Postanowienie w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 11.04.2006, sygn. PP/443-84/2005, Pierwszy Urząd Skarbowy w Częstochowie

Temat interpretacji

POSTANOWIENIE

Na podstawie art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. nr 8 poz. 60 ze zm.) Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Częstochowie stwierdza, że stanowisko Pana K(...), Drukarnia G(...). przedstawione we wniosku z dnia 13.05.2005r., który wpłynął do tut. organu w dniu 20.05.2005r. o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej kwestii czy możliwe jest stosowanie przez drukarnię preferencyjnej 0% stawki podatku VAT na produkowane i dostarczane zamawiającym przez drukarnię towary w postaci książek, albumów czy katalogów, czy teżjest to usługa opodatkowana 22% stawką podatku VAT jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W rozpatrywanej sprawie przedstawiono następujący stan faktyczny:

Drukarnia G... z siedzibą w C... wykonuje na zamówienie różnych podmiotów towary w postaci m.in. ściśle określonych książek, katalogów czy albumów (PKWiU 22.11) oznaczonych stosownymi na podstawie odrębnych przepisów symbolami ISBN. Wytworzenie danego produktu następuje zawsze przy użyciu materiałów własnych drukarni (papier, tusz) przy czym czasem podmiot zamawiający wykonanie danego towaru przekazuje drukarni np. zapisane na płycie CD zdjęcia cyfrowe (prawa niemajątkowe), które mają być wykorzystane w katalogu czy albumie. Drukarnia tworzy wówczas od początku do końca towar, np. w postaci katalogu, który jest gotowym wyrobem finalnym występującym samodzielnie w obrocie. Mimo, iż na jego wytworzenie składa się szereg czynności (np. skład i łamanie, druk, oprawa), to ostatecznie powstaje nowe dobro materialne, o cechach określonych wcześniej przez zamawiającego, któremu drukarnia nadaje konkretny nr ISBN. Drukarnia jest właścicielem wytworzonego towaru i dopiero w chwili wydania towaru zamawiającemu, przenosi na niego prawo własności towaru za zapłatą wynagrodzenia (art. 642 § 1 k.c.).

Strona stawia zapytanie, czy możliwe jest stosowanie przez drukarnię preferencyjnej 0% stawki podatku VAT na produkowane i dostarczane zamawiającym przez drukarnię towary w postaci książek, albumów czy katalogów, czy też jest to usługa opodatkowana 22% stawką podatku VAT.

Według stanowiska Wnioskodawcy - wykonywanie przez drukarnię książek, katalogów czy albumów na zamówienie danych podmiotów jest dostawą towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a więc zgodnie z art. 164 ust. 1 pkt 3 lit. a) ww. ustawy, do dnia 31 grudnia 2007r. wnioskodawca może wystawiać faktury z 0% stawką podatku VAT na te towary. W każdym przypadku drukarnia zawiera bowiem umowę o dzieło z zamawiającym, w ramach której wykonuje dane zamówienie na własnym materiale. Jak wyżej zaznaczono, dostarczone przez zamawiającego np. zdjęcia cyfrowe na płycie CD, które mają być umieszczone w albumie, drukowane są ostatecznie na materiale będącym własnością drukarni (kwestia praw autorskich do zdjęć nie ma w tym przypadku znaczenia dla określenia prawa własności do albumu), dlatego też wyprodukowany album stanowi w całości własność drukarni do chwili wydania go zamawiającemu (zgodnie z przepisami dotyczącymi umowy o dzieło). Jednocześnie wytworzony album jest towarem, stanowi bowiem nowy, całościowy produkt finalny, który samodzielnie występuje w obrocie, a drukarnia nadaje mu określony numer ISBN. Natomiast usługami są czynności nie tworzące bezpośrednio nowych dóbr materialnych, a więc np. samo drukowanie czy oprawa. Drukarnia wykonuje natomiast cały, gotowy produkt w postaci książki czy albumu, dlatego nie można jej pracy traktować tylko i wyłącznie jako usługi. Skoro z chwilą wydania dzieła zamawiającemu drukarnia przenosi na niego prawo do rozporządzania tym produktem (prawo własności) za zapłatą wynagrodzenia, należy jej czynność traktować jako dostawę książek w rozumieniu art. 146 ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaną 0% stawką podatku VAT.

Tut. organ podatkowy postanowieniem z dnia 03.08.2005r. nr PP/443-84/2005 uznał stanowisko Strony za prawidłowe.
Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach decyzją nr PPB1-443/1208/2005/11015/2006 z dnia 16.02.2006r. uchylił przedmiotowe postanowienie z uwagi na naruszenie przepisu art. 14b § 5 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa.

Tut. organ podatkowy wezwał Stronę do sprecyzowania stanu faktycznego. W uzupełnieniu wniosku Strona oznajmiła, że w umowach będących podstawą wykonywania przez wnioskodawcę czynności na rzecz kontrahentów, Drukarnia ponosi wszelkie obowiązki związane z wydaniem książki, albumu czy katalogu, w ramach których wykonuje ustalenie koncepcji edytorskiej, projekt typograficzno-graficzny, składanie i łamanie, korektę, korektę autorską i druk dzieła, a więc czynności typowe dla działalności wydawnictwa. Natomiast Drukarnia nie bierze na siebie obowiązków i ryzyka związanych z dystrybucją książki, gdyż wyprodukowany towar wydaje zamawiającemu za zapłatą określonej ceny. Trudno w tym przypadku mówić o jakiejkolwiek dystrybucji produktu, gdyż w przypadku podmiotów zamawiających takich jak galeria sztuki czy muzeum, określony album lub katalog jest sprzedawany w siedzibie galerii czy muzeum. Jeżeli natomiast towar jest rozprowadzany w księgarni, to czynnościami tymi nie zajmuje się Drukarnia lecz zamawiający.W większości umów zawieranych z Drukarnią zamawiający nie przenosi na Drukarnie praw majątkowych do współwydania utworu. Zamawiający przynosi zapisany na dysku tekst utworu wraz ze zdjęciami, a Drukarnia wykonuje wszystkie ww. czynności i wydaje gotowy produkt w postaci książki czy albumu zamawiającemu. Na wykonanie gotowego towaru przez Drukarnię składa się szereg czynności wyżej wymienionych, z których każda ma swój numer PKWiU (usługi drukowania książek - 22.22.31, usługi introligatorskie - 22.23.10, usługi składu drukarskiego - 22.24.10), ale ostatecznie składają się one na wyprodukowanie towaru w całości, tak więc jedynym numerem wystarczającym dla opisania towaru i nadawanym przez Drukarnię jest numer 22.11 - książki, gdyż powyższe numery nie wyczerpują w pełni działań Drukarni. Jedynie numer PKWiU 22.11 w pełni oddaje zakres czynności wykonanych przez Drukarnię.

Po dodatkowym uzupełnieniu wniosku przez Stronę i ponownej analizie zapytania tut. organ podatkowy stwierdził co następuje:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. (Dz. U. z 2004r. Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 cyt. ustawy przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zastosowanie prawidłowej stawki podatku VAT w rozpatrywanym przypadku wymaga ustalenia czy Wnioskodawca dostarcza Zleceniodawcy towar, czy też świadczy na jego rzecz usługi. Przy dostawie niektórych towarów przewidziane zostały preferencyjne stawki podatku - w myśl art. 146 ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług w okresie od dnia przystąpienia Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej do dnia 31 grudnia 2007r. stawkę podatku 0% stosuje się do dostaw w kraju i wewnątrzwspólnotowego nabycia książek (PKWiU ex 22.11) - z wyłączeniem książek adresowych o zasięgu krajowym, regionalnym i lokalnym książek telefonicznych, teleksów i telefaksów (PKWiU 22.11.20-60.10), nut, map i ulotek - oznaczonych stosowanymi na podstawie odrębnych przepisów symbolami ISBN.

W przypadku, gdy przedmiotem czynności wykonywanych przez drukarnię jest wykonanie produktu, np. wydrukowanego materiału, który został wykonany na materiale własnym drukarni, czynność ta może spełniać przesłanki uznania jej za dostawę w świetle art. 7 ust. 1 cyt. ustawy o VAT, jeżeli wykonujący to zlecenie przenosi prawo do rozporządzania tym produktem jak właściciel na nabywcę.

Zatem dla ustalenia prawidłowej stawki podatku VAT na wykonywane przez Stronę czynności istotnym jest, czy Strona przekazując zleceniodawcy wyrób w postaci książki przenosi jednocześnie na niego prawa do rozporządzania tym produktem jak właściciel.

W rozpatrywanym przypadku Strona nie przenosi na zleceniodawcę praw majątkowych, gdyż tymi prawami nie dysponuje. Zamawiający nie przenosi bowiem na Drukarnię praw majątkowych do współwydania utworu. Drukowane książki nie są własnością Drukarni. Drukarnia, jak wynika to z oświadczenia Wnioskodawcy, nie bierze na siebie obowiązków i ryzyka związanych z dystrybucją książki, tym samym nie ma prawa do dystrybucji książek czy albumów.

Wobec powyższego, nie została spełniona przez Wnioskodawcę przesłanka z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, zatem nie można potraktować czynności wykonywanych przez Drukarnię jako dostawy towarów. Nadto, jak wynika ze stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę, na wykonanie gotowego produktu składa się szereg czynności, z których każda ma swój numer PKWiU, tj.: usługi drukowania książek - 22.22.31; usługi introligatorskie - 22.23.10; usługi składu drukarskiego - 22.24.10. Tak więc w rozpatrywanym przypadku w procesie wykonania książki, albumu, katalogu przeważają elementy usługowe.

Reasumując - w przedstawionym przez Stronę stanie faktycznym nie można potraktować procesu wytworzenia książki, albumu czy katalogu jako dostawy towaru w rozumieniu art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług. Tym samym wykonywane przez Drukarnię czynności należy potraktować jako usługi i zastosować podstawową stawkę podatku VAT, tj. 22%.