Interpretacja indywidualna z dnia 23.05.2016, sygn. ITPP2/4512-203/16/AD, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy

Temat interpretacji

Czy w związku ze sprzedażą działek istnieje obowiązek zapłaty podatku od towarów i usług, pomimo tego, że sprzedaż ta nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym?

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko & przedstawione we wniosku z dnia 21 marca 2016 r. (data wpływu 23 marca 2016 r.), uzupełnionym w dniu 16 maja 2016 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

• braku opodatkowania sprzedaży działek gruntu jest nieprawidłowe,
• opodatkowania sprzedaży działki gruntu przeznaczonej pod budowę stacji transformatorowej jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 23 marca 2016 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 16 maja 2016 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania sprzedaży działek gruntu oraz opodatkowania sprzedaży działki gruntu przeznaczonej pod budowę stacji transformatorowej.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

W 1985 r. na podstawie umowy przekazania zawartej w formie aktu notarialnego nabył Pan prawo własności do działek gruntu o numerze: 11, 103, 140, 149/1, 101, 134/3, 150/5 o pow. łącznej 15,69 ha, na których zostało utworzone gospodarstwo rolne. Działka 134/3 (której dotyczy zapytanie) jest użytkowana rolniczo do dziś (ze względu na klasę gruntu 5 i 6 - obecnie ugorowana). Ze względów osobistych postanowił Pan sprzedać część gruntów rolnych, które są w Pana posiadaniu (stanowią majątek własny). W celu jak najszybszej sprzedaży należących do Pana gruntów, wystąpił Pan o podział nieruchomości 134/3 na podstawie wydanych warunków zabudowy. Powyższa decyzja dotycząca podziału nieruchomości zawierała wymóg wytyczenia drogi wewnętrznej, która umożliwiałaby dojazd do wydzielonych działek z drogi publicznej. Wymóg zawarty w decyzji został spełniony, a droga wewnętrzna została wytyczona. W Studium zagospodarowania przestrzennego teren ten jest przewidziany pod zabudowę mieszkaniową, a w ewidencji gruntów oznaczone są jako grunty orne. W związku z tym wyznaczona droga nie przeszła na własność gminy. Dla powstałych działek wystąpił Pan o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i je otrzymał. Działki będę sprzedawał w razie potrzeby, a środki uzyskane z transakcji przeznaczy Pan na cele osobiste i rodzinne. W swoim gospodarstwie prowadzi również działy specjalne rolnicze i z tego powodu jest podatnikiem VAT. Teren działki nr 134/3 uległ dwukrotnemu podziałowi, gdyż pierwszy podział nie spełnił wymogów formalnych (brak wyznaczenia drogi wewnętrznej). Obecnie jest 17 działek fizycznych, w tym 2 działki składają się na drogę wewnętrzną. Dla pozostałych działek wydano 12 decyzji o warunkach zabudowy, każda na jeden dom. Dla 3 wydanych decyzji o warunkach zabudowy ww. terenem jest 6 działek fizycznych (2 sąsiadujące ze sobą działki fizyczne składają się na jedne warunki zabudowy). Teren działki 134/3 oraz działki z podziału nie były przedmiotem najmu, dzierżawy, ani innych czynności cywilnoprawnych. Dwie działki 314/7 oraz 314/15 posiadają uzbrojenie w wodę i prąd. Jedynym sposobem reklamy tych działek jest tablica reklamowa umieszczona na działce 314/23 przy drodze gminnej.

Razem z żoną jest Pan współwłaścicielem działki 61/1. Nabył ją wraz z żoną w dniu 17 czerwca 2003 r. razem z działkami 61/2 i 62, w sumie 4 hektary. Z działki wydzielili działkę dla firmy energetycznej w celu posadowienia stacji transformatorowej. Obecnie wykorzystują ją rolniczo, ale od końca ubiegłego roku obowiązuje tam plan zagospodarowania przestrzennego. Cała działka 61/1 w tym planie jest oznaczona jako teren zielony z zaznaczonym miejscem na posadowienie transformatora. Powierzchnia o jaką zabiega Energa Operator stanowi 117 m2. W związku z tym, że część tej działki znajduje się w pasie planowanego poszerzenia drogi wykupowi podlegać będzie 47 m2, dla reszty będzie ustanowiona służebność przesyłu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

• Czy w związku ze sprzedażą działek zobowiązany będzie Pan do zapłaty podatku od towarów i usług, pomimo tego, że sprzedaż ta nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym?
• W przypadku negatywnej odpowiedzi, czy podatek od towarów i usług płaci się od całej działki, czy też na podstawie wskaźników zabudowy działki zawartych w decyzji o warunkach zabudowy od powierzchni przeznaczonej pod zabudowę?
• Czy w związku ze sprzedażą działki wyznaczonej z działki 61/1 zobowiązany będzie Pan do zapłaty podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie będzie zobowiązany do odprowadzenia podatku od towarów i usług od sprzedaży działek będących majątkiem prywatnym, gdyż:

• ww. działki nie nabył z zamiarem inwestycyjnym,
• nie ma zamiaru zajmować się w przyszłości skupem i sprzedażą gruntów w celach zarobkowych,
• przyczyną sprzedaży jest chęć poprawy warunków bytowch.

Przez część działek przechodzi linia wysokiego napięcia, która w naturalny sposób wyklucza możliwość zabudowy, a ich powierzchnie są większe ze względu na oddziaływanie pola elektro-magnetycznego. W każdych warunkach zabudowy są podawane linie rozgraniczające i maksymalne wskaźniki zabudowy.

W odniesieniu do pytania drugiego sformułował Pan, w uzupełnieniu wniosku, stanowisko, że po analizie artykułów poświęconych temu tematowi podatek od towarów i usług jest należny.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych jest:

• nieprawidłowe w zakresie braku opodatkowania sprzedaży działek gruntu,
• prawidłowe w zakresie opodatkowania sprzedaży działki gruntu przeznaczonej pod budowę stacji transformatorowej.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Artykuł 7 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel ().

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług podlega opodatkowaniu. Żeby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe przepisy stanowią odzwierciedlenie przepisu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.). zgodnie z którym podatnikiem jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel, czy też rezultaty takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

W art. 12 ust. 1 lit. b) Dyrektywy wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego.

Teren budowlany to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie (art. 12 ust. 3 Dyrektywy).

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług jest każda osoba, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców lub/i osób świadczących usługi, włącznie z górnictwem i działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Stawka podatku zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże w myśl art. 146a pkt 1 tej ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane - w myśl art. 2 pkt 33 ustawy - rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Jak stanowi art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Należy wskazać, że w dniu 15 września 2011 r. został wydany wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawach połączonych Jarosław Słaby (C-180/10) i Emilian Kuć, Halina Jeziorska-Kuć (C-181/10), z treści którego wynika, że za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, producenta, tj. wykazuje aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze.

Podkreślenia wymaga, że wprawdzie pojęcie majątku prywatnego nie występuje na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 tej ustawy o podatku od towarów i usług. Zasadnym jest również odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. Ze wskazanego orzeczenia wynika, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania gruntu mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych, co w niniejszej sprawie nie miało miejsca. Majątek prywatny to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona, ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz treści powołanych przepisów prowadzi do stwierdzenia, że w odniesieniu do planowanej dostawy działek gruntu, wydzielonych z działki nr 134/3 nie można stwierdzić, aby miało dojść do rozporządzania majątkiem prywatnym.

Zdaniem tut. organu, w tym przypadku wystąpiły okoliczności, które łącznie wskazują, że sprzedaż gruntów będzie stanowiła działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy i tym samym będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Za argumentacją taką przesądza szereg czynności, które podjął Pan w odniesieniu do tych gruntów, a mianowicie dokonał podziału działki nr 134/3 na 17 działek, wydzielił drogę wewnętrzną, na Pana wniosek wydane zostały decyzje o warunkach zabudowy. Tym samym trudno uznać aby grunty te miały służyć Pana potrzebom osobistym skoro jak wynika z treści wniosku wydane zostały decyzje o warunkach zabudowy umożliwiające budowę 12 domów. Ponadto uzbroił Pan 2 działki w media (prąd i wodę). W konsekwencji stwierdzić należy, że sprzedaż działek nie będzie następowała w ramach zarządu majątkiem prywatnym, lecz w ramach działalności gospodarczej. Za prawidłowością podjętego rozstrzygnięcia przemawia między innymi wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 sierpnia 2014 r. sygn. akt I FSK 1229/13, z którego wynika, że () sam zamiar z jakim podmiot nabył nieruchomość nie jest czynnikiem miarodajnym do oceny, w jakim charakterze działa on w momencie jego sprzedaży. Podzielenie przeciwnego stanowiska, zaprezentowanego przez Sąd pierwszej instancji, kazałoby uznać, że nabycie gruntu do celów osobistych, prywatnych, a następnie wybudowanie na nim np. wieżowca i rozpoczęcie sprzedaży znajdujących się w nim lokali, musiałoby ze względu na zamiar w chwili nabycia być kwalifikowane jako sprzedaż majątku osobistego, prywatnego. W ocenie Sądu trudno taki przypadek pogodzić choćby z rozważaniami Trybunału Sprawiedliwości, który w wyroku w połączonych sprawach C-180/10 i C-181/10 za aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami przy angażowaniu środków podobnych do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 112 uznał działania mogące polegać na przykład na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych (pkt 40).

Wobec powyższego - wbrew stanowisku zawartemu we wniosku - w planowanej sprzedaży działek gruntu działać będzie Pan w charakterze podatnika podatku od towarów i usług zobowiązanego do zapłaty tego podatku. Wskazać należy, że poszczególne transakcje sprzedaży działek gruntu, na których nie ma posadowionych jakichkolwiek obiektów, winny stanowić przedmiot opodatkowania podatkiem VAT, a nie ich zabudowa wynikająca z decyzji o warunkach zabudowy, która reguluje zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej.

Również planowana sprzedaży gruntu wydzielonego z działki nr 61/1, w odniesieniu do którego plan zagospodarowania przestrzennego dopuszcza budowę stacji transformatorowej, stanowiącego tym samym teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług, podlegać będzie opodatkowaniu stawką 23%.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.

Stanowisko

w części prawidłowe

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy