Uznania opisanej transakcji za eksport towarów opodatkowany stawką VAT 0%.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

26 września 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 19 września 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania opisanej transakcji za eksport towarów opodatkowany stawką VAT 0%. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca prowadzący działalność gospodarczą pod firmą „(…)” (dalej jako: „Wnioskodawca”) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji i sprzedaży pieców, palenisk, kominków.

Jest Pan podmiotem zarejestrowanym na terytorium RP jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Jednocześnie, nie jest Pan podmiotem zarejestrowanym na cele podatku w VAT w innych państwach Unii Europejskiej. Korzysta Pan z rozliczeń VAT OSS.

W ramach prowadzonej działalności dokonuje Pan dostaw towarów zarówno na rzecz polskich jak i zagranicznych kontrahentów, w tym dokonuje oraz będzie dokonywać dostawy towarów w ramach tzw. „transakcji łańcuchowych”.

W transakcjach biorą/będą brały udział co do zasady trzy podmioty:

‒Pan jako pierwszy podmiot w łańcuchu;

‒Pośrednik - podmiot mający siedzibę poza terytorium Polski, posługujący się numerem VAT nadanym w państwie będącym członkiem Unii Europejskiej (dalej jako: „Podmiot Pośredniczący”);

‒Ostateczny odbiorca towaru - podmiot mający siedzibę działalności poza terytorium Unii Europejskiej (dalej jako: „Nabywca”), nabywający towar poza terytorium Unii Europejskiej.

Pan występuje i zawsze będzie występować jako pierwszy podmiot w łańcuchu. Dodatkowo, w odniesieniu do tego typu transakcji będzie Pan się posługiwać polskim numerem VAT. Towary są/będą transportowane bezpośrednio od Pana do państwa ostatecznego przeznaczenia towaru (poza terytorium Unii Europejskiej). Przy czym, ze względów biznesowych nie zna Pan tożsamości ostatecznego odbiorcy towaru (jego tożsamość jest tajemnicą handlową Podmiotu Pośredniczącego).

Prawo do rozporządzania towarem jak właściciel przechodzi na Podmiot Pośredniczący na terytorium Polski. Podmiot Pośredniczący jest, co do zasady, organizatorem transportu towaru poza terytorium Unii Europejskiej. Jest on także podmiotem dokonującym odpowiednich zgłoszeń celnych. Przed opuszczeniem terytorium Unii Europejskiej towar nie jest modyfikowany, nie jest dokonywana zmiana jego charakteru, cech ani przeznaczenia, które posiada w momencie przeniesienia prawa do jego rozporządzania jak właściciel na Podmiot Pośredniczący.

Transport towaru poza terytorium Unii Europejskiej ma/będzie miał charakter ciągły i nieprzerwany, przy czym możliwe są/będą przerwy na terytorium innych państw Unii Europejskiej mające na celu dokonanie tzw. przeładunku kompletacyjnego, który będzie optymalizował transport z punktu widzenia Podmiotu Pośredniczącego (możliwe jest/będzie przejściowe magazynowanie towaru do czasu skompletowania ładunku. Tym samym, przerwy w transporcie mają/będą miały charakter czysto logistyczny). Podmiot Pośredniczący każdorazowo przekazuje i będzie przekazywał Panu potwierdzenie celne IE-599 potwierdzające opuszczenie przez towary terytorium Unii Europejskiej.

Każdorazowo jest Pan/będzie Pan w posiadaniu dokumentów potwierdzających wywóz towarów poza Unię Europejską (IE-599), przed upływem terminu na złożenie deklaracji podatkowej za okres, w którym nastąpiła sprzedaż. Jeśli nie jest Pan/nie będzie Pan w ich posiadaniu przed tym terminem, przesuwa Pan wykazanie sprzedaży na okres następny, kiedy otrzyma wspomniane dokumenty potwierdzające wywóz towarów poza Unię Europejską.

Dostawa towaru przez Podmiot Pośredniczący na rzecz Nabywcy jest/będzie dokonywana na warunkach Incoterms DDP. Reguła DDP (ang. Delivered Duty Paid) to formuła dostawy towaru, w której organizacja i koszty załadunku, transportu do nabywcy, ubezpieczenia oraz opłaty celne, a także ryzyko związane z transportem spoczywa na sprzedającym (w tym przypadku Podmiocie Pośredniczącym).

Po przetransportowaniu towarów poza Unię Europejską, Podmiot Pośredniczący przenosi/będzie przenosił prawo do dysponowania towarami jak właściciel na rzecz Nabywcy.

Pytanie

Czy opisane dostawy towarów pomiędzy Panem a Podmiotem Pośredniczącym stanowią/będą stanowiły eksport pośredni, w rozumieniu art. 2 pkt 8 lit. b ustawy o VAT i w konsekwencji w ich przypadku ma Pan prawo/będzie Pan miał prawo zastosowania stawki 0% VAT, na podstawie art. 41 ust. 11 ustawy o VAT?

Pana stanowisko w sprawie

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju oraz eksport towarów.

W art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT wskazano, że przez dostawę towarów, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Na podstawie art. 2 pkt 8 ustawy o VAT, przez eksport towarów rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

a)dostawcę lub na jego rzecz, lub

b)nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych

- jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

i) Miejsce dostawy towarów (miejsce świadczenia) i opodatkowanie transakcji w Polsce

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, co do zasady opodatkowaniu podatkiem VAT podlega eksport towarów, jednak z uwagi na terytorialny charakter podatku VAT, opodatkowaniu podlegają wyłącznie czynności, których miejscem świadczenia jest terytorium Polski. Należy zatem ustalić miejsce dostawy towarów (miejsce świadczenia).

W art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT przewidziano, że miejscem dostawy towarów w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią jest miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy. Natomiast zgodnie z art. 22 ust. 2 ustawy o VAT w przypadku, gdy te same towary są przedmiotem kolejnych dostaw oraz są wysyłane lub transportowane bezpośrednio od pierwszego dostawcy do ostatniego w kolejności nabywcy, wysyłkę lub transport przyporządkowuje się wyłącznie jednej dostawie.

Zasady przyporządkowywania do jednej dostawy uregulowano m.in. w art. 22 ust. 2a ustawy o VAT, zgodnie z którym, w przypadku towarów, które są wysyłane lub transportowane z terytorium kraju na terytorium państwa trzeciego przez nabywcę, który dokonuje również ich dostawy, przyjmuje się, że wysyłka lub transport są przyporządkowane dostawie dokonanej do tego nabywcy, chyba że z warunków dostawy wynika, że wysyłkę lub transport towarów należy przyporządkować jego dostawie.

Z powyższych przepisów wynika, że w przypadku tzw. transakcji łańcuchowych - kiedy ten sam towar jest przedmiotem kolejnych dostaw, lecz faktycznie jest przemieszczany tylko od pierwszego dostawcy do ostatniego nabywcy przyjmuje się, że ma miejsce tylko jedna wysyłka (transport). W efekcie tylko w odniesieniu do jednej z transakcji można ustalić miejsce świadczenia w oparciu o art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy (tzw. dostawa ruchoma). W odniesieniu do pozostałych dostaw, którym nie można przypisać wysyłki (transportu), ustalenie miejsca świadczenia odbywa się jak dla towarów niewysyłanych, a więc według miejsca, w którym towary znajdowały się w momencie dostawy (dostawy nieruchome).

Tym samym należy stwierdzić, że w omawianym stanie faktycznym/opisie zdarzenia przyszłego dostawa między Panem a Podmiotem Pośredniczącym jest tzw. dostawą ruchomą, a miejscem dostawy towarów (miejscem świadczenia) jest miejsce, w którym towary są w momencie rozpoczęcia transportu do Nabywcy, czyli Polska. Konsekwentnie, zgodnie z zasadą terytorialności VAT, opisywane w opisie stanu faktycznego/opisie zdarzenia przyszłego transakcje mogą być opodatkowane VAT w Polsce.

ii) Transakcje z Podmiotem Pośredniczącym jako eksport pośredni

Jak wskazano wyżej, przez eksport rozumie się m.in. dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych (tzw. eksport pośredni).

Jak wynika z opisanego stanu faktycznego:

‒Towar jest wywożony z Polski poza terytorium Unii Europejskiej przez Podmiot Pośredniczący będący nabywcą towarów od Pana;

‒Podmiot Pośredniczący jest podmiotem organizującym transport towarów poza Unię Europejską z terytorium Polski;

‒Podmiot Pośredniczący nie ma ani siedziby działalności na terenie Polski ani rejestracji na cele VAT na terenie kraju;

‒Jednocześnie, wywóz towarów nie ma na celu wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych.

Tym samym należy stwierdzić, że omawiane transakcje z Podmiotem Pośredniczącym spełniają/będą spełniać wymogi ich uznania za tzw. eksport pośredni, zdefiniowany w art. 2 pkt 8 ustawy o VAT.

iii) Możliwość zastosowania stawki 0% VAT w omawianych transakcjach

Na podstawie treści art. 41 ust. 4 Ustawy o VAT, przy eksporcie towarów, o którym mowa m.in. w art. 2 pkt 8 lit. a stawka podatku wynosi 0%.

Jednakże, zgodnie z art. 41 ust. 6 Ustawy o VAT, ww. stawkę stosuje się w eksporcie towarów pod warunkiem, że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej.

Na podstawie art. 41 ust. 6a ustawy ww. dokumentem jest w szczególności:

‒dokument w formie elektronicznej otrzymany z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych albo potwierdzony przez właściwy organ celny wydruk tego dokumentu;

‒dokument w formie elektronicznej pochodzący z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, otrzymany, poza tym systemem, jeżeli zapewniona jest jego autentyczność;

‒zgłoszenie wywozowe na piśmie utrwalonym w postaci papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym służącym do obsługi zgłoszeń wywozowych albo jego kopia potwierdzona przez właściwy organ celny.

W art. 41 ust. 11 ustawy wskazano, że stawkę 0% VAT w eksporcie pośrednim stosuje się, jeżeli podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, otrzymał odpowiedni dokument potwierdzający wywóz towarów, z którego wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, każdorazowo otrzymuje Pan/będzie Pan otrzymywał od Podmiotu Pośredniczącego potwierdzenie celne IE-599 potwierdzające opuszczenie przez towary terytorium Unii Europejskiej. Nie ulega przy tym wątpliwości, że dokument IE-599 jest dokumentem potwierdzającym wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej, z którego wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu.

Jednocześnie, transport towaru poza terytorium Unii Europejskiej ma/będzie miał charakter ciągły i nieprzerwany, a ewentualne przerwy w transporcie mają/będą miały charakter czysto logistyczny. Dodatkowo, przed opuszczeniem terytorium Unii Europejskiej towar nie jest modyfikowany, nie jest dokonywana zmiana jego charakteru, cech ani przeznaczenia, które towar posiada w momencie przeniesienia prawa do jego rozporządzania jak właściciel na Podmiot Pośredniczący. Tym samym, tożsamość transportowanego towaru nie ulega/nie będzie ulegać zmianie przed opuszczeniem terytorium Unii Europejskiej.

Mając na uwadze powyższe, opisane w opisie stanu faktycznego/opisie zdarzenia przyszłego transakcje są/będą eksportem towarów (eksportem pośrednim). W efekcie, dysponując przekazanym przez Podmiot Pośredniczący komunikatem IE-599 przed upływem terminu do złożenia deklaracji VAT za dany okres rozliczeniowy ma Pan prawo/będzie Pan miał prawo do opodatkowania tych transakcji stawką VAT 0%.

Podsumowując, Pana zdaniem, opisane dostawy towarów pomiędzy Panem a Podmiotem Pośredniczącym stanowią/będą stanowiły eksport pośredni, w rozumieniu art. 2 pkt 8 lit. b) ustawy o VAT i w konsekwencji w ich przypadku ma Pan prawo/będzie Pan miał prawo do zastosowania stawki 0% VAT, na podstawie art. 41 ust. 11 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.) – zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1)odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2)eksport towarów;

3)import towarów na terytorium kraju;

4)wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5)wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powołanego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju.

Przy tym, w myśl art. 2 pkt 1 ustawy:

Przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Natomiast stosownie do art. 2 pkt 5 ustawy:

Przez terytorium państwa trzeciego rozumie się terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

Przez sprzedaż - rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zgodnie z art. 2 pkt 8 ustawy:

Przez eksport towarów, rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

a)dostawcę lub na jego rzecz, lub

b)nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych

– jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

Definiując pojęcie eksportu towarów, ustawodawca dokonał rozróżnienia sytuacji, w zależności od tego czy towar będący przedmiotem eksportu jest wywożony przez dostawcę lub na jego rzecz, albo czy jest dokonywany przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium Polski lub na jego rzecz. Sytuacja, kiedy dostawca lub podmiot przez niego upoważniony dokonuje wywozu towarów z Polski poza terytorium UE, stanowi, tzw. eksport bezpośredni (art. 2 pkt 8 lit. a ustawy). Natomiast wówczas, gdy wywóz towarów z terytorium Polski poza terytorium UE, w wykonaniu dostawy towarów, jest dokonywany przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium Polski lub podmiot przez niego upoważniony ma miejsce eksport pośredni (art. 2 pkt 8 lit. b ustawy).

Zatem, aby dostawę towarów uznać za eksport towarów, w rozumieniu art. 2 pkt 8 ustawy muszą wystąpić łącznie następujące przesłanki:

a)musi nastąpić przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel,

b)towar będący przedmiotem dostawy musi zostać wysłany lub przetransportowany z terytorium Polski poza terytorium Unii Europejskiej,

c)wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej musi być potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

W myśl art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Miejscem dostawy towarów jest - w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Natomiast stosownie do art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy:

Miejscem dostawy towarów jest - w przypadku towarów niewysyłanych ani nietransportowanych miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy.

Stosownie do art. 22 ust. 2 ustawy:

W przypadku gdy te same towary są przedmiotem kolejnych dostaw oraz są wysyłane lub transportowane bezpośrednio od pierwszego dostawcy do ostatniego w kolejności nabywcy, wysyłkę lub transport przyporządkowuje się wyłącznie jednej dostawie.

Jednocześnie, w myśl art. 22 ust. 2a ustawy:

W przypadku towarów, o których mowa w ust. 2, które są wysyłane lub transportowane z terytorium kraju na terytorium państwa trzeciego przez nabywcę, który dokonuje również ich dostawy, przyjmuje się, że wysyłka lub transport są przyporządkowane dostawie dokonanej do tego nabywcy, chyba że z warunków dostawy wynika, że wysyłkę lub transport towarów należy przyporządkować jego dostawie.

Przy tym, jak stanowi art. 22 ust. 3 ustawy:

W przypadkach, o których mowa w ust. 2-2c, dostawę towarów, która:

1)poprzedza wysyłkę lub transport towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów;

2)następuje po wysyłce lub transporcie towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu zakończenia wysyłki lub transportu towarów.

W myśl tego przepisu wszystkie transakcje realizowane przed dostawą ruchomą (do której przypisano wysyłkę lub transport towaru) będą opodatkowane w państwie, z którego towar jest wysyłany lub transportowany. Natomiast wszystkie dostawy mające miejsce po transakcji ruchomej będą opodatkowane w państwie przeznaczenia towaru. Transakcja ruchoma stanowi dla dostawcy eksport lub wewnątrzwspólnotową dostawę towaru, a dla nabywcy import lub wewnątrzwspólnotowe nabycie towaru.

Zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy:

W eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a, stawka podatku wynosi 0%.

Przy czym, w myśl art. 41 ust. 6 ustawy:

Stawkę podatku 0% stosuje się w eksporcie towarów, o którym mowa w ust. 4 i 5, pod warunkiem że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej.

Zgodnie z art. 41 ust. 6a ustawy:

Dokumentem, o którym mowa w ust. 6, jest w szczególności:

1)dokument w formie elektronicznej otrzymany z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych albo potwierdzony przez właściwy organ celny wydruk tego dokumentu;

2)dokument w formie elektronicznej pochodzący z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, otrzymany poza tym systemem, jeżeli zapewniona jest jego autentyczność;

3)zgłoszenie wywozowe na piśmie utrwalonym w postaci papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym służącym do obsługi zgłoszeń wywozowych albo jego kopia potwierdzona przez właściwy organ celny.

Jednocześnie stosownie do art. 41 ust. 11 ustawy:

Przepisy ust. 4 i 5 stosuje się odpowiednio w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b, jeżeli podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, otrzymał dokument, o którym mowa w ust. 6, z którego wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu. Przepisy ust. 7 i 9 stosuje się odpowiednio.

Zatem, zastosowanie stawki 0% w eksporcie towarów jest możliwe pod warunkiem, że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument, który jednoznacznie i w sposób niebudzący wątpliwości potwierdza wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej, a w przypadku eksportu pośredniego dokument, który potwierdza wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej, i z którego wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu.

Z treści wniosku wynika, że jest Pan czynnym podatnikiem VAT. Produkuje Pan i sprzedaje piece, paleniska i kominki.

Dokonuje Pan dostaw towarów na rzecz polskich i zagranicznych kontrahentów m.in. w ramach transakcji łańcuchowych, w których oprócz Pana uczestniczy/będzie uczestniczyć Podmiot Pośredniczący oraz Nabywca. Podmiot Pośredniczący posiada siedzibę poza terytorium Polski i posługuje się numerem VAT nadanym w państwie członkowskim Unii Europejskiej. Natomiast Nabywca posiada siedzibę działalności poza terytorium Unii Europejskiej.

Pana wątpliwości dotyczą ustalenia czy dostawy towarów dokonywane na rzecz Podmiotu Pośredniczącego stanowią/będą stanowiły eksport pośredni, w rozumieniu art. 2 pkt 8 lit. b ustawy podlegający opodatkowaniu stawką VAT 0%.

Odnosząc się do przedstawionych wątpliwości należy wskazać, że w przypadku transakcji, w ramach których towar jest wysyłany lub transportowany z terytorium kraju na terytorium państwa trzeciego przez nabywcę dokonującego również jego dostawy (podmiot kupujący towar i sprzedający ten sam towar), natomiast towar jest przemieszczany bezpośrednio od pierwszego dostawcy do ostatniego w kolejności nabywcy – transport (wysyłkę) przyporządkowuje się dostawie realizowanej dla tego właśnie nabywcy. Przy czym, założenie to może zostać obalone w przypadku, gdy z warunków dostawy wynika, że transport (wysyłkę) należy przyporządkować dostawie realizowanej przez tego nabywcę.

W wyroku z 16 grudnia 2010 r. w sprawie C-430/09 Euro Tyre Holding BV, TSUE wskazał, że w sytuacji gdy towar jest wysyłany lub transportowany od pierwszego dostawcy do ostatecznego nabywcy przez podmiot pośredniczący, dla oceny która transakcja skutkuje wysyłką lub transportem towarów kluczowe jest określenie, gdzie podmiot pośredniczący przenosi prawo do dysponowania towarem jak właściciel na tego ostatecznego nabywcę. W wyroku tym TSUE stwierdził: „Jeżeli towar jest przedmiotem dwóch następujących po sobie dostaw między różnymi podatnikami, działającymi w takim charakterze, ale jednocześnie jest przedmiotem tylko jednego transportu wewnątrzwspólnotowego, ustalenie czynności, której należy przypisać ten transport, tj. pierwszej lub drugiej dostawy (...) następuje w świetle całościowej oceny wszystkich okoliczności sprawy w celu ustalenia, która z tych dwóch dostaw spełnia wszystkie przesłanki związane z dostawą wewnątrzwspólnotową.

W okolicznościach takich jak rozpatrywane przez sąd krajowy, w których pierwszy nabywca, jaki uzyskał prawo do rozporządzania towarem jak właściciel na terytorium państwa członkowskiego pierwszej dostawy, wskazuje na zamiar przetransportowania tego towaru do innego państwa członkowskiego i przedstawia swój numer identyfikacyjny nadany do celów podatku od wartości dodanej przez to ostatnie państwo, transport wspólnotowy powinien zostać przypisany pierwszej dostawie, pod warunkiem że prawo do rozporządzania towarem jak właściciel zostało przeniesione na drugiego nabywcę w państwie członkowskim przeznaczenia transportu wewnątrzwspólnotowego (…).”

Jednocześnie, w wyroku z 26 lipca 2017 r. sygn. C-386/16 w sprawie Toridas UAB, TSUE stwierdził, że: „(…) W odniesieniu do transakcji tworzących (…) łańcuch dwóch następujących po sobie dostaw, w ramach których ma miejsce tylko jeden transport wewnątrzwspólnotowy, z orzecznictwa Trybunału wynika, po pierwsze, że ów transport może być przypisany tylko jednej z tych dwóch dostaw, która zatem - jako jedyna - zostanie zwolniona z opodatkowania na mocy art. 138 ust. 1 dyrektywy VAT (zob. podobnie wyrok z dnia 6 kwietnia 2006 r., EMAG Handel Eder, C 245/04, EU:C:2006:232, pkt 45). Po drugie, w celu ustalenia, do której z tych dwóch dostaw należy przypisać transport wewnątrzwspólnotowy, należy dokonać całościowej oceny wszystkich szczególnych okoliczności sprawy (zob. podobnie wyroki: z dnia 16 grudnia 2010 r., Euro Tyre Holding, C-430/09, EU:C:2010:786, pkt 27; z dnia 27 września 2012 r., VSTR, C 587/10, EU:C:2012:592, pkt 32). Na podstawie tej oceny należy w szczególności ustalić, w którym momencie doszło do drugiego przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel na rzecz końcowego nabywcy. W rzeczywistości bowiem w sytuacji, w której drugie przeniesienie tego prawa, czyli druga dostawa, miało miejsce przed transportem wewnątrzwspólnotowym, transport ten nie może zostać przypisany pierwszej dostawie na rzecz pierwszego nabywcy (zob. podobnie wyrok z dnia 27 września 2012 r., VSTR, C 587/10, EU:C:2012:592, pkt 32 i przytoczone tam orzecznictwo). W przypadku dwóch następujących po sobie dostaw, w ramach których ma miejsce tylko jeden transport wewnątrzwspólnotowy, w celu ustalenia, do której z tych dwóch dostaw należy przypisać transport wewnątrzwspólnotowy, należy zbadać, czy do wskazanego transportu doszło po drugiej dostawie. Gdyby tak było, jedynie druga dostawa powinna zostać uznana za wewnątrzwspólnotową dostawę i w danym przypadku korzystałaby ona ze zwolnienia przewidzianego w art. 138 ust. 1 dyrektywy VAT.”

Zatem, dla określenia, która z dostaw ma charakter międzynarodowy konieczne jest ustalenie całokształtu okoliczności związanych z transportem towarów od pierwszego dostawcy do miejsca docelowego, w tym ustalenie podmiotu transportującego/wysyłającego towar oraz momentu (miejsca/państwa), w którym następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel pomiędzy uczestnikami transakcji.

Przedstawione okoliczności sprawy wskazują, że opisane dostawy stanowią/będą stanowić tzw. dostawy łańcuchowe, w których będą uczestniczyły trzy podmioty, tj. Pan (pierwszy podmiot w łańcuchu dostaw), Podmiot Pośredniczący (drugi podmiot w łańcuchu) oraz ostateczny Nabywca spoza Unii Europejskiej (trzeci podmiot w łańcuchu). W ramach ww. transakcji, ten sam towar będzie przedmiotem kolejnych dostaw oraz będzie transportowany bezpośrednio od pierwszego dostawcy do ostatniego w kolejności nabywcy, tj. od Pana do Nabywcy spoza Unii Europejskiej.

Z wniosku wynika, że towar przed opuszczeniem terytorium UE nie jest modyfikowany, nie ulega zmianie jego charakter, cechy ani przeznaczenie, które posiada w momencie kiedy przenosi Pan prawo do rozporządzania nim jak właściciel na Podmiot Pośredniczący. Natomiast na terytorium innych państw UE mogą wystąpić przerwy w transporcie, tj. przejściowe magazynowanie towaru do czasu skompletowania ładunku (optymalizacja transportu z punktu widzenia Podmiotu Pośredniczącego). Niemniej jednak, jak Pan wskazuje przerwy w transporcie mają/będą miały charakter czysto logistyczny, a transport towaru poza terytorium Unii Europejskiej ma/będzie miał charakter ciągły (nieprzerwany).

Przy tym, Podmiot Pośredniczący (drugi podmiot w łańcuchu dostaw) organizuje transport towaru poza terytorium Unii Europejskiej i dokonuje odpowiednich zgłoszeń celnych. Dostawa towaru pomiędzy Podmiotem Pośredniczącym i Nabywcą jest/będzie dokonywana na warunkach Incoterms DDP, co oznacza, że organizacja i koszty załadunku, transportu do nabywcy, ubezpieczenia oraz opłaty celne, a także ryzyko związane z transportem spoczywa na sprzedającym (Podmiocie Pośredniczącym).

Jednocześnie, prawo do rozporządzania towarem jak właściciel jest/będzie przenoszone przez Pana na Podmiot Pośredniczący w Polsce (w transakcji pomiędzy Panem a Podmiotem Pośredniczącym). Natomiast, Podmiot Pośredniczący przenosi/będzie przenosił prawo do rozporządzania towarem jak właściciel na Nabywcę poza terytorium Polski (w transakcji pomiędzy Podmiotem Pośredniczącym a Nabywcą).

Mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa, powołane orzecznictwo oraz przedstawione okoliczności sprawy, należy zgodzić się z Panem, że w analizowanym przypadku transport towarów należy przypisać dostawie dokonanej przez Pana na rzecz Podmiotu Pośredniczącego. Tym samym dostawę towarów dokonaną przez Pana na rzecz Podmiotu Pośredniczącego należy uznać - stosownie do art. 22 ust. 2a ustawy - za „dostawę ruchomą”, podlegającą opodatkowaniu w miejscu rozpoczęcia transportu, tj. na terytorium Polski.

Jednocześnie, opisana dostawa towarów spełnia definicję „eksportu pośredniego” określoną w art. 2 pkt 8 lit. b) ustawy stanowiąc dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez nabywcę lub na jego rzecz, w przypadku której wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

Jak Pan wskazuje, Podmiot Pośredniczący przekazuje/będzie przekazywał Panu potwierdzenie celne IE-599 potwierdzające, że towary opuściły terytorium Unii Europejskiej. W związku tym, każdorazowo, przed upływem terminu na złożenie deklaracji podatkowej za okres, w którym nastąpiła sprzedaż - jest Pan/będzie Pan w posiadaniu dokumentów potwierdzających wywóz towarów poza Unię Europejską (IE-599). Jednocześnie jak wynika z treści wniosku, tożsamość transportowanego towaru nie ulega/nie będzie ulegać zmianie przed opuszczeniem terytorium Unii Europejskiej. Dokument IE-599 jest dokumentem potwierdzającym wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej, z którego wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu.

Zatem, skoro przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy posiada Pan/będzie Pan posiadał dokument w postaci komunikatu IE-599 potwierdzający wywóz towarów z Polski poza terytorium Unii Europejskiej oraz tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu, ma Pan/będzie Pan prawo do opodatkowania realizowanej dostawy towarów stanowiącej eksport towarów, stawką VAT w wysokości 0%.

Tym samym, Pana stanowisko, z którego wynika, że opisane dostawy towarów pomiędzy Panem a Podmiotem Pośredniczącym stanowią/będą stanowiły eksport pośredni, w rozumieniu art. 2 pkt 8 lit. b) ustawy, który ma Pan/będzie Pan miał prawo opodatkować stawką VAT 0% jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie zastrzegamy, że rozstrzygnięcie czy dokumenty, którymi będzie dysponować podatnik rzeczywiście potwierdzają dokonanie eksportu może być stwierdzone ostatecznie jedynie w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej, przeprowadzonej przez właściwy organ podatkowy, a nie w postępowaniu dotyczącym wydania interpretacji indywidualnej.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

‒Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA)

albo

‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie: https://www.podatki.gov.pl/e-urzad-skarbowy/ (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA) będąc użytkownikiem/wyznaczając użytkownika konta w e-Urzędzie Skarbowym.

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).