Temat interpretacji

W dniu 18.04.2005r. (uzupełniony w dniu 05.05.2005r. i 04.07.2005r.) do tutejszego organu wpłynął wniosek o udzielenie interpretacji odnośnie zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług w przedstawionej indywidualnej sprawie.

Stan faktyczny tej sprawy:

W złożonym piśmie Podatnik podaje, że prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług turystycznych organizując wczasy w ośrodku wypoczynkowym w Mielnie będącym własnością spółki. Podatnik podaje, że sprzedaż usług turystycznych wykonywana jest w przeważającej części na rzecz osób fizycznych nie prowadzących działalności gospodarczej z różnych miast Polski. W zakresie podatku od towarów i usług jednostka rozlicza się na zasadach ogólnych, tj zgodnie z art. 19 ustawy o VAT, bez stosowania szczególnej procedury, o której mowa w art. 119 tej ustawy. Na rachunek bankowy spółki wpłacane są przed rozpoczęciem sezonu wczasowego (maj - wrzesień) zaliczki na poczet przyszłych usług w wysokości zwykle nie przekraczającej 50% ceny całkowitej usługi. Wartość brutto otrzymanej zaliczki jest przez spółkę opodatkowana podatkiem od towarów i usług rachunkiem "w stu", ujmowana zarówno w rejestrze sprzedaży VAT jak i w deklaracji za miesiąc jej otrzymania. Ponadto na każdą wartość zaliczki wystawiane są przez spółkę faktury VAT dokładnie identyfikujące nabywcę. Po zakończeniu każdego turnusu następuje ostateczne rozliczenie każdego z jego uczestników zarówno w podatku dochodowym (opodatkowana jest całość usługi) oraz w podatku od towarów i usług (opodatkowana jest różnica między zaliczką a wartością całej usługi). Ponadto na wartość tej różnicy wystawiana jest po wykonaniu usługi (zakończenia turnusu) faktura dokumentująca wykonaną usługę i identyfikująca jej nabywcę. Faktura ta jest ujmowana zarówno w rejestrze sprzedaży VAT jak i deklaracji VAT za miesiąc wykonania usługi.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 04.07.2005r. Podatnik podaje, iż "... zdecydowana większość zaliczek oraz końcowych wpłat za wykonane przez firmę (...) usługi turystyczne realizowane są za pomocą rachunku bankowego firmy (...). Wpłaty dokonywane do kasy przedsiębiorstwa są zupełnie sporadyczne i dokonywane są w sytuacji, kiedy nie ma już technicznych możliwości przelania na rachunek bankowy firmy.(...) Ilość wpłat dokonywanych w kasie przedsiębiorstwa nie przekracza 1% wszystkich wpłat".

W złożonym w dniu 18.04.2005r. (uzupełnionym w dniu 05.05.2005r. i 04.07.2005r.) wniosku Podatnik pyta, czy wobec wystawienia na każdą zaliczkę faktury VAT identyfikującej nabywcę spółka ma obowiązek ewidencjonować otrzymane zaliczki za pomocą kasy fiskalnej. Ponadto Podatnik pyta, czy "jeśli istnieje obowiązek ewidencjonowania zaliczek za pomocą kas fiskalnych to jak wypełnić kolejny obowiązek wynikający z § 5 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 lipca 2002r. w sprawie kryteriów i warunków ..... wydania paragonu nabywcy skoro nie ma z nim bezpośredniego kontaktu (przekaz bankowy), a ponadto nabywca żąda wyłącznie faktury VAT (a nie paragonu)?"

Zdaniem Podatnika "...sposób dokumentowania zaliczek dokonywany przez spółkę poprzez każdorazowe wystawienie faktur VAT powoduje, że cel, dla którego ustawodawca wprowadza konieczność ewidencji za pomocą kas rejestrujących w przypadku spółki nie znajduje uzasadnienia".

Przedstawiony stan faktyczny regulują poniższe przepisy:

1. art. 5 ust. 1 pkt. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr. 54 poz. 535 ze zm.), zwanej dalej "ustawą", zgodnie z którym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
2. art. 8 ust. 1 ustawy, w świetle którego, przez odpłatne świadczenie usług rozumie się każde świadczenie usług na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.
3. art. 19 ust. 1 ustawy, który stanowi, iż obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.
4. art. 19 ust. 11 ustawy, zgodnie z którym jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.
5. art. 29 ust. 1 ustawy, w świetle którego podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy (...). W tym miejscu należy zauważyć, iż przepis ten został przywołany w brzmieniu obowiązującym na dzień złożenia wniosku.
6. art. 29 ust. 2 ustawy, który stanowi, iż w przypadku gdy pobrano zaliczki, zadatki, przedpłaty lub raty, obrotem jest również kwota otrzymanych zaliczek, zadatków, przedpłat lub rat, pomniejszona o przypadającą od nich kwotę podatku. (...)
7. art. 111 ust. 1 ustawy, w świetle którego podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą w formie indywidualnych gospodarstw rolnych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących. Przepis ten został przywołany w brzmieniu obowiązującym na dzień złożenia wniosku.
8. § 5 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 lipca 2002r. w sprawie kryteriów i warunków, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące, oraz warunków stosowania tych kas przez podatników (Dz. U. Nr 108 poz 948 późn. zm.) zgodnie z którym podatnicy prowadzący ewidencję przy zastosowaniu kas rejestrujących, (...), są obowiązani do dokonywania rejestracji każdej sprzedaży przy zastosowaniu kasy i dokonywania wydruku z każdej sprzedaży paragonu fiskalnego lub faktury VAT oraz do wydawania oryginału wydrukowanego dokumentu nabywcy.
9. § 14 ust. 3 i ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, zasad wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97 poz. 971) zgodnie z którym w przypadku gdy faktura dotyczy sprzedaży rejestrowanej przy zastosowaniu kasy rejestrującej, do kopii faktury podatnik obowiązany jest dołączyć paragon dokumentujący tę sprzedaż. Zgodnie z § 14 ust. 4 w/wym. rozporządzenia przepis ust. 3 nie dotyczy sprzedaży dokumentowanej fakturą emitowaną przy zastosowaniu kasy rejestrującej, w przypadkach gdy wartość sprzedaży i kwota podatku należnego zostały zarejestrowane w raporcie fiskalnym dobowym kasy. Przedmiotowe rozporządzenie obowiązywało do dnia 31.05.2005r. Od dnia 1 czerwca 2005r. odpowiednie regulacje są zawarte w § 11 ust. 3 i ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95 poz. 798).

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż zaliczka nie jest dodatkową czynnością podlegającą opodatkowaniu, lecz jest integralnie związana z usługą, na poczet której została uiszczona. Zgodnie z art. 29 ust. 2 ustawy otrzymane zaliczki pomniejszone o przypadającą od nich kwotę podatku stanowią obrót podlegający opodatkowaniu. W przypadku zaliczek ustawodawca określił w wyżej cytowanym przepisie art. 19 ust. 11 ustawy szczególny moment powstania obowiązku podatkowego zgodnie z którym . obowiązek podatkowy powstaje w części otrzymanej zaliczki, z chwilą jej otrzymania.

W związku z tym rejestrowanie obrotu przy zastosowaniu kasy rejestrującej winno być dokonywane z chwilą powstania obowiązku podatkowego. Mając na uwadze powyższe każda wpłacona zaliczka na poczet świadczonych usług winna być zaewidencjonowana w kasie rejestrującej w dniu jej otrzymania.

Jednocześnie należy zaznaczyć, iż z uwagi na fakt że płatności za świadczone przez Podatnika usługi turystyczne, dokonywane są zarówno za pomocą rachunku bankowego jak i gotówką w kasie przedsiębiorstwa, nie znajdzie zastosowania § 2 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23.12.2004r. w sprawie kas rejestrujących (Dz. U. Nr 273, poz. 2706) zgodnie z którym zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania do dnia 31 grudnia 2005r. - sprzedaż w zakresie czynności wymienionych w załączniku do rozporządzenia gdzie pod pozycją 42 wymieniona została dostawa nieruchomości, dostawa towarów w systemie wysyłkowym (pocztą lub przesyłkami kurierskimi) oraz świadczenie usług, za które to czynności zapłata w całości następuje za pośrednictwem poczty lub banku na rachunek bankowy podatnika, z wyłączeniem płatności dokonywanych czekiem, bankową kartą płatniczą lub kredytową, przy czym z dowodów tych jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie transakcji zapłata dotyczyła.

Zgodnie z art. 111 ust. 9 ustawy Minister właściwy do spraw finansów publicznych określa, w drodze rozporządzenia, kryteria i warunki techniczne, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące, oraz warunki ich stosowania przez podatników uwzględniając:

1. potrzebę zabezpieczenia zaewidencjonowanych danych;
2. konieczność zapewnienia konsumentowi prawa do otrzymania dowodu nabycia towarów lub usług z uwidocznioną kwotą podatku oraz możliwość kontroli przez klienta czynności dotyczących prawidłowego ewidencjonowania transakcji i wystawiania dowodu potwierdzającego jej wykonanie;
3. optymalne, również dla danego typu obrotu, rozwiązania techniczne dotyczące konstrukcji kas.

Wskazać należy, że w art. 165 ustawy postanowiono, iż do czasu wejścia w życie przepisów wykonawczych na podstawie m. in. art. 111 ust. 9 ustawy zachowują moc przepisy dotychczasowe wydane na podstawie art. 29 ust. 3 i ust. 4 ustawy wymienionej w art. 175, czyli ustawy z dnia 08.01.1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.).

Zgodnie z § 5 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 lipca 2002r. w sprawie kryteriów i warunków, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące, oraz warunków stosowania tych kas przez podatników (Dz. U. Nr 108, poz. 948 ze zm.) wydanego na podstawie art. 29 ust. 4 powołanej ustawy z dnia 08.01.1993r. podatnicy prowadzący ewidencję przy zastosowaniu kas rejestrujących, (...), są obowiązani do dokonywania rejestracji każdej sprzedaży przy zastosowaniu kasy i dokonywania wydruku z każdej sprzedaży paragonu fiskalnego lub faktury VAT oraz do wydawania oryginału wydrukowanego dokumentu nabywcy.

Ponadto na podstawie § 14 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, zasad wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 971) w przypadku gdy faktura dotyczy sprzedaży rejestrowanej przy zastosowaniu kasy rejestrującej, do kopii faktury podatnik obowiązany jest dołączyć paragon dokumentujący tę sprzedaż. Zgodnie z § 14 ust. 4 w/w rozporządzenia przepis ust. 3 nie dotyczy sprzedaży dokumentowanej fakturą emitowaną przy zastosowaniu kasy rejestrującej, w przypadkach gdy wartość sprzedaży i kwota podatku należnego zostały zarejestrowane w raporcie fiskalnym dobowym kasy.

W związku z powyższym Podatnik winien dokonywać wydruku z każdej sprzedaży paragonu fiskalnego lub faktury VAT oraz wydawać oryginał wydrukowanego dokumentu nabywcy. Jednak w przypadku, gdy Podatnik wystawia fakturę VAT dokumentującą dokonaną przez niego transakcję, która była również zarejestrowana przy zastosowaniu kasy rejestrującej, to wówczas do kopii faktury obowiązany jest dołączyć paragon dokumentujący tę sprzedaż, z wyjątkiem faktur emitowanych przy zastosowaniu kasy rejestrującej.

W świetle przytoczonych przepisów prawa stanowisko zaprezentowane przez Podatnika w rozpatrywanym wniosku z dnia 18.04.2005r. (uzup. w dniu 05.05.2005r. i 04.07.2005r.) należy uznać za nieprawidłowe.