Dostawa (wniesienie aportem na pokrycie podwyższonego kapitału zakładowego Spółki) działki będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT dostawy działki nr 1 (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

11 kwietnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 1 kwietnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

·zwolnienia od podatku VAT dostawy działki nr 2 (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) oraz

·zwolnienia od podatku VAT dostawy działki nr 1 (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 13 czerwca 2022 r. (wpływ 14 czerwca 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego (ostatecznie sformułowany w uzupełnieniu wniosku)

Gmina (…) (dalej: Gmina) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT.

Gmina prowadzi procedurę przygotowania do sprzedaży w trybie bezprzetargowym poprzez wniesienie jako wkładu niepieniężnego (aportu) na pokrycie podwyższonego kapitału zakładowego (…) (dalej: Spółka) nieruchomości położonej (…) składającej się z dwóch działek o łącznej powierzchni (…), oznaczonych jako działka nr 2 i działka nr 1, (…).

Nieruchomość położona jest na obszarze dla którego brak jest ustaleń miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego.

Opis działki nr 1:

W sporządzonym przez rzeczoznawcę majątkowego operacie szacunkowym zawarty jest opis działki nr 1, zgodnie z którym działka zabudowana jest dwoma budynkami nadającym się do likwidacji, a w szczególności: „Na działce nr 1 znajduje się budynek gospodarczy, nadający się do likwidacji. Drugi budynek znajduje się na terenie użytkowanym przez mieszkańców nieruchomości (…). Budynek składa się z płyt azbestowo‑cementowych, dach drewniany pokryty papą o stopniu zużycia 80% nadającym się do likwidacji”.

Powierzchnia zabudowy budynków to (…).

Teren, na którym znajduje się jeden z budynków, użytkowany jest przez mieszkańców nieruchomości (…) bezumownie, nie jest naliczane wynagrodzenie za korzystanie z terenu.

Ponieważ Gmina nie ponosiła nakładów na wybudowanie budynków nie posiada żadnej dokumentacji ani wiedzy na ich temat, w szczególności nie jest znany rok budowy budynków. Gmina nie posiada również informacji o tym jaki podmiot poniósł nakłady na wybudowanie budynków. Gmina nie ponosiła również nakładów na ulepszenie budynków, nie posiada również wiedzy o tym czy takie nakłady były ponoszone i przez kogo.

Gmina nie posiadała prawa do odliczenia podatku VAT od budowy budynków ani od nakładów na ich ulepszenie.

Części działki nr 1 były przedmiotem dwóch umów:

·umowa dzierżawy z 8 września 1998 r. wypowiedziana ze skutkiem natychmiastowym pismem z 28 stycznia 2014 r. obejmowała część działki o powierzchni (…); na dzierżawionym gruncie usytuowany jest budynek gospodarczy (samowola budowlana); czynszem dzierżawnym objęty był wyłącznie grunt opodatkowany podstawową stawką podatku VAT; co do przedmiotowego budynku nie miało miejsca pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku VAT.

·umowa dzierżawy z przeznaczeniem na ogródki warzywno-kwiatowe z 4 października 1999 r. wypowiedziana z 30 czerwca 2021 r. obejmowała część działki – grunt niezabudowany o powierzchni (…); czynsz dzierżawny początkowo był opodatkowany podatkiem VAT – stawką podstawową, a od roku 2018 korzystał ze zwolnienia od podatku VAT.

Co do budynku z płyt azbestowo-cementowych oraz dachu drewnianego pokrytego papą – nie doszło do jego pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku VAT.

Gmina nie ponosiła wydatków na wybudowanie przedmiotowych budynków.

Gmina nie ponosiła wydatków na ulepszenie budynków.

Dla działki nr 1, (…) na wniosek Spółki wydana została decyzja nr (…) ustalająca warunki zabudowy dla zamierzenia inwestycyjnego pod nazwą: „(…)”.

W wydanej decyzji o warunkach zabudowy został uwzględniony wyłącznie jeden z istniejących na działce budynków, który zgodnie z treścią decyzji planowany jest do rozbiórki przy realizacji inwestycji w przyszłości. Ponieważ w trakcie prowadzonego postępowania o wydanie decyzji o warunkach zabudowy wnioskujący nie posiadał wiedzy o drugim z budynków, budynek ten nie został uwzględniony w wydanej decyzji.

Rzeczoznawca wycenił wartość kosztów rozbiórki budynków oraz wartość materiałów porozbiórkowych.

Przedmiotem aportu do Spółki będzie grunt z posadowionymi budynkami.

Opis działki 2:

Działka nr 2 stanowi niezabudowaną działkę gruntu. Dla tej działki nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego

Znajdujący się na działce nr 1 budynek gospodarczy stanowi budynek w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2021 r. poz. 2351).

Znajdujący się na działce nr 1 drugi budynek składający się z płyt azbestowo‑cementowych oraz dachu drewnianego pokrytego papą stanowi budynek w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2021 r. poz. 2351).

Przedmiotowe budynki znajdujące się na działce nr 1 nie stanowią składnika majątkowego Gminy (nie stanowią składnika majątku trwałego w rozumieniu ustawy o rachunkowości), jednakże Gmina jest właścicielem przedmiotowych budynków.

Przedmiotowe budynki (budynek gospodarczy i budynek składający się z płyt azbestowo‑cementowych oraz dachu drewnianego pokrytego papą) znajdujące się na działce nr 1 nie stanowią nakładu należącego do innej osoby/podmiotu.

W stosunku do budynku gospodarczego znajdującego się na działce nr 1 nie doszło do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku VAT; planowany aport będzie dokonywany w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku VAT.

W stosunku do budynku składającego się z płyt azbestowo-cementowych oraz dachu drewnianego pokrytego papą znajdującego się na działce nr 1 nie doszło do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku VAT; planowany aport będzie dokonywany w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku VAT.

Nie dojdzie do rozliczenia nakładów poniesionych na wybudowanie budynku gospodarczego znajdującego się na działce nr 1.

Nie dojdzie do rozliczenia nakładów poniesionych na wybudowanie budynku składającego się z płyt azbestowo-cementowych oraz dachu drewnianego pokrytego papą znajdującego się na działce nr 1.

Budynek gospodarczy nie był, nie jest i nie będzie wykorzystywany wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Budynek składający się z płyt azbestowo-cementowych oraz dachu drewnianego pokrytego papą nie był, nie jest i nie będzie wykorzystywany wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Grunt nie był, nie jest i nie będzie wykorzystywany wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Część działki nr 1 (grunt niezabudowany) o powierzchni (…) objęty był umową dzierżawy z 4 października 1999 r. z przeznaczeniem na ogródki warzywno-kwiatowe, wypowiedzianą z 30 czerwca 2021 r. Czynsz dzierżawny początkowo był opodatkowany podatkiem VAT – stawką podstawową, a od roku 2018 korzystał ze zwolnienia od podatku VAT. Podstawą do zwolnienia był § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2020 r. poz. 1983 ze zm.).

W stosunku do działki nr 1 oraz budynków: gospodarczego i składającego się z płyt azbestowo-cementowych oraz dachu drewnianego pokrytego papą, podatnikowi nie przysługiwało i nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego. Przy nabyciu gruntu nie wystąpił podatek VAT.

Przy nabyciu przedmiotowych budynków nie wystąpił podatek VAT – Gmina nie ponosiła bowiem wydatków na budowę przedmiotowych budynków ani na ich ulepszenie.

Pytanie

Czy dostawa (wniesienie aportem na pokrycie podwyższonego kapitału zakładowego Spółki) działki nr 1 korzysta ze zwolnienia od podatku VAT? – pytanie oznaczone we wniosku nr 2.

Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku VAT (zwanej dalej ustawą), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z przepisem art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1)przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;

2)wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;

3)wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;

4)wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;

5)ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;

6)oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

7)zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Mając na uwadze powyższe przepisy art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy, planowaną czynność przeniesienia prawa własności przedmiotowej działki w drodze aportu na pokrycie podwyższonego kapitału zakładowego Spółki należy uznać za dostawę podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Przy rozpatrywaniu opodatkowania podatkiem VAT gruntu zabudowanego należy wskazać na przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a)dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b)pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a)w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b)dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy, ilekroć mowa o pierwszym zasiedleniu – rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a)wybudowaniu lub

b)ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zgodnie natomiast z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych lub części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntów.

Ustawa nie zawiera definicji budynku ani budowli, w związku z czym definicji takich należy szukać w przepisach prawa budowlanego. W szczególności zgodnie z art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U z 2021 r. poz. 2351), ilekroć w ustawie jest mowa o budynku, należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Zgodnie z art. 3 pkt 1 Prawa budowlanego przez obiekt budowlany należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Zgodnie z art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Jak podano w stanie faktycznym, działka nr 1 zabudowana jest dwoma budynkami nadającym się do likwidacji, należy podkreślić jednak że przepisy art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy nie stanowią, że zwolnienie z opodatkowania dla budynków/budowli dotyczy wyłącznie budynków/budowli w określonym stanie technicznym, w szczególności ustawa nie wyłącza ze zwolnienia budynków/budowli przeznaczonych do likwidacji/rozbiórki.

W ocenie Gminy, dla możliwości zastosowania ww. zwolnienia od podatku VAT nie ma również znaczenia fakt, iż w decyzji ustalającej warunki zabudowy jeden z budynków nie został w ogóle ujęty (ponieważ wnioskująca Spółka nie posiadała wiadomości o tym, że budynek ten znajduje się na działce), oraz że drugi z budynków przeznaczony jest w decyzji do rozbiórki, należy bowiem podkreślić że na dzień dostawy działka będzie zabudowana. Ponadto, przepisy ustawy o zwolnieniu dostawy budynku/budowli nie odnoszą się do ewentualnego przyszłego przeznaczenia budynków.

Gmina podkreśla, że w podobnej sprawie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał 1 września 2021 r. interpretację indywidualną o sygn. 0114-KDIP1-3.4012.345.2021.2.KK, gdzie wskazał, że: „Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Sądów Administracyjnych, sam fakt, że w chwili sprzedaży nieruchomości w stosunku do znajdującego się na niej budynku zostało wydane pozwolenie na jego rozbiórkę, nie daje podstaw do uznania transakcji za dostawę niezabudowanego gruntu – tak m.in. orzekł Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z dnia 7 listopada 2013 r. sygn. akt I FSK 1436/13 i sygn. akt I FSK 1582/13 oraz w wyroku z dnia 19 czerwca 2015 r. sygn. akt I FSK 818/14. W wyroku z dnia 19 czerwca 2015 r. sygn. akt I FSK 818/14, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że »(...) skoro rozbiórka budynków nawet nie rozpoczęła się przed dokonaniem dostawy, to wnioskodawca nabył nieruchomość zabudowaną, a nie sam grunt. Zgodzić się należy z konkluzją, że dla oceny charakteru takiej transakcji nie ma znaczenia fakt, że została wydana decyzja udzielająca pozwolenia na budowę, dla realizacji którego konieczna była rozbiórka istniejących na działkach obiektów. Słusznie sąd I instancji podkreślił, że bez znaczenia dla kwalifikacji tej czynności na gruncie podatku VAT jest okoliczność, że nabywca w przyszłości, po dokonaniu dostawy zamierza zburzyć budynki i wznieść nowe (...)«. W konsekwencji, w sprawie opodatkowania dostawy gruntów zabudowanych budynkami przeznaczonymi do rozbiórki istotny jest fakt, czy rozbiórka budynków zostanie dokonana (bądź rozpocznie się) przed planowaną dostawą. W kwestii opodatkowania dostawy gruntów zabudowanych budynkami/budowlami do rozbiórki wypowiedział się również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) w wyroku z dnia 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV przeciwko Staatssecretaris van Financiën. W wyroku tym TSUE orzekł, że: »Artykuł 13 część B lit. g szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku w związku z art. 4 ust. 3 lit. a) tej dyrektywy powinien być interpretowany w ten sposób, że przewidzianym w pierwszym z tych przepisów zwolnieniem z podatku VAT nie jest objęta dostawa działki, na której wciąż stoi stary budynek, który ma zostać rozebrany w celu wzniesienia na jego miejscu nowej konstrukcji i którego rozbiórka, do jakiej zobowiązał się sprzedający, rozpoczęła się przed tą dostawą. Takie transakcje dostawy i rozbiórki stanowią w świetle podatku VAT transakcję jednolitą mającą na celu jako całość dostawę nie tyle istniejącego budynku i gruntu, na którym stoi, co niezabudowanej działki, niezależnie od stanu zaawansowania robót rozbiórkowych starego budynku w momencie rzeczywistej dostawy działki«. Odnosząc tezy wynikające z przytoczonych orzeczeń do sprawy będącej przedmiotem wniosku należy stwierdzić, że w sytuacji gdy rozbiórka budynków i budowli rozpocznie się dopiero po dniu sprzedaży działki przedmiotem dostawy będzie działka zabudowana. Wnioskodawczyni wskazała, że przed dniem Transakcji nie zostaną rozpoczęte żadne prace rozbiórkowe mające na celu rozbiórkę posadowionego na działce budynków i budowli. Wnioskodawczyni wskazała, że rozbiórka budynków i budowli zostanie przeprowadzona przez Spółkę po zawarciu Transakcji. W związku w powyższym wszelkie czynności związane z ewentualną rozbiórką budynków lub budowli zostaną dokonane najprawdopodobniej po sprzedaży Nieruchomości przez jej nabywcę (Inwestora). Biorąc pod uwagę przytoczone przepisy prawa oraz orzecznictwo należy zatem stwierdzić, że przedmiotem sprzedaży będzie działka zabudowana budynkami i budowlami. Nie ma tu znaczenia ekonomiczny aspekt transakcji, czyli nabycie gruntu pod planowaną inwestycję w sytuacji, gdy przedmiotem transakcji będą budynki i budowle wraz z gruntem, na którym są położone. Na opodatkowanie podatkiem VAT zabudowanej nieruchomości nie ma także wpływu stan techniczny ww. budynków i budowli”.

Odnośnie budynku gospodarczego oraz drugiego budynku z płyt azbestowo‑cementowych nie miało miejsca pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, a czynność aportu będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia.

Należy więc powiedzieć, że ze względu na to, że dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, w ocenie Gminy nie można zastosować zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a)dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b)pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W ocenie Gminy w sprawie znajdzie natomiast zastosowanie przepis art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a)w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b)dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W przedmiotowej sprawie bowiem Gmina nie ponosiła nakładów na wybudowanie budynków ani na ich ulepszenie, w związku z czym Gmina nie posiadała prawa do odliczenia podatku VAT przy wybudowaniu budynków ani przy ponoszeniu nakładów na ulepszenie.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Gminy dostawa (wniesienie aportem na pokrycie podwyższonego kapitału zakładowego Spółki) działki nr 1 korzystać będzie ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku – jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Pojęcie „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy:

Zatem, w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie budynków, dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów i na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W oparciu o art. 2 pkt 22 ustawy:

Należy zaznaczyć, że aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aport pieniężny), rzeczy lub prawa (aport rzeczowy) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe.

Wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa handlowego lub cywilnego – w zależności od tego co jest jego przedmiotem – spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług, a tym samym, w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż. W sytuacji zatem, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wyjaśnić również należy, że z odpłatnością za dostawę towarów mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy świadczeniem (dostawą) a zapłatą istnieje adekwatny związek. Odpłatność może przybierać różne formy, przy czym nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością jest więc także np. świadczenie zwrotne otrzymane od drugiej strony.

W świetle wskazanych wyżej przepisów, należy stwierdzić, że wniesienie aportu (wkładu niepieniężnego) w postaci budynku do spółki prawa handlowego spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów, zawartej w art. 5 ust. 1 ustawy, a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż, ponieważ dostawa ta odbywa się za wynagrodzeniem (wniesienie aportu spełnia przymiot odpłatności, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów a otrzymanym wynagrodzeniem w formie udziałów czy praw), a jej efektem jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel.

Zaznaczyć należy, że nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Na mocy art. 15 ust. 6 ustawy:

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z dnia 11 grudnia 2006 r., str. 1, ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE, na podstawie którego:

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:

·podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa oraz

·podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Mając na uwadze powyższe podkreślić należy, że wyłączeniem od podlegania opodatkowaniu nie są objęte czynności realizowane przez jednostki samorządu terytorialnego, wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana podatkiem od towarów i usług, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług, w tym dostawy budynków, zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Jak stanowi art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy:

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie budynku, budowli lub ich części do używania. Zatem aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, budowli lub ich części, ich używania, w tym na potrzeby własne. Pierwsze zasiedlenie budynku, budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynek, budowlę lub ich części oddano w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku, budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika czy też potrzeby własne osoby fizycznej – bowiem w obydwu przypadkach dochodzi do korzystania z budynku, budowli lub ich części.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. W świetle tego przepisu:

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu), których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostawy budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku, ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Jednocześnie należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku” i „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (Dz. U. z 2021 r. poz. 2351 ze zm.).

I tak, w oparciu o art. 3 pkt 1, 2 i 3 Prawa budowlanego:

W tym miejscu należy także przywołać orzeczenie TSUE w sprawie z dnia 19 listopada 2009 r. sygn. C-461/08, w którym wskazano, że jeżeli przedmiotem dostawy jest grunt, na którym znajduje się budynek lub część budynku przeznaczony do rozbiórki, a dostawa działki następuje z przeznaczeniem na budowę w miejscu starego budynku nowego obiektu, de facto mamy do czynienia z dostawą gruntu niezabudowanego. Istotą tego typu transakcji jest bowiem nie tyle dostawa istniejącego budynku, co samej działki/gruntu, na którym jest on posadowiony. W takim przypadku jednak – jak podkreślił TSUE – muszą być spełnione pewne warunki, a mianowicie przed dostawą nieruchomości powinny być podjęte jakiekolwiek czynności związane z rozbiórką budynku znajdującego się na działce będącej przedmiotem dostawy, np. rozpoczęcie prac rozbiórkowych, czy chociażby wystąpienie o pozwolenie na rozbiórkę, zawarcie umowy na przeprowadzenie prac rozbiórkowych.

Stosownie do art. 29a ust. 8 ustawy:

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym ww. obiekty są posadowione.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT. Gmina prowadzi procedurę przygotowania do sprzedaży w trybie bezprzetargowym poprzez wniesienie jako wkładu niepieniężnego (aportu) na pokrycie podwyższonego kapitału zakładowego Spółki nieruchomości składającej się m.in. z działki nr 1. Na działce nr 1 znajduje się budynek gospodarczy, nadający się do likwidacji. Drugi budynek składa się z płyt azbestowo‑cementowych i dachu drewnianego pokrytego papą – nadaje się on do likwidacji. Jeden z istniejących na działce budynków został uwzględniony w wydanej decyzji o warunkach zabudowy, zgodnie z którą planowany jest do rozbiórki przy realizacji inwestycji w przyszłości. Budynek gospodarczy i drugi budynek składający się z płyt azbestowo‑cementowych oraz dachu drewnianego pokrytego papą stanowi budynek w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane. Przedmiotowe budynki nie stanowią nakładu należącego do innej osoby/podmiotu. Gmina jest właścicielem przedmiotowych budynków. Przedmiotem aportu do Spółki będzie grunt z posadowionymi budynkami. W stosunku do budynku gospodarczego i budynku składającego się z płyt azbestowo‑cementowych oraz dachu drewnianego pokrytego papą nie doszło do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy – planowany aport będzie dokonywany w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy. W stosunku do budynków podatnikowi nie przysługiwało i nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego. Gmina nie ponosiła wydatków na ulepszenie przedmiotowych budynków.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy dostawa (wniesienie aportem na pokrycie podwyższonego kapitału zakładowego Spółki) działki nr 1 korzysta ze zwolnienia od podatku VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

W pierwszej kolejności należy rozstrzygnąć, czy w odniesieniu do przedmiotowych budynków miało miejsce pierwsze zasiedlenie.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu sprawy wynika, że:

·Gmina nie posiada żadnej dokumentacji ani wiedzy na temat przedmiotowych budynków,

·pomimo powyższego – co Wnioskodawca wskazał jednoznacznie w odpowiedzi na wezwanie – w stosunku do budynku gospodarczego i budynku składającego się z płyt azbestowo-cementowych oraz dachu drewnianego pokrytego papą nie doszło do pierwszego zasiedlenia, a planowany aport będzie dokonywany w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy.

W związku z powyższym, nie zostaną spełnione warunki do zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla sprzedaży przedmiotowych budynków na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ponieważ – jak jednoznacznie wskazał Wnioskodawca – w stosunku do tych budynków nie doszło do pierwszego zasiedlenia.

Należy więc przeanalizować, czy względem przedmiotowych budynków znajdzie zastosowanie zwolnienie od podatku na mocy przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Z treści wniosku jednoznacznie wynika, że w stosunku do ww. budynków mających być przedmiotem dostawy, Gminie nie przysługiwało i nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego, ponadto nie ponosiła ona wydatków na ulepszenie przedmiotowych budynków.

Wobec tego sprzedaż tych budynków będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Badanie przesłanek dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy jest bezzasadne, gdyż zwolnienie to ma zastosowanie do dostaw budynków, budowli lub ich części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lub art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Skoro sprzedaż powyższych budynków będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, to dostawa działki na której te budynki są posadowione, także będzie zwolniona od podatku VAT stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

Podsumowując, dostawa (wniesienie aportem na pokrycie podwyższonego kapitału zakładowego Spółki) działki nr 1 będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT.

W związku z tym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej:

W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (pytania). Inne kwestie przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być, zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, rozpatrzone.

W myśl art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

Zatem, należy zaznaczyć, że interpretacja indywidualna opiera się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego, w szczególności na stwierdzeniu, że w stosunku do budynku gospodarczego i budynku składającego się z płyt azbestowo-cementowych oraz dachu drewnianego pokrytego papą znajdujących się na działce nr 1 nie doszło do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, a planowany aport będzie dokonywany w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy. W konsekwencji w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno‑skarbowej zostanie określone odmienne zdarzenie przyszłe, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Końcowo informuję, że niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT dostawy działki nr 1 (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Z kolei wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i w zakresie zwolnienia od podatku VAT dostawy działki nr 2 (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) został załatwiony w postanowieniu o zastosowaniu interpretacji ogólnej (…).

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).