Interpretacja indywidualna z dnia 23.03.2020, sygn. 0111-KDIB3-2.4012.44.2020.1.MGO, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Temat interpretacji

Brak opodatkowania przeniesienia własności części nieruchomości na rzecz Gminy w celu uregulowania zaległości z tytułu podatku od nieruchomości.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 stycznia 2020 r. (data wpływu 22 stycznia 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania przeniesienia własności części nieruchomości na rzecz Gminy w celu uregulowania zaległości z tytułu podatku od nieruchomości jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 22 stycznia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania przeniesienia własności części nieruchomości na rzecz Gminy w celu uregulowania zaległości z tytułu podatku od nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

S. zwana dalej S., będąca zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, złożyła Gminie wstępną propozycję przeniesienia prawa własności lokalu mieszkalnego w budynku administracyjno-mieszkalnym, w tym prawa własności pomieszczeń przynależnych, udziału w prawie własności działki gruntu oraz udziału w prawie własności części wspólnych budynku i innych urządzeń, które nie służą do wyłącznego użytku właścicieli poszczególnych lokali, celem uregulowania zaległości z tytułu podatku od nieruchomości w trybie art. 66 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.). W przypadku zawarcia umowy przenoszącej własność ww. części nieruchomości, należność na rzecz S. zostanie uregulowana poprzez wygaśnięcie jej zobowiązania podatkowego wobec Gminy. Taki sposób rozliczenia umożliwi spłatę przez S. jej zadłużenia, natomiast Gminie umożliwi efektywne wykorzystanie nieruchomości. Wartość ww. części nieruchomości wystarcza do wygaśnięcia w całości zaległości podatkowych S., pod warunkiem, że czynność przeniesienia własności w opisanym wyżej trybie nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług lub będzie od tego podatku zwolniona. W stosunku do ww. obiektu S. nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Budynek został wybudowany w 1985 r. i od momentu budowy nie był poddany modernizacji ani ulepszeniu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy przeniesienie własności części opisanej wyżej nieruchomości na rzecz Gminy w trybie art. 66 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900 z późn. zm.) stanowi odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 z późn. zm.), podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Przeniesienie własności części nieruchomości w opisanym zdarzeniu przyszłym na rzecz Gminy w zamian za zaległości podatkowe S. z tytułu podatku od nieruchomości stanowiącego dochody budżetu tej jednostki samorządu terytorialnego nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT.

W świetle art. 5 ust.1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W powiązaniu z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, zawierającym definicję dostawy towarów, oznacza to, że niezależnie od formy przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel koniecznym warunkiem podlegania danej czynności opodatkowaniu tym podatkiem jest jej odpłatność.

Na mocy art. 66 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej szczególnym przypadkiem wygaśnięcia zobowiązania podatkowego jest przeniesienie własności rzeczy lub praw majątkowych na rzecz gminy, powiatu lub województwa w zamian za zaległości podatkowe z tytułu podatków stanowiących dochody ich budżetów. Stosownie do art. 66 § 4 Ordynacji podatkowej za termin wygaśnięcia zobowiązania podatkowego uważa się dzień przeniesienia własności rzeczy lub praw majątkowych.

W przypadku przeniesienia przez podatnika własności rzeczy na rzecz gminy tytułem zapłaty zaległości podatkowych w trybie art. 66 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej podatnik nie otrzymuje z tego tytułu żadnego wynagrodzenia, a jedynie dokonuje za zgodą gminy zapłaty podatku w naturze. Celem zawarcia umowy, o której mowa w art. 66 Ordynacji podatkowej jest wyłącznie wygaśnięcie zobowiązania podatkowego podatnika, a więc zobowiązania o charakterze publicznoprawnym, a nie realizacja obrotu gospodarczego. W związku z powyższym takie przeniesienie własności rzeczy w zamian za zaległości podatkowe z tytułu podatków stanowiących dochody budżetu gminy nie jest czynnością opodatkowaną. Podatek nie jest bowiem świadczeniem pieniężnym, które może być uzyskane w zamian za inne świadczenie, gdyż zasadniczą cechą podatku jest jego jednostronność (art. 6 Ordynacji podatkowej).

Zaprezentowany wyżej pogląd wynika również z orzecznictwa sądowoadministracyjnego, np. wyroku Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 1 czerwca 2011 r., sygn. akt III SA/Gl 2540/10, wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 stycznia 2011 r., sygn. akt I FSK 105/10, wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 listopada 2011 r., sygn. akt I FSK 1635/10.

Sprawę rozstrzygnął także Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 11 maja 2017 r. w sprawie C-36/16, w którym zaznaczył, że odpłatna dostawa towarów w rozumieniu art. 2 ust. 1 lit. a dyrektywy 2006/112/WE oznacza, że między dostawcą a odbiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych. Stwierdził, że o ile w rozpatrywanej sprawie istnieje stosunek prawny podobny do tego łączącego wierzyciela i dłużnika, to ma on jednak w przypadku zobowiązania podatkowego charakter jednostronny. Podatek jest obowiązkowym świadczeniem pobieranym z urzędu przeznaczonym na usługi użyteczności publicznej. Zapłata tego podatku nawet w formie przekazania nieruchomości skutkuje jedynie wygaśnięciem zobowiązania podatkowego i nie rodzi obowiązku ze strony władzy publicznej do jakiegokolwiek świadczenia. Biorąc pod uwagę powyższe regulacje w ocenie Trybunału w opisanej transakcji nie dochodzi do wzajemnych świadczeń, a w konsekwencji nie można uznać jej za odpłatną dostawę towarów i objąć podatkiem VAT. Biorąc pod uwagę powyższe w ocenie wnioskodawcy zdarzenie przyszłe polegające na przeniesieniu przez S. własności części opisanej wyżej nieruchomości na rzecz Gminy w trybie art. 66 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106) zwanej dalej ustawą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego dostawa, co do zasady, jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

W związku z powyższym, sprzedaż własności gruntu należy traktować jako dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, która mieści się w zakresie przedmiotowym opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Należy podkreślić jednak, że nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Jak wynika z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza w myśl art. 15 ust. 2 ustawy obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że dostawa towarów, rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jakby była właścicielem tego dobra, a ponadto musi to być czynność odpłatna.

Ustawodawca jednakże przewidział od powyższej reguły wyjątek, który został zawarty w przypadku dostawy towarów w art. 7 ust. 2 ustawy.

Stosownie do brzmienia powyższego przepisu, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1. przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2. wszelkie inne darowizny

-jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

W myśl art. 7 ust. 3 ustawy, przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych prezentów o małej wartości i próbek, jeżeli przekazywanie to następuje na cele związane z działalnością gospodarczą podatnika.

Zatem, co do zasady, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów (przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel), a także wszelkie inne darowizny, pod warunkiem, że podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w całości bądź w części.

W konsekwencji, niespełnienie powyższego warunku jest podstawą do traktowania nieodpłatnego przekazania towarów w świetle brzmienia art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jako wyłączonego spod zakresu działania ustawy o podatku od towarów i usług, bez względu na cel, na który zostały one przekazane.

W tym miejscu należy wskazać, że kwestie związane z przeniesieniem własności nieruchomości na rzecz Skarbu Państwa lub gminy, powiatu czy województwa, były przedmiotem pytania prejudycjalnego. W dniu 11 maja 2017 r. zapadł wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-36/16 dotyczący wykładni art. 2 ust. 1 lit. a) oraz art. 14 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.; dalej: Dyrektywa 2006/112/WE Rady).

W wyroku tym TSUE stwierdził, że dostawa towarów jest dokonywana odpłatnie w rozumieniu art. 2 ust. 1 lit. a) dyrektywy VAT, tylko jeżeli pomiędzy dostawcą a odbiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż cena otrzymana przez dostawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości dostarczonego towaru (wyroki: z dnia 27 kwietnia 1999 r., C-48/97, EU:C:1999:203, pkt 26; z dnia 21 listopada 2013 r., C-494/12, EU:C:2013:758, pkt 32). (pkt 31)

W niniejszej sprawie istnieje wprawdzie stosunek prawny między dostawcą nieruchomości a jej odbiorcą, taki jak stosunek łączący wierzyciela i dłużnika. (pkt 32)

Jednakże obowiązek zapłaty spoczywający na podatniku jako na dłużniku z tytułu zobowiązania podatkowego względem organu podatkowego jako wierzyciela tego zobowiązania ma charakter jednostronny, ponieważ zapłata podatku przez tego podatnika skutkuje wyłącznie ustawowym wygaśnięciem tej zaległości, nawet jeśli dokonuje on tej zapłaty jak w niniejszej sprawie poprzez przekazanie nieruchomości. (pkt 33)

() W tym zakresie transakcji polegającej na przekazaniu w ramach zapłaty towaru, które to przekazanie ma na celu wygaśnięcie zobowiązania podatkowego, nie można uznać za odpłatną transakcję w rozumieniu art. 2 ust. 1 lit. a) dyrektywy VAT i nie może być ona objęta VAT. (pkt 36)

Tym samym TSUE uznał, iż artykuł 2 ust. 1 lit. a) i art. 14 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady należy interpretować w ten sposób, że przeniesienie własności nieruchomości przez podatnika podatku od wartości dodanej na rzecz Skarbu Państwa państwa członkowskiego lub jednostki samorządu terytorialnego takiego państwa, następujące, tak jak w postępowaniu głównym, tytułem zapłaty zaległości podatkowych, nie stanowi odpłatnej dostawy towarów podlegającej podatkowi od wartości dodanej.

Z opisu sprawy wynika, że S., będąca zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, złożyła Gminie wstępną propozycję przeniesienia prawa własności lokalu mieszkalnego w budynku administracyjno-mieszkalnym, w tym prawa własności pomieszczeń przynależnych, udziału w prawie własności działki gruntu oraz udziału w prawie własności części wspólnych budynku i innych urządzeń, które nie służą do wyłącznego użytku właścicieli poszczególnych lokali, celem uregulowania zaległości z tytułu podatku od nieruchomości w trybie art. 66 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa. W przypadku zawarcia umowy przenoszącej własność ww. części nieruchomości, należność na rzecz S. zostanie uregulowana przez wygaśnięcie jej zobowiązania podatkowego wobec Gminy. Taki sposób rozliczenia umożliwi spłatę przez S. jej zadłużenia. Wartość ww. części nieruchomości wystarcza do wygaśnięcia w całości zaległości podatkowych S. W stosunku do ww. obiektu S. nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Budynek został wybudowany w 1985 r. i od momentu budowy nie był poddany modernizacji ani ulepszeniu.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia, czy przeniesienie przez S. na rzecz Gminy prawa własności części opisanej nieruchomości w zamian za zaległości z tytułu podatku od nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Odnosząc treść przytoczonych przepisów prawa oraz pozostając w zgodności z orzeczeniem TSUE C-36/16 stwierdzić należy, że przeniesienie własności nieruchomości w zamian za wygaśnięcie zobowiązań podatkowych stanowi czynność nieodpłatną, zatem będzie podlegało opodatkowaniu w przypadku gdy podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT (art. 7 ust. 2 ustawy o VAT).

Zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 30 grudnia 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 307/13, określenie nie przysługiwało prawo do odliczenia dotyczy zarówno sytuacji, kiedy nabywa się towary zwolnione przedmiotowo, towary od podatnika zwolnionego podmiotowo, towary, w stosunku do których był zakaz odliczania wynikający z przepisów prawa, ale także gdy dotyczyło to towarów, których dostawa nie podlegała opodatkowaniu ze względu na przepisy ustawowe o niepodleganiu danych czynności czy też dokonaniem czynności przed wejściem w życie ustawy o VAT z 1993 r.

Jak Wnioskodawca wskazał w opisie sprawy, w stosunku do przedmiotowego obiektu S. prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie przysługiwało. Zatem w analizowanej spawie nie zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy, dające podstawę do uznania nieodpłatnego przekazania towaru (nieruchomości) za czynność zrównaną z odpłatną dostawą towarów.

Podsumowując, przeniesienie przez S. na rzecz Gminy prawa własności części opisanej nieruchomości w zamian za zaległości z tytułu podatku od nieruchomości nie będzie stanowiło dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 2 ustawy, a tym samym nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej