Opodatkowanie sprzedaży działek.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

3 czerwca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 2 czerwca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania sprzedaży działek nr 5 i 6.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 21 sierpnia 2022 r. (wpływ 21 sierpnia 2022 r.).

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)Zainteresowany będący stroną postępowania:

·Pani B. K.

2)Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

·Pan J. K.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego 

Zainteresowani są małżeństwem. W grudniu 2006 r. nabyli do majątku wspólnego, we (…) na skraju miasta grunt rolny, ponieważ był tańszy niż działki budowlane, a obszar przeliczeniowy powyżej hektara pozwalał na budowę domu jako siedlisko. Zainteresowani planowali posiadać własne konie na prywatne potrzeby, więc szukali gruntu o dużej powierzchni.

Łączna powierzchnia nabytego gruntu to 7,386 m², złożonego z działek o nr 1 (0,02 Ha) i 2 oraz udziału w działce drogowej nr 3, przez którą jedynie można dostać się do gruntu. Zainteresowani planowali na tym gruncie wybudować dom dla siebie, a obok ich domu rodzice Zainteresowanej chcieli wybudować dom na własne potrzeby mieszkaniowe. Cała rodzina miała tam mieszkać.

Zakup gruntu był finansowany w 80% kredytem bankowym. Dla tego terenu nie było uchwalonego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, jednak sąsiednie działki były zabudowane domami mieszkalnymi, a na działce obok budowano właśnie kolejny dom mieszkalny. Wszystkie okoliczności wskazywały więc na możliwość szybkiego wybudowania domu dla Zainteresowanych. Niestety uzyskali odmowę wydania warunków zabudowy dla domu, który planowali wybudować, ponieważ w międzyczasie gmina przystąpiła do sporządzania planu miejscowego. MPZP nie mógł wejść jednak w życie przez wiele lat, ponieważ Minister Rolnictwa nie wyrażał zgody na zmianę przeznaczenia na cele nierolnicze gruntów objętych projektem tego planu miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego wszedł dopiero w czerwcu 2010 roku, po zmianie przepisów dotyczących zmiany przeznaczenia na cele nierolnicze gruntów położonych w obszarze miast. Nieruchomość objęta wnioskiem jest w planie zagospodarowania przeznaczona na cele budowlane tj. MN - budownictwo jednorodzinne.

Dodatkowo, jeden ze współwłaścicieli działki drogowej nr 4 do roku 2015 skutecznie blokował Zainteresowanym możliwość przyłączenia wody nie wyrażając zgody na ciągnięcie sieci. Droga 4 należy do miasta oraz do osób fizycznych, które blokowały dociągnięcie wody do innych działek, a woda musiała być pociągnięta w tej drodze wg warunków MPWiK, nie było innej możliwości.

Przed wejściem MPZP w życie, z początkiem 2010 r. Zainteresowani dokonali podziału gruntu w trybie rolnym na działki rolne nr 5 i 6 z drogą dojazdową 7 (współwłasność). Podział został przeprowadzony ze względu na planowaną budowę domów dla Zainteresowanych oraz rodziców Zainteresowanej. Na pierwszej z nich miał powstać dom mieszkalny dla Zainteresowanych, a na drugiej - dom rodziców. Niestety z powodu wyżej opisanego protestu sąsiada i współwłaściciela działki drogowej, dopiero w 2015 roku udało się doprowadzić wodę w drodze, tj. w działce nr 3 i początku drogi 7 (we współwłasności z innym osobami), bez wody nie można było uzyskać pozwolenia na budowę i rozpocząć budowy domu.

W roku 2011 zakończono budowę kanalizacji, co było inicjatywą mieszkańców ok. 6 sąsiednich domów. Sieć kanalizacyjna została doprowadzona tylko do początku działki nr 5. Ponieważ małżonkom urodziły się dzieci (w roku 2007 i 2010) nie mogli dłużej czekać na decyzje w sprawie planu miejscowego oraz na podłączenie wody i  kupili położony w pobliżu budynek mieszkalny w zabudowie szeregowej. Zakup tego budynku także został sfinansowany w 50% środkami z kredytu mieszkaniowego.

Zainteresowani nadal planują na nabytym w roku 2006 gruncie (objętym niniejszym wnioskiem) wybudować dom mieszkalny dla swojej rodziny, jednak ze względu na duże obciążenie kredytowe muszą dokonać sprzedaży części nieruchomości. Za uzyskane środki Zainteresowani spłacą oba kredyty i sfinansują budowę domu. W tym celu planują wydzielić pierwszą z brzegu działkę o powierzchni ok. 800 m², na której jako jedynej, jest studnia kanalizacyjna i wybudować na niej dom dla siebie, a pozostały całkowicie nieuzbrojony grunt podzielić na ok. 8 działek i dokonać ich sprzedaży. Te działki nie będą uzbrojone w żadne media. Jedynie działka, na której Zainteresowani planują wybudować dom posiada studnię kanalizacyjną. Woda jest dociągnięta do działki drogowej nr 3 oraz początku drogi 7.

Mama Zainteresowanej będącej stroną postępowania zrezygnowała z planu wybudowania domu na działce 6, ze względu na śmierć Jej małżonka i przejścia na emeryturę. Zakupiła małe mieszkanie w pobliżu Zainteresowanych.

Zainteresowana będąca stroną przez wiele lat uzyskiwała dochody z umowy o pracę jako dyrektor finansowy w międzynarodowej korporacji. Na początku pandemii straciła pracę, w związku z tym dochody rodziny bardzo zmalały. Równolegle od marca 2015 roku prowadzi działalność gospodarczą w zakresie doradztwa finansowego i biznesowego. Dochody z tego tytułu są znacząco niższe niż z umowy o pracę. Oba te czynniki mają bezpośredni wpływ na podjęcie decyzji o zbyciu kilku działek wydzielonych z posiadanej nieruchomości. Zainteresowana jest podatnikiem VAT czynnym.

Zainteresowany uzyskuje dochody wyłącznie z umowy o pracę jako dyrektor finansowy.

Małżonkowie nie prowadzili i nie prowadzą działalności w zakresie obrotu nieruchomościami. Jedyne transakcje na rynku nieruchomości dotyczyły sprzedaży własnych dwóch mieszkań, w których mieszkali przed ich sprzedażą. Za uzyskane z tego tytułu środki został nabyty w 2010 r. - wspomniany wyżej - dom w zabudowie szeregowej.

Zainteresowani są ponadto właścicielami dwóch działek po 1.200 m² położonych we wsi (…) (miejsce rodzinne męża), które pozostają w majątku prywatnym i nie są przeznaczone do sprzedaży. Być może zamieszkają tam na emeryturze. Działki nie są przez Nich wykorzystywane w żaden sposób.

Działki będące przedmiotem niniejszego wniosku nie będą uzbrajane, ani nie będą ponoszone żadne nakłady inwestycyjne na tych gruntach. Zainteresowani nie będą także sami szukać potencjalnych nabywców. Planują przekazać sprzedaż do agencji nieruchomości, gdyż sami zajmują się pracą zawodową i nie znają się na pozyskiwaniu klientów na rynku nieruchomości.

Uzupełnienie i doprecyzowanie zdarzenia przyszłego.

• od momentu zakupu działki 5 i 6, ze względu na bliskie sąsiedztwo stadniny koni oraz budynków mieszkalnych, dla uniknięcia zagrożenia pożarowego, małżonkowie zmuszeni byli utrzymywać i nadal będą utrzymywać teren w dobrym stanie, poprzez jego systematyczne koszenie, odchwaszczanie, wycinanie drobnych samosiejek itp. Żadna z działek 5 i 6, ani żadna z planowanych do zbycia działek, nie była od momentu zakupu i nie będzie do momentu zbycia przedmiotem umów cywilnoprawnych (dotyczy to obu małżonków),
• działki nie były i nie będą wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej,
• nie została zawarta i nie jest planowane zawarci w związku z planowaną sprzedażą działek Umowy Przedwstępnej. Małżonkowie nie widzą potrzeby zawierania umów przedwstępnych. Umowa przedwstępna zostanie zawarta pod warunkiem kredytowania się przez nabywcę. Jedynym warunkiem zawarcia umowy przedwstępnej będzie uzyskanie finansowania przez nabywającego,
• ani Pani ani małżonek w zakresie planowanej sprzedaży działek nie udzieliliście ani nie udzielicie pełnomocnictw przyszłym nabywcom w umowie przedwstępnej,
• po zawarciu Umowy Przedwstępnej na ww. działkach małżonkowie lub dalszy Pełnomocnik nie będą dokonywać inwestycji infrastrukturalnych, które zwiększą jej atrakcyjność jak np. uzbrojenie terenu w media, ogrodzenie,
• Pani/małżonek lub dalszy Pełnomocnik nie będą ponosić jakichkolwiek nakładów finansowych związanych z ww. działkami od momentu podpisania umowy przedwstępnej do zawarcia umowy przyrzeczonej.

Pytanie

Czy sprzedaż nieuzbrojonych działek, które powstaną z podziału nieruchomości opisanej we wniosku (działek 5 i 6) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Państwa stanowisko w sprawie

Państwa zdaniem, planowana sprzedaż niezabudowanych gruntów nie podlega podatkowi od towarów i usług, nie mieści się bowiem w zakresie objętym definicją działalności gospodarczej zawartą w art. 15 ust. 2 u.p.t.u.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.t.u. podatnikami VAT są m.in. osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, zdefiniowaną w ust. 2 tego przepisu, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych - art. 15 ust. 2 ustawy.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem VAT jest więc spełnienie dwóch przesłanek łącznie:

1)  po pierwsze - czynność jest ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,

2)  po drugie - czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Ustawodawca zastrzegł jednak, że musi to być działanie charakterystyczne dla producentów, handlowców lub usługodawców.

W orzecznictwie podkreśla się, że do działalności gospodarczej zdefiniowanej na potrzeby podatku VAT można zaliczyć wyłącznie działania cechujące się fachowością i profesjonalizmem; działania charakteryzujące się stałym, powtarzalnym charakterem (np. stypizowaniem działań, ciągłością współpracy); działania podporządkowane regułom opłacalności i zysku oraz stałym uczestnictwem w obrocie gospodarczym. Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową - profesjonalną (tak np. w wyroku WSA w Warszawie z 26 kwietnia 2019 r., III SA/Wa 2798/18). Z grona podatników wyklucza się natomiast te osoby, gdy dokonują sprzedaży rzeczy stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej. W orzecznictwie podkreśla się, że nie jest podatnikiem VAT osoba fizyczna, która dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata.

W związku z tym, w celu ustalenia, czy podmiot działa „w charakterze podatnika VAT” należy każdorazowo ustalić, czy - w odniesieniu do konkretnej transakcji - podmiot działa w warunkach charakterystycznych dla działalności producentów, handlowców lub usługodawców. Sprzedaż nieruchomości znajdującej się w majątku prywatnym nie powinna więc podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, ponieważ sprzedawca nie działa „w charakterze podatnika VAT”.

Opisane we wniosku działania polegające na podziale nieruchomości na mniejsze nieuzbrojone działki oraz ich sprzedaż nie wykracza poza zwykły, racjonalny zarząd majątkiem prywatnym i nie nosi cech aktywności wykonywanej zawodowo, w sposób profesjonalny, w związku z czym planowane transakcje nie będą podlegały podatkowi VAT. Zainteresowani nie będą ponosili żadnych nakładów na te działki, nie zlecą także na podstawie pełnomocnictwa dokonywanie takich nakładów innym podmiotom.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia czy sprzedaż działek jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Słaby i Kuć, C-180/10 i C-181/10. W tym orzeczeniu TSUE podkreślił, że zwykłe (tj. poza działalnością handlową) nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi „wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego” w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 dyrektywy VAT, jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. Takie transakcje nie stanowią same z siebie działalności gospodarczej w rozumieniu dyrektywy (podobnie TSUE uznał w wielu wcześniejszych orzeczeniach). Natomiast podejmowanie aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami wykracza poza zwykłe wykonywanie prawa własności w ramach zarządu własnym majątkiem. Takie aktywne działania, zdaniem TSUE, mogą polegać na przykład na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych przekraczających zwykłe formy ogłoszenia. Działania takie wykraczają poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, i w takiej sytuacji sprzedaży nieruchomości gruntowej nie można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Wówczas transakcja podlega VAT. Jednocześnie TSUE orzekł, że sama liczba transakcji nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych. Podobnie - zdaniem Trybunału - okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego. W związku z tym orzeczeniem TSUE wykształciła się jednolita linia orzecznicza dotyczącą sprzedaży nieruchomości gruntowych przez osoby fizyczne. Podkreśla się w niej, że dokonanie podziału nieruchomości w celu jej sprzedaży nie jest elementem decydującym o zorganizowanej działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami. Brak bowiem takich działań dokonywanych w celu sprzedaży działek, jak uzbrojenie działek, czy wystąpienie o wydanie warunków technicznych przyłączenia do sieci wody i innych mediów, które są charakterystyczne dla producentów i handlowców powoduje, że sprzedaż nieruchomości nie podlega podatkowi VAT (tak np. w wyroku WSA w Łodzi z 7 grudnia 2017 r., I SA/Łd 816/17 utrzymanym przez NSA wyrokiem z 5 listopada 2020 r., I FSK 681/18). W tym ostatnim orzeczeniu NSA stwierdził, że: „Przed sprzedażą nieruchomości właściciel może podejmować różne działania przygotowawcze, np. w przypadku braku planu zagospodarowania przestrzennego wystąpić o wydanie decyzji w sprawie warunków zagospodarowania nieruchomości, wystąpić o zatwierdzenie podziału nieruchomości na mniejsze działki budowlane i doprowadzenie do wydzielenia działki pod drogę oraz inicjować postępowania administracyjne w sprawie zmiany funkcji nieruchomości z rolnej na budowlaną. Tego rodzaju działania oraz ilość wydzielonych działek, same przez się nie dają podstaw do kwalifikowania, że są one typowe dla działań handlowca, tj. podatnika podatku od towarów i usług.”  

Podobna konkluzja została wyrażona w wyroku NSA z 28 sierpnia 2020 r., I FSK 2036/17. Podobnie uznał WSA w Warszawie w wyroku z 23 stycznia 2019 r. (sygn. akt VIII SA/Wa 761/18) w sprawie sprzedaży działek po uprzednio dokonanym podziale gruntu. WSA powołując się na przywołany wyżej wyrok TSUE oraz na ukształtowaną linię orzeczniczą stwierdził, że: „Przy ocenie działalności osoby sprzedającej nieruchomości należy uwzględniać działania na poszczególnych etapach aktywności sprzedającego w ich całokształcie, a nie wyłącznie osobno. Należy przede wszystkim mieć na uwadze te elementy, które łączą się z nakładami inwestycyjnymi wykraczającymi poza standardowe działania zarządu majątkiem prywatnym (tak samo wyrok NSA z 12 kwietnia 2018 r., I FSK 45/18 i przywołane tam orzecznictwo).”

Identyczne stanowisko zajął NSA w wyroku z 30 kwietnia 2021 r. (I FSK 1269/18) dotyczącym sprzedaży działek podzielonych przez sprzedawcę (i uzyskaniu dla nich decyzji o warunkach zabudowy). NSA podzielił pogląd, w myśl którego dokonanie podziału nieruchomości w celu ich sprzedaży nie może być elementem decydującym o zorganizowanej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami. Taka aktywność nie wykracza poza zwykły, racjonalny zarząd majątkiem prywatnym i nie nosi cech aktywności wykonywanej zawodowo, w sposób profesjonalny. Co istotne NSA zwrócił uwagę, iż: „Kwestia kwalifikacji sprzedaży działek na gruncie podatku od towarów i usług była już niejednokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć sądów administracyjnych (por. m.in. wyroki NSA z: 5 listopada 2020 r., I FSK 681/18; z 5 czerwca 2019 r., I FSK 983/17). W orzeczeniach tych wskazuje się, że przy dokonywaniu wykładni art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u. należy nawiązać do kryteriów określonych przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10. (...) Trybunał wskazał jedynie przykładowo okoliczności, które mogą świadczyć o tym, że dana osoba sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, a podział nieruchomości w celu uzyskania lepszej ceny, liczba transakcji, odstępy pomiędzy transakcjami i wysokość osiągniętych przychodów, nie są decydujące i nie są czynnościami, które same z siebie wykraczałyby poza zarząd majątkiem prywatnym. To, czy dany podmiot działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga bowiem oceny odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Każdorazowo należy zatem zbadać, jakie środki angażuje sprzedający w celu sprzedaży gruntu. Jeżeli środki te są podobne do tych, które wykorzystują handlowcy, wówczas strona sprzedając grunt, zachowuje się jak handlowiec (tak wyroki NSA z: 29 października 2007 r., I FPS 3/07; 22 października 2013 r., I FSK 1323/12; 14 marca 2014 r., I FSK 319/13; 16 kwietnia 2014 r., I FSK 781/13; 27 maja 2014 r., I FSK 774/13 i 8 lipca 2015 r., I FSK 729/14). (...) W orzecznictwie NSA po wspomnianym wyżej wyroku TSUE przyjmuje się, że przy ocenie działalności osoby sprzedającej nieruchomości należy uwzględniać działania na poszczególnych etapach aktywności sprzedającego w ich całokształcie, a nie wyłącznie osobno. Należy przede wszystkim mieć na uwadze te elementy, które łączą się z nakładami inwestycyjnymi wykraczającymi poza standardowe działania zarządu majątkiem prywatnym (por. wyroki NSA z: 9 Października 2014 r., I FSK 2145/13; 3 marca 2015 r., I FSK 1859/13; 11 czerwca 2015 r., I FSK 716/14 i 29 listopada 2016 r., I FSK 636/15).”

Ten obszerny cytat został przywołany jako ilustracja własnego poglądu Zainteresowanych. W ich ocenie planowane działania polegające na podziale dużej nieruchomości na mniejsze działki mieści w zarządzie majątkiem prywatnym i nie powoduje opodatkowania sprzedaży tych działek podatkiem VAT. Planowane czynności mają na celu jedynie racjonalne zagospodarowanie nieruchomościami, które - wobec zmiany sytuacji życiowej - nie są już potrzebne Zainteresowanym. W orzecznictwie podkreśla się, że nie można wymagać, aby osoba fizyczna wyzbywała się swego majątku w możliwe najmniej rentowny i ekonomicznie uzasadniony sposób, aby tylko nie podjąć żadnych czynności zwiększających atrakcyjność gruntu lub zwiększających możliwość sprzedaży, które mogłoby skutkować uznaniem za podatnika VAT (tak WSA w Gliwicach wyroku z 7 marca 2018 r., III SA/Gl 1016/17).

W interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego wyrażany jest pogląd zbieżny z przywołanym wyżej orzecznictwem. Przykładowo, w interpretacji z 11 lutego 2020 r., nr 0113-KDIPT1-3.4012.781.2019.2.KS dotyczącej sprzedaży gruntów podzielonych przed sprzedażą, DKIS uznał, że: „Planowana sprzedaż działek powstałych po podziale działki nr 1 nie będzie stanowiła działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT, gdyż brak jest przesłanek świadczących o takiej aktywności Wnioskodawcy w przedmiocie zbycia tych nieruchomości, która to aktywność byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego - stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności). Planowaną sprzedaż ww. działek można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W związku z tym, Wnioskodawca będzie korzystał z przysługującego mu prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania. Skutkiem powyższego, sprzedaż działek powstałych po podziale działki nr 1 nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.”

Podobnie uznał DKIS w interpretacji z 8 grudnia 2020 r., nr 0113-KDIPT1-2.4012.685.2020.2.AMO dotyczącej sprzedaży działek powstałych wskutek dokonanego wcześniej podziału, wskazując, że: „Brak jest przesłanek świadczących o takiej aktywności Zainteresowanego w przedmiocie zbycia opisanych działek, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego - stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności). Nie wystąpił bowiem ciąg zdarzeń, które jednoznacznie przesądzają, że sprzedaż wskazanych we wniosku działek wypełnia przesłanki działalności gospodarczej. Wnioskodawca nie podjął takich aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców. Zainteresowani, sprzedając przedmiotowe działki, będą korzystać zatem z przysługującego im prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której nie mają zastosowania przepisy ustawy o podatku od towarów i usług. Tym samym transakcja zbycia działek, nie będzie podlegała przepisom ustawy, ponieważ przedmiotem transakcji będzie majątek osobisty.”

Reasumując, Państwa zdaniem planowane transakcje sprzedaży nieuzbrojonych działek nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ dokonanie podziału nieruchomości nabytej na prywatne cele i znajdującej się w majątku prywatnym, nie jest działaniem typowym dla handlowca, a sam podział nieruchomości nie wykracza poza czynności, które zwyczajowo wykonywane są przy rozporządzaniu majątkiem prywatnym.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy:

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady :

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360), zwanej dalej Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 195 ww. ustawy - Kodeks cywilny:

Jak wynika z art. 196 § 1 ustawy - Kodeks cywilny:

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 ustawy - Kodeks cywilny). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

W myśl art. 46 § 1 ustawy - Kodeks cywilny:

W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Kwestie stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami reguluje ustawa z 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2020 r. poz. 1359).

Stosownie do art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Zatem, istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W świetle art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

W myśl art. 36 § 1 oraz § 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

W myśl art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Z uwagi na powyższe regulacje prawne w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 cyt. Kodeksu oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Jednak nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy:

Działalność gospodarcza – zgodnie z treścią art. 15 ust. 2 ustawy:

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady:

Opodatkowaniu VAT podlega, na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady, odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Właściwym jest więc wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej,  tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania planowanej sprzedaży działek istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego opisu sprawy w celu dokonania sprzedaży gruntów podjęli Państwo aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Państwa za podmioty prowadzące działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatników podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 112 (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w przypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

W rozpatrywanej sprawie wątpliwości dotyczą kwestii opodatkowania sprzedaży działek nr 5 i 6.

W celu wyjaśnienia Państwa wątpliwości należy ustalić, czy w odniesieniu do opisanej sprzedaży ww. działek, będą Państwo działać w charakterze podatników podatku od towarów i usług.

Odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku, który nie został nabyty w celu wykonywania czynności w ramach działalności gospodarczej ani też nie został wykorzystany w trakcie jego posiadania na cele działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności w jakich będzie realizowana transakcja.

Z przedstawionego opisu sprawy nie wynika taka Państwa aktywność, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Nabycie nieruchomości nastąpiło w 2006 r. na potrzeby prywatne. Ze względu na planowaną budowę domu na nabytym gruncie, został dokonany jego podział na działki rolne nr 5 i 6 z drogą dojazdową. Na nabytym gruncie planują Państwo wybudować dom mieszkalny dla swojej rodziny, jednak ze względu na duże obciążenie kredytowe muszą Państwo dokonać sprzedaży części nieruchomości. W tym celu planują Państwo wydzielić działkę i wybudować na niej dom dla siebie, a pozostały całkowicie nieuzbrojony grunt podzielić na ok. 8 działek i dokonać ich sprzedaży. Działki nie będą uzbrojone w żadne media. Nie  prowadzili i nie prowadzą Państwo działalności w zakresie obrotu nieruchomościami. Działki nie będą uzbrajane, ani nie będą ponoszone żadne nakłady inwestycyjne na tych gruntach. Żadna z działek 5 i 6, ani żadna z planowanych do zbycia działek, nie była od momentu zakupu i nie będzie do momentu zbycia przedmiotem umów cywilnoprawnych. Działki nie były i nie będą wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej. Nie została zawarta i nie jest planowane zawarcie w związku z planowaną sprzedażą działek umowy przedwstępnej. Umowa przedwstępna zostanie zawarta pod warunkiem kredytowania się przez nabywcę. Jedynym warunkiem zawarcia umowy przedwstępnej będzie uzyskanie finansowania przez nabywającego. Nie udzielaliście ani nie udzielicie Państwo w zakresie planowanej sprzedaży działek pełnomocnictw przyszłym nabywcom w umowie przedwstępnej. Na działkach nie będą dokonywane inwestycji infrastrukturalnych, które zwiększą ich atrakcyjność jak np. uzbrojenie terenu w media, ogrodzenie. Nie będą ponoszone jakichkolwiek nakłady finansowe związane z ww. działkami od momentu podpisania umowy przedwstępnej do zawarcia umowy przyrzeczonej.

W niniejszej sprawie, brak jest zatem przesłanek świadczących o takiej Państwa aktywności w przedmiocie zbycia działek nr 5 i 6, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Nie wystąpił bowiem ciąg zdarzeń, które jednoznacznie przesądzają, że ww. sprzedaż wypełni przesłanki działalności gospodarczej. Nie podejmowali i nie będą Państwo podejmować takich aktywnych działań   w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców.

Odnosząc się zatem do transakcji sprzedaży działek nr 5 i 6 należy stwierdzić, że czynności, o których mowa w opisie zdarzenia przyszłego wniosku, które zostały/zostaną  podjęte, nie świadczą o Państwa aktywności jako podatników podatku VAT. Nie dokonali/nie będą dokonywali Państwo czynności typowych dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami, wykonywanych przez handlowców, w szczególności działań mających uatrakcyjnić nieruchomość dla potencjalnych nabywców.

Brak przesłanek zawodowego – stałego i zorganizowanego – charakteru takiej działalności przesądza o tym, że zbycie przez Państwa ww.  działek nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W konsekwencji nie można stwierdzić, by w związku z planowaną sprzedażą wystąpił ciąg czynności, które rozpatrywane łącznie umieściłyby planowaną transakcję w zakresie stosowania Dyrektywy 2006/112/WE Rady, a co za tym idzie, ustawy o podatku od towarów i usług.

Wobec powyższego, należy stwierdzić, że dokonując sprzedaży działki nr 5 i 6, będą Państwo korzystali z przysługującego prawa do rozporządzania majątkiem osobistym, co nie jest wykonywaniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Brak tego statusu pozbawia każdego z Państwa cech podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, w zakresie sprzedaży ww. nieruchomości, a planowaną dostawę cech czynności podlegającej opodatkowaniu, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zatem sprzedaż przez Państwa działki nr 5 i 6, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle powyższego Państwa stanowisko w zakresie opodatkowania sprzedaży działek nr 5 i 6 należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Niniejsza interpretacja dotyczy podatku od towarów i usług. W zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.  

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci   z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

Pani B. K. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).