyżej usługi edukacyjne, finansowane w całości z środków publicznych za pośrednictwem JST, będące według Instytucji Zarządzającej dla Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, stanowiące również częściowo usługi w zakresie służącym profilaktyce (zajęcia logopedyczne, terapeutyczne, korekcyjne), będę zwolnione z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. l pkt 19, 29...

Zdaniem Wnioskodawczyni, (przedstawionym w uzupełnieniu wniosku), odpowiedź na ww. pytanie jest twierdząca. Zajęcia dydaktyczne:

1. dla dzieci ze specyficznymi trudnościami w pisaniu i czytaniu, w tym także zagrożonych ryzykiem dysleksji zwolnione na podstawie art. 43 ust. l pkt 29, a także na mocy pkt 19,
2. dla dzieci ze specyficznymi trudnościami w zdobywaniu umiejętności matematycznych - zwolnione na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29,
3. dla dzieci ze specyficznymi trudnościami w nauce języków obcych - zwolnione na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29,
4. logopedycznych dla dzieci z zaburzeniami rozwoju mowy - zwolnione na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29, a także na mocy pkt 19,
5. socjoterapeutycznych i psychoedukacyjnych dla dzieci z zaburzeniami komunikacji społecznej - zwolnione na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29, a także na mocy pkt 19,
6. z gimnastyki korekcyjnej dla dzieci z wadami postawy - zwolnione na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29, a także na mocy pkt 19,
7. specjalistycznych zajęć terapeutycznych korekcyjno - kompensacyjnych - zwolnione na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29, a także na mocy pkt 19,
8. rozwijających zainteresowania uczniów ze szczególnym uwzględnieniem nauk matematyczno-przyrodniczych - zwolnione na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29,
9. rozwijających zainteresowania uczniów szczególnie uzdolnionych muzycznie, plastycznie - zwolnione na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2011r., Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Na mocy art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23 %.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od opodatkowania podatkiem od towarów i usług możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ww. ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy, zwolnieniu podlegają usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach wykonywania zawodów:

1. lekarza i lekarza dentysty,
2. pielęgniarki i położnej,
3. medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011r. o działalności leczniczej (Dz. U. Nr 112, poz. 654, Nr 149, poz. 887 i Nr 174, poz. 1039),
4. psychologa.

W świetle art. 43. ust. 1 pkt 29 ustawy, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1. prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2. świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3. finansowane w całości ze środków publicznych,

-oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy, zwalnia się od podatku świadczenie usług, o których mowa w pkt 18 i 19, jeżeli usługi te zostały nabyte przez podatnika we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej od podmiotów, o których mowa w pkt 18 i 19.

W myśl art. 43 ust. 17 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1. nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2. ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Na mocy art. 43 ust. 17a ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Z powyższego przepisu art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy wynika, że zwolnieniu od podatku podlegają usługi opieki medycznej, które spełniają określone warunki służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia i świadczone są w ramach wykonywanych zawodów (lekarzy, lekarzy dentystów, pielęgniarki, położne, psychologów i osoby świadczące powyższe usługi w ramach wykonywania zawodów medycznych, o których mowa w ustawie o działalności leczniczej). Zwolnienie wynikające z powołanego przepisu art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy ma więc charakter podmiotowo-przedmiotowy.

Określając krąg podmiotów objętych zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy, ustawodawca odwołał się do ustawy z 15 kwietnia 2011r. o działalności leczniczej.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy o działalności leczniczej, określenie osoba wykonująca zawód medyczny oznacza osobę uprawnioną na podstawie odrębnych przepisów do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osobę legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny.

Świadczeniem zdrowotnym stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy o działalności leczniczej są działania służące zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia oraz inne działania medyczne wynikające z procesu leczenia lub przepisów odrębnych regulujących zasady ich wykonywania.

Natomiast z art. 3 ust. 1 tejże ustawy wynika, że działalność lecznicza polega na udzielaniu świadczeń zdrowotnych.

W myśl art. 10 cyt. ustawy o działalności leczniczej, ambulatoryjne świadczenia zdrowotne obejmują świadczenia podstawowej lub specjalistycznej opieki zdrowotnej oraz świadczenia z zakresu rehabilitacji leczniczej, udzielane w warunkach niewymagających ich udzielania w trybie stacjonarnym i całodobowym w odpowiednio urządzonym, stałym pomieszczeniu. Udzielanie tych świadczeń może odbywać się w pomieszczeniach przedsiębiorstwa, w tym w pojeździe przeznaczonym do udzielania tych świadczeń, lub w miejscu pobytu pacjenta.

Zgodnie z ugruntowanym stanowiskiem Trybunału Sprawiedliwości UE, zwolnienia stanowią autonomiczne pojęcie prawa wspólnotowego i mają na celu uniknięcie rozbieżności w stosowaniu systemu VAT w poszczególnych państwach członkowskich. Oznacza to, że zakres przedmiotowy tych zwolnień powinien być taki sam we wszystkich krajach członkowskich, zatem przy jego definiowaniu nie jest zasadne odwoływanie się wyłącznie do ustawodawstwa krajowego, ponieważ takie działania mogłyby prowadzić do rozbieżności w stosowaniu zwolnień w poszczególnych państwach UE.

Należy więc zauważyć, iż stosownie do orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości UE, forma świadczenia usług w zakresie opieki medycznej przez podmioty wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. a - lit. d pozostaje bez znaczenia, Trybunał Sprawiedliwości UE stwierdził bowiem wyraźnie w wyroku C-141/00 w sprawie Kügler że: art. 13(A)(1)(c) szóstej dyrektywy definiuje transakcje zwolnione z podatku przez odniesienie do charakteru świadczonych usług bez wspominania o formie prawnej osoby, która je świadczy.

W dosłownej interpretacji, przepis ten nie wymaga, by usługi medyczne były świadczone przez podatnika o konkretnej formie prawnej, aby objąć je zwolnieniem. Spełnione muszą być tylko dwa warunki: musi to obejmować usługi medyczne i muszą one być świadczone przez osoby posiadające konieczne kwalifikacje zawodowe.

Zasada neutralności podatkowej wyklucza, między innymi, że podmioty prowadzące działalność gospodarczą w takim samym zakresie (taką samą) są traktowane odmiennie, jeśli chodzi o pobieranie podatku VAT. Wynika z tego, że zasada ta zostałaby pominięta, jeśli możliwość skorzystania ze zwolnienia przewidzianego dla świadczenia opieki medycznej, o którym mowa w art. 13(A)(1)(c) zależałaby od formy prawnej, pod jaką podatnik prowadzi działalność gospodarczą.

Wykładni tej nie przeczą orzeczenia Trybunału, zgodnie z którymi zwolnienia ujęte w art. 13 szóstej dyrektywy należy interpretować ściśle, skoro stanowią one wyjątki od ogólnej zasady, iż podatek VAT pobierany jest od wszystkich usług świadczonych za wynagrodzeniem przez podatnika () Zatem () zwolnienie przyznane w art. 13(A)(1)(c) szóstej dyrektywy nie zależy od formy prawnej podatnika świadczącego usługi medyczne lub paramedyczne, o których mowa w tym przepisie.

Potwierdza to też pkt 45 wyroku C-106/05 (orzeczenie z dnia 8 czerwca 2006r. w sprawie L.u.P GmbH): Wystarczy w tym zakresie zauważyć, że jak wynika z samej treści art. 13 część A ust. 2 szóstej dyrektywy, warunki wymienione w lit. a) tego ustępu mogą mieć zastosowanie wyłącznie do świadczeń opieki medycznej, które zostały zawarte w ust. 1 lit. b) tego artykułu, a nie do opieki, która została zwolniona z opodatkowania na mocy ust. 1 lit. c) tego artykułu. Ponadto ten ostatni przepis nie uzależnia przyznania zwolnienia z opodatkowania ww. opieki od tego, czy podmiot lub instytucja zapewniająca taką opiekę ma status publicznoprawny albo też są oficjalnie uznane przez dane państwo członkowskie, lecz od tego, czy świadczy ona taką opiekę w ramach wykonywania zawodów medycznych i paramedycznych określonych przez ustawodawstwo krajowe (ww. wyrok w sprawie Solleveld i van den Hout-van Eijnsbergen, pkt 23).

Zasady wykonywania niektórych zawodów medycznych zostały uregulowane w odrębnych aktach prawnych, np. zawód lekarza, dentysty, pielęgniarki, położnej, ratownika medycznego, farmaceuty, felczera, diagnosty laboratoryjnego.

W treści wniosku wskazano, iż Wnioskodawczyni jako logopeda prowadzi osobiście zajęcia logopedyczne. Nadto Zainteresowana zatrudnia do prowadzenia zajęć:

1. dla dzieci ze specyficznymi trudnościami w pisaniu i czytaniu, w tym także zagrożonych ryzykiem dysleksji nauczyciela specjalistę po terapii pedagogicznej,
2. dla dzieci ze specyficznymi trudnościami w zdobywaniu umiejętności matematycznych - nauczyciela specjalistę po terapii pedagogicznej,
3. dla dzieci ze specyficznymi trudnościami w nauce języków obcych - nauczyciela, kurs terapii,
4. socjoterapeutycznych i psychoedukacyjnych dla dzieci z zaburzeniami komunikacji społecznej - nauczyciela specjalistę po terapii pedagogicznej
5. z gimnastyki korekcyjnej dla dzieci z wadami postawy rehabilitanta,
6. specjalistycznych zajęć terapeutycznych korekcyjno - kompensacyjnych - nauczyciela specjalistę po terapii pedagogicznej,
7. rozwijających zainteresowania uczniów ze szczególnym uwzględnieniem nauk matematyczno-przyrodniczych nauczyciela,
8. rozwijających zainteresowania uczniów szczególnie uzdolnionych muzycznie, plastycznie - nauczyciela, oligofrenopedagoga.

Prowadzący oprócz studiów wyższych kierunkowych, mają studia podyplomowe lub kursy kwalifikacyjne z terapii pedagogicznej, oligofrenopedagogiki, które uprawniają do pracy terapeuty.

Zawód logopedy nie został dotychczas objęty unormowaniami odrębnych aktów prawnych. Został on jednak wymieniony na równi z innymi zawodami medycznymi w szeregu przepisach związanych z ochroną zdrowia, a ponadto kształcenie tego rodzaju specjalistów podjęły uczelnie wyższe, w których funkcjonują wydziały i kierunki logopedii.

Logopeda to człowiek zajmujący się kształtowaniem właściwej wymowy. Aby posługiwać się tym tytułem niezbędne jest wykształcenie wyższe w niniejszym kierunku lub studia podyplomowe na podbudowie wyższych studiów medycznych lub pedagogicznych. Logopedia jest nauką interdyscyplinarną z pogranicza psychologii, pedagogiki, medycyny i innych. Żadna z tych dyscyplin, rozpatrywana oddzielnie, nie pozwala na kompetentną diagnozę zachowań ludzkich związanych z językiem, a tym bardziej na budowanie programów terapii zaburzeń języka i mowy.

Stosownie do przepisu § 3 ust. 1 rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 30 września 2002r. w sprawie uzyskiwania tytułu specjalisty w dziedzinach mających zastosowanie w ochronie zdrowia (Dz. U z 2002r. Nr 173 poz. 1419 ze zm.), zawód logopedy został wymieniony w wykazie podstawowych dziedzin mających zastosowanie w ochronie zdrowia, w których może być uzyskiwany tytuł specjalisty specjalista w dziedzinie neurologopedii i surdologopedii.

W rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 27 kwietnia 2010r. w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania (Dz. U nr 82 poz. 537) logopedzi zostali wymienieni w grupie 228 obejmującej innych specjalistów ochrony zdrowia.

Nadto Wnioskodawczyni wskazała, iż zatrudnia rehabilitanta, który prowadzi zajęcia z gimnastyki korekcyjnej dla dzieci z wadami postawy.

Rehabilitacja medyczna (lecznicza) określana jest również jako fizjoterapia. Zawód fizjoterapeuty nie został dotychczas objęty unormowaniami odrębnych aktów prawnych. Został on jednak wymieniony na równi z innymi zawodami medycznymi w szeregu przepisach związanych z ochroną zdrowia, a ponadto kształcenie tego rodzaju specjalistów podjęły uczelnie wyższe, w których funkcjonują wydziały i kierunki fizjoterapii w formie 5-letnich studiów magisterskich i 3-letnich studiów licencjackich. Stosownie do przepisu § 3 ust. 1 rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 30 września 2002r. w sprawie uzyskiwania tytułu specjalisty w dziedzinach mających zastosowanie w ochronie zdrowia (Dz. U z 2002r. Nr 173 poz. 1419 ze zm.), fizjoterapia została wymieniona w wykazie podstawowych dziedzin mających zastosowanie w ochronie zdrowia, w których może być uzyskiwany tytuł specjalisty (specjalista w dziedzinie fizjoterapii).

W rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 27 kwietnia 2010r. w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania (Dz. U Nr 82 poz. 537) fizjoterapeuci (2283) zostali wymienieni w grupie specjalistów do spraw zdrowia obejmującej również lekarzy, dentystów pielęgniarki i inne. Natomiast w grupie inny średni personel do spraw zdrowia wymieniono techników fizjoterapii i masażystów (3254).

Na podstawie art. 15 ust. 2 pkt 5 ustawy z dnia 27 sierpnia 2004r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (t.j. Dz. U z 2008r. Nr 164 poz. 1027 ze zm.) świadczenia gwarantowane przysługują m.in. dla świadczeń z zakresu rehabilitacji leczniczej.

Zaznaczenia wymaga, iż świadczeniodawcą w rozumieniu art. 5 pkt 41 lit. b ww. ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych może być osoba fizyczna inna niż wymieniona w lit a, która uzyskała fachowe uprawnienia do udzielania świadczeń zdrowotnych i udziela ich w ramach wykonywanej działalności gospodarczej.

Na podstawie dyspozycji zawartej w art. 31d ww. ustawy, wydane zostało rozporządzenie z dnia 30 sierpnia 2009r. w sprawie świadczeń gwarantowanych z zakresu rehabilitacji leczniczej (Dz. U Nr 140, poz. 1145 ze zm.). W rozumieniu tego rozporządzenia zabieg fizjoterapeutyczny to świadczenie gwarantowane udzielane w cyklach odpowiadających potrzebom zdrowotnym świadczeniobiorcy objętego leczeniem rehabilitacyjnym lub fizjoterapeutycznym (§ 2 pkt 7).

W oparciu o powyższe należy stwierdzić, że Wnioskodawczyni jako dyplomowany logopeda oraz rehabilitant (fizjoterapeuta) zatrudniony przez Wnioskodawcę na podstawie umowy o pracę (będący jak wskazał Wnioskodawca osobą z odpowiednim wykształceniem) są osobami legitymującymi się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w zakresie logopedii i fizjoterapii. Tym samym przesłanka podmiotowa, wynikająca z art. 43 ust. 1 pkt 19 zostaje w tym konkretnym przypadku spełniona.

Do rozpatrzenia pozostaje zatem, czy usługi, o których mowa we wniosku służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

W oparciu o przedstawione wyżej orzecznictwo Trybunału należy zauważyć, iż opieka medyczna w rozumieniu zespołu czynności funkcjonalnie skierowanych na utrzymanie bądź przywrócenie dobrego stanu zdrowia stanowi ciąg czynności których celem jest utrzymanie bądź przywrócenie dobrego stanu zdrowia obejmujący na wstępie czynności polegające na obserwacji i badaniu, a następnie na diagnozie i leczeniu.

Zakres przedmiotu logopedii zgodnie z koncepcją medyczną sprowadza się do leczenia zaburzeń, profilaktyki i korekcji mowy jako dyscyplina wiedzy zajmująca się diagnozowaniem zachowań ludzkich i niesieniem pomocy w sytuacjach kiedy człowiek nie jest w stanie nauczyć się języka (bo np. jest pozbawiony słuchu) lub znając język nie jest w stanie go dostatecznie sprawnie używać (np. anomalie w budowie narządów mowy) oraz w sytuacjach kiedy w wyniku przeróżnych zdarzeń nastąpiło mechaniczne uszkodzenie mózgu.

Pojęcie opieki medycznej przewidziane w art. 43 ustawy o VAT obejmuje świadczenia medyczne wykonywane w celu ochrony, w tym zachowania lub przywrócenia zdrowia osób. Innymi słowy pojęcie to obejmuje wszelkie działania podejmowane w procesie leczenia, poczynając od rozpoznania, czyli dokonania oceny objawów stwierdzonych w badaniu podmiotowym i przedmiotowym oraz w oparciu o wyniki badań laboratoryjnych i obrazowych, identyfikacji choroby lub zespołu chorobowego, na które cierpi pacjent, poprzez określenie przyczyn zaburzeń, ich stopnia nasilenia, zaawansowania lub fazy procesu chorobowego oraz przewidywanych następstw, kończąc na wypowiedzeniu się co do rokowania i zastosowaniu odpowiedniego leczenia.

Dla zastosowania zwolnienia z podatku VAT usług ważnym jest wykazanie, że celem świadczonych usług jest profilaktyka, zachowanie, ratowanie, przywrócenie i poprawa zdrowia. Profilaktyka zdrowotna obejmuje działania mające na celu zapobieganie chorobom bądź innemu niekorzystnemu zjawisku zdrowotnemu przed jej rozwinięciem, poprzez ich wczesne wykrycie i leczenie. Ma ona również na celu zahamowanie postępu lub powikłań już istniejącej choroby, czy też zapobieganie powstawaniu niekorzystnych wzorów zachowań społecznych, które przyczyniają się do podwyższania ryzyka choroby. Interpretując natomiast termin poprawa zdrowia, którym posługuje się ustawodawca określając zakres zwolnień, należy zastosować wykładnię literalną, zgodnie z którą wyrażenie to oznacza zmianę stanu zdrowia na lepsze, poprawienie zdrowia, jego polepszanie. Podobnie należy postąpić dokonując wykładni pojęcia przywracanie zdrowia, które oznacza doprowadzenie zdrowia do poprzedniego stanu, sprawienie, że znajdzie się ono w takim stanie, w jakim był poprzednio.

Nie ulega zatem wątpliwości, iż usługi logopedyczne polegające np. na ogólnej diagnozie stanu mowy, określeniu zaburzeń oraz przeprowadzenie terapii mającej na celu zlikwidowanie lub zmniejszanie zaburzeń mowy i zaburzeń komunikacji językowej, są działaniami podejmowanymi w procesie leczenia w celach diagnostycznych i terapeutycznych.

Również zajęcia dotyczące gimnastyki korekcyjnej, o których mowa we wniosku są usługami w zakresie opieki medycznej, służącymi profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu oraz poprawie zdrowia.

Według definicji WHO rehabilitacja to kompleksowe postępowanie w odniesieniu do osób niepełnosprawnych fizycznie i psychicznie, które ma na celu przywrócenie pełnej lub możliwej do osiągnięcia sprawności fizycznej i psychicznej, zdolności do pracy zarobkowania oraz zdolności do brania czynnego udziału w życiu społecznym.

W szeroko pojmowanym procesie rehabilitacji wyróżnia się rehabilitację medyczną inaczej leczniczą, społeczną i zawodową.

Na rehabilitację medyczną (fizjoterapię) składają się:

• kinezyterapia, czyli leczenie ruchem

• fizykoterapia, to stosowanie w celach leczniczych różnego rodzaju energii wytwarzanej za pomocą aparatury,

• masaż leczniczy, to wykorzystanie bodźców mechanicznych głównie w postaci ucisku na tkanki w celu wywołania odczynów fizjologicznych.

Pod pojęciem rehabilitacji leczniczej (medycznej) rozumie się proces leczenia, który umożliwia przyspieszenie procesu naturalnej regeneracji i zmniejszenia fizycznych i psychicznych następstw choroby.

Niewątpliwie zatem świadczone przez Wnioskodawcę usługi rehabilitacyjne (ćwiczenia korekcyjne wad postawy) mające charakter ambulatoryjnych świadczeń zdrowotnych w rozumieniu art. 10 ustawy o działalności leczniczej, służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, a zatem spełniają przesłankę o charakterze przedmiotowym wynikającą z art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT.

Podsumowując, do usług prowadzenia przez zatrudnionego, wykwalifikowanego rehabilitanta zajęć z gimnastyki korekcyjnej dla dzieci z wadami postawy oraz usług logopedycznych świadczonych przez Wnioskodawczynie jako dyplomowanego logopedę, o których mowa we wniosku, znajdzie zastosowanie zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT, gdyż będą to usługi w ramach wykonywania zawodów medycznych służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, należało uznać za prawidłowe.

Analizując natomiast możliwość zwolnienia od podatku VAT usług świadczonych przez Wnioskodawczynię, realizowanych przez zatrudnionych nauczycieli specjalistów po terapii pedagogicznej należy mieć na uwadze, że aby usługi te mogły korzystać ze zwolnienia w oparciu o przepisy art. 43 ust. 1 pkt 19, spełnione muszą być łącznie dwa warunki: muszą to być usługi medyczne w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia i muszą one być świadczone przez osoby posiadające konieczne kwalifikacje zawodowe wymagane do udzielania świadczeń zdrowotnych w zakresie zawodu medycznego.

Należy w tym miejscu wskazać, iż w przywołanym powyżej rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania pedagodzy zostali wymienieni w grupie 23 Specjaliści nauczania i wychowania tj. 2351 Wizytatorzy i specjaliści nauczania (235107 pedagog; 235108 pedagog medialny) oraz 2352 Nauczyciele szkół specjalnych (235201 nauczyciel głuchych i niedosłyszących (surdopedagog); 235202 nauczyciel niedostosowanych społecznie (socjoterapeuta); 235203 nauczyciel niewidomych i niedowidzących (tyflopedagog); 235205 nauczyciel upośledzonych umysłowo (oligofrenopedagog).

Jest to grupa odrębna od specjalistów do spraw zdrowia (grupa 22). Powyższe wskazuje zatem, iż zawód pedagoga nie został zawarty w katalogu zawodów związanych z ochroną zdrowia.

Przepis art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy o VAT, jak już wskazano wyżej odsyła do art. 2 ust. 2 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej, który jednakże nie wymienia wprost zawodów medycznych odsyłając do kolejnych uregulowań. Należy zaznaczyć, iż zawód pedagoga nie został również wymieniony w przywołanym powyżej rozporządzeniu Ministra Zdrowia w sprawie uzyskiwania tytułu specjalisty w dziedzinach mających zastosowanie w ochronie zdrowia.

Przepisy rozporządzenie Ministra Zdrowia w sprawie kwalifikacji wymaganych od pracowników na poszczególnych rodzajach stanowisk pracy w podmiotach leczniczych niebędących przedsiębiorcami z dnia 20 lipca 2011r. (Dz. U. Nr 151, poz. 896), określające katalog zawodów w części dotyczącej zawodów medycznych (część I pracownicy działalności podstawowej) nie zawierają zawodu pedagoga.

Konsekwentnie zatem prawodawca nie łączy zawodu pedagoga z grupą zawodów medycznych.

Wobec powyższego stwierdzić należy, iż zawód pedagoga nie należy do zawodów medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 cytowanej wyżej ustawy o działalności leczniczej.

Jak już wskazano z powołanych wyżej przepisów art. 43 ust. 1 19 ustawy o podatku od towarów i usług jednoznacznie wynika, iż zwolnienie ma charakter przedmiotowo-podmiotowy.

Uwzględniając poczynione wyżej rozważania stwierdzić należy, iż w sprawie nie zostaje spełniona przesłanka podmiotowa, mianowicie świadczone przez Wnioskodawczynię usługi prowadzenia zajęć:

1. dla dzieci ze specyficznymi trudnościami w pisaniu i czytaniu, w tym także zagrożonych ryzykiem dysleksji przez nauczyciela specjalistę po terapii pedagogicznej,
2. dla dzieci ze specyficznymi trudnościami w zdobywaniu umiejętności matematycznych przez nauczyciela specjalistę po terapii pedagogicznej,
3. dla dzieci ze specyficznymi trudnościami w nauce języków obcych przez nauczyciela, kurs terapii,
4. socjoterapeutycznych i psychoedukacyjnych dla dzieci z zaburzeniami komunikacji społecznej przez nauczyciela specjalistę po terapii pedagogicznej
5. specjalistycznych zajęć terapeutycznych korekcyjno - kompensacyjnych przez nauczyciela specjalistę po terapii pedagogicznej,
6. rozwijających zainteresowania uczniów ze szczególnym uwzględnieniem nauk matematyczno-przyrodniczych przez nauczyciela,
7. rozwijających zainteresowania uczniów szczególnie uzdolnionych muzycznie, plastycznie przez nauczyciela, oligofrenopedagoga

-nie są podejmowane przez osoby wykonujące zawód medyczny.

W tym stanie rzeczy do świadczonych przez Wnioskodawcę ww. usług, nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy o VAT, gdyż nie są to usługi świadczone w ramach wykonywania zawodów wymienionych w tym przepisie.

Wątpliwości Wnioskodawczyni dotyczą również kwestii, czy świadczone usługi podlegają zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustaw.

Dla zastosowania zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego inne niż wymienione w pkt 26, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu, tj. prowadzenie danego szkolenia w formie i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia lub finansowanie danego szkolenia w całości ze środków publicznych.

Krajowe przepisy z zakresu podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego. Wobec tego należy wskazać, iż w dniu 1 lipca 2011 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (WE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L Nr 77 str. 1). Rozporządzenie Rady nr 282/2011 wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio.

Oznacza to, iż przepisy tego rozporządzenia z dniem 1 lipca 2011r. stają się częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy. Rozporządzenie to przyjęte zostało w celu jednolitego stosowania przez wszystkie państwa członkowskie systemu podatku od wartości dodanej, opartego na postanowieniach ww. dyrektywy.

Rozporządzenie wyjaśnia, co należy rozumieć przez usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. W myśl art. 44 omawianego rozporządzenia, usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Odnosząc się usług świadczonych przez Wnioskodawczynią, aby w ogóle można było rozpatrywać wymienioną czynność w kategoriach zwolnienia od podatku, w kontekście art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, należy na wstępie rozstrzygnąć czy mamy do czynienia z usługą kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego, co stanowi podstawową przesłankę warunkującą zastosowanie zwolnienia. I tak, kierując się wskazówkami w/w rozporządzenia Rady UE, zawierającymi definicję kształcenia zawodowego, należy stwierdzić, iż kształcenie zawodowe jest procesem mającym na celu nauczenie, przekazanie wiedzy z określonej dziedziny, które ma posłużyć zdobyciu bądź uaktualnieniu wiedzy obecnie posiadanej przez uczestnika takiego szkolenia.

Mając na względzie powyższą definicję, prowadzonych przez Wnioskodawczynię zajęć kierowanych do dzieci i młodzieży z przedszkoli, szkół podstawowych i gimnazjów, nie można uznać za nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem uczestników oraz nie będzie to nauczanie mające na celu uzyskanie, bądź uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych, stąd też przedmiotowych usług nie można uznać za usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 znowelizowanej ustawy o podatku od towarów i usług. O braku zawodowego charakteru przedmiotowych kursów świadczy krąg osób, do których są adresowane, tj. dzieci z przedszkoli i młodzieży ze szkół podstawowych i gimnazjów, przy czym należy podkreślić, iż z uwagi na ich wiek, nie funkcjonują oni na rynku pracy, nie wykonują zawodów, zatem nie możemy mówić o zdobywaniu wiedzy na takich kursach do celów zawodowych. W świetle powyższego bez znaczenia dla zastosowania zwolnienia dla tejże grupy osób (dzieci i młodzieży szkolnej) pozostaje fakt, iż jak wskazuje Wnioskodawczyni wszystkie zajęcia finansowane są w 100% ze środków publicznych.

Reasumując, zajęcia z logopedii oraz zajęcia z gimnastyki korekcyjnej jako służące profilaktyce, przywracaniu i poprawie zdrowia prowadzone przez osoby wykonujące inne zawody medyczne, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej podlegają zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy.

Natomiast pozostałe usługi będące przedmiotem wniosku, nie podlegają zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 lub art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy.

Biorąc pod uwagę przedstawione wyżej okoliczności faktyczne sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, iż usługi logopedyczne dla dzieci z zaburzeniami rozwoju mowy oraz usługi z gimnastyki korekcyjnej dla dzieci z wadami postawy wbrew stanowisku Wnioskodawczyni- nie mogą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 a także na mocy pkt 19.

Wobec powyższego oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawczyni, należało uznać je za nieprawidłowe.

Mając na uwadze fakt, iż Wnioskodawczyni nie jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, to obrót osiągnięty z tytułu świadczenia ww. usług niepodlegających zwolnieniu z opodatkowania, ma wpływ na wartość sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ww. ustawy. Należy podkreślić, że Wnioskodawczyni, do czasu przekroczenia kwoty, o której mowa w art. 113 bądź do chwili rezygnacji ze zwolnienia, korzysta z podmiotowego zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Podkreślenia wymaga, iż interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi tj. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.

Wniosek ORD-IN

Treść w pliku PDF 422 kB

Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi