Postanowienie w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 23.01.2006, sygn. PSUS/PP-OIO/443/407-1/ 06 /AD, Pierwszy Śląski Urząd Skarbowy w Sosnowcu

Temat interpretacji

Działając na podstawie art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) stwierdzam, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 04.11.2005r. (wpływ do tut. Urzędu w dniu 07.11.2005r.), uzupełnionym pismami z dnia 03.01.2006r. i 09.01.2006r. o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej opodatkowania podatkiem od towarów i usług, udzielenia przez Spółkę pożyczek podmiotom krajowym oraz udzielania pożyczek podmiotom z Unii Europejskiej i otrzymywania pożyczek od podmiotów z Unii Europejskiej jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie

W dniu 07.11.2005r. do Naczelnika Pierwszego Śląskiego Urzędu Skarbowego w Sosnowcu wpłynął wniosek o udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, który został uzupełniony pismami z dnia 03.01.2006r. i 09.01.2006r.

Jak stanowi art. 14a § 1 Ordynacji podatkowej stosownie do swojej właściwości naczelnik urzędu skarbowego, naczelnik urzędu celnego lub wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta albo marszałek województwa na pisemny wniosek podatnika, płatnika lub inkasenta mają obowiązek udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym. W myśl art. 14a § 4 Ordynacji podatkowej, udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, o której mowa w § 1, następuje w drodze postanowienia, na które przysługuje zażalenie.

Stan faktyczny przedstawiony przez Podatnika.

Spółka udziela pożyczek podmiotom powiązanym, wchodzącym w skład grupy finansowej M. Ltd., znajdującym się na terenie kraju oraz spółce "matce" z siedzibą w Wielkiej Brytanii. Jednocześnie Spółka otrzymuje pożyczki od spółki "matki" z siedzibą w Wielkiej Brytanii oraz od spółki krajowej. Są to czynności wykonywane sporadycznie, poza podstawowym i drugorzędnym zakresem, prowadzonej przez Spółkę, działalności gospodarczej. Na okoliczność tychże czynności sporządzana jest umowa pożyczki. Strony umowy pożyczki są podatnikami podatku od towarów i usług lub podatku od wartości dodanej. Z postanowień umowy wynikają warunki jej udzielenia, m.in. dotyczące terminu spłaty pożyczki oraz wysokości i terminu zapłaty należnych odsetek. Spółka klasyfikuje ww. czynności jako usługę udzielania pożyczek poza systemem bankowym o grupowaniu PKWiU 65.22.10-00.90.

Zapytanie i stanowisko Podatnika.

Wobec powyższego Spółka zwróciła się z zapytaniem:

1. Czy udzielenie przez Spółkę pożyczki stanowi usługę finansową zwolnioną z opodatkowania podatkiem od towarów i usług?
2. Jeżeli tak, to kiedy powstaje obowiązek podatkowy z tego tytułu?
3. Czy obrotem, w pojęciu przepisów o podatku od towarów i usług, jest kwota udzielonej lub otrzymanej pożyczki czy tylko odsetki (należne lub wymagalne)?
4. Czy otrzymane odsetki od pożyczki udzielonej przez Spółkę podmiotowi z kraju Unii Europejskiej, dla której umowa została zawarta w siedzibie pożyczkobiorcy (poza Polską), a środki pieniężne przekazane zostały z konta bankowego Spółki w polskim banku, stanowią usługę finansową świadczoną przez Spółkę, podlegającą w Polsce opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
5. Czy odsetki zapłacone przez Spółkę podmiotowi z kraju Unii Europejskiej, dla której umowa została zawarta w siedzibie pożyczkodawcy (poza Polską), a środki pieniężne przekazane zostały z konta bankowego pożyczkodawcy (poza Polską), stanowią usługę finansową, podlegającą w Polsce opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
6. Jakie dokumenty Spółka winna wystawić na okoliczność otrzymania odsetek:
   • od podmiotu krajowego?
   • od podmiotu unijnego?

Zdaniem Spółki, otrzymywane przez Spółkę odsetki od udzielonych pożyczek nie stanowią usługi. Również odsetki od udzielanej Spółce, przez podmiot unijny pożyczki nie stanowią, według Spółki, usługi. W związku z tym, Spółka winna wystawić z tytułu czynności otrzymania odsetek, zarówno dla pożyczkobiorcy krajowego jak i z Unii Europejskiej, notę obciążeniową na kwotę należnych odsetek. Jednocześnie według Spółki, kwot otrzymywanych oraz zapłaconych odsetek nie wykazuje się w deklaracji VAT-7.

Ocena prawna stanowiska pytającego z przytoczeniem przepisów prawa.

I. W zakresie udzielania przez Spółkę pożyczek podmiotom krajowym na terytorium Polski.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11.03.2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o ptu, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy o ptu). Natomiast świadczeniem usług, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o ptu, jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w rozumieniu art. 7. Tym samym należy stwierdzić, że Spółka udzielając innemu podmiotowi krajowemu oprocentowanej pożyczki, z tytułu której otrzymuje odsetki, świadczy usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o ptu.

Jednocześnie stosownie do Komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24.01.2005r. w sprawie trybu informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1, poz. 11), obowiązkiem usługodawcy jest zaklasyfikowanie wykonywanych przez siebie usług według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach. W przypadku trudności w ustaleniu właściwego grupowania, usługodawca winien zwrócić się do Ośrodka Interpretacji Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego w Łodzi, ul. Suwalska 29. W związku z powyższym stwierdzić należy, iż jeżeli świadczone usługi zostały przez Spółkę prawidłowo zakwalifikowane do usług udzielania pożyczek poza systemem bankowym o grupowaniu PKWiU 65.22.10-00.90, wówczas korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o ptu.

Stosownie natomiast do zapisów art. 29 ust. 1 ustawy o ptu, podstawą opodatkowania jest obrót. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. W przypadku usług udzielenia pożyczki kwotą należną, a więc tym samym obrotem, są odsetki zarówno uiszczone (zapłacone) jak i odsetki nieuiszczone, ale których termin zapłaty minął. Natomiast kwota udzielonej pożyczki nie stanowi obrotu w rozumieniu przepisów ustawy o ptu. Na podstawie art. 19 ust. 1 ustawy o ptu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem m.in. ust. 4 i 5. I tak zgodnie z art. 19 ust. 4 ustawy o ptu, jeżeli dostawa towarów lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7 dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi. Przepis ten stosuje się odpowiednio do faktur za częściowe wykonanie usługi (art. 19 ust. 5 ustawy o ptu). W związku z powyższym, w przypadku gdy Spółka określiła w umowie termin zapłaty raty wraz z należnymi odsetkami, to termin ten należy uznać za moment powstania obowiązku podatkowego w wysokości odpowiadającej należnym odsetkom. W przypadku wcześniejszej, niż określona w umowie, spłaty poszczególnych rat wraz z należnymi odsetkami, obowiązek podatkowy z tego tytułu powstanie, zgodnie z art. 19 ust. 11 ustawy o ptu, w dniu ich zapłaty. Wykonanie takiej usługi, w myśl art. 106 ust. 1 ustawy o ptu, winno być potwierdzone fakturą VAT dokumentującą sprzedaż zwolnioną z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

II. W zakresie udzielania i zaciągania przez Spółkę pożyczek od podmiotów z Unii Europejskiej.

W myśl ogólnej zasady wyrażonej w art. 27 ust. 1 ustawy o ptu, w przypadku świadczenia usług miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczy usługi - miejsce, gdzie świadczący posiada stałe miejsce prowadzenia działalności; w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności - miejsce stałego zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-6 i art. 28 ustawy. Powyższa zasada ma zastosowanie jedynie w sytuacji, gdy nie znajdą zastosowania liczne regulacje szczególne. I tak, zgodnie z regulacją szczególną zawartą w art. 27 ust. 3 i ust. 4 pkt 4 ustawy o ptu, w przypadku usług bankowych, finansowych i ubezpieczeniowych łącznie z reasekuracją, z wyjątkiem wynajmu sejfów przez banki - świadczonych na rzecz:

1. osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnych, posiadających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium państwa trzeciego, lub
2. podatników mających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Wspólnoty, ale w kraju innym niż kraj świadczącego usługę

miejscem świadczenia tych usług jest miejsce, gdzie nabywca usługi posiada siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności, dla którego dana usługa jest świadczona, a w przypadku braku stałego miejsca prowadzenia działalności, stały adres lub miejsce zamieszkania.

Jednocześnie, zgodnie z unormowaniem zawartym w art. 2 pkt 9 ustawy o ptu, pod pojęciem importu usług, rozumie się świadczenie usług z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 tej ustawy. Natomiast w myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o ptu, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników posiadających siedzibę lub miejsce zamieszkania albo pobytu poza terytorium kraju. Przepisu tego (art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o ptu) nie stosuje się jednak w przypadku usług, od których podatek należny został rozliczony przez usługodawcę na terytorium kraju (Polski), z wyłączeniem przypadków określonych w art. 27 ust. 3 oraz art. 28 ust. 3, 4, 6 i 7, dla których w każdym przypadku podatnikiem jest usługobiorca Zatem w przypadku usług finansowych, wymienionych w przepisie art. 28 ust. 4 pkt 4 ustawy o ptu, zobowiązanym do rozliczenia podatku z tytułu tych usług jest zawsze usługobiorca. W związku z powyższym, w przypadku udzielenia przez podatnika posiadającego siedzibę poza terytorium kraju (Wielka Brytania) na rzecz Spółki pożyczki, miejscem świadczenia tych usług jest miejsce, gdzie nabywca usługi, tj. Spółka, posiada siedzibę, czyli Polska. Zatem w opisanym przypadku wystąpi import usług, stąd też usługobiorca, tj. Spółka winna naliczyć podatek od towarów i usług. W przypadku importu usług, zgodnie z art. 106 ust. 7 ustawy o ptu, wystawiane są faktury wewnętrzne; za dany okres rozliczeniowy podatnik może wystawić jedną fakturę dokumentującą te czynności dokonane w danym okresie. W myśl art. 29 ust. 17 ustawy o ptu, podstawą opodatkowania w imporcie usług jest kwota, którą usługobiorca jest obowiązany zapłacić, z wyjątkiem gdy wartość usługi została wliczona do podstawy opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów zgodnie z art. 31 ust. 2 pkt 2 lub wartość usługi - na podstawie odrębnych przepisów - zwiększa wartość importowanego towaru albo gdy podatek został rozliczony przez usługodawcę. Jeżeli przedmiotowe usługi zostały przez Spółkę prawidłowo zakwalifikowane do usług udzielania pożyczek poza systemem bankowym o grupowaniu PKWiU 65.22.10-00.90, wówczas na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o ptu korzystają one ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Kwestia określenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu świadczenia przedmiotowej usługi została opisana w pkt I niniejszego postanowienia - dotyczącego opodatkowania udzielania przez Spółkę pożyczek podmiotom krajowym na terytorium Polski.

W sytuacji natomiast, gdy nabywcą usługi będzie podatnik mający siedzibę na terytorium państwa Wspólnoty, ale w kraju innym niż kraj świadczącego usługę, czynność taka nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce. Zatem w przypadku, gdy Spółka udziela pożyczki podmiotowi mającemu siedzibę na terytorium Wspólnoty (Wielka Brytania), czynność taka nie podlega w Polsce opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.