Interpretacja indywidualna z dnia 06.04.2018, sygn. 0112-KDIL4.4012.74.2018.1.NK, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Temat interpretacji

Brak prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakupy związane z realizacją projektu.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 lutego 2018 r. (data wpływu 14 lutego 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakupy związane z realizacją projektu pn. () jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 14 lutego 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakupy związane z realizacją projektu pn. ().

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina X miasto na prawach powiatu, jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz.1221, z późn. zm.). Gmina X poprzez swoją jednostkę budżetową Miejski Zarząd Zieleni i Gospodarki Komunalnej (utworzoną zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym z dnia 8 marca 1990 r. t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1875), będzie realizować projekt w ramach regionalnego programu operacyjnego województwa Y na lata 2014-2020 (Europejski Fundusz Rozwoju Regionalnego) nr () pn. (). Beneficjentem wniosku jest Gmina X. Miejski Zarząd Zieleni i Gospodarki Komunalnej jako jednostka organizacyjna Gminy X jest jednostką realizującą i zarządzającą projektem. W projekcie przewidziano kompleksowe zagospodarowanie przestrzeni na terenie dzielnicy Z w X.

Zaplanowane działania odpowiadają potrzebom mieszkańców dzielnicy zdiagnozowanym w (). Zakres projektu obejmuje:

• budowę promenady wraz z zielenią niską i wysoką, wykonaniem tablic historycznych, elementów architektonicznych (np. trejaży), ławek, koszy;
• wyburzenia budynków pod zagospodarowanie terenów na place zabaw, ogródki ziołowo-warzywno-kwiatowe (budynek przy ul. (), zabudowania przy ul. (), zabudowania przy ul. (), oficyna przy ul. (), budynek wraz z oficyną przy ul. () i oficyna przy ul. ());
• zagospodarowanie terenów po wyburzonych ww. budynkach, placu () przy ul. (), skweru (), pomiędzy ul. () i parkingiem przy ul. (), przy ul. ();
• wykonanie oświetlenia.

Gmina X w związku z realizowaną inwestycją nabywała w roku 2017 usługi (udokumentowane fakturami VAT), jak również będzie nabywać towary i usługi (dokumentowane fakturami VAT) do czasu zakończenia ww. inwestycji. Zgodnie z ustawą z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2016 r., poz. 1454, z późn. zm.), Gmina X od dnia 1 stycznia 2017 r. prowadzi scentralizowane rozliczenie z tytułu podatku od towarów i usług, obejmujące jednostki budżetowe Gminy X, w tym m.in. Miejski Zarząd Zieleni i Gospodarki Komunalnej.

Realizowana inwestycja wynika z () jest zadaniem własnym gminy i będzie, po zakończeniu, własnością Beneficjenta Gminy X.

Zarządcą powstałego majątku będzie Miejski Zarząd Zieleni i Gospodarki Komunalnej, który nie będzie pobierać żadnych opłat za korzystanie z niego. Zakończona inwestycja służyć będzie realizacji zadań własnych Gminy X, tj. zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty, ładu przestrzennego. Efekty powstałe w związku z realizacją tej inwestycji nie będą generować obrotu opodatkowanego podatkiem VAT po stronie Gminy X.

Potwierdzenie braku możliwości odliczenia podatku naliczonego VAT wynikającego z zakupów związanych z realizacją ww. projektu od podatku należnego przez Wnioskodawcę, jest wymagane przez podmiot przyznający dofinansowanie projektu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego VAT o kwotę podatku naliczonego VAT pochodzącego z faktur zakupów związanych z realizowaną inwestycją projektem pn. (), w sytuacji, gdy towary i usługi nabywane w związku z realizacją ww. inwestycji nie będą związane z wykonywaniem przez Wnioskodawcę czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, Gminie X nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego pochodzącego z zakupów związanych z realizacją ww. projektu inwestycyjnego, w sytuacji, gdy nabywane przez niego towary i usługi nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, gdyż z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz.1221, z późn. zm.) wynika, że prawo do takiego odliczenia przysługuje podatnikowi w zakresie czynności opodatkowanych. Oznacza to zatem, że można odliczyć podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi u podatnika. Zasada ta wyłącza więc możliwość dokonania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Takie stanowisko podatnika jest podyktowane faktem, że korzystanie z zakończonej inwestycji będzie się odbywać nieodpłatnie (wynika z wykonywania przez Gminę zadań własnych), a co za tym idzie nie będzie związane z czynnościami opodatkowanymi (zg. z art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. W świetle tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1. nabycia towarów i usług,
2. dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go dla tej czynności za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza w myśl art. 15 ust. 2 ustawy obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w świetle art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1875, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Na podstawie art. 7 ust. 1 cyt. ustawy, do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody (art. 7 ust. 1 pkt 1 wskazanej ustawy).

Na podstawie art. 9 ust. 1 powołanej ustawy, w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Stosownie do art. 9 ust. 2 tej ustawy, gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w przypadkach określonych w odrębnej ustawie.

Jak stanowi art. 9 ust. 3 cyt. ustawy, formy prowadzenia gospodarki gminnej, w tym wykonywania przez gminę zadań o charakterze użyteczności publicznej, określa odrębna ustawa.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina poprzez swoją jednostkę budżetową Miejski Zarząd Zieleni i Gospodarki Komunalnej, będzie realizować projekt w ramach regionalnego programu operacyjnego województwa Y na lata 2014-2020 (Europejski Fundusz Rozwoju Regionalnego) pn. (). Beneficjentem wniosku jest Gmina. Miejski Zarząd Zieleni i Gospodarki Komunalnej jako jednostka organizacyjna Gminy jest jednostką realizującą i zarządzającą projektem. W projekcie przewidziano kompleksowe zagospodarowanie przestrzeni na terenie dzielnicy Z w X. Zaplanowane działania odpowiadają potrzebom mieszkańców dzielnicy zdiagnozowanym w (). Zakres projektu obejmuje:

• budowę promenady wraz z zielenią niską i wysoką, wykonaniem tablic historycznych, elementów architektonicznych (np. trejaży), ławek, koszy;
• wyburzenia budynków pod zagospodarowanie terenów na place zabaw, ogródki ziołowo-warzywno-kwiatowe (budynek przy ul. (), zabudowania przy ul. (), zabudowania przy ul. (), oficyna przy ul. (), budynek wraz z oficyną przy ul. () i oficyna przy ul. ());
• zagospodarowanie terenów po wyburzonych ww. budynkach, placu () przy ul. (), skweru (), pomiędzy ul. () i parkingiem przy ul. (), przy ul. ();
• wykonanie oświetlenia.

Gmina w związku z realizowaną inwestycją nabywała w roku 2017 usługi (udokumentowane fakturami VAT), jak również będzie nabywać towary i usługi (dokumentowane fakturami VAT) do czasu zakończenia ww. inwestycji. Gmina od dnia 1 stycznia 2017 r. prowadzi scentralizowane rozliczenie z tytułu podatku od towarów i usług, obejmujące jednostki budżetowe Gminy, w tym m.in. Miejski Zarząd Zieleni i Gospodarki Komunalnej. Realizowana inwestycja wynika z () jest zadaniem własnym gminy i będzie, po zakończeniu, własnością Beneficjenta Gminy X. Zarządcą powstałego majątku będzie Miejski Zarząd Zieleni i Gospodarki Komunalnej, który nie będzie pobierać żadnych opłat za korzystanie z niego. Zakończona inwestycja służyć będzie realizacji zadań własnych Gminy X, tj. zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty, ładu przestrzennego. Efekty powstałe w związku z realizacją tej inwestycji nie będą generować obrotu opodatkowanego podatkiem VAT po stronie Gminy.

Wątpliwości Wnioskodawcy w analizowanej sprawie dotyczą wskazania, czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego pochodzącego z faktur zakupów związanych z realizowaną inwestycją projektem pn. (), w sytuacji, gdy towary i usługi nabywane w związku z realizacją ww. inwestycji nie będą związane z wykonywaniem przez Wnioskodawcę czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny. W omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia nie zostaną spełnione, gdyż jak wynika z opisu sprawy efekty powstałe w związku z realizacją tej inwestycji nie będą generować po stronie Gminy obrotu opodatkowanego podatkiem VAT (Gmina nie będzie pobierać żadnych opłat za korzystanie z niego), a Zainteresowany realizując przedmiotowy projekt będzie wykonywał zadania własne nałożone na niego przez ustawę o samorządzie gminnym. Tym samym, w analizowanym przypadku Gmina nie będzie nabywała towarów i usług w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a zatem dokonując zakupów nie będzie działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Zatem, w związku z tym, że realizując przedmiotowy projekt Wnioskodawca nie będzie działał w charakterze podatnika VAT, a towary i usługi nabywane w związku z realizacją projektu nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, Zainteresowany nie będzie miał na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy prawa do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących zakup towarów i usług związanych z realizacją przedmiotowego projektu.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że Gminie nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakupy związane z realizowaną inwestycją projektem pn. (). Powyższe wynika z faktu, że w analizowanym przypadku nie będą spełnione wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, tj. Zainteresowany nie będzie działał jako podatnik podatku od towarów i usług, a wydatki związane z realizacją opisanego projektu nie będą służyły do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej