Interpretacja indywidualna z dnia 05.07.2013, sygn. ILPP2/443-302/13-5/AD, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu

Temat interpretacji

Czy w związku z obowiązkiem korekty odliczonego podatku VAT (10 lat dla nieruchomości), Wnioskodawca postąpi prawidłowo dokonując zwrotu VAT proporcjonalnie, zgodnie z udziałem powierzchni przypadającej na sprzedaną część nieruchomości do jej całości ?

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki jawnej E., przedstawione we wniosku z dnia 5 kwietnia 2013 r. (data wpływu 8 kwietnia 2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia 5 czerwca (data wpływu 10 czerwca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty odliczonego podatku VAT jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 8 kwietnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty odliczonego podatku VAT. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 5 czerwca 2013 r. (data wpływu 10 czerwca 2013 r.) o doprecyzowanie przedstawionego stanu faktycznego oraz o brakującą opłatę za wydanie interpretacji.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki jawnej, polegającą na świadczeniu usług projektowych i dostawie nowobudowanych budynków mieszkalnych. Ewidencję księgową prowadzi w formie podatkowej książki przychodów i rozchodów, jest czynnym podatnikiem VAT.

W maju 2012 r. Spółka nabyła nieruchomość zabudowaną budynkiem mieszkalnym i budynkiem garażowym-wolnostojącym czterostanowiskowym, nabycie nastąpiło na podstawie Postanowienia Sądu, od przedmiotowej nieruchomości nie przysługiwało odliczenie VAT. Nieruchomość została zaewidencjonowana jako środki trwałe (garaż, budynek mieszkalny podlegają amortyzacji, grunt nie podlega amortyzacji), wykorzystywane na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej w całości. Na modernizację garaży Zainteresowany poniósł wydatki przekraczające 30% wartości początkowej i przekroczyły one 15.000,00 zł, dokonane były przed wprowadzeniem budynku do ewidencji środków trwałych, w związku że nabycie środków trwałych służy wyłącznie sprzedaży opodatkowanej, od nakładów odliczony został podatek VAT. W listopadzie, grudniu 2012 r. i styczniu 2013 r. Wnioskodawca poniósł wydatki na modernizację budynku mieszkalnego, wydatki te nie przekroczyły 30% wartości początkowej środka trwałego, VAT został odliczony w całości, wydatki poniesione były w trakcie użytkowania budynku. W lutym 2013 r., Zainteresowany podjął decyzję o sprzedaży części budynku, ze względu na sytuację finansową firmy. Z budynku mieszkalnego wydzielono samodzielny lokal mieszkalny o powierzchni 130 m ² (całość budynku 352 m ²), który został sprzedany w marcu 2013 r. Sprzedano także 23 m ² powierzchni garażowej. Dla sprzedaży domu zastosowano zwolnienie z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, natomiast garaż opodatkowano podstawową stawką 23%.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowany wskazał, że:

1. Czynność nabycia przedmiotowej nieruchomości niepodlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, dokumentem potwierdzającym nabycie nieruchomości jest Postanowienie o przybiciu dokonanego przez Sąd Rejonowy.
2. Transakcja niepodlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, Wnioskodawca nie posiada wiedzy, czy przed nabyciem nieruchomości przez Spółkę, doszło do pierwszego zasiedlenia nieruchomości i czy były przez poprzedniego właściciela wynajmowane, dzierżawione. Budynki mieszkalny i garaże były wybudowane ok 80 lat temu, budynek mieszkalny częściowo został zmodernizowany przez poprzednich właścicieli.
   Budynki nie były także przedmiotem najmu, dzierżawy po nabyciu nieruchomości przez Spółkę.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w związku z obowiązkiem korekty odliczonego podatku VAT (10 lat dla nieruchomości), Wnioskodawca postąpi prawidłowo dokonując zwrotu VAT proporcjonalnie, zgodnie z udziałem powierzchni przypadającej na sprzedaną część nieruchomości do jej całości...

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z tym, iż wydatki poniesione na ulepszenie dotyczyły całego budynku mieszkalnego czyli 352 m ², a sprzedaż obejmuje tylko część, wyodrębniony lokal mieszkalny o powierzchni 130 m ² - zwrotu odliczonego VAT powinien on dokonać proporcjonalnie, w części przypadającej na sprzedany lokal mieszkalny, gdyż pozostała część budynku będzie nadal wykorzystywana dla celów prowadzonej działalności gospodarczej, służąc sprzedaży opodatkowanej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Podstawowa zasada dotycząca odliczenia podatku naliczonego została sformułowana w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą. Zgodnie z tym przepisem w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają w sposób technicznoprawny regulacje zawarte w art. 90 i art. 91 ustawy.

Na mocy art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

W myśl art. 90 ust. 3 ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Stosownie do art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Zgodnie z art. 91 ust. 3 ustawy, korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

Ustawodawca ustalił również zasady postępowania w sytuacji, gdy w okresie korekty nastąpi sprzedaż towaru.

Mianowicie w myśl art. 91 ust. 4 ustawy, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

Na mocy art. 91 ust. 5 ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Stosownie do ust. 6 powołanego artykułu, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1. opodatkowane w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2. zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Natomiast przepis art. 91 ust. 7 ustawy stanowi, iż przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Ponadto zgodnie z art. 91 ust. 7a ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

W myśl art. 91 ust. 7b ustawy, w przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c.

Zgodnie z art. 91 ust. 7c ustawy, jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy.

W przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana (art. 91 ust. 7d ustawy).

Z treści złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki jawnej, polegającą na świadczeniu usług projektowych i dostawie nowobudowanych budynków mieszkalnych. Ewidencję księgową prowadzi w formie podatkowej książki przychodów i rozchodów, jest czynnym podatnikiem VAT. W maju 2012 r. Spółka nabyła nieruchomość zabudowaną budynkiem mieszkalnym i budynkiem garażowym -wolnostojącym czterostanowiskowym, nabycie nastąpiło na podstawie Postanowienia Sądu, od przedmiotowej nieruchomości nie przysługiwało odliczenie VAT, bowiem czynność nabycia przedmiotowej nieruchomości niepodlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Dokumentem potwierdzającym nabycie nieruchomości jest Postanowienie o przybiciu dokonane przez Sąd Rejonowy. Nieruchomość została zaewidencjonowana jako środki trwałe, wykorzystywane na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej w całości. Na modernizację garaży Zainteresowany poniósł wydatki przekraczające 30% wartości początkowej i przekroczyły one 15.000,00 zł, dokonane były przed wprowadzeniem budynku do ewidencji środków trwałych, w związku z tym, że nabycie środków trwałych służy wyłącznie sprzedaży opodatkowanej, od nakładów odliczony został podatek VAT. W listopadzie, grudniu 2012 r. i styczniu 2013 r. Wnioskodawca poniósł wydatki na modernizację budynku mieszkalnego, wydatki te nie przekroczyły 30% wartości początkowej środka trwałego, VAT został odliczony w całości, wydatki poniesione były w trakcie użytkowania budynku. Budynki nie były przedmiotem najmu, dzierżawy po nabyciu nieruchomości przez Spółkę. W lutym 2013 r., Zainteresowany podjął decyzję o sprzedaży części budynku, ze względu na sytuację finansową firmy. Z budynku mieszkalnego wydzielono samodzielny lokal mieszkalny o powierzchni 130 m ² (całość budynku 352 m ²), który został sprzedany w marcu 2013 r. Sprzedano także 23 m ² powierzchni garażowej.

Dla sprzedaży domu zastosowano zwolnienie z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, natomiast garaż opodatkowano podstawową stawką 23%.

Jak wskazano w interpretacji z dnia 05 lipca 2013 r. nr ILPP2/443-302/13-4/AD potwierdzającej prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy sprzedaż części wskazanego budynku garażowego podlega opodatkowaniu podatkiem VAT w wysokości 23%. Natomiast sprzedaż części budynku mieszkalnego, o którym mowa we wniosku, korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Tym samym Wnioskodawca będzie zobowiązany do dokonania korekty odliczonego wcześniej podatku naliczonego jedynie w zakresie w jakim zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od poniesionych nakładów na modernizację, tj. obejmującym część budynku mieszkalnego będącą przedmiotem sprzedaży zwolnionej od podatku.

Wobec braku regulacji, która wprost rozstrzygałaby kwestię korekty podatku naliczonego w związku z ulepszeniem środków trwałych, należy zastosować zasady wynikające z art. 91 ustawy. Ulepszenie środka trwałego należy traktować dla celów podatku od towarów i usług tak jak zakup odrębnego środka trwałego.

Jednocześnie należy wskazać, że sposób wyodrębnienia kwot podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną, winien mieć charakter obiektywny, determinowany okolicznościami sprawy. Wybór metody wyodrębnienia kwot podatku naliczonego należy wyłącznie do obowiązków Wnioskodawcy, gdyż metoda takiego wyodrębnienia nie została określona w ustawie, ani w przepisach wykonawczych do niej. W rezultacie każda metoda, czy to oparta np. na kluczu wartościowym, czy też na kluczu powierzchniowym, o ile odzwierciedla stan faktyczny, jest właściwa.

Niemniej jednak, w ocenie tut. Organu w przedmiotowej sprawie może być zastosowana metoda wyodrębnienia kwot podatku naliczonego, podlegających korekcie, na podstawie klucza powierzchniowego, w sytuacji, gdy poniesione wydatki na ulepszenie dotyczyły całego budynku.

Reasumując, w związku z obowiązkiem korekty odliczonego podatku VAT Wnioskodawca postąpi prawidłowo dokonując korekty i ewentualnego zwrotu tego podatku proporcjonalnie, zgodnie z udziałem powierzchni przypadającej na sprzedaną nieruchomość do jej całości.

Należy zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie przedstawionego stanu faktycznego. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego stanu faktycznego, udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

Wniosek ORD-IN (PDF)

Treść w pliku PDF 647 kB

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu