Informacja o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego z dnia 31.08.2004, sygn. PI/005-1276/04/CIP/01, Izba Skarbowa w Gdańsku

Temat interpretacji

Stan faktyczny:

W ramach stałej umowy zlecenia podatnik świadczy usługi w zakresie:

• utrzymywania i rozwoju merytorycznych baz aktów prawnych, orzecznictwa i piśmiennictwa oraz wydawanych przez zleceniodawcę produktów obejmujących uporządkowane przepisy prawne i orzecznictwo;
• uczestnictwa w pracach projektowych i realizacji projektów przez Zespół Prawny zleceniodawcy.

W treści umowy określony jest przedmiot umowy, limit wynagrodzenia oraz warunki współpracy, zobowiązanie do lojalności wobec zlecającego w okresie obowiązywania umowy i po jej rozwiązaniu, zobowiązuje do zachowania tajemnicy. Z tytułu umowy podatnik otrzymuje zryczałtowane wynagrodzenie miesięczne, płatne po dookreśleniu rodzaju wykonywanych w danym miesiącu czynności. W realizację w/w zadań podatnik wkłada swój twórczy wkład oraz wykorzystuje specjalistyczną wiedzę prawniczą.

Jeżeli w wyniku w/w prac powstanie utwór w rozumieniu ustawy z dnia 4.02.1994r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, to podatnik zobowiązany jest do przeniesienia na zamawiającego praw autorskich do tego utworu. Przeniesienie praw autorskich odbywa się wówczas na podstawie odrębnej umowy o przeniesienie praw autorskich, a kwota należna zawiera się w ramach limitu wynagrodzenia określonego stałą umową zlecenia.

Niezależnie od powyższego podatnik publikuje artykuły w czasopismach specjalistycznych. Artykuły pisane są z inicjatywy podatnika, a następnie oferowane wybranemu wydawcy. Podpisywane są umowy: o przeniesienie praw autorskich, licencyjne oraz wydawnicze.

Z tytułu czynności wykonywanych w ramach w/w umów podatnik otrzymuje honorarium autorskie.

Ponadto w 2004r. podatnik zawarł umowę wydawniczą, zgodnie z którą zobowiązał się do napisania konkretnej książki i do przeniesienia praw autorskich majątkowych do niej oraz udzielenia licencji i korzystania z niej przez wydawcę. Ustalono honorarium autorskie procentowo od ceny sprzedanego przez wydawcę egzemplarza książki.

Ocena prawna stanu faktycznego:

I. Zgodnie z art. 5 ust 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535) - zwanej dalej ustawą VAT - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez świadczenie usług rozumie się przy tym każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie posiadającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano tej czynności prawnej (art.8 ust.1 pkt 1).

W myśl art. 15 ust.1 ustawy VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Przez działalność gospodarczą rozumie się - zgodnie z art. 15 ust.2 ustawy VAT - wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jednocześnie w myśl art.15 ust.3 pkt 3 ustawy VAT za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust.1 nie uznaje się czynności, z tytułu których przychody zostały wymienione w art.13 pkt 2-8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego za wykonanie tych czynności.

W art.13 pkt 8 lit.a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000r. Nr 14, poz.176 ze zm.) - zwanej dalej ustawą o.p.d.o.f -ustawodawca wymienił m.in. przychody z tytułu osobistego wykonywania usług na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej - z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej (...).

Z przedstawionych powyżej przepisów prawa wynika, że świadczenie usług w ramach umowy zlecenia, o której mowa w art.13 pkt 8 lit.a) ustawy o.p.d.o.f. - będzie wyłączone z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art.15 ust.3 pkt 3 ustawy VAT wyłącznie w sytuacji, gdy z tytułu świadczenia w/w usług osoby fizyczne świadczące te usługi są związane ze zlecającym ich wykonanie więzami prawnymi co do

• warunków wykonywania usług,
• wynagrodzenia,
• odpowiedzialności zlecającego.

Biorąc pod uwagę w/w stan prawny, przedstawiony w zapytaniu stan faktyczny sprawy oraz pytanie podatnika stwierdzić należy, że o tym czy podatnik stanie się podatnikiem z tytułu odpłatnego świadczenia usług w ramach zawartej umowy zlecenia decyduje treść stosunku zobowiązaniowego, jaki z tej umowy wynika.

Umowa zlecenia - jako umowa cywilnoprawna - co do zasady tworzy pewien rodzaj stosunku prawnego pomiędzy zlecającym wykonanie czynności a zleceniobiorcą. Stwierdzić jednak należy, że aby spełniona została dyspozycja zawarta w art.15 ust.3 pkt 3 ustawy VAT umowa taka musi określać nie tylko warunki wykonania i wynagrodzenia, ale także winna szczegółowo ustalać warunki odpowiedzialności zlecającego za wykonanie zlecenia.

Tym samym stwierdzić należy, że świadczenie usług w ramach umowy zlecenia opisanej w zapytaniu nie jest działalnością gospodarczą w rozumieniu art.15 ust.2 ustawy VAT i nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów o tyle, o ile usługi te świadczone są na podstawie umowy tworzącej między stronami stosunki prawne, o których mowa w art. 15 ust. 3 pkt 3 tej ustawy, tj. stosunki prawne co do warunków wykonywania usług, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego.

II. W odniesieniu do przenoszenia praw autorskich na podstawie umów odrębnych od stałej umowy zlecenia stwierdzić należy, że zgodnie z art.41 ust.1 pkt 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 roku o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tekst jednolity: Dz. U. Nr 80 z 2000 r., poz. 904) jeżeli ustawa nie stanowi inaczej autorskie prawa majątkowe mogą przejść na inne osoby w drodze dziedziczenia lub na podstawie umowy. Nieważna jest umowa w części dotyczącej wszystkich utworów lub wszystkich utworów określonego rodzaju tego samego twórcy mających powstać w przyszłości (ust.3).

W zakresie realizacji autorskich praw majątkowych dopuszczalna jest zatem umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych do utworów mających powstać w przyszłości, jeżeli tylko nie obejmuje ona całego przyszłego dorobku twórczego autora

Zawarta przez podatnika umowa zlecenia w istocie staje się umową sprzedaży majątkowych praw autorskich do dzieła w części dotyczącej usług, w wyniku których powstaje dzieło w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Chodzi tu o prawo autorskie do utworu, który ma powstać w przyszłości. W tym wypadku sprzedaż praw majątkowych następuje w drodze zawierania umowy zlecenia, tj. umowy obejmującej świadczenie określonych w tej umowie usług oraz do przeniesienia praw autorskich do utworu, który w wyniku tych usług mógłby powstać. Przeniesienie praw autorskich jest zatem ściśle połączone z uprzednim wykonaniem danego utworu.

Powyższe podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art.5 ust.1 pkt 1 ustawy VAT wobec zdefiniowania świadczenia usług w art.8 ust.1 pkt 1 tej ustawy co oznacza, że w zakresie, w jakim podatnik świadczy usługi, w wyniku których powstaje utwór i przekazuje prawa autorskie do tego dzieła jest podatnikiem, o którym mowa w art.15 ust.1 pkt 1 ustawy VAT, zobowiązanym do zapłaty podatku VAT z tytułu świadczenia w/w usług.

Usługi twórców w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych wynagradzane w formie honorarium za przeniesienie praw lub udzielenie licencji do praw autorskich podlegają opodatkowaniu stawką podatku VAT 7 % na podstawie art.41 ust.2 ustawy VAT, jako wymienione w poz.162 Załącznika Nr 3 do tej ustawy (za wyjątkiem usług twórców wymienionych w poz.11 Załącznika Nr 4).

III. Odnosząc się do wskazanych w zapytaniu czynności wykonywanych poza stałą umową zlecenia stwierdzić należy, że przekazywanie praw autorskich majątkowych oraz udzielanie licencji do gotowego dzieła podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT jako usługi wymienione w art.8 ust.1 pkt 1 ustawy VAT.

Honorarium autorskie uzyskane z tytułu w/w działalności stanowi tym samym obrót w rozumieniu art.29 ustawy VAT i podlega opodatkowaniu według stawki podatku VAT 7% na podstawie art.41 ust.2 ustawy VAT jako wymienione w poz.162 Załącznika Nr 3 do tej ustawy.

Zważywszy, że obrót prawami do w/w utworów do 30.04.2004r. pozostawał poza regulacją VAT, to stwierdzić należy, że podatnicy świadczący przed tą datą wyłącznie usługi w w/w zakresie w istocie nie wykonywali czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT co oznacza, że podatnicy ci mogą korzystać po dniu 1.05.2004r. ze zwolnienia podmiotowego na zasadach określonych w art.113 ust.9 ustawy VAT.