Podatek od towarów i usług w zakresie korekty podatku naliczonego w odniesieniu do nieściągalnych wierzytelności. - Interpretacja

Interpretacja indywidualna z dnia 30.08.2013, sygn. ILPP2/443-485/13-2/AD, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu

Temat interpretacji

Podatek od towarów i usług w zakresie korekty podatku naliczonego w odniesieniu do nieściągalnych wierzytelności.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 29 maja 2013 r. (data wpływu 31 maja 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty podatku naliczonego w odniesieniu do nieściągalnych wierzytelności jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 31 maja 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty podatku naliczonego w odniesieniu do nieściągalnych wierzytelności.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca w dniu 18 czerwca 2012 r. złożył do Sądu Rejonowego Wydział xx Gospodarczy dla spraw upadłościowych i naprawczych wniosek dłużnika o ogłoszenie upadłości z możliwością zawarcia układu. Postanowieniem z dnia 9 listopada 2012 r. Sąd Gospodarczy w sprawie xxxxxx ogłosił upadłość wnioskującej Spółki (dalej: SA) z możliwością zawarcia układu. Spółce pozostawiono zarząd własny. Termin zgłaszania wierzytelności upłynął w dniu 22 lutego 2013 r. Do wniosku została załączona lista wierzytelności Spółki stanowiąca podstawę ogłoszenia upadłości. Wierzytelności te zostały objęte postępowaniem upadłościowym, tym samym wnioskujący nie ma możliwości ich zapłaty do dnia dzisiejszego.

Omawiany stan faktyczny dotyczy firmy, której wierzytelności z datą płatności na dzień: 21 czerwiec 2012 r. oraz 12 lipiec 2012 r., zostały zawarte na liście wierzytelności załączonej do złożonego w Sądzie wniosku o upadłość układową.

W związku z powyższym, wierzytelności nie zostały uregulowane przez dłużnika w ciągu 180 dni od upływu terminu, z powodu zakazu ich płatności wynikającym z prawa upadłościowego i naprawczego (dalej: PUiN).

Wierzyciele spełnili warunki, o których mowa w art. 89a ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2012 r.

Wnioskodawca pozostaje w postępowaniu upadłościowym od dnia 18 czerwca 2012 r. do dnia dzisiejszego i winien stosować przepisy PUiN. W związku z tym nadal dłużnik nie może regulować faktur zawartych we wniosku do Sądu, a korekty byłyby częściową zapłatą.

Wierzytelności, o których mowa zostały wykazane w deklaracji jako obrót opodatkowany i podatek należny. Wierzyciel i dłużnik na dzień korekty są czynnymi podatnikami, od daty wystawienia faktur nie upłynęły 2 lata i wierzyciel zawiadomił dłużnika o zamiarze skorygowania podatku, a wierzytelności nie zostały zbyte. Zafakturowana usługa była jednak świadczona dłużnikowi będącemu w trakcie postępowania upadłościowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy upadły podatnik zobowiązany jest w przypadku otrzymania wezwania do dokonania zapłaty w trybie przepisu art. 89a ustawy o podatku od towarów i usług, do korekty rozliczenia podatku naliczonego zgodnie z art. 89b tej ustawy...

Zdaniem Wnioskodawcy, skoro wierzytelność powstała przed datą ogłoszenia upadłości, to w całości winna być ujęta na liście wierzytelności jako, że brak jest podstaw do dzielenia jej na kwotę netto i podatek VAT i ujmowania na liście tylko samej kwoty netto. Podatek VAT stanowi bowiem integralną część ceny. Ponadto z art. 87 Prawa upadłościowego i naprawczego od dnia ogłoszenia upadłości z możliwością zawarcia układu do dnia uprawomocnienia się postanowienia o zatwierdzeniu układu albo o umorzeniu postępowania, upadły albo zarządca nie mogą spełniać świadczeń wynikających z wierzytelności, które z mocy prawa są objęte układem. Skoro tak, to w przypadku otrzymania przez upadłego wezwania do zapłaty w trybie określonym w art. 89a ustawy o VAT nie może on na to wezwanie zareagować zapłatą, gdyż narażałoby to kierownictwo upadłego na odpowiedzialność karną. Zapłata przez dłużnika należności wobec wierzyciela stanowiłoby czyn bezprawny jako, że stanowiłoby to naruszenie bezwzględnego zakazu z art. 87 prawa upadłościowego.

Naruszenie zakazu ustanowionego w art. 87 i spłata zobowiązań objętych układem pociąga za sobą nieważność takiej czynności stosownie do art. 58 k.c. w przypadku spłaty zobowiązań objętych układem przez upadłego, któremu pozostawiono zarząd własny. Stanowi to podstawę do odbierania mu zarządu własnego (art. 76 PUiN), a ponadto pozbawienie prawa prowadzenia działalności gospodarczej (art. 373 ust. 1 pkt 4 PUiN).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących do dnia 31 grudnia 2012 r., gdyż uprawdopodobnienie nieściągalności wierzytelności będących przedmiotem niniejszego wniosku miało miejsce w roku 2012, co wynika z przepisu art. 23 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce (Dz. U. z 2012 r. poz. 1342), zgodnie z którym do wierzytelności powstałych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy art. 89a i art. 89b ustawy zmienianej w art. 11, w brzmieniu dotychczasowym, z zastrzeżeniem ust. 2. Przepisy art. 89a i art. 89b ustawy zmienianej w art. 11, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się również do wierzytelności powstałych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, których nieściągalność została, zgodnie z art. 89a ust. 1a ustawy zmienianej w art. 11, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, uprawdopodobniona po dniu 31 grudnia 2012 r.

Natomiast zgodnie z art. 11 pkt 8 lit. a ww. ustawy, art. 89a ust. 1a otrzymał od dnia 1 stycznia 2013 r. brzmienie: Nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną, w przypadku gdy wierzytelność nie została uregulowana lub zbyła zbyta w jakiejkolwiek formie w ciągu 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze.

W związku z faktem, iż termin płatności faktur będących przedmiotem wniosku przypadał na dzień 21 czerwca 2012 r. oraz 12 lipca 2012 r., to 150 dzień od dnia upływu terminu płatności przypadał jeszcze w roku 2012. Oznacza to, że przepis art. 23 ust. 2 nie ma zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Zgodnie z art. 89a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, podatnik może skorygować podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona, z zastrzeżeniem ust. 2-5. Korekta podatku dotyczy również kwoty podatku przypadającej na część kwoty wierzytelności odpisanej jako nieściągalna lub której nieściągalność została uprawdopodobniona.

Natomiast nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną w przypadku, gdy wierzytelność nie została uregulowana w ciągu 180 dni od upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze (art. 89a ust. 1a tej ustawy).

Na podstawie art. 89a ust. 2 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się w przypadku, gdy spełnione są następujące warunki:

dostawa towaru lub świadczenie usług jest dokonana na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, niebędącego w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji;
wierzytelności zostały uprzednio wykazane w deklaracji jako obrót opodatkowany i podatek należny;
wierzyciel i dłużnik na dzień dokonania korekty, o której mowa w ust. 1, są podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni;
wierzytelności nie zostały zbyte;
od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku, w którym została wystawiona;
wierzyciel zawiadomił dłużnika o zamiarze skorygowania podatku należnego ze względu na wystąpienie okoliczności, o których mowa w ust. 1, a dłużnik w ciągu 14 dni od dnia otrzymania zawiadomienia nie uregulował należności w jakiejkolwiek formie.

Z kolei w myśl art. 89b ust. 1 ustawy, w przypadku otrzymania zawiadomienia, o którym mowa w art. 89a ust. 2 pkt 6, i nieuregulowania należności w terminie 14 dni od dnia otrzymania tego zawiadomienia, podatnik (dłużnik) jest obowiązany do odpowiedniego pomniejszenia podatku naliczonego podlegającego odliczeniu lub w przypadku jego braku, do odpowiedniego powiększenia kwoty podatku należnego, o kwotę podatku wynikającą z nieuregulowanych faktur, poprzez korektę deklaracji za okres, w którym dokonał odliczenia.

Zgodnie natomiast z art. 89b ust. 2 ustawy, w przypadku częściowego uregulowania należności przed upływem terminu, o którym mowa w ust. 1, korekta dotyczy podatku naliczonego przypadającego na nieuregulowaną część należności.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca w dniu 18 czerwca 2012 r. złożył do Sądu Rejonowego Wydział xx Gospodarczy wniosek dłużnika o ogłoszenie upadłości z możliwością zawarcia układu. Postanowieniem z dnia 9 listopada 2012 r. Sąd Gospodarczy ogłosił upadłość wnioskującej Spółki z możliwością zawarcia układu. Spółce pozostawiono zarząd własny. Termin zgłaszania wierzytelności upłynął w dniu 22 lutego 2013 r. Do wniosku została załączona lista wierzytelności Spółki stanowiąca podstawę ogłoszenia upadłości. Wierzytelności te zostały objęte postępowaniem upadłościowym, tym samym wnioskujący nie ma możliwości ich zapłaty do dnia dzisiejszego.

W związku z powyższym, wierzytelności nie zostały uregulowane przez dłużnika w ciągu 180 dni od upływu terminu, z powodu zakazu ich płatności wynikającego z prawa upadłościowego i naprawczego.

Wierzytelności, o których mowa zostały wykazane w deklaracji jako obrót opodatkowany i podatek należny. Wierzyciel i dłużnik na dzień korekty są czynnymi podatnikami, od daty wystawienia faktur nie upłynęły 2 lata i wierzyciel zawiadomił dłużnika o zamiarze skorygowania podatku, a wierzytelności nie zostały zbyte. Zafakturowana usługa była jednak w ocenie Wnioskodawcy świadczona dłużnikowi będącemu w trakcie postępowania upadłościowego.

Zgodnie z art. 3 ustawy z dnia z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (t. j. Dz. U. z 2012, poz. 1112 ze zm.), zwanej dalej ustawą puin, postępowanie uregulowane ustawą może być wszczęte tylko na wniosek złożony przez podmioty określone w ustawie.

Upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny (art. 10 ustawy puin).

W myśl art. 12 ust. 1 ustawy puin, Sąd może oddalić wniosek o ogłoszenie upadłości, jeżeli opóźnienie w wykonaniu zobowiązań nie przekracza trzech miesięcy, a suma niewykonanych zobowiązań nie przekracza 10% wartości bilansowej przedsiębiorstwa dłużnika.

Stosownie do art. 13 ust. 1 ustawy puin, Sąd oddali wniosek o ogłoszenie upadłości, jeżeli majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania.

Wniosek o ogłoszenie upadłości może zgłosić dłużnik lub każdy z jego wierzycieli (art. 20 ust. 1 ustawy puin).

Dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości (art. 21 ust. 1 ustawy puin).

Zgodnie z art. 23 ust. 1 ustawy puin, jeżeli wniosek o ogłoszenie upadłości zgłasza dłużnik, powinien we wniosku dodatkowo określić, czy wnosi o ogłoszenie upadłości z możliwością zawarcia układu, czy też o ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację jego majątku ()

Art. 25 ust. 1 ustawy puin mówi, że wraz z wnioskiem o ogłoszenie upadłości dłużnik jest obowiązany złożyć oświadczenie na piśmie co do prawdziwości danych zawartych we wniosku.

W razie niezłożenia oświadczenia, o którym mowa w ust. 1, wniosek zwraca się bez wzywania dłużnika do jego uzupełnienia (art. 25 ust. 3 ustawy puin).

W myśl art. 27 ust. 3 ustawy puin, postanowienie w sprawie ogłoszenia upadłości sąd wydaje w terminie dwóch miesięcy od dnia złożenia wniosku. Zażalenie na postanowienie w sprawie ogłoszenia upadłości sąd drugiej instancji rozpoznaje w terminie miesiąca od dnia przedstawienia mu akt sprawy.

Stosownie do art. 51 ust. 1 ustawy puin, uwzględniając wniosek o ogłoszenie upadłości, sąd wydaje postanowienie o ogłoszeniu upadłości, w którym:

wymienia imię i nazwisko, nazwę albo firmę, miejsce zamieszkania albo siedzibę upadłego dłużnika (upadłego);
określa sposób prowadzenia postępowania;
określa, czy i w jakim zakresie upadły będzie sprawował zarząd swoim majątkiem, jeżeli postępowanie będzie prowadzone z możliwością zawarcia układu;
wzywa wierzycieli upadłego do zgłoszenia wierzytelności w wyznaczonym terminie, nie krótszym niż miesiąc i nie dłuższym niż trzy miesiące;
wzywa osoby, którym przysługują prawa oraz prawa i roszczenia osobiste ciążące na nieruchomości należącej do upadłego, jeżeli nie zostały ujawnione przez wpis w księdze wieczystej, do ich zgłoszenia w wyznaczonym terminie nie krótszym niż miesiąc i nie dłuższym niż trzy miesiące, pod rygorem utraty prawa powoływania się na nie w postępowaniu upadłościowym;
wyznacza sędziego-komisarza oraz syndyka albo nadzorcę sądowego, albo zarządcę;
oznacza godzinę wydania postanowienia, jeżeli upadły jest uczestnikiem podlegającego prawu polskiemu lub prawu innego państwa członkowskiego systemu płatności lub systemu rozrachunku papierów wartościowych w rozumieniu ustawy, o której mowa w art. 22 ust. 1 pkt 4, lub niebędącym uczestnikiem podmiotem prowadzącym system interoperacyjny w rozumieniu tej ustawy.

Postanowienie o ogłoszeniu upadłości jest skuteczne i wykonalne z dniem jego wydania, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej (art. 51 ust. 2 ustawy puin).

Z powyższych przepisów wynika, że dłużnik zgłasza w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości. Przy czym dłużnik powinien określić we wniosku, czy wnosi o ogłoszenie upadłości z możliwością zawarcia układu, czy też o ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację jego majątku. Natomiast Sąd może oddalić wniosek złożony przez dłużnika, gdy nie spełnia on wymogów określonych w ustawie lub uwzględnić wniosek o ogłoszenie upadłości poprzez wydanie postanowienia w żądanym zakresie. A zatem to Sąd, po rozpoznaniu wniosku o ogłoszenie upadłości, poprzez wydanie postanowienia o ogłoszeniu upadłości, decyduje o postawieniu w stan upadłości (likwidacji) danego podmiotu, a datą upadłości jest data wydania tego postanowienia.

Z powyższego wynika więc, że złożenie przez dłużnika do sądu wniosku o ogłoszenie upadłości lub likwidacji, nie oznacza, że z tym momentem jest on w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji.

W tym miejscu należy podkreślić, że na Wnioskodawcy, który zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług jest tą stroną, która dokonuje korekty podatku naliczonego, ciążą obowiązki wynikające z art. 89b tej ustawy. Zatem w przypadku otrzymania zawiadomienia, o którym mowa w art. 89a ust. 2 pkt 6, tj. zawiadomienia dłużnika o zamiarze skorygowania podatku należnego ze względu na wystąpienie okoliczności, o których mowa w ust. 1a i nieuregulowania należności w terminie 14 dni od dnia otrzymania tego zawiadomienia, dłużnik jest obowiązany do odpowiedniego pomniejszenia podatku naliczonego podlegającego odliczeniu. Brzmienie art. 89b ustawy wskazuje bowiem, że dłużnik w sytuacji otrzymania zawiadomienia jest zawsze zobowiązany do korekty podatku naliczonego i nie ma możliwości kwestionowania takiej korekty, nawet jeśli posiadałby wiedzę o niespełnieniu przez wierzyciela warunków wynikających z przepisu art. 89a ustawy. Uwzględniając powyższe stwierdzić należy, że dłużnik (Wnioskodawca) w przypadku otrzymania zawiadomienia jest obowiązany do dokonania korekty podatku naliczonego, zaś to na wierzycielu ciąży obowiązek udowodnienia, iż nieściągalność wierzytelności została uprawdopodobniona oraz, że zostały spełnione wszystkie warunki art. 89a ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, przy czym, jak wynika z powołanych wyżej przepisów, korekta podatku naliczonego przez dłużnika następuje poprzez złożenie korekty deklaracji VAT za okres, w którym dokonano odliczenia podatku naliczonego.

W ocenie Organu, brzmienie przepisów regulujących zasady rozliczania podatku w odniesieniu do nieściągalnych wierzytelności wskazują, że okoliczność ogłoszenia upadłości dłużnika, nie zwalnia Wnioskodawcy z obowiązku określonego przepisem art. 89b ustawy o VAT. Obowiązek ten stanowi w istocie konsekwencję prawa do dokonania korekty, o której mowa w art. 89a ustawy o VAT. Skorzystanie z ulgi na złe długi przez podatnika-sprzedawcę i skorygowanie przezeń podatku należnego wiąże się bowiem z obowiązkami w zakresie korekty podatku naliczonego przez podatnika-nabywcę. Zastosowanie trybu korekty podatku powoduje de facto, że konstrukcyjnie przestaje istnieć podatek należny, przez co przestaje też faktycznie istnieć podatek naliczony, który można by odliczyć. Stąd też konieczna jest korekta podatku naliczonego. Element ten realizuje podstawową cechę podatku od towarów i usług, jaką jest jego neutralność.

Stanowisko takie prezentowane jest również w orzecznictwie sądów administracyjnych, przykładowo w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 26 października 2010 r. sygn. akt III SA/G1 1257/10, Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 26 czerwca 2012 r. sygn. akt I SA/Bd 452/12, czy też Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 29 sierpnia 2012 r. sygn. akt I SA/Ke 335/12, który stwierdził, że z art. 89a i art. 89b ustawy o VAT wynika, że skutki złego długu obejmują również dłużnika, który znajduje się w stanie upadłości w momencie realizacji ulgi. Mówiąc wprost, sam stan upadłości dłużnika nie zwalnia go z obowiązku dokonania korekty.

Reasumując, upadły podatnik zobowiązany jest w przypadku otrzymania wezwania o którym mowa w art. 89a ust. 2 pkt 6, do korekty odliczonego podatku naliczonego zgodnie z art. 89b ustawy o VAT.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Ponadto, tut. Organ informuje, że w stanie faktycznym dotyczącym prawa wierzycieli Wnioskodawcy do korekty podatku oraz stwierdzenia czy korekta podatku w sytuacji gdy dłużnik jest objęty postępowaniem upadłościowym narusza ustawę Prawo upadłościowe i naprawcze, w dniu 30 sierpnia 2013 r. zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie nr ILPP2/443 -485/13-3/AD.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

Wniosek ORD-IN (PDF)

Treść w pliku PDF 2 MB

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu

Źródło: INFOR

Newsletter

Drukuj

Skopiuj link

Zgłoś błąd na stronie