Postanowienie w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 05.07.2005, sygn. 1436/2BV/443/143/05/MKow, Drugi Urząd Skarbowy Warszawa-Śródmieście

Temat interpretacji

W przedmiotowym wniosku podał Pan, że jest rzeczoznawcą, członkiem Stowarzyszenia Rzeczoznawców , wykonującym na zlecenie w/w Stowarzyszenia na podstawie umowy o dzieło opinie z zakresu ruchu drogowego. Tego samego rodzaju czynności nie są wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz ludności. Przychody uzyskiwane przez Wnioskodawcę z tytułu wykonywanych czynności na podstawie umowy o dzieło są wymienione w art. 13 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od od osób fizycznych. Opinię na zlecenie Stowarzyszenia może opracować wyłącznie uprawniony rzeczoznawca, członek Stowarzyszenia. Stowarzyszenie , posiada osobowość prawną i jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Umowy o wykonanie opinii zawierane są przez Stowarzyszenie z klientami zamawiającymi wykonanie konkretnej usługi. Za wykonaną usługę Stowarzyszenie wystawia fakturę VAT na konkretnego klienta. Z chwilą odbioru dzieła określonego w umowie, Stowarzyszenie ponosi wszelkie skutki prawne, (oprócz karnych) wynikające z wykonanych czynności przez Wnioskodawcę. W ramach umowy o dzieło zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a Stowarzyszeniem , określono także warunki co do wykonania dzieła - zakres opinii i termin wykonania oraz wynagrodzenie Wnioskodawcy.

Do przedstawionego stanu faktycznego zadał Pan pytanie, czy czynności opisane powyżej, wykonywane na podstawie zawartej ze Stowarzyszeniem umowy o dzieło podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy na pytanie to należy odpowiedzieć przecząco, ze względu na brzmienie art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, z uwagi na spełnienie kryteriów odnośnie łączącego strony umowy stosunku prawnego co do warunków wykonania tych czynności, wynagrodzenia oraz odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności.

Po przeanalizowaniu przedstawionego we wniosku stanu faktycznego w odniesieniu do przepisów ustawy o podatku od towarów i usług Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego Warszawa - Śródmieście stwierdza , co następuje:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają między innymi odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Dalsze przepisy ustawy wskazują również (chociaż nie zostało to wyrażone wprost), że czynności te podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy są wykonywane przez podatnika działającego w takim charakterze - taka wykładnia zgodna jest z przepisem art. 2 pkt 1 Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 roku w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EEC), stanowiącej podstawę polskiego systemu podatku od towarów i usług. Definicję podatnika zwierają przepisy art. 15 ust. 1 i 2 ustawy, zgodnie z którymi podatnikiem jest osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej oraz osoba fizyczna, wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności, przy czym działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy; działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Ustawa o podatku od towarów i usług zawiera także wyłączenia podmiotowe w stosowaniu przepisów art. 15 ust. 1 i 2 ustawy. Głębszej analizy wymaga natomiast art. 15 ust. 3 ustawy, zgodnie z którym za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą nie uznaje się czynności:1)z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1 - 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, z późn. zm.);2)wykonywanych przez osobę fizyczną na podstawie umowy agencyjnej, umowy zlecenia lub innej umowy o świadczenie usług, do której zgodnie z Kodeksem cywilnym stosuje się przepisy dotyczące umowy zlecenia, albo umowy o dzieło, jeżeli umowę taką zawarła z pracodawcą, z którym pozostaje w stosunku pracy, lub jeżeli w ramach takiej umowy wykonuje pracę na rzecz pracodawcy, z którym pozostaje w stosunku pracy;3)z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2 - 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności.W przedmiotowej sprawie nie znajdują zastosowania przepisy art. 15 ust. 3 pkt 1 i 2 ustawy - pierwszy przepis dotyczy czynności wykonywanych w ramach stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej, spółdzielczego stosunku pracy oraz w związku z członkostwem w rolniczej spółdzielni produkcyjnej, natomiast drugi przepis dotyczy czynności wykonywanych na podstawie umów z pracodawcą lub na rzecz pracodawcy (z treści zapytania nie wynika, aby łączył Pana ze zlecającym stosunek pracy). Natomiast zastosowanie przepisu art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy zależy od osiągnięcia z tytułu wykonanej czynności przychodu z jednego ze źródeł określonych w art. 13 pkt 2 - 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Według Pana przychód ten należy zakwalifikować, zgodnie z art. 13 pkt 8 powołanej ustawy, w którym wymienione są przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, albo od właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora, jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością - z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w art. 13 pkt 9 ustawy. Podkreślić należy, że czynności te muszą być wykonywane w ramach działalności wykonywanej osobiście, a zatem z wykluczeniem realizacji tych czynności w ramach działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 5 a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretując przepis art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy należy stwierdzić, iż potraktowanie przedmiotowych czynności za niewykonywane w ramach samodzielnej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy, a tym samym wyłączenie ich z katalogu czynności opodatkowanych VAT, uzależnione jest od łączącego zlecającego i zleceniobiorcę stosunku prawnego, wynikającego z zawartej umowy. Toteż istotne jest w sprawie łączne spełnienia elementów wymienionych w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy tj. określenia warunków wykonywania zleconych czynności, wynagrodzenia oraz odpowiedzialności zlecającego wykonanie czynności. Biorąc pod uwagę brzmienie, art. 15 ust 1 i 2 wydaje się być zasadne twierdzenie, iż warunki jakie musi spełniać stosunek prawny, o którym mowa w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, aby świadcząca w oparciu o niego osoba fizyczna mogła być wyłączona z kręgu podatników VAT , (z uwagi na brak samodzielności przy realizacji czynności określonych w art. 13 ust. 8 ustawy pdof) wskazuje , że czynności o charakterze usługowym, wykonywane w ramach takiego stosunku prawnego ,wykonywane winny być w warunkach zbliżonych dla umowy pracę.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że więzy łączące Wnioskodawcę ze zlecającym, na podstawie umowy o dzieło, spełniają wyżej omówione warunki. Wnioskodawca ma określony zakres obowiązków, zapewnione wynagrodzenie, nie ponosi ryzyka ekonomicznego w związku z wyszukiwaniem zamówień na rynku. Wykonanie prac przez Wnioskodawcę odbywa się w/g zasad i norm ustalonych przez zlecającego, co świadczy o braku samodzielności zleceniobiorcy przy ich wykonywaniu. Najistotniejsze jest to, iż Stowarzyszenie ( zleceniodawca ) a nie Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność za wykonane zlecenie (dzieło). Ryzyko związane z wykonywanymi przez Wnioskodawcę czynnościami obciąża Stowarzyszenie (zleceniodawcę) zawierającego umowę z klientem zewnętrznym.

Podsumowując przedstawioną analizę stanu faktycznego i stanu prawnego należy uznać , iż w wykonaniu przedmiotowych czynności nie występuje Pan jako podatnik, w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy, w związku z tym czynności te nie są objęte zakresem przedmiotowym ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Zatem stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 05.04.2005 r . należy uznać za prawidłowe.

Jednocześnie tut. organ podatkowy zaznacza, że zgodnie z obowiązującymi od dnia 1 czerwca.2005 r. znowelizowanymi przepisami ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, wprowadzonymi ustawą z dnia 21 kwietnia 2005 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o zmianie niektórych ustaw (Dz. U. nr 90 poz. 756) artykułowi 15 ust. 3 pkt 3 nadane zostało nowe brzmienie tj. za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mlowa w ust. 1 nie uznaje się czynności z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2 - 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich