Temat interpretacji

W zakresie opodatkowania obnizona stawka podatku VAT uslugi polegajacej na umozliwieniu udzialu w zawodach rowerowych.

Na podstawie art. 14b ? 1 i ? 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz ? 6 pkt 5 rozporzadzenia Ministra Finansow z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upowaznienia do wydawania interpretacji przepisow prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, dzialajacy w imieniu Ministra Finansow stwierdza, ze stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z 23 lipca 2015 r. (data wplywu 27 lipca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisow prawa podatkowego dotyczacej podatku od towarow i uslug w zakresie opodatkowania obnizona stawka podatku VAT uslugi polegajacej na umozliwieniu udzialu w zawodach rowerowych - jest prawidlowe.

UZASADNIENIE

W dniu 27 lipca 2015 r. wplynal ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisow prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczacej podatku od towarow i uslug w zakresie opodatkowania obnizona stawka podatku VAT uslugi polegajacej na umozliwieniu udzialu w zawodach rowerowych.

We wniosku przedstawiono nastepujace zdarzenie przyszle:

Wnioskodawca, zarejestrowany czynny podatnik VAT, jest organizatorem imprez sportowych. Sa to ogolnodostepne imprezy sportowe (tj. rowerowe i triathlonowe), ktorych celem jest popularyzacja zdrowego trybu zycia i popularyzacja imprez sportowych w Polsce. Imprezy organizowane przez Wnioskodawce beda skierowane do osob, ktore wyraza chec uczestnictwa w imprezie i spelnia okreslone warunki (dalej: ?zawodnicy?), m.in.:

• dokonaja rejestracji w formie przewidzianej regulaminem imprezy,

• wybiora jeden z kilku wariantow ?oplaty startowej?, ktora rozrozniana jest w zaleznosci od dlugosci trasy,

• dokonaja oplaty za chip elektroniczny,

• osiagna okreslony wiek,

• dokonaja oplaty uzaleznionej od dlugosci trasy i terminu dokonania zaplaty.

Po uiszczeniu oplaty startowej na rzecz zawodnika bedzie wystawiany paragon lub faktura VAT, zgodnie z obowiazujacymi w tym zakresie przepisami.

Wnioskodawca zapewnia kazdemu zawodnikowi prawo do korzystania z pakietu swiadczen obejmujacych m.in.:

• prawo wstepu na impreze sportowa,

• korzystanie z systemu elektronicznego pomiaru czasu z wykorzystaniem chipow,

• oznakowana trase kazdej edycji zawodow,

• pelne zabezpieczenie medyczne kazdej edycji zawodow,

• prawo do skorzystania z bufetow na trasie,

• ubezpieczenie NW,

• posilek regeneracyjny,

• mozliwosc umycia sprzetu po zakonczeniu danej edycji zawodow,

• bezplatny serwis techniczny,

• nagrody i puchary.

Wymienione swiadczenia skladaja sie na usluge, w ktorej swiadczeniem dominujacym jest mozliwosc udzialu/wstepu na impreze sportowa. Pozostale, a wyzej wymienione swiadczenia sa swiadczeniami pochodnymi (uzupelniajacymi), ktore maja na celu umozliwienie zawodnikowi skorzystanie w pelnym zakresie ze swiadczenia podstawowego, tj. ukonczenie zawodow, bezpieczenstwo w ich trakcie, odnowe pojazdu i regeneracje ciala oraz motywujaca nagrode za ukonczenie zawodow.

Niniejszy wniosek obejmuje zdarzenie przyszle, tj. imprezy, ktore beda organizowane przez Wnioskodawce w przyszlosci.

W zwiazku z powyzszym opisem zadano nastepujace pytanie:

Czy swiadczona przez Wnioskodawce usluga, polegajaca na umozliwieniu udzialu w zawodach rowerowych, jest usluga wstepu na impreze sportowa, o ktorej mowa w poz. 185 zalacznika nr 3 do ustawy o VAT i w zwiazku z tym podlega opodatkowaniu obnizona stawka podatku zgodnie z art. 41 ust. 2 tej ustawy...

Stanowisko Wnioskodawcy,

1. Zdaniem Wnioskodawcy swiadczona przez niego usluga, polegajaca na umozliwieniu udzialu w zawodach rowerowych, jest usluga wstepu na zawody sportowe, o ktorej mowa w poz. 185 zalacznika nr 3 do ustawy o VAT i w zwiazku z tym podlega opodatkowaniu obnizona stawka podatku zgodnie z art. 41 ust. 2 tej ustawy, tj. aktualnie z uwagi na art. 146a pkt 2 ustawy o VAT stawka 8%.
2. Na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlegaja:
   1. odplatna dostawa towarow i odplatne swiadczenie uslug na terytorium kraju;
   2. eksport towarow;
   3. import towarow na terytorium kraju;
   4. wewnatrzwspolnotowe nabycie towarow za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
   5. wewnatrzwspolnotowa dostawa towarow.
   
   
   Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez swiadczenie uslug, o ktorym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie sie kazde swiadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki niemajacej osobowosci prawnej, ktore nie stanowi dostawy towarow w rozumieniu art. 7.
   Dzialania Wnioskodawcy, polegajace na odplatnym udostepnianiu swiadczen, o ktorych mowa w opisie zdarzenia przyszlego, stanowia usluge, o ktorej mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.
3. Przedstawiona w opisie zdarzenia przyszlego przez Wnioskodawce usluga jest swiadczeniem kompleksowym - sklada sie z szeregu swiadczen, wsrod ktorych dominuje umozliwienie zawodnikowi uczestniczenia w imprezie rowerowej (swiadczenie glowne) oraz swiadczen do niego pomocniczych. Te ostatnie sluza jedynie uzupelnieniu i mozliwosci realizacji swiadczenia zasadniczego.
   Trybunal Sprawiedliwosci Unii Europejskiej (TSUE) w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r., sygn. C-349/96 stwierdzil, ze ?Pojedyncze swiadczenie ma miejsce zwlaszcza wtedy, gdy jedna lub wiecej czesci skladowych uznaje sie za usluge zasadnicza, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje sie jako uslugi pomocnicze, do ktorych stosuje sie te same zasady opodatkowania, co do uslugi zasadniczej. Zaznaczyc nalezy, ze usluge nalezy uznac za pomocnicza w stosunku do uslugi zasadniczej, jesli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest srodkiem do lepszego wykorzystania uslugi zasadniczej?. Podobnie w wyrokach z 27 pazdziernika 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen i OV Bank oraz w wyroku z 29 marca 2007 r. w sprawie C-111/05 Aktiebolaget NN TSUE stwierdzil, ze jedna transakcja wystepuje wtedy, kiedy dwa lub wiecej swiadczen sa ze soba tak scisle zwiazane, ze tworza obiektywnie tylko jedno niepodzielne swiadczenie gospodarcze, ktorego rozdzielenie mialoby charakter sztuczny.
   W analizowanym zdarzeniu przyszlym nie ulega zdaniem Wnioskodawcy watpliwosci, ze swiadczenia zapewniane przez Wnioskodawce sluza realizacji jednego celu - udzialowi w imprezie sportowej. Cel swiadczen pomocniczych jest determinowany przez usluge glowna a ich wykonanie lub wykorzystanie bez uslugi glownej jest niemozliwe lub byloby pozbawione sensu/znaczenia. W zwiazku z tym nie ma potrzeby ani uzasadnienia dla rozdzielania tych swiadczen; ich rozdzielenie/oddzielenie od uslugi glownej byloby sztuczne. Usluga zlozona nie powinna wiec byc dzielona na potrzeby podatkowe. Trudno bowiem uznac, by wydanie posilku albo pakietu startowego bylo zasadniczym celem uslugi swiadczonej przez Wnioskodawce. W konsekwencji, nalezy uznac, ze swiadczona przez Wnioskodawce usluga polegajaca na umozliwieniu udzialu w zawodach sportowych, za ktora w ramach oplaty startowej zawodnicy otrzymuja pakiet startowy i inne swiadczenia wskazane w opisie zdarzenia przyszlego, jest usluga zlozona, w ktorej glowna role odgrywa wstep na dana impreze.
4. Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku od towarow i uslug wynosi 22%, z zastrzezeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3 i art. 129 ust. 1. Na mocy art. 41 ust. 13 ustawy o VAT, towary i uslugi bedace przedmiotem czynnosci, o ktorych mowa w art. 5, niewymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisow o statystyce publicznej podlegaja opodatkowaniu stawka w wysokosci 22%, z wyjatkiem tych, dla ktorych w ustawie lub przepisach wykonawczych okreslono inna stawke.
   Zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy o VAT preferencyjna stawka podatku objete sa towary i uslugi wymienione w zalaczniku nr 3 do ustawy o VAT.
   
   Zgodnie z art. 146a pkt 1 i 2 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzezeniem art. 146f, stawka podatku, o ktorej mowa w:
   • art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%.
   • art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule zalacznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.
   
   
   W zalaczniku nr 3 - ?Wykaz towarow i uslug podlegajacych opodatkowaniu podatkiem VAT wedlug stawki 7%? (w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2016 r. stawka 8%) - pod pozycja 185 wymieniony zostal ?Wstep na imprezy sportowe? - bez wzgledu na symbol PKWiU.
5. W zwiazku z tym, ze ustawa o VAT nie zawiera definicji legalnej pojecia ?wstep?, w celu ustalenia zakresu znaczeniowego tego pojecia nalezy dokonac jego wykladni jezykowej, tj. ustalic jego znaczenie slownikowe (potoczne). Jak stwierdzil L. Morawski (Zasady wykladni prawa, Torun 2010 s. 99), regulom jezyka normatywnego odpowiadaja okreslone dyrektywy wykladni jezykowej, w mysl ktorych przy tlumaczeniu znaczenia normy nalezy jej przypisac takie znaczenie, jakie ma ono w jezyku potocznym, chyba ze wazne wzgledy przemawiaja za odstepstwem od tego znaczenia. W przedmiotowej sprawie brak jest takich waznych wzgledow. Stad nalezy odwolac sie do definicji slownikowej pojecia ?wstep?.
   Zgodnie z internetowym slownikiem jezyka polskiego (www.sjp.pwn.pl) ?wstep? to ?mozliwosc wejscia gdzies, prawo uczestniczenia w czyms?. Wstep, o ktorym mowa w poz. 185 zalacznika nr 3 do ustawy o VAT, nalezy zatem rozumiec jako nie tylko mozliwosc wejscia na impreze (tj. przekroczenia pewnego punktu granicznego/kontrolnego, np. bramki, drzwi etc.), ale takze idaca za tym bezposrednio powiazana mozliwosc uczestniczenia w tej imprezie. Brak jest przy tym podstaw, aby owo uczestniczenie ograniczac wylacznie do biernego uczestnictwa w wydarzeniu. ?Wstep? - w obliczu slownikowej definicji tego slowa obejmuje wiec rowniez wszelkie sytuacje, w ktorych z wejsciem sa skorelowane swiadczenia odpowiednie dla okreslonej sytuacji (np. wejscie do parku wodnego bedzie oznaczalo mozliwosc wejscia do budynku i czynnego wykorzystania urzadzen w parku wodnym a wejscie na impreze rowerowa bedzie oznaczac umozliwienie uczestnictwa w danej imprezie, np. maratonie MTB). Takie rozumienie potwierdzil Naczelny Sad Administracyjny, ktory w wyroku z 30 stycznia 2014 r. (sygn. I FSK 311/13) stwierdzil, ze do uslug wskazanych w pozycjach 182, 183, 184 i 185 zalacznika nr 3 do ustawy o VAT maja zastosowanie stawki obnizone. Sad potwierdzil, ze ?(...) ustawodawca wprowadza preferencje w zakresie stawki za wejscie i aktywne korzystanie z danego obiektu (...). Nie sposob zreszta sobie wyobrazic, ze wstep do tych obiektow ma polegac wylacznie na biernym korzystaniu?.
   Nie ma przy tym znaczenia forma zaplaty za skorzystanie z mozliwosci wstepu na impreze.
   Podsumowujac ten watek rozwazan, pozycja 185 zalacznika nr 3 do ustawy o VAT ?wstep na imprezy sportowe? odwoluje sie nie tylko do biernego uczestnictwa (poprzez mozliwosc wejscia), ale takze aktywnego uczestnictwa (prawo uczestniczenia w czyms) w imprezie sportowej.
6. Warto zaznaczyc, ze pozycje 185 zalacznika nr 3 do ustawy o VAT nalezy odczytywac w kontekscie poz. 179 i 182-185 analizowanego zalacznika nr 3. Wymienione pozycje wyznaczaja zakres stosowania obnizonej stawki podatku dla uslug zwiazanych m.in z rekreacja.
   Wykladnia pojecia ?rekreacja? prowadzi do wniosku, ze zakres znaczeniowy tego slowa obejmuje ?aktywny wypoczynek? (tak internetowy slownik jezyka polskiego, www.sjp.pwn.pl). ?Rekreacja? oznacza wiec rozne formy aktywnosci majace sluzyc wypoczynkowi i zdrowiu.
   Jak wskazal Naczelny Sad Administracyjny w wyroku z 14 maja 2014 r. (sygn. I FSK 943/13 nieracjonalne byloby preferowanie przez stawki obnizone wylacznie uslug rekreacyjnych polegajacych na biernym korzystaniu z obiektow, w ktorych znajduja sie urzadzenia rekreacyjne lub sportowe. Wprawdzie wyrok odnosil sie wprost do uslug wymienionych w poz. 183 i poz. 186 zalacznika nr 3, niemniej jednak wniosek, ktory sad wywiodl po pierwsze z wykladni jezykowej pojecia ?wstep?, a po drugie potwierdzajac wynik tego wnioskowania jednoznacznym rezultatem wykladni celowosciowej, pozostaje aktualny na tle niniejszego wniosku. Podobnie stwierdzil rowniez Naczelny Sad Administracyjny w wyrokach z 18 lutego 2014 r. (sygn. I FSK 349/13) oraz z 7 marca 2014 r. (sygn. I FSK 504/13).
   W kontekscie m.in. rozwazan NSA zawartych w ww. wyroku brak jest tez uzasadnienia, aby ?wstep na imprezy sportowe?, o ktorym mowa w poz. 185 zalacznika nr 3 do ustawy o VAT, zawezac wylacznie do imprez odbywajacych sie na obiektach zamknietych, tj. hale sportowe, baseny czy stadiony. W rezultacie, kierujac sie zarowno wzgledami wykladni gramatycznej (w tekscie poz. 185 zalacznika nr 3 brak jest zastrzezenia wskazujacego na ograniczenie zakresu zastosowania okreslonej nim preferencji), jak i celowosciowej, pod pojeciem tym rozumiec rowniez nalezy wstep/udzial w imprezach sportowych odbywajacych sie na otwartym powietrzu (w terenie), tj. biegi przelajowe/na orientacje/narciarskie, maratony czy wlasnie zawody kolarskie.
7. Mozliwosc zastosowania preferencyjnej 8% stawki podatku VAT w przypadku zawodow biegowych potwierdzil m.in. Minister Finansow w indywidualnej interpretacji prawa podatkowego z 12 marca 2015 r. (sygn. ITPP1/4512-21/15/EK) i 4 marca 2015 r. (sygn. IBPP2/443-1232/14/WN).
   
   Zarowno pierwsza, jak i druga wspomniana interpretacja dotyczyla ustalenia wlasciwej stawki VAT dla uslugi umozliwienia zawodnikom wstepu na zawody biegowe. W obydwu przypadkach Minister Finansow potwierdzil w pelni argumenty Wnioskodawcow, a w szczegolnosci:
   1. oparcie sie na wykladni jezykowej pojecia ?wstep?, ktora w sposob bezsprzeczny obejmuje mozliwosc aktywnego uczestnictwa w imprezie sportowej,
   2. aktywny charakter uczestnictwa w imprezie sportowej, rowniez przez umieszczenie poz. 185 zalacznika nr 3 w katalogu uslug okreslanych mianem ?rekreacja?,
   3. zlozony charakter uslugi, ktorej glownym elementem jest umozliwienie wstepu na impreze sportowa rozumiana jako mozliwosc aktywnego uczestnictwa w imprezie.
   
   
   Biorac pod uwage, ze zasadnicze swiadczenie organizatora imprez biegowych oraz imprez rowerowych jest tozsame, tj. polega na umozliwieniu czynnego uczestnictwa w imprezie sportowej, jednoznaczne stanowisko Ministra Finansow wyrazone we wskazanych interpretacjach nalezy uznac za aktualne rowniez w zdarzeniu przyszlym przedstawionym w niniejszym wniosku. W konsekwencji nalezy uznac, ze usluga Wnioskodawcy podlega opodatkowaniu VAT przy uwzglednieniu preferencyjnej stawki VAT.
8. Majac powyzsze na uwadze Wnioskodawca wnioskuje jak na wstepie.

W swietle obowiazujacego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszlego jest prawidlowe.

Zgodnie z trescia art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarow i uslug (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z pozn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarow i uslug podlegaja odplatna dostawa towarow i odplatne swiadczenie uslug na terytorium kraju.

Stosownie do art. 5a ww. ustawy towary lub uslugi bedace przedmiotem czynnosci, o ktorych mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisow o statystyce publicznej, sa identyfikowane za pomoca tych klasyfikacji, jezeli dla tych towarow lub uslug przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powoluja symbole statystyczne.

W mysl art. 7 ust. 1 cyt. ustawy przez dostawe towarow, o ktorej mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie sie przeniesienie prawa do rozporzadzania towarami jak wlasciciel (?).

W swietle art. 8 ust. 1 ww. ustawy przez swiadczenie uslug, o ktorym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie sie kazde swiadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemajacej osobowosci prawnej, ktore nie stanowi dostawy towarow w rozumieniu art. 7 (?).

Z powyzszych przepisow wynika, ze opodatkowaniu podatkiem od towarow i uslug, zgodnie z zasada powszechnosci opodatkowania, podlegaja wszelkie transakcje, ktorych przedmiotem jest dostawa towarow lub swiadczenie uslug w sytuacji kiedy sa one realizowane przez podatnikow w rozumieniu ustawy o VAT i wykonywane w ramach dzialalnosci gospodarczej w rozumieniu tej ustawy.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarow i uslug stawka podatku wynosi 22%, z zastrzezeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W mysl art. 41 ust. 2 ustawy dla towarow i uslug, wymienionych w zalaczniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzezeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Stosownie do art. 146a pkt 1 i 2 ww. ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzezeniem art. 146f:

1. stawka podatku, o ktorej mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2. stawka podatku, o ktorej mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule zalacznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W zalaczniku nr 3 do ww. ustawy, stanowiacym ?Wykaz towarow i uslug podlegajacych opodatkowaniu podatkiem VAT wedlug stawki 7%? (w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2016 r. ? 8%), pod pozycja 185 zostal wymieniony ?Wstep na imprezy sportowe? ? bez wzgledu na symbol PKWiU.

W tym miejscu nalezy zwrocic uwage, ze ustawodawca objal obnizona stawka podatku VAT w wysokosci 8% wstep na imprezy sportowe. Ustawodawca nie okreslil jednak ani form ani kategorii ?wstepu?, do ktorych ma zastosowanie obnizona stawka podatku w wysokosci 8%.

Slownik Jezyka Polskiego (www.sjp.pwn.pl) definiuje pojecie wstepu wskazujac m.in., ze jest to ?mozliwosc wejscia gdzies, prawo uczestniczenia w czyms?.

Zatem pod pojeciem ?wstepu? w rozumieniu poz. 185 zalacznika nr 3 do ustawy o podatku od towarow i uslug nalezy rozumiec mozliwosc wejscia gdzies, prawo uczestniczenia w czyms, przy czym, nie ma znaczenia forma dokonywanej oplaty. Dodatkowo nalezy zauwazyc, ze wejscia (wstepu) nie mozna kojarzyc i utozsamiac tylko z mozliwoscia wejscia np. do okreslonego miejsca (pomieszczenia). Ze wstepem w rozumieniu ww. przepisu zwiazane jest okreslone swiadczenie (typowe dla danego miejsca). I tak np. z nabyciem biletu wstepu do parku rozrywki zwiazana jest mozliwosc korzystania z okreslonych urzadzen, do sali tanecznej - mozliwosc tanczenia, ?na silownie? - mozliwosc wykonywania cwiczen silowych, przy wykorzystaniu znajdujacych sie na jej terenie przyrzadow.

Z przedstawionej tresci wniosku wynika, ze Wnioskodawca, zarejestrowany czynny podatnik VAT, jest organizatorem imprez sportowych. Sa to ogolnodostepne imprezy sportowe (tj. rowerowe i triathlonowe), ktorych celem jest popularyzacja zdrowego trybu zycia i popularyzacja imprez sportowych w Polsce. Imprezy organizowane przez Wnioskodawce beda skierowane do osob, ktore wyraza chec uczestnictwa w imprezie i spelnia okreslone warunki, m.in.: dokonaja rejestracji w formie przewidzianej regulaminem imprezy, wybiora jeden z kilku wariantow ?oplaty startowej?, ktora rozrozniana jest w zaleznosci od dlugosci trasy, dokonaja oplaty za chip elektroniczny, osiagna okreslony wiek i dokonaja oplaty uzaleznionej od dlugosci trasy i terminu dokonania zaplaty. Po uiszczeniu oplaty startowej na rzecz zawodnika bedzie wystawiany paragon lub faktura VAT, zgodnie z obowiazujacymi w tym zakresie przepisami.

Wnioskodawca zapewnia kazdemu zawodnikowi prawo do korzystania z pakietu swiadczen obejmujacych m.in.: prawo wstepu na impreze sportowa, korzystanie z systemu elektronicznego pomiaru czasu z wykorzystaniem chipow, oznakowana trase kazdej edycji zawodow, pelne zabezpieczenie medyczne kazdej edycji zawodow, prawo do skorzystania z bufetow na trasie, ubezpieczenie NW, posilek regeneracyjny, mozliwosc umycia sprzetu po zakonczeniu danej edycji zawodow, bezplatny serwis techniczny oraz nagrody i puchary. Wymienione swiadczenia skladaja sie na usluge, w ktorej swiadczeniem dominujacym jest mozliwosc udzialu/wstepu na impreze sportowa. Pozostale, a wyzej wymienione swiadczenia sa swiadczeniami pochodnymi (uzupelniajacymi), ktore maja na celu umozliwienie zawodnikowi skorzystanie w pelnym zakresie ze swiadczenia podstawowego, tj. ukonczenie zawodow, bezpieczenstwo w ich trakcie, odnowe pojazdu i regeneracje ciala oraz motywujaca nagrode za ukonczenie zawodow. Niniejszy wniosek obejmuje zdarzenie przyszle, tj. imprezy, ktore beda organizowane przez Wnioskodawce w przyszlosci.

Watpliwosci Wnioskodawcy dotycza opodatkowania obnizona stawka podatku VAT, w wysokosci 8% - na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z poz. 185 zalacznika nr 3 do ustawy o podatku od towarow i uslug - swiadczonych uslug polegajacych na umozliwieniu udzialu w zawodach rowerowych.

W kontekscie przedstawionych watpliwosci na tle przedstawionego opisu na wstepie nalezy zauwazyc, ze oplata startowa uiszczana przez zawodnika, ktory wyrazi chec uczestnictwa w organizowanej przez Wnioskodawce imprezie sportowej obejmuje pakiet swiadczen. Wnioskodawca kazdemu zawodnikowi zapewnia prawo wstepu na impreze sportowa, korzystanie z systemu elektronicznego pomiaru czasu z wykorzystaniem chipow, oznakowana trase kazdej edycji zawodow, pelne zabezpieczenie medyczne kazdej edycji zawodow, prawo do skorzystania z bufetow na trasie, ubezpieczenie NW, posilek regeneracyjny, mozliwosc umycia sprzetu po zakonczeniu danej edycji zawodow, bezplatny serwis techniczny oraz nagrody i puchary.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarow i uslug podstawa opodatkowania, z zastrzezeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zaplate, ktora dokonujacy dostawy towarow lub uslugodawca otrzymal lub ma otrzymac z tytulu sprzedazy od nabywcy, uslugobiorcy lub osoby trzeciej, wlacznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi doplatami o podobnym charakterze majacymi bezposredni wplyw na cene towarow dostarczanych lub uslug swiadczonych przez podatnika.

?Na wstepie nalezy przypomniec, ze dla celow podatku VAT kazde swiadczenie powinno byc zwykle uznawane za odrebne i niezalezne, jak wynika z art. 1 ust. 2 akapit drugi dyrektywy VAT (zob. wyrok z dnia 27 wrzesnia 2012 r. w sprawie C-392/11 Field Fisher Waterhouse).

Z orzecznictwa Trybunalu wynika niemniej jednak, ze w pewnych okolicznosciach formalnie odrebne swiadczenia, ktore moga byc wykonywane oddzielnie, a zatem ktore moga oddzielnie prowadzic do opodatkowania lub zwolnienia, nalezy uwazac za jedna transakcje, jezeli nie sa one od siebie niezalezne (wyroki: z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Part Service, Zb. Orz. s. I-897, pkt 51; z dnia 2 grudnia 2010 r. w sprawie C-276/09 Everything Everywhere, Zb. Orz. s. I-12359, pkt 23). Jedna transakcja wystepuje w wypadku, gdy dwa lub wiecej elementow albo dwie lub wiecej czynnosci, dokonane przez podatnika, sa ze soba tak scisle zwiazane, ze tworza obiektywnie tylko jedno niepodzielne swiadczenie gospodarcze, ktorego rozdzielenie mialoby charakter sztuczny (wyroki: z dnia 27 pazdziernika 2005 r. w sprawie C‑41/04 Levob Verzekeringen i OV Bank, Zb. Orz. s. I-9433, pkt 22; a takze z dnia 29 marca 2007 r. w sprawie C-111/05 Aktiebolaget NN, Zb. Orz. s. I-2697, pkt 23). Jest tak rowniez w sytuacji, gdy mozna stwierdzic, ze co najmniej jeden element stanowi swiadczenie glowne, natomiast inny element lub elementy stanowia jedno lub wiecej swiadczen pomocniczych dzielacych los podatkowy swiadczenia glownego (wyrok z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C‑349/96 CPP, Rec. s. I-973, pkt 30; ww. wyrok w sprawie Part Service, pkt 52).

Trybunal orzekl zatem, ze nie tylko kazda transakcje nalezy co do zasady uznawac za odrebna i niezalezna, lecz rowniez ze transakcja zlozona z jednego swiadczenia w aspekcie gospodarczym nie powinna byc sztucznie rozdzielana, by nie pogarszac funkcjonalnosci systemu podatku VAT (zob. podobnie ww. wyrok w sprawie CPP, pkt 29; a takze wyrok z dnia 22 pazdziernika 2009 r. w sprawie C-242/08 Swiss Re Germany Holding, Zb. Orz. s. I-10099, pkt 51) ? wyrok z dnia 17 stycznia 2013 r. w sprawie C-224/11 BGZ Leasing Sp. z o.o.

W celu ustalenia, czy swiadczenia stanowia kilka niezaleznych swiadczen czy jedno swiadczenie, nalezy poszukiwac elementow charakterystycznych dla rozpatrywanej transakcji, gdyz nalezy miec na wzgledzie, ze co do zasady kazde swiadczenie dla celow opodatkowania podatkiem od towarow i uslug powinno byc traktowane jako odrebne i niezalezne, jednak w sytuacji gdy jedna usluga obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka swiadczen, usluga ta nie powinna byc sztucznie dzielona dla celow podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia, uslugi nie powinny byc dzielone dla celow podatkowych wowczas, gdy tworzyc beda jedna usluge kompleksowa, obejmujaca kilka swiadczen pomocniczych. Jezeli jednak w sklad swiadczonej uslugi wchodzic beda czynnosci, ktore nie sluza wylacznie wykonaniu czynnosci glownej, zasadniczej, lecz moga miec rowniez charakter samoistny, to wowczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu uslugi kompleksowej.

Aby moc wskazac, ze dana usluga jest usluga zlozona (kompleksowa) powinna skladac sie ona z roznych swiadczen, ktorych realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usluge zlozona sklada sie kombinacja roznych czynnosci, prowadzacych do realizacji okreslonego celu ? do wykonania swiadczenia glownego, na ktore skladaja sie rozne swiadczenia pomocnicze. Natomiast usluge nalezy uznac za pomocnicza, jesli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest srodkiem do pelnego zrealizowania lub wykorzystania uslugi zasadniczej. Pojedyncza usluga traktowana jest jak element uslugi zlozonej w sytuacji kiedy cel swiadczenia uslugi pomocniczej jest zdeterminowany przez usluge glowna oraz nie mozna wykonac lub wykorzystac uslugi glownej bez uslugi pomocniczej.

Stanowisko takie przedstawil TSUE w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r. o sygn. C-349/96 cytowanym przez Wnioskodawce stwierdzajac, ze ?Pojedyncze swiadczenie ma miejsce zwlaszcza wtedy, gdy jedna lub wiecej czesci skladowych uznaje sie za usluge zasadnicza, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje sie jako uslugi pomocnicze, do ktorych stosuje sie te same zasady opodatkowania, co do uslugi zasadniczej. Usluge nalezy uznac za usluge pomocnicza w stosunku do uslugi zasadniczej, jesli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest srodkiem do lepszego wykorzystania uslugi zasadniczej?.

W konsekwencji, celem uslugi pomocniczej tworzacej razem z usluga dominujaca usluge zlozona jest lepsze wykorzystanie przez nabywce uslugi zasadniczej ? dominujacej.

W swietle dokonanej analizy nalezy uznac, ze swiadczona przez Wnioskodawce usluga polegajaca na umozliwieniu udzialu w zawodach, za ktora Wnioskodawca otrzymuje ?oplate startowa? jest swiadczeniem zlozonym. Swiadczenia zapewniane przez Wnioskodawce w ramach dokonywanej przez zawodnika oplaty prowadza do realizacji jednego celu. Celem tym jest mozliwosc udzialu zawodnika, wnoszacego oplate startowa, w zawodach rowerowych organizowanych przez Wnioskodawce poprzez wstep na impreze sportowa i wowczas korzystanie ze swiadczen dodatkowych. W ramach realizowanego pakietu swiadczen, prawo wstepu na impreze sportowa, jest swiadczeniem glownym. Przy czym - w swietle wskazanej wyzej definicji - wstep w analizowanych okolicznosciach nalezy rozumiec jako prawo uczestniczenia w czyms, czyli mozliwosc wziecia udzialu w zawodach rowerowych.

Swiadczenia dodatkowe, ktore obejmuje oplata startowa w postaci korzystania z systemu elektronicznego pomiaru czasu, oznakowanej trasy, zabezpieczenia medycznego, ubezpieczenia NW, bufetu, posilku regeneracyjnego, mozliwosci umycia sprzetu, serwisu technicznego a takze nagrod i pucharow nie stanowia celu samego w sobie i nalezy je traktowac jako element pewnej wiekszej calosci stanowiacej jedno swiadczenie, w ktorym usluga wstepu na impreze sportowa ma charakter uslugi glownej. Jak wskazal Wnioskodawca ww. swiadczenia sa swiadczeniami uzupelniajacymi, ktore maja na celu umozliwienie zawodnikowi ukonczenie zawodow, zapewnienie bezpieczenstwa w ich trakcie, odnowe pojazdu i regeneracje ciala oraz motywujaca nagrode za ukonczenie zawodow. Swiadczenia te sluza uzupelnieniu i mozliwosci realizacji swiadczenia zasadniczego. Tym samym, swiadczenia te sluza lepszemu wykorzystaniu uslugi zasadniczej, gdyz umozliwiaja prawidlowy przebieg udzialu zawodnika w zawodach rowerowych.

Na podstawie przywolanych przepisow i przedstawionej tresci wniosku nalezy stwierdzic, ze swiadczona przez Wnioskodawce, w zamian za oplate startowa, usluga skladajaca sie z pakietu swiadczen obejmujacych prawo wejscia na impreze sportowa rozumiane jako prawo uczestnictwa w zawodach rowerowych oraz pozostale swiadczenia dodatkowe zapewniane ze strony Wnioskodawcy jako organizatora jest usluga kompleksowa, gdzie usluge zasadnicza stanowi wstep na dana impreze sportowa, a pozostale uslugi sa uslugami pomocniczymi. Usluga ta opodatkowana jest obnizona stawka podatku VAT w wysokosci 8% na podstawie art. 41 ust. 2 w powiazaniu z art. 146a pkt 2 ustawy o VAT w zw. z poz. 185 zalacznika do tej ustawy, gdyz w sytuacji, kiedy transakcja sklada sie z kilku elementow stanowiacych jedna dostawe towarow lub swiadczenie uslug, tj. jeden element nalezy postrzegac jako usluge pomocnicza wzgledem uslugi glownej to usluga pomocnicza jest opodatkowana tak jak usluga glowna.

W konsekwencji, podzielajac przedstawiona przez Wnioskodawce koncepcje kompleksowosci oparta na wyrokach TSUE w sprawach C-349/96, C-41/04 i C-111/05 oraz rozumienie pojecia ?wstep?, z zastosowaniem tej definicji nie tylko biernego uczestnictwa (poprzez mozliwosc wejscia gdzies), lecz rowniez aktywnego uczestnictwa poprzez prawo uczestniczenia w czyms Organ stwierdza, ze swiadczona przez Wnioskodawce kompleksowa usluga wstepu polegajaca na udziale w zawodach rowerowych organizowanych przez Wnioskodawce wraz ze swiadczeniami ja uzupelniajacymi opodatkowana jest podatkiem od towarow i uslug w wysokosci 8% zgodnie art. 41 ust. 2 w zwiazku z art. 146 pkt 2 ustawy VAT oraz poz. 186 zalacznika nr 3 do tej ustawy.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy nalezalo uznac za prawidlowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszlego przedstawionego przez Wnioskodawce i stanu prawnego obowiazujacego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysluguje prawo do wniesienia skargi na niniejsza interpretacje przepisow prawa podatkowego z powodu jej niezgodnosci z prawem. Skarge wnosi sie do Wojewodzkiego Sadu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na pismie organu, ktory wydal interpretacje w terminie 14 dni od dnia, w ktorym skarzacy dowiedzial sie lub mogl sie dowiedziec o jej wydaniu ? do usuniecia naruszenia prawa (art. 52 ? 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postepowaniu przed sadami administracyjnymi ? Dz.U. z 2012 r. poz. 270 z pozn. zm.). Skarge do WSA wnosi sie (w dwoch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doreczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usuniecia naruszenia prawa, a jezeli organ nie udzielil odpowiedzi na wezwanie, w terminie szescdziesieciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 ? 2 ww. ustawy).

Skarge wnosi sie za posrednictwem organu, ktorego dzialanie lub bezczynnosc sa przedmiotem skargi (art. 54 ? 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Plocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Plock.

Wniosek ORD-IN (PDF)

Treść w pliku PDF 422 kB

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie