Temat interpretacji

POSTANOWIENIE

Na podstawie art. 14a § l i 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (jednolity tekst Dz. U. z 2005r. Nr 8, póz. 60 z późn.zm.) po rozpatrzeniu wniosku z dnia 27.10 2005r. (data wpływu do urzędu), żądającego udzielenia pisemnej interpretacji art. 12 ust. l pkt l, art. 17 ust. l pkt 4 i 5, art. 19, art. 22 ust. l pkt 2, art. 27 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, póz. 535 z późniejszymi zmianami), Naczelnik Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy podane we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie

Podany we wniosku stan faktyczny jest następujący:
W 2003r. została zawarta umowa między X Sp.z o.o. a Y z siedzibą we Włoszech oraz Z Sp. z o.o. (dalej "Wykonawcy") z siedzibą w Polsce. Na podstawie tej umowy, Wykonawcy zobowiązali się do wybudowania "pod klucz" zakładu produkcji substancji chemicznych - poliolefm. Do obowiązków Wykonawców należy m.in. dostawa towarów (materiałów wykorzystywanych do budowy zakładu oraz elementów wyposażenia zakładu) oraz świadczenie usług związanych z inwestycją (w tym usług budowlanych, instalacyjno-montażowych, przygotowania dokumentacji, nadzoru nad inwestycją i zarządzania projektem).W świetle zapisów umowy, z prawnego punktu widzenia własność towarów dostarczanych przez Wykonawców przechodzi na X z chwilą zaistnienia wcześniejszego z dwóch zdarzeń: (1) zapłaty za towary lub (2) dostawy towarów do miejsca budowy zakładu.

Na fakturach wystawianych na podstawie umowy, Y wykazuje odrębnie wartość świadczonych na rzecz Spółki usług oraz wartość dostarczonych towarów. Faktury dokumentujące dostawy towarów z Włoch są wystawiane przez Y w miesiącu następującym po miesiącu dokonania dostawy. Faktury za wykonane usługi są wystawiane raz w miesiącu - w ciągu kilku dni od chwili podpisania przez przedstawicieli X protokołu potwierdzającego procentowe zaawansowanie wykonanych prac. Protokół jest podpisywany przez przedstawicieli X po przeprowadzeniu inspekcji wykonanych prac. Ze względu na rozmiary inwestycji, podpisanie protokołu następuje w ciągu kilku tygodni po wykonaniu danego etapu inwestycji. Protokoły są skonstruowane w ten sposób, że wskazują:1.miesiąc, za który protokół został sporządzony,2.datę sporządzenia protokołu,3.datę podpisania protokołu przez Wykonawcę4. datę podpisania protokołu przez X.Protokoły te wskazuj ą procentowe zaawansowanie wykonanych prac, przy czym wykonanie określonego etapu prac wskazanego jako procent całej wartości inwestycji - nie oznacza, że prace Wykonawcy zostały ukończone a instalacje są gotowe do używania.Zgodnie z umową, poza wspomnianymi powyżej protokołami zaawansowania prac podpisywanymi przez Wykonawców i X, realizacja inwestycji jest podzielona na kilka etapów technologicznych, po osiągnięciu których Spółka jest uprawniona do przeprowadzenia szeregu inspekcji i testów wykonanej instalacji. Poniżej przedstawiamy główne etapy technologiczne realizowane w ramach inwestycji.Po przeprowadzeniu wstępnej inspekcji (tzw. Precommisioning), Wykonawcy mają obowiązek przekazania X wszelkiej dokumentacji związanej z budową. Następnie Wykonawcy przedstawiają X do zatwierdzenia protokół stwierdzający, że instalacje są gotowe do przeprowadzenia wstępnej fazy testów (ang. Cold-run, tzw. "zimny rozruch"). Jeżeli X zatwierdzi gotowość instalacji do wstępnej fazy testów w ramach tzw. "zimnego rozruchu", Spółka dokonuje akceptacji protokołu. Protokół ten wskazuje datę, w której instalacje są gotowe do wstępnej fazy testów. Zgodnie z umową, w tej dacie (wynikającej z protokołu dopuszczającego inwestycję do "zimnego rozruchu") X dokonuje przejęcia inwestycji i przechodzi na nią wszelkie ryzyko związane z instalacją.Podczas kolejnego etapu odbioru prac przeprowadzane są testy działania instalacji z tzw. mediami technologicznymi, tj. do instalacji wprowadzane są media technologiczne (poza katalizatorem), przy czym nie następuje jeszcze produkcja finalnego produktu (poliolefm). W ramach tej fazy testów, X powołuje komisję, która składa się z pracowników X, O S.A., Sanepidu, urzędu miasta, Państwowej Inspekcji Pracy, Inspekcji Ochrony Środowiska oraz Straży Pożarnej. Na zakończenie tej fazy testów Powiatowa Inspekcja Nadzoru Budowlanego wydaje decyzję o udzieleniu pozwolenia na używanie instalacji przez X. Zakończenie tego etapu testów jest potwierdzane podpisaniem kolejnego protokołu wskazującego, że instalacja jest gotowa do produkcji poliolefm (jest to zakończenie tzw. fazy Start-up).Y nie jest zarejestrowanym podatnikiem na potrzeby VAT w Polsce i nie wykazuje podatku VAT należnego z tytułu usług i towarów wykonanych lub dostarczonych na rzecz X. Faktury wystawiane przez Y określają termin płatności - co do zasady - w ciągu 30 dni od daty wystawienia faktury. Spółka dokonuje płatności we wskazanym terminie.Zgodnie z interpretacją z 16 sierpnia 2005 r. wydaną na wniosek X przez Naczelnika III Mazowieckiego Urzędu Skarbowego, dostawa towarów na rzecz X na podstawie omawianej umowy stanowi dostawę towarów montowanych / instalowanych (w rozumieniu art. 22 ust. l pkt 2 ustawy o VAT), która nie obejmuje prostych czynności umożliwiających funkcjonowanie urządzeń w rozumieniu tego przepisu. Miejscem takich dostaw - w świetle przepisów o VAT - jest terytorium Polski. Zgodnie z powyższą interpretacją, na mocy art. 17 ust. l pkt 5 ustawy o VAT, stroną zobowiązaną do rozliczenia podatku VAT w związku z transakcją dostawy towarów jest Spółka, a obowiązek podatkowy powstaje " zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 19 ustawy o VAT, tj. z chwilą wydania towaru". Jednocześnie w informacji z 24 maja 2004 r. Naczelnik III Mazowieckiego Urzędu Skarbowego wskazał, że w odniesieniu do usług wykonywanych w ramach przedmiotowej inwestycji, obowiązek podatkowy w podatku V A T powstaje z chwilą, gdy usługa montażu (instalacji) zostanie zakończona. W świetle jednak dość skomplikowanego i wieloetapowego procesu zatwierdzania dostaw i prac wykonanych przez Y w ramach inwestycji "pod klucz", Spółka ma wątpliwości co do tego, w którym momencie powinna rozpoznać obowiązek w podatku V A T z tytułu dostaw towarów oraz usług wykonanych na jej rzecz przez Y, a także jaki kurs wymiany waluty powinna zastosować w tej sytuacji przy ustalaniu podstawy opodatkowania VAT.Podczas kolejnego etapu odbioru prac przeprowadzane są testy działania instalacji z tzw. mediami technologicznymi, tj. do instalacji wprowadzane są media technologiczne (poza katalizatorem), przy czym nie następuje jeszcze produkcja finalnego produktu (poliolefm). W ramach tej fazy testów, X powołuje komisję, która składa się z pracowników X, O S.A., Sanepidu, urzędu miasta, Państwowej Inspekcji Pracy, Inspekcji Ochrony Środowiska oraz Straży Pożarnej. Na zakończenie tej fazy testów Powiatowa Inspekcja Nadzoru Budowlanego wydaje decyzję o udzieleniu pozwolenia na używanie instalacji przez X. Zakończenie tego etapu testów jest potwierdzane podpisaniem kolejnego protokołu wskazującego, że instalacja jest gotowa do produkcji poliolefm (jest to zakończenie tzw. fazy Start-up).Y nie jest zarejestrowanym podatnikiem na potrzeby VAT w Polsce i nie wykazuje podatku VAT należnego z tytułu usług i towarów wykonanych lub dostarczonych na rzecz X. Faktury wystawiane przez Y określają termin płatności - co do zasady - w ciągu 30 dni od daty wystawienia faktury. Spółka dokonuje płatności we wskazanym terminie.Zgodnie z interpretacją z 16 sierpnia 2005 r. wydaną na wniosek X przez Naczelnika III Mazowieckiego Urzędu Skarbowego, dostawa towarów na rzecz X na podstawie omawianej umowy stanowi dostawę towarów montowanych / instalowanych (w rozumieniu art. 22 ust. l pkt 2 ustawy o VAT), która nie obejmuje prostych czynności umożliwiających funkcjonowanie urządzeń w rozumieniu tego przepisu. Miejscem takich dostaw - w świetle przepisów o VAT - jest terytorium Polski. Zgodnie z powyższą interpretacją, na mocy art. 17 ust. l pkt 5 ustawy o VAT, stroną zobowiązaną do rozliczenia podatku VAT w związku z transakcją dostawy towarów jest Spółka, a obowiązek podatkowy powstaje " zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 19 ustawy o VAT, tj. z chwilą wydania towaru".

Jednocześnie w informacji z 24 maja 2004 r. Naczelnik III Mazowieckiego Urzędu Skarbowego wskazał, że w odniesieniu do usług wykonywanych w ramach przedmiotowej inwestycji, obowiązek podatkowy w podatku V A T powstaje z chwilą, gdy usługa montażu (instalacji) zostanie zakończona. W świetle jednak dość skomplikowanego i wieloetapowego procesu zatwierdzania dostaw i prac wykonanych przez Y w ramach inwestycji "pod klucz", Spółka ma wątpliwości co do tego, w którym momencie powinna rozpoznać obowiązek w podatku V A T z tytułu dostaw towarów oraz usług wykonanych na jej rzecz przez Y, a także jaki kurs wymiany waluty powinna zastosować w tej sytuacji przy ustalaniu podstawy opodatkowania VAT.

Pytania podatnikaNiniejszym Spółka wnosi o potwierdzenie prawidłowości przyjętego stanowiska odnośnie do następującychkwestii:1. Kiedy powstaje obowiązek podatkowy w podatku VAT po stronie X z tytułu dostarczanychtowarów, które są instalowane/montowane na terenie zakładu budowanego na rzecz Spółki?2. Kiedy powstaje obowiązek podatkowy w podatku VAT po stronie X z tytułu zakupu usługzwiązanych z realizacją przez zagranicznego kontrahenta na rzecz Spółki inwestycji "pod klucz"?3. Jaki kurs wymiany walut (tj. z jakiego dnia) ogłaszany przez Narodowy Bank Polski (dalej "NBP") Spółka powinna zastosować dla celów ustalenia podstawy opodatkowania V A T z tytułu nabywanych towarów, które są instalowane / montowane w obiektach Spółki, a także z tytułu zakupu usług związanych z realizacją na rzecz Spółki inwestycji "pod klucz"?

3. Stanowisko Spółki3.1. Moment powstania obowiązku podatkowego w podatku VAT z tytułu dostarczonych towarów i wykonanych usługZgodnie z art. 12 ust. l pkt l ustawy o VAT, przemieszczenia własnych towarów podatnika z terytorium innego państwa Unii Europejskiej na terytorium kraju nie uznaje się za wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów w przypadku, gdy towary są instalowane lub montowane, z próbnym uruchomieniem lub bez niego oraz gdy miejscem dostawy tych towarów - zgodnie z art. 22 ust. l pkt 2 ustawy o VAT - jest terytorium Polski, a towary te są przemieszczane przez podatnika dokonującego ich dostawy. Na podstawie art. 22 ust. l pkt 2 ustawy o VAT, miejscem dostawy towarów, które są instalowane lub montowane z próbnym uruchomieniem lub bez niego, przez dokonującego ich dostawy jest miejsce, w którym towary są instalowane lub montowane. Jednocześnie, nie uważa się za instalację lub montaż prostych czynności umożliwiających funkcjonowanie montowanego lub instalowanego towaru zgodnie z jego przeznaczeniem.Zdaniem Spółki, na podstawie przytoczonych powyżej przepisów ustawy o V A T należy przyjąć, że dostawy towarów przez Y na rzecz X w ramach inwestycji "pod klucz" dokonywane są na terytorium Polski. Ponadto zgodnie z art. 17 ust. l pkt 5 ustawy o VAT, podatnikami są m.in. osoby prawne nabywające towary, jeżeli dokonującym ich dostawy na terytorium Polski jest podatnik nieposiadający siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju. W konsekwencji, podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku V A T z tytułu transakcji nabycia towarów od Y jest Spółka. Powyższe potwierdza również otrzymana przez X pisemna interpretacja z 16 sierpnia 2005 r. wydana przez Naczelnika III Mazowieckiego Urzędu Skarbowego, która wskazuje dodatkowo, że czynności montażu dokonywane przez Y nie stanowią prostych czynności umożliwiających funkcjonowanie montowanego lub instalowanego towaru.Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 19 ust. l ustawy o V A T, w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi. Jednocześnie art. 19 ust. 4 ustawy o VAT stanowi, że jeśli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinno być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż 7-ego dnia od dnia wydania towaru lub wykonania usługi, przy czym zasada ta (na podstawie art. 19 ust. 5 ustawy o VAT) ma zastosowanie również do faktur za częściowe wykonanie usług. Ponadto, na podstawie art. 19 ust. 19 i 20 ustawy o VAT, przytoczone wyżej przepisy dotyczące momentu powstania obowiązkupodatkowego stosuje się również do importu usług oraz dostaw towarów, dla których podatnikiem jest ich nabywca.Przepisy ustawy o VAT nie definiują, kiedy towar należy uznać za wydany. Biorąc pod uwagę przedstawione powyżej przepisy oraz postanowienia umowy między Y i X a także charakter będącej jej przedmiotem inwestycji "pod klucz", zdaniem Spółki, obowiązek podatkowy w VAT z tytułu dostarczonych towarów, które są instalowane i montowane w obiektach Spółki powstaje w ciągu 7 dni od dnia wydania towarów Spółce. Jednocześnie, wydanie tych towarów następuje z chwilą przejścia na X ryzyka związanego z instalacją będącą przedmiotem inwestycji (tj. w momencie, gdy instalacja jest gotowa do wstępnych testów w ramach tzw. "zimnego rozruchu"). W tym samym momencie powstanie także obowiązek podatkowy w odniesieniu do usług wykonanych przez kontrahentów zagranicznych w związku z powyższymi dostawami towarów.Spółka stoi na stanowisku, że w świetle przepisów ustawy o V AT, przedmiotem umowy z Y jest dostawa towarów (tj. dostawa w pełni gotowej do działania instalacji do produkcji poliolefm). Zdaniem X, przedmiotowe świadczenie nie powinno być traktowane (nawet częściowo) jako wykonanie usług bowiem całościowo istotą świadczenia jest dostawa towarów wraz z ich instalacją / montażem oraz zarządzaniem realizacją całego projektu inwestycyjnego, tj. dostawa instalacji "pod klucz". Świadczenie usług przez Y ma jedynie charakter pomocniczy w stosunku do dostawy towarów. Z tego względu, nie powinno się wydzielać wartości wykonanych usług i odrębnie rozliczać je dla celów VAT. Potwierdzeniem tego stanowiska może być pośrednio art. 29 ust. 18 ustawy o V A T, który wskazuje, że w przypadku nabycia towarów instalowanych i montowanych, dla których zgodnie z art. 17 ust. l pkt 5 ustawy o VAT podatnikiem jest ich nabywca, podstawą opodatkowania jest kwota, którą nabywca jest obowiązany zapłacić. Przepis ten nie rozróżnia kwoty należnej na część stanowiącą zapłatę za dostarczone towary oraz za wykonane usługi.Spółka pragnie również wskazać, że zgodnie z postanowieniami umowy przedstawionymi w sekcji 2 niniejszego pisma, do faktycznego przekazania instalacji przez Y na rzecz X dochodzi w dacie gotowości inwestycji do tzw. "zimnego rozruchu". W tej dacie bowiem przechodzi na X ryzyko związane z zapewnieniem bezpieczeństwa i użytkowaniem urządzeń, a także obowiązek dbałości o nie. Do dnia tzw. "zimnego rozruchu" X nie posiada także prawa do faktycznego rozporządzania instalacją. Oznacza to, że X nie ma pełnego władztwa nad instalowanymi urządzeniami, zaś do czasu ich oficjalnego przekazania Spółce instalacje nie mogą być wykorzystywane w działalności gospodarczej. Dopiero po zakończeniu prac montażowych prowadzonych przez Y i gotowości instalacji do tzw. "zimnego rozruchu", dochodzi do podpisania odpowiedniego protokołu przekazania instalacji i dopiero od tego momentu Spółka jest uprawniona do faktycznego władania instalacją, która jest przedmiotem umowy z Y.W piśmie z 13 października 2004 r. Naczelnik III Mazowieckiego Urzędu Skarbowego wskazał, że momentem dostawy wybudowanej instalacji jest data zakończenia prac i odbiór wybudowanego zakładu. Jednocześnie w piśmie z 16 sierpnia 2005 r. Naczelnik III Mazowieckiego Urzędu Skarbowego wskazał, że obowiązek podatkowy w podatku V A T z tytułu dostaw dokonanych przez Y powstaje po stronie Spółki jako nabywcy "z chwilą wydania towaru". Opierając się na powyższych pismach, a także na brzmieniu przepisów ustawy o V A T oraz argumentacji Spółki przedstawionej powyżej, zdaniem X, wydanie towarów następuje w dacie podpisania przez strony protokołu o gotowości instalacji do tzw. "zimnego rozruchu". W konsekwencji, podatek VAT należny w związku z realizacją przez Y na rzecz X kompleksowej inwestycji "pod klucz" (tj. dostawy instalacji do produkcji poliolefin) należy rozpoznać w ciągu 7 dni od podpisania protokołu dopuszczającego instalację do tzw. "zimnego rozruchu".

Stanowisko alternatywneJeżeli Naczelnik tutejszego Urzędu Skarbowego nie zgodzi się z powyższą argumentacją, Spółka wnosi o potwierdzenie alternatywnego stanowiska, zgodnie z którym usługi wykonane przez Y w ramach inwestycji "pod klucz" należy traktować odrębnie od dostaw towarów. Zdaniem Spółki, powyższe stanowisko znajdzie zastosowanie, jeżeli Naczelnik tutejszego Urzędu Skarbowego uzna, że biorąc pod uwagę zapisy umowy między X i Wykonawcami, Spółka powinna odrębnie rozpoznawać obowiązek podatkowy w V A T dla poszczególnych dostaw towarów dokonywanych przez Y oraz dla usług świadczonych w ramach inwestycji "pod klucz".W odniesieniu do towarów dostarczanych przez Y w ramach inwestycji "pod klucz" istotnym momentem dla powstania obowiązku podatkowego w V A T byłby wówczas moment dostawy towarów do miejsca ich instalacji (tj. do budowanego zakładu). W tym bowiem momencie X staje się prawnym właścicielem instalowanych urządzeń i dostarczonych towarów (mimo że nie nabywa wówczas faktycznego władztwa nad dostarczonymi towarami). Y wystawia fakturę niezwłocznie po dostarczeniu elementów instalacji do zakładu. Z tego względu, obowiązek podatkowy w V A T po stronie Spółki powinien powstać w momencie wystawienia przez Y faktury za dostarczone towary. Jeżeli jednak faktura nie zostanie wystawiona przez Y w odpowiednim terminie (tj. w ciągu 7 dni od dokonania dostawy towarów na teren zakładu), to wówczas - zgodnie z art. 19 ust. l ustawy o VAT - obowiązek podatkowy w VAT powinien być rozpoznany przez X 7 -ego dnia od dnia dostawy towarów na teren budowanego zakładu.Natomiast w odniesieniu do usług świadczonych przez Y w związku z realizacją inwestycji "pod klucz", alternatywne stanowisko wyrażone przez X zakłada, że w analizowanej sytuacji ma miejsce import usług. Ustawa o VAT (art. 2 pkt 9) definiuje bowiem import usług jako świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. l pkt 4, tj. taki, który nabywa usługi od podatnika posiadającego siedzibę poza terytorium kraju. Ponadto, na podstawie art. 27 ust. 2 pkt l oraz pkt 3 lit.d ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług związanych znieruchomościami, w tym usług przygotowania i koordynowania prac budowlanych, a także usług na ruchomym majątku rzeczowym jest miejsce położenia nieruchomości, a także miejsce gdzie usługi te są faktycznie świadczone. Zdaniem Spółki, usługi wykonywane na jej rzecz przez Y w ramach inwestycji "pod klucz" (tj. usługi budowlane i instalacyjno-montażowe, usługi przygotowania dokumentacji, nadzoru nad inwestycją, zarządzania projektem) mieszczą się w wyżej wymienionej kategorii usług i dlatego miejscem ich świadczenia jest Polska. Wartość tych usług jest na fakturach wystawianych przez Y każdorazowo wyodrębniana z wartości dostarczonych towarów i dlatego Spółka -jako usługobiorca usług świadczonych przez podmiot zagraniczny niezarejestrowany dla celów V AT w Polsce - powinna rozpoznać import usług i rozliczyć podatek VAT.W odniesieniu do usług wykonanych przez Y Spółka powinna rozpoznać obowiązek podatkowy zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 19 ustawy o VAT, w zależności od rodzaju usług świadczonych przez Y. W odniesieniu do kategorii usług obejmującej przygotowanie dokumentacji, nadzór nad inwestycją oraz zarządzanie projektem, Spółka powinna rozpoznawać obowiązek podatkowy każdorazowo po zakończeniu określonego etapu prac potwierdzonego protokołem procentowego zaawansowania prac. Co do zasady bowiem, na podstawie przepisów art. 19 ustawy o VAT przytoczonych we wcześniejszej części niniejszego pisma, obowiązek podatkowy w V A T w odniesieniu do usług (w tym także do importu usług) powstaje - co do zasady i z wyjątkiem pewnych specyficznych kategorii usług - w dacie wystawienia faktury, nie później niż 7-ego dnia od zakończenia wykonywania usług. Powyższa zasada dotyczy także częściowego wykonania usług. Z tego względu, częściowe wykonanie usługi powinno wiązać się z powstaniem obowiązku podatkowego w V A T. Podsumowując, etap prac określony procentowo i zatwierdzony we właściwym protokole zaawansowania prac będącym podstawą do wystawienia przez Y faktury dla X może zostać uznany za częściowo wykonane usługi. Biorąc pod uwagę, że Y wystawia fakturę po podpisaniu protokołu przez X, obowiązek podatkowy w V AT z tytułu importu usług nadzoru i zarządzania projektem powinien być rozpoznany przez X w dniu wystawienia przez Y faktury, nie później niż 7-ego dnia od podpisania przez strony protokołu procentowego zaawansowania prac.Natomiast w odniesieniu do usług budowlanych oraz instalacyjno-montażowych świadczonych przez Y, zdaniem Spółki, zastosowanie powinien mieć specyficzny moment powstania obowiązku podatkowego, o którym mowa w art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. d) ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, w odniesieniu do usług budowlanych i budowlano-montażowych obowiązek podatkowy powstaje z chwilą zapłaty (także częściowej) za usługi, nie później jednak niż 30-ego dnia od dnia wykonania usług. Zasada ta ma zastosowanie również do usług przyjmowanych częściowo, których odbiór jest dokonywany na podstawie protokołów zdawczo-odbiorczych (na podstawie art. 19 ust. 14 ustawy o V A T). Powyższe zasady dotyczące powstania obowiązku podatkowego stosuje się odpowiednio do importu usług (na podstawie art. 19 ust. 19 ustawy o VAT). W konsekwencji, w przypadku usług budowlanych i budowlano-montażowych świadczonych na podstawie umowy przez Y i fakturowanych odrębnie, Spółka powinna rozpoznać import usług w dacie dokonania zapłaty za te usługi (w tym również zapłaty częściowej), bądź też 30-egodnia od wykonania usług (we wcześniejszej z tych dwóch dat).W tym wypadku, usługi budowlane i budowlano-montażowe należy uznać za wykonane w dacie podpisania przez strony protokołu potwierdzającego procentowe zaawansowanie wykonanych prac budowlanych i budowlano-montażowych.

3.2. Kurs wymiany walut dla celów ustalenia podstawy opodatkowania VATZgodnie z § 37 ust. l rozporządzenia wykonawczego do ustawy o VAT, kwoty wyrażone w walucie obcej wykazywane na fakturze przelicza się na złote według wyliczonego i ogłoszonego przez NBP bieżącego kursu średniego waluty obcej na dzień wystawienia faktury, jeżeli faktura jest wystawiana w terminie, w którym podatnik obowiązany jest do jej wystawienia. W przypadku niewystawienia faktury w terminie, w którym podatnik obowiązany jest do jej wystawienia, kwoty wyrażone w walucie obcej przelicza się na złote według wyliczonego i ogłoszonego przez NBP bieżącego kursu średniego waluty obcej na dzień powstania obowiązku podatkowego. Przepisy te stosuje się także odpowiednio do przeliczania kwot wykazywanych na fakturach wystawionych przez podatników podatku od wartości dodanej, jeżeli dokumentują one import usług, a także czynności, które stanowią dostawę towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca (§37 ust. 4 rozporządzenia wykonawczego do ustawy o V A T). Jednocześnie, zgodnie z § 13 rozporządzenia w sprawie faktur, fakturę wystawia się nie później niż 7-ego dnia od dnia wydania towaru lub wykonania usług.Biorąc pod uwagę powyższe przepisy, Spółka powinna stosować kurs średni wymiany walut ogłaszany przez NBP w dniu powstania obowiązku podatkowego. Przyjmując pierwsze stanowisko przedstawione przez Spółkę w sekcji 3.1. niniejszego pisma w odniesieniu do momentu powstania obowiązku podatkowego w V A T z tytułu dostawy instalacji przez Y, Spółka powinna zastosować kurs wymiany walut najpóźniej z 7 -ego dnia od podpisania przez strony protokołu dopuszczającego instalację do tzw. "zimnego rozruchu". Powyższe stanowisko Spółki wynika z faktu, że faktury związane z inwestycją "pod klucz" nie są wystawiane przez Y w terminie przewidzianym przez polskie przepisy o VAT (zdaniem Spółki, faktury są wystawiane przez Y przedwcześnie, tj. przed formalnym przekazaniem instalacji Spółce). W sytuacji natomiast, gdyby Naczelnik tutejszego Urzędu Skarbowego nie zgodził się z powyższą argumentacją i w kwestii momentu powstania obowiązku podatkowego w V A T w związku z realizacją inwestycji "pod klucz" przychylił się do stanowiska alternatywnego zaprezentowanego przez Spółkę w sekcji 3.1. niniejszego pisma, Spółka stoi na stanowisku, że dla ustalenia podstawy opodatkowania V A T powinna ona stosować kurs średni wymiany walut ogłaszany przez NBP w dniu:

a/ wystawienia przez Y faktury dokumentującej częściowe wykonanie usług lub dostawętowarów na teren budowanego zakładu bądź teżb/ powstania obowiązku podatkowego w VAT, jeżeli faktura nie zostanie wystawiona przezY wciągu 7 dni od dostawy towarów na teren budowanego zakładu lub podpisania przez X protokołu potwierdzającego procentowe zaawansowanie wykonanych usług.

Ocena prawna stanowiska Wnioskodawcy w przedstawionym stanie faktycznym i prawnym:

Zgodnie z art. 5 ust. l pkt 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U nr 54, póz. 535 z póżn.zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju.Stosownie do art. 9 ust. l ustawy o podatku od towarów i usług przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust. l pkt 4, rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.Zgodnie z art. 11 ust. l, przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem, o którym mowa w art. 5 ust. l pkt 4, rozumie się również przemieszczenie towarów przez podatnika podatku od wartości dodanej lub na jego rzecz, należących do tego podatnika , z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju, jeżeli towary te zostały przez tego podatnika na terytorium tego innego państwa członkowskiego w ramach prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa wytworzone, wydobyte, nabyte, w tym również w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, albo zaimportowane, i towary te mają służyć czynnościom wykonywanym przez niego jako podatnika na terytorium kraju.

Stosownie do art. 12 ust.l pkt l przemieszczenia towarów , o których mowa w art.11 ust.l, przez podatnika od wartości dodanej lub na jego rzecz nie uznaje się za wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, w przypadku gdy towary są instalowane lub montowane, z próbnym uruchomieniem lub bez niego, dla których miejscem dostawy zgodnie z art. 22 ust. l pkt 2 jest terytorium kraju, jeżeli towary te są przemieszczone przez tego podatnika dokonującego ich dostawy lub na jego rzecz.W myśl art. 22 ust. l pkt 2 w/w ustawy, dostawy towarów, które są instalowane lub montowane, z późnym montowaniem lub bez niego, przez podatnika dokonującego ich dostawy lub przez podmiot działający na jego rachunek, są opodatkowane w kraju , w którym towary są instalowane lub montowane.Nie uznaje się przy tym za instalację lub montaż prostych czynności umożliwiających funkcjonowanie montowanego lub instalowanego towaru zgodnie z jego przeznaczeniem.W przedstawionym przez Spółkę stanie wynika ,iż nie jest to prosty montaż i musi być wykonany przez wyspecjalizowany podmiot i spełniać określone normy.Dlatego też, zgodnie z przedstawionymi wyżej przepisami, z przedstawionym stanem faktycznym, kiedy zagraniczny dostawca towarów ma obowiązek ich montażu, miejscem opodatkowania takiej transakcji jest kraj przeznaczenia, a transakcję uważa się za dostawę krajową.

W związku z powyższym Spółka dla potrzeb rozliczenia podatku z tytułu przedmiotowej dostawy musi naliczyć z tytułu takiej dostawy podatek należny według stawki obowiązującej na terenie kraju oraz udokumentować tę czynność fakturą wewnętrzną.Na podstawie przedstawionego materiału oraz w świetle przepisów ustawy o VAT przedmiotem umowy z Y jest dostawa towarów. Przedmiotowe świadczenie nie może być traktowane (nawet częściowo) jako wykonanie usług, bowiem umowa całościowo określa dostawę towarów wraz z ich montażem.

Świadczenie usług w takim przypadku przez Y ma jedynie charakter pomocniczy i z tego względu nie powinno się wydzielać wartości wykonanych usług i odrębnie je rozliczać dla celów podatku VAT.Potwierdzeniem takiego stanowiska jest art.29 ust. 18, który mówi, że w przypadku nabycia towarów instalowanych i montowanych, dla których zgodnie z art.17 ust. l pkt 5 podatnikiem jest ich nabywca, podstawą opodatkowania jest kwota, którą nabywca jest obowiązany zapłacić. Przepis ten nie rozróżnia kwoty należnej na część stanowiącą zapłatę za dostarczone towary oraz za wykonane usługiZgodnie z zawartą umową i na podstawie przytoczonych przepisów ustawy VAT należy stwierdzić, że dostawy towarów przez Y na rzecz Spółki w ramach inwestycji dokonywane są na terytorium Polski.W konsekwencji, podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT z tytułu transakcji nabycia towarów od Y jest Spółka. Jednocześnie art.19 ust. 4 stanowi, że jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinno być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później niż 7-ego dnia od dnia wydania towaru lub wykonania usługi, przy czym zasada ta ( na podstawie art. 19 ust. 5 ustawy VAT ) ma zastosowanie również do faktur za częściowe wykonanie usług.Stosownie do art.106 ust.7 w przypadku m. in. czynności dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, wystawiane są faktury wewnętrzne.Urząd nie jest uprawniony do kwalifikowania usług. Dlatego Naczelnik Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego informuje, iż w przypadku trudności w ustaleniu właściwego grupowania PKWiU podatnik może zwrócić się o wskazanie zakwalifikowania rodzaju prowadzonej działalności, wyrobu lub usługi i wydanie opinii interpretacyjnej do Ośrodka Interpretacji Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego w Łodzi, ul. Suwalska 29, 90-176 Łódź. Odpowiedzialność za prawidłowe sklasyfikowanie wykonywanej czynności spoczywa na podatniku.Jeżeli usługi zostaną zakwalifikowane jako usługi budowlano - montażowe to będą miały zastosowanie, w odniesieniu do tychże usług, uregulowania zawarte w art. 27 ustawy o podatku od towarów i usług.Zgodnie z art. 27 ust. 2 pkt l cytowanej ustawy o VAT w przypadku świadczenia usług związanych w nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców majątkowych i pośredników w obrocie nieruchomościami oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jakusługi architektów i nadzoru budowlanego - miejscem świadczenia usług jest miejsce położenia nieruchomości.