Postanowienie w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 16.03.2005, sygn. III-1/443/8/2005/JL, Drugi Urząd Skarbowy Łódź-Górna
Temat interpretacji
W dniu 09.02.2005r. Podatnik złożył zapytanie, w przedmiocie prawa dokonania obniżenia podatku należnego o podatek naliczony na zasadach ogólnych, tj. w m- cu otrzymania faktury lub następnym, jeżeli posiada towary, a faktura dokumentująca ich sprzedaż zawiera klauzulę: "Do czasu całkowitej zapłaty towar pozostaje własnością sprzedawcy zgodnie z art. 589, 590, 591 KC." Zdaniem Podatnika prawo takie istnieje, bowiem są to zakupy dokonywane na warunkach odroczonej płatności. Warunek zapłaty nie pozbawia nabywcy prawa sprzedaży tych towarów bezpośrednio po ich dostarczeniu przez dostawcę, a więc nabywca posiada prawo rozporządzania towarem. Potwierdza to również brzmienie art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług, z którego jednoznacznie wynika, że prawo rozporządzania towarem następuje w momencie jego wydania (otrzymania przez nabywcę), a nie w momencie zapłaty. Tak więc, zdaniem Podatnika, może on dokonać odliczenia podatku naliczonego stosując zasady ogólne.
Tut. organ stwierdza, co następuje:
Prawo Podatnika do obniżania podatku należnego o podatek nailczony wynika z art. 86 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, przy spełnieniu warunków w tym przepisie wymienionych. Przepisy art. 86 ust. 1 i 2 ustawy stanowią, iż w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy.
Dyspozycja art. 86 ust. 10 ustawy stanowi, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny, a jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, to zgodnie z przepisem art. 86 ust. 11 ustawy, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za następny okres rozliczeniowy.
Zgodnie z przepisem art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również wydanie towarów na podstawie umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową prawo własności zostanie przeniesione. Przepisy ustawy zrównują zatem dla potrzeb VAT z pojęciem dostawy towarów określone inne kategorie czynności, w tym również sprzedaż z zastrzeżeniem własności rzeczy sprzedanej.
Użyte przez ustawodawcę pojęcie "przeniesienia prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel" nie jest zatem tożsamym na gruncie przepisów dotyczących podatku od towarów i usług z pojęciem przeniesienia własności w rozumieniu przepisów prawa cywilnego. Jest ono pojęciem znacznie szerszym, którego nie należy zawężać wyłącznie do kategorii czynności cywilno-prawnych. Definicja jaką posługuje się ustawodawca operując pojęciem "rozporządzanie towarami jak właściciel" kładzie nacisk na ekonomiczny, a nie wyłącznie prawny aspekt transakcji, w ramach której dostawca przenosi na nabywcę prawo do rozporządzania towarami, jak w przypadku własności. Powyższa interpretacja przepisu art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy powoduje w konsekwencji, iż przedmiotem opodatkowania podatkiem VAT jest nie tylko sprzedaż lub zamiana rzeczy ale również inne transakcje wywierające z ekonomicznego punktu widzenia podobne skutki, co jest zgodne z dążeniem prawodawcy wspólnotowego do objęcia podatkiem VAT jak najszerszego zakresu czynności gospodarczych.
Dlatego też w przypadku umieszczenia przez sprzedawcę na fakturze VAT zastrzeżenia własności rzeczy sprzedanej do chwili całkowitej zapłaty - na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług dostawa towarów następuje z momentem jego wydania nabywcy, mimo iż z momentem tym nie dochodzi do przeniesienia prawa własności rzeczy w rozumieniu przepisów prawa cywilnego. Z momentem tym powstaje również u dostawcy obowiązek podatkowy zgodnie z przepisem art. 19 ust. 1 ustawy.Przeniesieniu takiego prawa przez dostawcę towarzyszy jego nabycie przez nabywcę, przy czym nabycie prawa do rozporządania towarem nie może być utożsamiane z uzyskaniem władztwa fizycznego nad towarem, gdyż nie jest ono konieczne do nabycia prawa rozporządzania towarem jak właściciel. Prawo do odliczenia podatku powstaje zatem z chwilą powstania obowiązku podatkowego u dostawcy, pod waruniem spełnienia przez nabywcę przesłanek zawartych w powołanych wyżej przepisacj art. 86 ust. 1, 2 i 10 pkt 1 ustawy.
Podsumowując, umieszczenie na fakturze adnotacji, zgodnie z którą sprzedawca zastrzega sobie prawo własności sprzedanej rzeczy, aż do momentu uiszczenia ceny przez nabywcę należy traktować jako przewidziany w art. 589- 591 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r.- kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) szczególny rodzaj sprzedaży, w której przeniesienie własności rzeczy nastąpiło pod warunkiem zawieszającym, który pozostaje bez wpływu zarówno na moment powstania obowiazku podatkowego po stronie dostawcy, jak również moment nabycia przez nabywcę prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, gdyż mają tu zastosowanie powołane wyżej przepisy ogólne zawarte w ustawie z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług.