Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Ustawodawca jednakże przewidział od powyższej reguły wyjątki, które zostały zawarte – w przypadku dostawy towarów – w art. 7 ust. 2 ustawy.

Stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy:

Jak wynika z powyższych uregulowań, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega generalnie każde nieodpłatne przekazanie towaru należącego do przedsiębiorstwa, w tym także wszelkie inne darowizny, z którym wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych.

Zatem aby nieodpłatne przekazanie towarów – w świetle powołanego art. 7 ust. 2 ustawy – podlegało opodatkowaniu VAT konieczne jest łączne spełnienie następujących warunków:

·nieodpłatne przekazanie dokonywane jest przez podatnika podatku VAT,

·przekazane przez podatnika towary należą do jego przedsiębiorstwa,

·przedmiotem nieodpłatnego przekazania jest towar, w stosunku do którego podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tego towaru lub jego części składowych.

Jeżeli natomiast podatnik nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego, to nieodpłatne przekazanie (w tym także darowizna) tych towarów pozostaje poza zakresem opodatkowania (podatnik nie musi dokonać ich opodatkowania), bez względu na cel, na który zostały one przekazane (darowane).

Zgodnie z art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740, ze zm.) – zwanej dalej Kodeks cywilny:

Z powołanego powyżej przepisu prawa cywilnego wynika zatem, że umowa darowizny należy do umów cywilnoprawnych przenoszących prawo własności na nabywcę określonych towarów (rzeczy).

Umowa darowizny jest czynnością prawną, na mocy której darczyńca zobowiązuje się do jednostronnego bezpłatnego świadczenia kosztem swojego majątku na rzecz obdarowanego, przy równoczesnym braku nałożenia na niego obowiązku świadczenia w zamian za uczynioną darowiznę. Korzyść osiągana przez jedną stronę umowy nie znajduje odpowiednika po drugiej stronie.

Świadczenie na rzecz obdarowanego polega na dokonaniu przysporzenia majątkowego, może w szczególności polegać na przeniesieniu określonych praw z majątku darczyńcy do majątku obdarowanego (np. prawa własności), na zapłacie określonej sumy pieniężnej, ustanowieniu pewnych praw majątkowych (np. na ustanowieniu służebności osobistej), na zwolnieniu obdarowanego z długu (Zdzisław Gawlik, Komentarz do art. 888 Kodeksu cywilnego, publikacja elektroniczna LEX).

Z opisu sprawy wynika, jest Pan czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Działalność gospodarczą prowadzi Pan w zakresie wykonywania usług ogólnobudowlanych, wznoszenie budynków mieszkalnych i niemieszkalnych. Wybudował Pan i oddał do użytkowania budynek mieszkalno-usługowy w marcu 2016 r. W trakcie budowy lokalu usługowego został odliczony podatek naliczony od części składowych potrzebnych do powstania nieruchomości. Wszystkie lokale mieszkalne i niemieszkalne w przedmiotowym budynku zostały sprzedane w ramach przedsięwzięcia deweloperskiego, poza jednym lokalem usługowym. Po oddaniu do użytkowania w 2016 roku, lokal został zgłoszony do Gminy i odprowadzał Pan za niego podatek od nieruchomości oraz opłacał wszystkie należne opłaty administracyjne u zarządcy nieruchomości. W prowadzonej działalności gospodarczej, lokal usługowy stanowił przedmiot zabezpieczenia w celu uzyskania gwarancji ubezpieczeniowej, potrzebnej do uzyskania Gwarancji dobrego wykonania kontraktów. Obecnie lokal został oddany w darowiźnie córce. Lokal opisywany we wniosku od momentu wybudowania do momentu darowania go córce, stał pusty. Fizycznie nic się w nim nie działo. Lokal był wykorzystywany w firmie jako zastaw w celu uzyskania gwarancji ubezpieczeniowych, które stanowiły zabezpieczenia kontraktów budowlanych w zamówieniach publicznych. Ponadto był za niego opłacany podatek od nieruchomości, jak za lokal związany z działalnością gospodarczą. Lokal usługowy w księgach stanowił towar handlowy. W odniesieniu do lokalu usługowego nie ponoszono wydatków na jego ulepszenie.

Pana wątpliwości dotyczą kwestii, czy w przypadku oddania lokalu w darowiźnie dla córki, po 6 latach od wybudowania lokalu usługowego może Pan skorzystać ze zwolnienia z podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 43 ust 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak już wskazano powyżej, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów (przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel), a także wszelkie inne darowizny, pod warunkiem, że podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w całości bądź w części.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że wybudował Pan i oddał do użytkowania budynek mieszkalno-usługowy w marcu 2016 r. W trakcie budowy lokalu usługowego został odliczony podatek naliczony od części składowych potrzebnych do powstania nieruchomości.

W konsekwencji, w świetle przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego oraz powołanych wyżej przepisów prawa należy przyjąć, że nieodpłatne zbycie lokalu usługowego w drodze darowizny na rzecz córki – w stosunku do którego przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wybudowania przedmiotowego lokalu, zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy, jest uznawane za odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1. Zatem czynność ta podlegała ustawie o podatku od towarów i usług.

W tym miejscu należy podkreślić, że zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku bądź zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Natomiast, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Z powyższych zapisów wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy:

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości zabudowanych niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Powyższe przepisy wskazują, jakie muszą zostać spełnione warunki aby sprzedaż budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Z przepisów tych wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwolnienie od podatku, określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano powyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

-towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

-przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy:

Wobec powyższego, przy sprzedaży lokalu, dokonywanego wraz z dostawą gruntu, na którym jest on posadowiony, grunt dzieli byt prawny lokalu w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie lokalu lub jego części trwale z gruntem związanej. Jeżeli dostawa lokalu lub jego części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

W tym miejscu należy wskazać, że termin „ulepszenia” zawarty w ustawie o podatku od towarów i usług, odwołuje się do przepisów o podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 16g ust. 13 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm.):

Powyższy przepis wskazuje, że na gruncie prawa podatkowego „ulepszenie” jest pojęciem, które dotyczy wyłącznie składników majątku będących środkami trwałymi. Pod pojęciem tym należy rozumieć takie czynności, jak przebudowa, rozbudowa, rekonstrukcja, adaptacja lub modernizacja środka trwałego, które podnoszą jego wartość techniczną, użytkową, jak i przystosowanie składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu, niż pierwotne przeznaczenie albo nadanie temu składnikowi innych cech użytkowych.

Zatem nieruchomość (np. lokal usługowy), która nie będzie stanowiła u podatnika środka trwałego, nie może ulec ulepszeniu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, ponieważ pojęcie ulepszenia, do którego odwołuje się ustawodawca w art. 2 pkt 14 ustawy, odsyłając do przepisów o podatku dochodowym, dotyczy ulepszenia środków trwałych.

W konsekwencji, w celu ustalenia czy w analizowanej sprawie zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć czy względem lokalu usługowego, nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Jak wskazano we wniosku, lokal usługowy stanowi towar handlowy w działalności gospodarczej. Od momentu wybudowania do momentu darowania go córce, stał pusty. Fizycznie nic się w nim nie działo. Lokal był wykorzystywany w firmie jako zastaw w celu uzyskania gwarancji ubezpieczeniowych, które stanowiły zabezpieczenia kontraktów budowlanych w zamówieniach publicznych.

Analizując informacje zawarte w opisie sprawy w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia należy stwierdzić, że darowizna ww. lokalu nastąpi przed jego pierwszym zasiedleniem.

Z wniosku nie wynika aby lokal ten był w jakikolwiek sposób użytkowany, nie wykorzystywał go Pan na potrzeby własne, nie był on przedmiotem żadnych czynności ani też nie korzystały z niego w jakikolwiek sposób osoby trzecie. To, że lokal został oddany do użytkowania 6 lat temu nie może przesądzać o tym, że doszło do pierwszego zasiedlenia, ponieważ lokal ten nie był w jakikolwiek sposób użytkowany. Jak sam Pan wskazał, lokal stał pusty i nic się w nim fizycznie nie działo.

W związku z powyższym, dla dostawy (darowizny) tego lokalu nie zostaną spełnione warunki do zastosowania zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Z uwagi na to, że nie zostały spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

W celu skorzystania ze zwolnienia w oparciu o powołany przepis – jak już wcześniej wskazano – należy przeanalizować czy:

·       dokonującemu dostawy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego kwotę podatku naliczonego w stosunku do danego obiektu,

·       dokonujący dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to czy były one niższe niż 30% wartości początkowej danego obiektu.

W tym konkretnym przypadku warunki wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy także nie są spełnione. Z wniosku wynika, że w trakcie budowy lokalu usługowego został odliczony podatek naliczony od części składowych potrzebnych do powstania nieruchomości. Lokal usługowy w Pana działalności stanowił towar handlowy.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że nie ma Pan prawa do objęcia darowizny lokalu usługowego zwolnieniem od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Bowiem w tej sytuacji nie jest spełniony warunek wynikający z art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a ustawy pozwalający na zastosowanie zwolnienia od podatku przy tej dostawie.

W analizowanej sprawie darowizna lokalu usługowego nie korzysta również ze zwolnienia w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak wynika bowiem z tego przepisu, w celu skorzystania ze zwolnienia muszą być spełnione dwa warunki:

·brak prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu jego wytworzenia, oraz

·wykorzystywanie danego obiektu wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku.

W stosunku do opisanego lokalu usługowego ww. warunki nie są spełnione ponieważ – jak już zostało wyżej wskazane – przysługiwało Panu prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu wytworzenia lokalu.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że darowizna lokalu usługowego nie korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług wynikającego z przepisów ustawy. Tym samym, darowizna lokalu usługowego podlega opodatkowaniu z zastosowaniem właściwej stawki podatku VAT.

Zatem Pana stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).