Interpretacja indywidualna z dnia 07.09.2015, sygn. ITPP2/4512-629/15/PS, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy

Temat interpretacji

Zwolnienie od podatku dostawy gruntu zabudowanego.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 15 czerwca 2015 r. (data wpływu 17 czerwca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku dostawy nieruchomości zabudowanej jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 17 czerwca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku dostawy nieruchomości zabudowanej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W 2006 r. zrealizowała zadanie inwestycyjne pn. Modernizacja xxx. W ramach inwestycji wykonano:

1. modernizację i rozbudowę kotłowni przy ul. B. , polegającą na zainstalowaniu automatycznego układu 3 kotłów opalanych zrębkami drzewnymi o łącznej mocy 6 MW wraz z systemem podawania paliw;
2. zagospodarowanie placu składowego kotłowni poprzez wykonanie utwardzonych dróg, placów manewrowo-składowych oraz dojść, zagospodarowanie terenu zielonego wraz z budową wiaty nad składem opału;
3. modernizację sieci ciepłowniczej polegającą na wymianie istniejących sieci kanałowych na wysokotemperaturową sieć z rur stalowych preizolowanych;
4. dostarczono zespół urządzeń do wytwarzania i transportu zrębek drzewnych.

Wyżej wymienione elementy weszły w skład majątku trwałego Gminy.

Eksploatacją sieci cieplnej oraz dostawą ciepła dla mieszkańców B. zajmuje się spółka pod nazwą P. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w B. P. sp. z o. o. zostało powołane jako spółka ze 100% udziałem Gminy w celu wykonywania zadań użyteczności publicznej w rozumieniu ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2001 r., Nr 142, poz. 1591, z późn. zm.) i przedmiotem jej działalności jest m. in:

• gospodarka ściekami oraz wywóz i unieszkodliwianie odpadów, usługi pokrewne i sanitarne;
• produkcja i dystrybucja ciepła (pary wodnej i gorącej wody);
• pobór, uzdatnianie i rozprowadzanie wody;
• wykonywanie instalacji cieplnych, wodnych i gazowych.

W przyszłości Gmina ma zamiar wnieść aportem środek trwały, tj. budynek kotłowni do ww. spółki. Wniesienie do spółki wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci składników majątkowych stanowiących własność Gminy spowodowałoby podwyższenie kapitału zakładowego PUK sp. z o.o., utworzenie udziałów.

Do chwili obecnej spółka eksploatowała sieci cieplne i kotłownię i dostarczała ciepło dla mieszkańców B., osiągając z tego tytułu przychody opodatkowane podatkiem od towarów i usług. Użytkownikiem sieci cieplnych i kotłowni przed, w czasie i po modernizacji było P. sp. z o. o. w B. Roboty budowlane zostały rozpoczęte w dniu 23 stycznia 2006 r., a zakończono je w dniu 30 listopada 2006 r. Protokół odbioru końcowego i przekazania do eksploatacji został podpisany w dniu 30 listopada 2006 r. W okresie od dnia 30 listopada 2006 r. do dnia 2 stycznia 2007 r. sieci cieplne i budynek kotłowni były nieodpłatnie użytkowane przez ww. spółkę.

Gminę i spółkę łączyły w zakresie uprawnienia do użytkowania budynku kotłowni umowy cywilnoprawne. W dniu 2 stycznia 2007 r. została zawarta umowa dzierżawy nr 1/2007 na okres od dnia 2 stycznia 2007 r. do dnia 30 czerwca 2007 r. Przedmiotem dzierżawy była m. in. nieruchomość zabudowana budynkiem kotłowni położonej na działce nr 62/65 przy ul. J. w B. Spółka zapłaciła Gminie czynsz dzierżawny na podstawie faktur VAT wystawionych przez Gminę. Gmina odprowadziła do urzędu skarbowego VAT od tej czynności.

Po zakończeniu umowy dzierżawy, tj. od dnia 1 lipca 2007 r. do dnia 2 września 2012 r. budynek kotłowni był faktycznie przedmiotem nieodpłatnego użytkowania przez spółkę, która została powołana m. in. do produkcji i dystrybucji ciepła. W okresie tym Gminę i spółkę nie łączyła w tym zakresie umowa cywilnoprawna.

W dniu 3 września 2012 r. została podpisana umowa użyczenia nr G. pomiędzy Gminą, a spółką. Przedmiotem umowy była nieruchomość zabudowana budynkiem kotłowni na olej opałowy i biomasę, położona na działce nr 62/25. Gmina na podstawie ww. umowy oddała w bezpłatne użyczenie przedmiotową nieruchomość spółce. Umowa użyczenia została zawarta na okres od dnia 3 września 2012 r. do dnia 25 lutego 2015r.

W dniu 15 maja 2015 r. została podpisana umowa użyczenia nr G. pomiędzy Gminą, a spółką. Przedmiotem umowy użyczenia była nieruchomość zabudowana budynkiem kotłowni na olej opałowy i biomasę, położona na działce nr 62/25. Gmina na podstawie ww. umowy oddała w bezpłatne użyczenie przedmiotową nieruchomość spółce. Umowa użyczenia została zawarta na okres od dnia 15 maja 2015r. do dnia 31 grudnia 2015 r.

Od dnia zakończenia inwestycji do chwili obecnej nie dokonywano ulepszeń, ani budynku kotłowni, ani technologii kotłowni. Podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez wykonawcę inwestycji na zarejestrowanego w tym czasie podatnika podatku od towarów i usług, tj. Gminę, nie został odliczony.

Gminie nie przysługiwało prawo odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących przebudowę obiektu kotłowni, wobec braku związku ze sprzedażą opodatkowaną, gdyż nie uzyskiwała przychodów ze sprzedaży ciepła. Eksploatacją sieci i sprzedażą ciepła zajmowała się i zajmuje się powołana do tego spółka P. sp. z o. o. w B. Przekazanie spółce budynku kotłowni uporządkowałoby sprawy władania. Gmina ma zamiar potraktować przedmiotowy aport jako dostawę towarów. Gmina planuje uznać, że wniesienie aportu winno zostać potwierdzone fakturą VAT, ze wskazaniem, że czynność ta jest zwolniona na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług (stawka VAT zw).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wniesienie aportu w postaci budynku kotłowni do spółki z o. o. ze 100% udziałem Gminy korzystać będzie ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy?

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie aportu w postaci budynku kotłowni do spółki jest czynnością zwolnioną od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ na podstawie umowy dzierżawy z dnia 2 stycznia 2007 r. miało miejsce zasiedlenie, a aport budynku kotłowni nastąpi po upływie 2 lat od jego pierwszego zasiedlenia (zawarcia umowy dzierżawy).

Przepis art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m. in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów - w myśl art. 7 ust. 1 ustawy - rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel. Towarami zaś są - zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT - rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Z odpłatnością za dostawę mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy świadczeniem (dostawą), a zapłatą istnieje adekwatny związek. Odpłatność może przybierać różne formy, jedną z nich może być udział kapitałowy wspólnika w spółce kapitałowej. Wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa handlowego zawiera się w definicji odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Dostawa ta odbywa się za wynagrodzeniem (istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów, a otrzymanym wynagrodzeniem w formie wyrażonych pieniężnie udziałów), a jej efektem jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania przedmiotami jak właściciel. Zatem czynność wniesienia aportu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, z zastosowaniem stawek podatku właściwych dla towarów wnoszonych aportem lub z zastosowaniem zwolnienia, o ile takie wynika z przepisów prawa. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 wskazanej ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie - zgodnie z art. 2 pkt 14 cyt. ustawy - rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności opodatkowanych, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1. wybudowaniu,
2. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30 % wartości początkowej.

Bezpośrednio po dokonaniu modernizacji budynku kotłowni (po oddaniu zmodernizowanego budynku kotłowni do użytkowania) nie nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy. Jednakże zasiedlenie takie miało miejsce w momencie zawarcia umowy dzierżawy sieci, tj. w dniu 2 stycznia 2007 r., zatem aport budynku kotłowni nastąpi po upływie 2 lat od jego pierwszego zasiedlenia (zawarcia umowy dzierżawy), a w konsekwencji przy transakcji tej zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Przy czym, ani Gmina, ani spółka nie zamierzają wybrać opcji opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Artykuł 7 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel ().

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy.

Stawka podatku zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Od zasady opodatkowania według stawki podstawowej przewidziano jednak pewne wyjątki. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług ujęte zostały między innymi w art. 43 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W art. 2 pkt 14 ustawy ustawodawca określił, co należy rozumieć pod pojęciem pierwszego zasiedlenia. Zgodnie z tym przepisem, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1. wybudowaniu lub
2. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z treści przywołanego przepisu wynika, że aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków (budowli) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt, bądź go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę lub najem, bowiem zarówno sprzedaż, dzierżawa, czy najem są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu. Przy czym bez znaczenia jest, czy czynności te zostaną opodatkowane, czy też zwolnione od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 10 ww. ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1. są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2. złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Na podstawie ust. 11 cyt. artykułu, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1. imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2. planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3. adres budynku, budowli lub ich części.

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu (art. 29a ust. 8 ustawy).

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz treści przywołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że skoro jak wskazano we wniosku budynek kotłowni był przedmiotem dzierżawy i nie były w nim dokonywane ulepszenia, to jego wniesienie w formie aportu będzie korzystało ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż z treści wniosku wynika, że dostawa dokonana zostanie po pierwszym zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy i po upływie 2 lat od tego zasiedlenia, o ile strony transakcji nie wybiorą opcji opodatkowania, o której mowa w art. 43 ust. 10 ustawy.

W związku z powyższym przy uwzględnieniu art. 29a ust. 8 ustawy zwolnione od podatku będzie również zbycie gruntu, na którym posadowiony jest budynek.

Podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy