Postanowienie w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 25.05.2005, sygn. PP/443-32/05, Trzeci Urząd Skarbowy w Gdańsku

Temat interpretacji

POSTANOWIENIE

Na podstawie art. 14 a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku - Ordynacja podatkowa (jedn. tekst z dnia 4 stycznia 2005 roku Dz. U. Nr 8, poz. 60), po rozpatrzeniu wniosku podatnika z dnia 11.02.2005 roku (wpływ do Urzędu 01.03.2005 roku), o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w sprawie stosowania art. 86 ust. 1, art. 90 i art. 91 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług

stwierdzam, że:

stanowisko przedstawione w tym wniosku, w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego jest:

• prawidłowe - w części stosowania art. 90 ustawy o VAT
• nieprawidłowe w części stosowania art. 91 ustawy o VAT.

Uzasadnienie

Stan faktyczny:

Podatnik prowadzi przede wszystkim swoją działalność podstawową, czyli usługi radia publicznego, zwanej dalej usługami misyjnymi. Działalność ta jest zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT na mocy postanowień art. 43 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (poz. 12 załącznika nr 4 do ustawy).

Dodatkowo Spółka wykonuje tzw. działalność komercyjną polegającą na sprzedaży reklam i udostępnianiu studia oraz działalność wspólną, której nie da się przyporządkować do wymienionych wyżej działalności.

W rozporządzeniu Krajowej Rady Radiofonii i Telewizji z dnia 3 czerwca 2004 roku w sprawie uzupełnienia opisu zasad prowadzenia dokumentacji związanej z polityką rachunkowości w spółkach radiofonii i telewizji publicznej oraz określenia sposobu sporządzenia sprawozdań kwartalnych i rocznych składanych Krajowej Radzie Radiofonii i Telewizji przez spółki radiofonii i telewizji publicznej - nałożono na Zarząd obowiązek prowadzenia odrębnej ewidencji przychodów i kosztów oraz wpływów i wydatków związanych z realizacją zadań publicznej radiofonii i telewizji (§6), a w przypadku gdy te same zasoby są wykorzystywane w celu wykonania zadań określonych w art. 21 ust. 1a pkt 1-5, 7-9 oraz zadań, o których mowa w art. 21 ust. 1a pkt 6 ustawy z dnia 29 grudnia 1992 roku o radiofonii i telewizji, to koszty i wydatki powinny zostać odrębnie rozliczone.

W § 8 rozporządzenia postanowiono natomiast, iż koszty, które z założenia poniesione zostały w związku z realizacją zadań, o których mowa w art. 21 ust. 1a pkt 1-5, 7-9 ustawy, mogą być w całości im przypisane.

Pytanie i stanowisko podatnika:

Czy przedstawiony poniżej sposób rozliczania podatku naliczonego jest zgodny z przepisami podatkowymi?

W świetle postanowień art. 90 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podatnik jest zobowiązany do odrębnego określania kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Natomiast w ust. 2 i 3 tego artykułu wskazano, że jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

W związku z tym, że powołane wyżej przepisy rozporządzenia wprowadziły dla spółek radiofonii publicznej szczegółowe zasady prowadzenia ewidencji, w których sposób prowadzenia odrębnej ewidencji przychodów i kosztów został ściśle określony, to Spółka uznała, że dane wynikające z tak prowadzonej ewidencji są również wiążące dla rozliczenia podatku naliczonego, a zatem sposób proporcjonalnego rozliczania podatku naliczonego opisany w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku nie ma w tej sytuacji zastosowania. Zatem koszty, które z założenia poniesione zostały w związku z realizacją zadań, o których mowa w art. 21 ust. 1a, mogą być w całości im przypisane - są kwalifikowane w całości do kosztów poniesionych na działalność misyjną radia, czyli ze sprzedażą zwolnioną. Skutkuje to nie odliczaniem podatku VAT naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących zakup dostaw i usług związanych z siedzibą Spółki.

W tej sytuacji Podatnik uważa, że w momencie zakupu usług lub innej dostawy (w tym również środków trwałych), które związane są z założenia ze sprzedażą zwolnioną, a które w przyszłości mogą służyć również sprzedaży opodatkowanej, lecz w momencie zakupu nie można stwierdzić w jakiej części tej działalności mogą służyć, Podatnik nie ma prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z tymi zakupami.

Zatem, zdaniem Podatnika, w opisanej sytuacji nie powinna być stosowana proporcja, o której mowa w postanowieniach art. 90 ust. 2-7 ustawy o podatku od towarów i usług, a zatem nie wystąpi również obowiązek dokonywania korekty w rozumieniu art. 91 ust. 1 tejże ustawy. W opisanej sytuacji nie powinien mieć również zastosowania przepis art. 91 ust. 2 ustawy o VAT regulujący zasady dokonywania korekty w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym są zaliczane przez podatników do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

Ocena prawna:

Zgodnie z generalną zasadą wynikającą z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 1 w/w ustawy, zwalnia się od podatku usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy. Pod poz. 12 wymienione zostały:

Usługi publicznych radia i telewizji, z wyłączeniem:

1. usług związanych z taśmami wideo oraz wszelkimi filmami reklamowymi i promocyjnymi,
2. działalności agencji informacyjnych o symbolu PKWiU 92.2 z oznaczeniem "ex".

Przepisy ustawy o VAT powołują w tym przepisie grupowanie PKWiU 92.2. Zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług w grupowaniu 92.2 sklasyfikowane zostały "Usługi radia i telewizji". Oznaczenie "ex" wskazuje, że z grupowania PKWiU 92.2 zwolnione są od podatku wyłącznie usługi publicznych radia i telewizji (z wyłączeniem usług wymienionych w pkt 1) i 2)).

W celu ustalenia zakresu czynności zaliczanych do w/w usług, należy sięgnąć do przepisów ustawy z dnia 29 grudnia 1992 o radiofonii i telewizji (Dz. U. z 2001 r. Nr 101, poz. 1114 ze zm.)

Zgodnie z art. 21 ust. 1a tej ustawy, do zadań publicznej radiofonii i telewizji, wynikających z realizacji misji należy w szczególności:

1. tworzenie i rozpowszechnianie programów ogólnokrajowych, programów regionalnych, programów dla odbiorców za granicą w języku polskim i innych językach oraz innych programów realizujących demokratyczne, społeczne i kulturalne potrzeby społeczności lokalnych,
2. tworzenie i rozpowszechnianie programów wyspecjalizowanych, na których rozpowszechnianie uzyskano koncesję,
3. budowa i eksploatacja nadawczych i przekaźnikowych stacji radiowych i telewizyjnych,
4. rozpowszechnianie przekazów tekstowych,
5. prowadzenie prac nad nowymi technikami tworzenia i rozpowszechniania programów radiowych i telewizyjnych,
6. prowadzenie działalności produkcyjnej, usługowej i handlowej związanej z twórczością audiowizualną, w tym eksportu i importu,
7. popieranie twórczości artystycznej, literackiej, naukowej oraz działalności oświatowej,
8. upowszechnianie wiedzy o języku polskim,
9. tworzenie i udostępnianie programów edukacyjnych na użytek środowisk polonijnych oraz Polaków zamieszkałych za granicą.

Jak wynika z przytoczonych powyżej przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o radiofonii i telewizji, ze zwolnienia od podatku VAT korzystają wszystkie usługi (usługi w rozumieniu ustawy o VAT), które są realizowane w ramach zadań publicznej radiofonii i telewizji określonych w art. 21 ust. 1a ustawy o radiofonii i telewizji, z wyłączeniem usług związanych z taśmami wideo oraz wszelkimi filmami reklamowymi i promocyjnymi oraz działalności agencji informacyjnych. Skoro w chwili dokonania zakupu towarów i usług nie można jednoznacznie stwierdzić, czy i w jakim zakresie będą one służyć sprzedaży opodatkowanej a z założenia związane są ze sprzedażą zwolnioną (usługami radia publicznego), to brak jest podstaw do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z tymi zakupami. Zatem stosownie do cytowanego przez Spółkę art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług, w stosunku do towarów, które są wykorzystywane do wykonywania w/w czynności zwolnionych, w momencie dokonania zakupu podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Zatem w ocenie tut. organu podatkowego, w przedstawionym przez Spółkę stanie faktycznym nie ma zastosowania zapis art. 90 ust. 2- 7 ustawy o VAT i w tej części stanowisko Spółki jest prawidłowe.

W przepisach art. 91 ust. 1-5 ustawy o VAT zawarte są zasady dokonywania korekt kwot podatku naliczonego po zakończeniu roku. Ust. 7 art. 91 stanowi, że przepisy ust. 1-5 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się to prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Zatem w sytuacji, gdy w trakcie roku podatkowego Spółka nie odlicza podatku naliczonego od zakupu towarów i usług uznając, że są one związane ze sprzedażą zwolnioną, a po zakończeniu roku można stwierdzić istnienie związku tych zakupów ze sprzedażą opodatkowaną - Spółka ma prawo do korekty podatku naliczonego według reguł określonych w art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług. Zatem stanowisko Podatnika w części stosowania przepisów art. 91 jest nieprawidłowe.

Zwrócić jednak należy uwagę, że obniżenie podatku należnego o podatek naliczony jest prawem podatnika, w związku z czym w opisanej sytuacji nie wystąpi obowiązek stosowania przepisów art. 91 ustawy o VAT.