Interpretacja indywidualna z dnia 29.04.2013, sygn. ILPP4/443-54/13-2/ISN, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu

Temat interpretacji

Podatek od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana reprezentowanego przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 31 stycznia 2013 r. (data wpływu 5 lutego 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 5 lutego 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca w 2007 r. zakupił od osoby fizycznej grunt, celem przeznaczenia go w przyszłości na potrzeby własne budowa domu jednorodzinnego oraz zabudowa obiektem dla prowadzenia hodowli królików. Zainteresowany grunt zakupił wraz z żoną do majątku wspólnego, jako współwłasność majątkowa małżeńska (wspólność łączna). Po zakupie ww. nieruchomości znacznie pogorszyło się zdrowie Wnioskodawcy i z tej przyczyny zrezygnował z powyższego zamierzenia. Z powodu stanu zdrowia postanowił on przeznaczyć grunt na sprzedaż. W momencie zakupu przedmiotowa działka była nieuzbrojona i taka pozostaje nadal. Nigdy nie były na niej prowadzone żadne inwestycje. Ponieważ Zainteresowany zrezygnował z prowadzenia hodowli królików ze względu na swój stan zdrowia, zakupiona działka była za duża na budowę tylko domu jednorodzinnego, więc ze względów ekonomicznych została podzielona na siedem mniejszych działek, które przeznaczył on do sprzedaży.

Pierwsza sprzedaż nastąpiła w 2010 r., w tym czasie małżonka prowadziła działalność gospodarczą i była czynnym podatnikiem VAT, Wnioskodawca nie prowadził żadnej działalności (jest rencistą, osobą niepełnosprawną) i nigdy nie był podatnikiem VAT. Nie posiada również statusu rolnika ryczałtowego, zaś z przedmiotowych działek nie były dokonywane dostawy produktów rolnych. Wartość dwóch sprzedanych w 2010 r. działek wynosiła brutto 61 671,00 zł. Podatek dochodowy od ww. transakcji każdy z małżonków odprowadził oddzielnie od swojej części doliczając do własnych dochodów. Notariusz przy sporządzeniu aktu notarialnego sprzedaży błędnie naliczył podatek VAT od całej kwoty sprzedaży.

W 2011 r. Zainteresowany sprzedał wraz z żoną cztery działki, uzyskując łączny przychód brutto 99 885,32 zł. Przy sporządzaniu aktu notarialnego, notariusz ponownie błędnie naliczył VAT od całości sprzedaży.

W przyszłości Wnioskodawca zamierza sprzedać jeszcze jedną działkę powstałą z podziału pierwotnej nieruchomości gruntowej. Działka przeznaczona do sprzedaży stanowi teren pod zabudowę. Zainteresowany nie ponosił żadnych nakładów w celu przygotowania gruntu do sprzedaży, uzyskał jedynie warunki budowy i zagospodarowania terenu. Wnioskodawca nie udostępniał i nie udostępnia gruntu innym podmiotom.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy sprzedaż gruntu niezabudowanego, nieuzbrojonego dokonana w latach poprzednich (2010-2011) przez Zainteresowanego wspólnie z małżonką była czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, w sytuacji, gdy tylko małżonek prowadzi działalność gospodarczą, lecz transakcja sprzedaży określona powyżej nie pozostawała w jej zakresie...
2. Czy podatek VAT powinien zostać naliczony i zapłacony od połowy ceny sprzedaży działki gruntu, w przypadku, gdy tylko jeden małżonek jest podatnikiem podatku VAT z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej...
3. Czy przyszłe transakcje sprzedaży gruntu niezabudowanego i nieuzbrojonego, jakich zamierza dokonać Wnioskodawca będą podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT...

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż niezabudowanych działek gruntu wchodzących w skład wspólności majątkowej małżeńskiej nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż taka transakcja wchodzi w zakres zarządu majątkiem osobistym Zainteresowanego i jego małżonki.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Pod pojęciem towarów należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postaci energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT), zaś przez ich dostawę przeniesienie prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy o VAT). Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Z punktu widzenia ustawy o VAT i oceny przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego kluczowe jest bowiem, aby czynność ta była wykonana przez podmiot, który jest podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT. W myśl tego przepisu podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Jednocześnie działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy.

Status podatnika podatku od towarów i usług wynika zatem z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem, które powinny wyczerpywać znamiona działalności gospodarczej, w szczególności zaś powinny wskazywać na zamiar wykonywania tych czynności w sposób częstotliwy. Ustawa o VAT nie definiuje pojęcia zamiar, a to właśnie wyrażenie jest kluczowe dla rozstrzygnięcia statusu Zainteresowanego w związku ze sprzedażą posiadanych nieruchomości.

W ocenie Wnioskodawcy, zamiar wykonywania w sposób częstotliwy należy rozumieć, jako intencję podmiotu dokonującego tej czynności do zachowania pewnej ciągłości i powtarzalności w jej wykonywaniu, w celu osiągania z tego tytułu dochodu. Przejawem tej intencji jest zazwyczaj odpowiednie zorganizowanie działalności w sposób typowy dla podmiotów zajmujących się profesjonalnie aktywnością gospodarczą, która występuje na każdym etapie jej wykonywania, tj. już od chwili zaangażowania się podmiotu w tą działalność. Nie wyłączając przy tym incydentalności czynności takie działania podmiotu, które wprawdzie powtarzają się w określonym przedziale czasu, ale z którym z ich natury nie towarzyszy zamiar utrzymania ciągłości w celach zarobkowych. Do tych czynności z całą pewnością należy rozporządzanie składnikami majątku prywatnego. O kwestii częstotliwości nie decyduje zatem czasookres wykonywania czynności (rok, dwa czy pięć lat) ani ilość dokonanych transakcji. Decydującym kryterium jest zamiar zachowania powtarzalności czynności. Dlatego też, w każdym przypadku należy indywidualnie rozstrzygnąć, czy intencją podmiotu wykonującego określoną czynność, z którą łączą się skutki podatkowoprawne, było dokonywanie tej czynności wielokrotnie i w okolicznościach noszących znamiona działalności gospodarczej.

Z przedstawionego przez Zainteresowanego opisu sprawy w sposób jednoznaczny wynika, że od momentu nabycia gruntów w 2007 r. nie przyświecały mu bynajmniej intencje zaangażowania się w profesjonalny obrót nieruchomościami, a jedynie podejmował on działania wynikające z zarządu majątkiem prywatnym. Nie przeczy temu fakt podział nieruchomości, który w tym wypadku był wynikiem racjonalnej ekonomicznie decyzji zmierzającej do efektywnego rozporządzenia majątkiem małżonków. Trudno oczekiwać, aby podmioty prywatne (niewykonujące działalności gospodarczej) miały podejmować decyzje dotyczące zarządzania własnym majątkiem w oderwaniu od jakichkolwiek kryteriów ekonomicznych, a sama tylko racjonalność ich działań i chęć osiągnięcia korzyści czyniła z nich przedsiębiorców.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na tezy zawarte w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10), oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) publ. LEX nr 898576, w myśl których: okoliczność, iż przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego i dalej: zgodnie z utrwalonym orzecznictwem zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 dyrektywy VAT, jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. Takie transakcje nie stanowią zaś same z siebie działalności gospodarczej w rozumieniu dyrektywy (zob. wyroki z dnia 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-77/01 EDM, Rec. S. I-4295, pkt 58; z dnia 21 października 2004 r. w sprawie C-8/03/BBL, Zb. Orz. S. I 10157, pkt 39).

Podobne konkluzje zawiera szereg orzeczeń polskich sądów administracyjnych w szczególności wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 27 stycznia 2012 r. sygn. akt III SA/Wa 929/11, zgodnie z którym: wykonanie danej czynności (w przypadku sprzedaży działki budowlanej lub przeznaczonej pod zabudowę) jednorazowo jednakże w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania jej w sposób częstotliwy nie przesądza automatycznie, że z tego tylko powodu dany podmiot staje się podatnikiem podatku od towarów i usług. Konieczne jest ustalenie, że w odniesieniu do tej czynności występował on w charakterze podatnika, tj. jako osoba angażująca środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, a nie osoba wykonująca w stosunku do tego gruntu prawo własności. Przyjęcie, iż dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (). Przejawem zaś aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, mogącej wskazywać, iż jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność handlową wskazywać musi ciąg przykładowo przytoczonych wyżej okoliczności, a nie stwierdzenie wystąpienia jedynie niektórych (pojedynczych) z nich.

Należy zwrócić uwagę, że w dniu 1 kwietnia 2013 r. weszła w życie nowelizacja ustawy o VAT, na mocy której została zmieniona treść art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. W wyniku nowelizacji wykreślony zostanie zapis stanowiący, iż działalność gospodarcza obejmuje również czynność wykonaną jednorazowo, w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania tej czynności w sposób częstotliwy. Zgodnie z uzasadnieniem do projektu nowelizacji wprowadzona zmiana w sposób ściślejszy odwzorowuje pojęcie podatnika i działalności gospodarczej, przyjęte na gruncie dyrektywy 2006/112/WE. Zmiana ta uwzględnia również wnioski płynące z tez wyroku w sprawie C-180/10 i C-181/10. Należy wskazać, że nowe brzmienie art. 15 ust. 2 ustawy o VAT jednoznacznie wskazuje, że nie jest realizowana opcja uznania za podatnika każdego, kto dokonuje określonych transakcji związanych z działalnością gospodarczą w sposób okazjonalny. W konsekwencji doprecyzowanie definicji działalności gospodarczej pozwoli łatwiej ocenić podmiotowi, czy wykonując określone czynności staje się on podatnikiem VAT.

W ocenie Wnioskodawcy, wprowadzenie powyższej zmiany do ustawy o VAT potwierdza również słuszność takiej wykładni jej obecnych przepisów, która wyklucza uznanie za podatnika VAT osoby fizycznej dokonującej okazjonalnej sprzedaży działek gruntu w ramach zarządu majątkiem osobistym.

W świetle przytoczonych argumentów należy jeszcze raz podkreślić istotne okoliczności faktyczne w niniejszej sprawie, a mianowicie:

1. Zainteresowany dokonał zakupu nieruchomości gruntowej na własne potrzeby w celu budowy domu jednorodzinnego oraz zabudowy obiektem dla prowadzenia hodowli królików i w chwili zakupu nie miał zamiaru jej przeznaczenia do odsprzedaży,
2. przesłanki zmiany decyzji Wnioskodawcy miały charakter wyłącznie osobisty (pogorszenie stanu zdrowia). U ich podstaw nie leżały zatem okoliczności mogące wskazywać na chęć zaangażowania się w profesjonalny obrót nieruchomościami,
3. podział gruntu na 7 działek wynikał wyłącznie z racjonalnego z punktu widzenia ekonomicznego podejścia Zainteresowanego do zarządzania majątkiem prywatnym,
4. Wnioskodawca nie ponosił żadnych nakładów w celu przygotowania gruntu do sprzedaży, a uzyskał jedynie warunki zabudowy i zagospodarowania terenu.

Wszystkie powołane okoliczności, w ocenie Zainteresowanego jednoznacznie wskazują, że podejmowanymi i planowanym przez niego działaniom nie sposób przypisać znamion profesjonalnego obrotu nieruchomościami i zamiaru ich wykonywania w sposób częstotliwy. Tym samym, należy uznać, że sprzedaż gruntu niezabudowanego wchodzącego w skład wspólności majątkowej małżeńskiej nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm., natomiast od dnia 26 sierpnia 2011 r. (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), a od dnia 1 stycznia 2012 r. (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.)), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r.), przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Z kolei od dnia 1 stycznia 2011 r., przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii art. 2 pkt 6 ustawy.

Jak stanowi art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), zwanej dalej Kodeksem cywilnym, rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne.

Wyjaśnić jednocześnie należy, iż przedmiotami stosunków prawnych są dobra materialne i niematerialne. Wśród dóbr materialnych wyróżniamy m.in. rzeczy (Bednarek Małgorzata, Mienie, Komentarz do art. 44-55³ Kodeksu cywilnego, Zakamycze 1997, komentarz do art. 45 k.c.). Rzeczy dzieli się na nieruchomości i rzeczy ruchome (Pasecki Kazimierz, Kodeks cywilny, Księga pierwsza. Część ogólna. Komentarz, Zakamycze 2003, komentarz do art. 45 k.c.).

Natomiast w myśl art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel ().

Zgodnie z ww. przepisami, grunt spełnia definicję towarów wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 Kodeksu cywilnego. Ze współwłasnością mamy do czynienia wtedy, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom.

Jak stanowi art. 196 § 1 Kodeksu cywilnego, współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy niniejszego działu (§ 2 ww. przepisu).

W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 Kodeksu cywilnego). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Należy wskazać, iż na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług zarówno sprzedaż udziału we współwłasności gruntu na podstawie art. 198 Kodeksu cywilnego, jak i sprzedaż wspólnego gruntu za zgodą wszystkich współwłaścicieli na podstawie art. 199 Kodeksu cywilnego, stanowi odpłatną dostawę towarów.

Natomiast w myśl art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 788 ze zm.), z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

W świetle art. 35 tego Kodeksu, w czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza mocą ust. 2 powołanego artykułu w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2013 r. obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Od dnia 1 kwietnia 2013 r., definicja działalności gospodarczej zawarta w art. 15 ust. 2 ustawy brzmi następująco, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powołanych wyżej przepisów, tj. art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy wynika, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek:

• po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,
• po drugie czynność wykonana jest przez podmiot, który w ramach tej czynności występuje w charakterze podatnika podatku VAT.

W świetle przytoczonych wyżej przepisów zauważyć należy, iż status podatnika podatku od towarów i usług, wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży gruntu jest podatnikiem podatku VAT, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług definicja działalności gospodarczej ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem podatnik te wszystkie podmioty, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Tut. Organ nadmienia, iż definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług jest znacznie szersza niż definicja działalności gospodarczej uregulowana w ustawie z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1447 ze zm.), czy też w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.). W konsekwencji ocena określonych stanów na gruncie powołanych aktów prawnych może być odmienna.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. z 2006 r. UE L 347.1 ze zm.), podatnikiem jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Zarówno z brzmienia ww. przepisu Dyrektywy, jak i art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy wynika, że warunkiem niezbędnym do uznania danego podmiotu za podatnika podatku VAT jest ustalenie, czy działa on niezależnie, jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik czy wykonujący wolny zawód.

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do przyszłego wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Tym samym, wykorzystywanie majątku prywatnego przez osobę fizyczną może stanowić również działalność gospodarczą.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca w 2007 r. zakupił od osoby fizycznej grunt, celem przeznaczenia go w przyszłości na potrzeby własne budowa domu jednorodzinnego oraz zabudowa obiektem dla prowadzenia hodowli królików. Zainteresowany grunt zakupił wraz z żoną do majątku wspólnego, jako współwłasność majątkowa małżeńska (wspólność łączna). Po zakupie ww. nieruchomości znacznie pogorszyło się zdrowie Wnioskodawcy i z tej przyczyny zrezygnował z powyższego zamierzenia. Z powodu stanu zdrowia postanowił on przeznaczyć grunt na sprzedaż. W momencie zakupu przedmiotowa działka była nieuzbrojona i taka pozostaje nadal. Nigdy nie były prowadzone na niej żadne inwestycje. Ponieważ Zainteresowany zrezygnował z prowadzenia hodowli królików ze względu na swój stan zdrowia, zakupiona działka była za duża na budowę tylko domu rodzinnego, więc ze względów ekonomicznych została podzielona na siedem mniejszych działek, które przeznaczył on do sprzedaży. Wnioskodawca wraz z małżonką w 2010 r. dokonał pierwszej sprzedaży dwóch działek, a w 2011 r. czterech kolejnych. Zainteresowany nie prowadził żadnej działalności (jest rencistą, osobą niepełnosprawną) i nigdy nie był podatnikiem VAT. Nie posiada również statusu rolnika ryczałtowego, zaś z przedmiotowych działek nie były dokonywane dostawy produktów rolnych. W przyszłości Wnioskodawca zamierza sprzedać jeszcze jedną działkę powstałą z podziału pierwotnej nieruchomości gruntowej. Działka przeznaczona do sprzedaży stanowi teren pod zabudowę. Zainteresowany nie ponosił żadnych nakładów w celu przygotowania gruntu do sprzedaży, uzyskał jedynie warunki budowy i zagospodarowania terenu. Wnioskodawca nie udostępniał i nie udostępnia gruntu innym podmiotom.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnych czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Konieczne jest zatem ustalenie, czy w świetle zaprezentowanego powyżej opisu sprawy Wnioskodawca w celu dokonanej i planowanej sprzedaży działek podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż ta nastąpiła w ramach zarządu jego majątkiem prywatnym.

Przyjęcie, że Zainteresowany sprzedając ww. działki działał/działać będzie w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą wymaga ustalenia, że jego działalność w tym zakresie przybrała formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar wykazany obiektywnymi dowodami ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną.

Należy zauważyć, iż Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w powołanym także przez Wnioskodawcę rozstrzygnięciu z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10), oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10), orzekł, że za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, tj. wykazuje aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność handlową wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Mając na uwadze powyższe oraz treść powołanych przepisów prawa należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie wystąpiły okoliczności, które łącznie wskazują, iż dokonana oraz planowana sprzedaż działek przez Wnioskodawcę jest działalnością gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Istotnym elementem, przesądzającym w przedmiotowej sprawie o uznaniu dokonanych i planowanych przez Zainteresowanego działań (tj. dostawy działek) za prowadzenie działalności gospodarczej, są czynności przygotowawcze, jakich dokonano w związku z transakcją sprzedaży. Wnioskodawca podzielił nabytą w 2007 r. nieruchomość na 7 mniejszych działek, tym samym podjął on starania o przygotowanie gruntu do sprzedaży. Bezsprzecznie podział taki wpływa na zwiększenie możliwości sprzedaży i atrakcyjność działek dla indywidualnego nabywcy. Wnioskodawca, dokonując podziału gruntu na 7 mniejszych działek, w sposób zorganizowany przygotował się zatem na ich sprzedaż. Wobec powyższego dokonany w przedmiotowej sprawie podział działki na kilka mniejszych działek w celu ich sprzedaży, świadczył o zamiarze powtarzalnego wykonywania czynności, co potwierdza fakt, iż Zainteresowany w 2010 r. i w 2011 r. dokonał już sprzedaży 6 działek i planuje sprzedaż kolejnej działki.

Okoliczności sprawy wskazują na zamiar sprzedaży działek z zyskiem i w sposób częstotliwy, w przeciwnym bowiem razie przygotowanie terenu pod budowę, tj. podział nieruchomości na mniejsze działki, uzyskanie warunków zabudowy i zagospodarowania terenu, byłoby niecelowe. Zatem, wykonanie ww. czynności wskazuje na podjęcie przez Wnioskodawcę świadomych działań zmierzających do sprzedaży działek w celu osiągnięcia korzyści finansowych.

Ponadto wskazać także należy, iż z opisanej przez Zainteresowanego sytuacji nie wynika, by przy nabyciu w 2007 r. nieruchomości gruntowej przyświecał cel związany z wykorzystaniem jej na potrzeby osobiste. Wnioskodawca wskazał, iż zamiarem zakupu nieruchomości (uprzednio jako całości) było prowadzenie hodowli królików.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, iż zakupu przedmiotowej nieruchomości dokonano z zamiarem osiągnięcia korzyści majątkowych, poprzez prowadzenie hodowli królików. Zatem zakup nieruchomości w tak sprecyzowanym celu, oznacza zakup celem odzyskania zainwestowanych środków w przyszłości. Wobec tego sam zamiar wykorzystania przedmiotowego gruntu dla celów zarobkowych, podjęto już w momencie nabycia ww. gruntu.

Mając zatem na uwadze opis sprawy i obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa należy stwierdzić, że dokonywana przez Wnioskodawcę sukcesywna sprzedaż działek (dotychczasowa sprzedaż 6 działek oraz planowana sprzedaż kolejnej działki) stanowi czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a on z tytułu tych dostaw jest podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącym działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

W myśl art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. d ustawy, podatnicy dokonujący dostawy terenów budowlanych oraz przeznaczonych pod zabudowę nie mogą skorzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i ust. 9 ustawy.

Mając na uwadze powyższy przepis należy wskazać, że Zainteresowany dokonując już pierwszej sprzedaży nieruchomości stał się czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W art. 41 ust. 1 ustawy postanowiono, iż stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże, zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Od zasady opodatkowania dostawy gruntu według ww. stawki przewidziano jednak pewne wyjątki. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ust. 1 ustawy.

Jak wynika z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, w przypadku gruntów niezabudowanych zwolniona od podatku jest jedynie dostawa terenów innych niż budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Od dnia 1 kwietnia 2013 r., w myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Ustawodawca również z dniem 1 kwietnia 2013 r. wprowadził w art. 2 pkt 33 ustawy, definicję terenów budowlanych.

W myśl tego przepisu, przez tereny budowlane należy rozumieć grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Uwzględniając opis sprawy wskazujący, iż sprzedawany grunt stanowi teren przeznaczony pod zabudowę, stwierdzić należy, iż opisane nieruchomości gruntowe przeznaczone są pod zabudowę. Tym samym, dokonana jak i planowana przez Wnioskodawcę dostawa nie korzystała i nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT, zawartego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Stosownie do art. 29 ust. 1 ustawy (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 maja 2011 r.), podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Powyższy przepis od dnia 1 kwietnia 2011 r. obowiązuje w następującym brzmieniu: Podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Reasumując:

Ad. 1

Sprzedaż gruntu będącego przedmiotem pytania, dokonana przez Zainteresowanego wspólnie z małżonką była czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Fakt, że jego małżonka prowadzi działalność gospodarczą, nie ma znaczenia dla rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie.

Ad. 2

Podatek VAT powinien zostać naliczony i zapłacony od całej kwoty uzyskanej z tytułu sprzedaży gruntu. Również w tym przypadku fakt, iż tylko jeden małżonek jest płatnikiem podatku VAT z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, nie ma znaczenia dla rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie.

Ad. 3

Przyszła transakcja sprzedaży gruntu, jakiej zamierza dokonać Zainteresowany (1 działka) będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Z powyższego wynika zatem, iż pisemna interpretacja indywidualna przepisów prawa podatkowego dotyczy stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług przez Zainteresowanego, który z tym wnioskiem występuje. W związku z tym zaznacza się, iż interpretacja indywidualna wydana Wnioskodawcy nie wywiera skutku prawnego dla jego żony.

Tut. Organ informuje, że w przedmiotowej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w zakresie opodatkowania sprzedaży działek. Z kolei w zakresie opodatkowania sprzedaży działek przez żonę Zainteresowanego wydane zostało w dniu 29 kwietnia 2013 r. postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania.

Podkreślić należy, iż Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.) w swoim rozdziale III określa zamknięty katalog źródeł prawa powszechnie obowiązującego. Nie przewiduje on takiej mocy dla orzecznictwa sądowego, w tym orzecznictwa sądów administracyjnych. W związku z powyższym, nie negując orzeczeń powołanych przez Zainteresowanego, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc obowiązująca wyroku zamyka się w obrębie sprawy, w której został wydany. Wynika to również z treści art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), który przesądza, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

Wniosek ORD-IN (PDF)

Treść w pliku PDF 2 MB

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu