Nieuznanie zbywanych składników majątku za przedsiębiorstwo i zorganizowaną część przedsiębiorstwa, opodatkowania planowanej Transakcji oraz prawa do odliczenia podatku VAT.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

24 marca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 18 marca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania zbywanych składników majątku za przedsiębiorstwo i zorganizowaną część przedsiębiorstwa, opodatkowania planowanej Transakcji oraz prawa do odliczenia podatku VAT.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)Zainteresowany będący stroną postępowania:

(...) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka jawna

2)Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

(...) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

Opis zdarzenia przyszłego

(...) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka jawna (dalej: „Spółka” lub „Sprzedający”) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług , posiadającym siedzibę działalności gospodarczej w Polsce. Spółka została utworzona jako spółka celowa, której zadaniem było wybudowanie i komercjalizacja Budynków zdefiniowanych poniżej, w tym w szczególności wynajem powierzchni handlowo-usługowej Budynków oraz sprzedaż Nieruchomości (zdefiniowanej poniżej). Podmiotem kupującym Nieruchomość będzie (...) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Kupujący”).

1. Opis nieruchomości

Spółka jest użytkownikiem wieczystym gruntu będącego własnością miasta (…) położonego w miejscowości (…), składającej się z działki gruntu nr (...) o powierzchni (...) ha dla której Sąd Rejonowy (…), Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą o numerze KW nr (…) (dalej: „Działka").

Spółka nabyła prawo użytkowania wieczystego Działki na podstawie umowy sprzedaży prawa użytkowania wieczystego działki nr (...) oraz prawa własności budynków, budowli i urządzeń położonych na tej działce z dnia (...) 2021 r. zawartej w formie aktu notarialnego. Transakcja sprzedaży Działki na rzecz Spółki została opodatkowana przez sprzedającego podatkiem VAT wg. stawki podstawowej.

Spółka dokonała rozbiórki budynków, budowli i urządzeń budowlanych znajdujących się na Działce w momencie jej nabycia przez Spółkę. Następnie Spółka przystąpiła do realizacji na Działce inwestycji w postaci budowy dwóch budynków handlowo-usługowych o powierzchni (...) m² oraz (...) m² powierzchni zabudowy oraz (...) m² oraz (...) m² powierzchni najmu (zwane dalej: „Budynkami” lub pojedynczo „Budynkiem”) jak również infrastruktury niezbędnej do korzystania z tego typu obiektów, obejmującej budowle i urządzenia budowlane w postaci m in. system przyłączy, wewnętrznych dróg, parkingów oraz obszary zieleni (zwane dalej: „Naniesieniami”).

Sprzedaż na rzecz Kupującego prawa użytkowania wieczystego Działki wraz z prawem własności Budynków oraz Naniesień (łącznie dalej: „Nieruchomość”) po ich realizacji na warunkach opisanych w dalszej części wniosku jest przedmiotem transakcji planowanej przez Spółkę i Kupującego (dalej: „Transakcja”).

Na moment składania niniejszego wniosku Spółka uzyskała pozwolenie na użytkowanie Budynków i Naniesień oraz dokonała wydania najemcom całej powierzchni handlowo-usługowej poszczególnych Budynków przeznaczonej pod wynajem. Do dnia zawarcia Umowy Sprzedaży (zdefiniowanej poniżej), Spółka rozpocznie prowadzenie działalności w zakresie najmu powierzchni handlowo-usługowej Budynków opodatkowanej VAT wg. stawki podstawowej.

Naniesienia nie są i nie będą przedmiotem oddzielnego wynajmu na rzecz najemców, natomiast część z nich była udostępniona do korzystania poszczególnym najemcom w datach wydania poszczególnych pomieszczeń, np., chodniki, parking, a pozostała część jest niezbędna do właściwego korzystania z Budynków w celu ich najmu.

Spółka poniosła koszty budowy Budynków oraz Naniesień z zamiarem wykorzystywania tych obiektów w całości do czynności opodatkowanych podatkiem VAT (wynajem powierzchni oraz sprzedaż Nieruchomości). W związku z powyższym, Spółka odlicza i będzie odliczać naliczony podatek od towarów i usług związany z nabyciem Działki i budową Budynków i Naniesień. Spółka ponosi i będzie ponosić także koszty bieżącego utrzymania i konserwacji Budynków i Naniesień i z tego tytułu dokonuje odliczenia naliczonego podatku od towarów i usług.

2. Status Nieruchomości w ramach przedsiębiorstwa Spółki

Spółka została utworzona jako spółka celowa w celu budowy i komercjalizacji Budynków, w tym w szczególności wynajmu powierzchni usługowo-handlowej Budynków oraz sprzedaży Nieruchomości. Budowa, komercjalizacja powierzchni handlowo-usługowej Budynków a następnie sprzedaż Nieruchomości stanowi główny przedmiot działalności gospodarczej Spółki i będzie stanowić główne źródło przychodu Spółki (inne rodzaje działalności były wykonywane przez Spółkę incydentalnie)

Działka oraz Budynki wraz z Naniesieniami (po ich realizacji) oraz inne aktywa związane z działalnością w zakresie wynajmu Budynków (m.in. środki trwałe, należności, rozliczenia międzyokresowe) będą stanowić wyłączne aktywa Spółki, tj. co do zasady, na moment planowanej Transakcji (zgodnie z definicją poniżej) Spółka nie będzie posiadała aktywów innych niż związane z działalnością w zakresie budowy i wynajmu Budynków. W związku z utrzymaniem i obsługą Nieruchomości Spółka będzie ponosić m in. koszty zarządu, mediów, administracyjne, bieżących napraw, konserwacji itd. Najemców obowiązują regulaminy korzystania z Nieruchomości.

Spółka nie dokona wyodrębnienia organizacyjnego Nieruchomości, jako wydziału, oddziału czy innej jednostki organizacyjnej zarówno formalnie poprzez rejestrację oddziału w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, jak również wewnętrznie w drodze przyjęcia odpowiednich uchwał czy też regulaminów. Spółka nie prowadzi i nie będzie prowadzić ewidencji księgowej Nieruchomości odrębnej od ewidencji prowadzonej dla Spółki, niemniej na podstawie ewidencji księgowej prowadzonej przez Spółkę jest możliwe przyporządkowanie poszczególnych przychodów i kosztów do Nieruchomości.

Po dokonaniu Transakcji, co do zasady, majątek Spółki będzie ograniczony do środków finansowych oraz ewentualnych należności (i zobowiązań) związanych z działalnością gospodarczą prowadzoną do momentu Transakcji a dalsze prowadzenie działalności (np. zaangażowanie Spółki do realizacji kolejnej inwestycji nieruchomościowej) bądź likwidacja Spółki będzie przedmiotem decyzji wspólników Spółki.

Spółka ponadto zapewnia obsługę Nieruchomości korzystając z infrastruktury i zasobów kadrowych niepowiązanych dostawców usług

3. Planowana transakcja

Spółka zawarła z Kupującym przedwstępną umowę sprzedaży Nieruchomości na rzecz Kupującego (dalej: „Przedwstępna Umowa Sprzedaży"). W wykonaniu Przedwstępnej Umowy Sprzedaży, Strony planują zawarcie umowy sprzedaży Nieruchomości (dalej: „Umowa Sprzedaży”), na podstawie której Sprzedający przeniesie na Kupującego prawo użytkowania wieczystego Działki oraz prawo własności Budynków i Naniesień (jak również inne prawa i obowiązki opisane poniżej) w zamian za zapłatę przez Kupującego ceny sprzedaży.

Z chwilą zawarcia Umowy Sprzedaży na mocy art 678 Kodeksu Cywilnego, Kupujący wstąpi, w ramach ceny sprzedaży za Nieruchomość, w miejsce Spółki we wszelkie prawa i obowiązki wynajmującego wynikające z umów najmu zawartych w stosunku do Nieruchomości. Dodatkowo, Sprzedający przeniesie na Kupującego prawa i zobowiązania (o ile ostatecznie wystąpią w planowanej Transakcji) z tytułu wszelkich zabezpieczeń udzielonych przez najemców w związku z zwarciem umów najmu dotyczących powierzchni handlowo-usługowej Budynków.

Ponadto, w ramach ceny sprzedaży, Spółka przeniesie na Kupującego następujące prawa i obowiązki:

a)prawa autorskie majątkowe do projektów architektonicznych dotyczących Nieruchomości jak również wszelkie inne prawa własności intelektualne odnoszące się do Działki, Budynków i Naniesień na polach eksploatacji wskazanych w Umowie Sprzedaży oraz Spółka udzieli zgody Kupującemu na wykonywanie praw osobistych i zależnych do utworów zależnych stworzonych na podstawie ww. autorskich praw majątkowych;

b)wszelkie prawa i roszczenia z tytułu rękojmi wynikającej z umowy o prace projektowe, prawa i roszczenia z tytułu rękojmi i gwarancji wobec podmiotów, które wybudowały Budynki i Naniesienia, w tym na Kupującego zostaną przeniesione zabezpieczenia usunięcia wad i usterek w okresie rękojmi i gwarancji wynikającym z umowy z generalnym wykonawcą Budynków i Naniesień w postaci gwarancji bankowej;

(wymienione powyżej prawa i obowiązki Spółki związane z Nieruchomością będą dalej łącznie zwane: „Przenoszonymi Prawami i Obowiązkami”).

Co do zasady, planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości nie będzie obejmowała jakichkolwiek innych składników majątku Spółki poza Nieruchomością, Przenoszonymi Prawami i Obowiązkami, w szczególności, nie będzie obejmowała umowy finansowania nabycia Działki czy też umowy finansowania budowy Budynków i Naniesień. Jednocześnie, Umowa Sprzedaży będzie przewidywać procedurę spłaty zadłużenia Sprzedającego wynikającego z umów finansowania Nieruchomości oraz wykreślenia hipoteki ustanowionej na Nieruchomości.

W ramach badania stanu prawnego, komercyjnego, technicznego oraz kwestii podatkowych związanych z Nieruchomością przeprowadzonego przez Kupującego, Sprzedający udostępnił Kupującemu dokumenty oraz informacje dotyczące Nieruchomości oraz umów najmu, w tym informacje mogące stanowić tajemnice przedsiębiorstwa Spółki, które nie będą jednak odrębnym przedmiotem nabycia przez Kupującego w ramach Transakcji.

Przedmiotem Umowy Sprzedaży nie będzie również przeniesienie na Kupującego takich praw lub obowiązków (za wyjątkiem objętych Przenoszonymi Prawami i Obowiązkami) typowo stanowiących elementy przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części jak m in.: (i) środków pieniężnych, czy też praw i obowiązków wynikających z jakichkolwiek umów rachunku bankowego zawartych przez Spółkę; (ii) zobowiązania Spółki, w tym ewentualne zobowiązania finansowe Spółki związane z finansowaniem Nieruchomości; (iii) wierzytelności, praw z papierów wartościowych, (iv) koncesji, licencji i zezwoleń; (v) patentów i innych praw własności przemysłowej; (vi) majątkowych praw autorskich i majątkowych praw pokrewnych; (vii) tajemnic przedsiębiorstwa czy też ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (aczkolwiek jak wspomniano powyżej, Spółka udostępniła Kupującemu wszelką żądaną przez Kupującego dokumentację dotyczącą Nieruchomości w ramach procesu badania Nieruchomości przez Kupującego i przekaże Kupującemu tę dokumentację po zawarciu Umowy Sprzedaży); (viii) praw i obowiązków z umów związanych z utrzymaniem i obsługą Nieruchomości, takich jak umowy o dostawę mediów, umowy ubezpieczenia Nieruchomości, jak również umowy serwisowe takie jak ochrona, utrzymanie Nieruchomości w czystości oraz dbanie o zieleń (ix) praw i obowiązków z umów zarządzania Nieruchomością czy też aktywami Spółki (przy czym, nie wszystkie wskazane powyżej elementy mogą w dacie Transakcji składać się na przedsiębiorstwo Spółki).

Po zawarciu Umowy Sprzedaży Kupujący pozostanie stroną umów związanych z bieżącą obsługą Nieruchomości (umowy z dostawcami mediów, umowy dotyczące ochrony, itp.) będących w mocy na moment podpisania Umowy Sprzedaży, przy czym Umowa Sprzedaży będzie przewidywała udzielenie Kupującemu upoważnienia do rozwiązania w imieniu Spółki wszystkich umów dostaw związanych z obsługą Nieruchomości jak również będzie przewidywała procedurę zwrotu Spółce kosztów eksploatacyjnych poniesionych przez Spółkę za okres po zawarciu Umowy Sprzedaży. Po rozwiązaniu umów ww. umów, Kupujący zawrze we własnym zakresie umowy w powyżej wskazanym zakresie, przy czym nie można wykluczyć, że część z takich umów zawarta zostanie z tymi samymi podmiotami. W takim przypadku, zakres i ustalone pomiędzy stronami warunki umów mogą różnić się od obecnie przyjętych przez Spółkę, gdyż wynikać będą z negocjacji i planów Kupującego, względnie mogą być takie same, jeśli uznane zostaną przez Kupującego za korzystne lub też takie warunki są narzucone przez dostawców danych usług.

W ramach transakcji sprzedaży Nieruchomości nie dojdzie do przejścia na Kupującego zakładu pracy zgodnie z art. 23¹ ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1320, z 2021 r. poz. 1162) (dalej: „Kodeks Pracy”) z uwagi na fakt, iż Spółka nie zatrudnia pracowników.

Strony Transakcji dokonają również podziału czynszu najmu za miesiąc, w którym nastąpi dostawa Nieruchomości. W szczególności Spółka będzie miała prawo do uzyskania czynszu za okres od pierwszego dnia miesiąca w którym nastąpi dostawa Nieruchomości do dnia zawarcia Umowy Sprzedaży. Ewentualna nadwyżka czynszu najmu pobrana przez Kupującego zostanie zwrócona najemcy. Kupujący będzie uprawniony do pobrania czynszu najmu począwszy od następnego dnia po dniu zawarcia Umowy Sprzedaży, przy czym, Kupujący będzie zobowiązany do zwrotu najemcom ewentualnej nadwyżki pobranego czynszu i powiadomienia Sprzedającego o tym fakcie.

Przed dniem i na dzień dokonania dostawy Nieruchomości, Kupujący oraz Spółka będą zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni. 

Po nabyciu przez Kupującego, Budynki i Naniesienia będą wykorzystywane przez Kupującego do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wynajmu powierzchni handlowo-usługowej, choć nie jest wykluczone, że w przyszłości Nieruchomość może zostać także odsprzedana lub zbyta w innej formie. Działalność Kupującego w tym zakresie będzie opodatkowana podatkiem VAT wg. stawki podstawowej.

Strony przeprowadzą Transakcję dostawy Nieruchomości przed upływem 2 lat od dnia pierwszego zasiedlenia Budynków i Naniesień.

Zdarzenie przyszłe przedstawione powyżej nie obejmuje transakcji, zespołu transakcji lub innych zdarzeń wskazanych w art. 14b § 3a Ordynacji Podatkowej.

Pytania w zakresie podatku od towarów i usług

1.Czy dostawa Nieruchomości stanowić będzie sprzedaż składników majątkowych, a nie zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa i w konsekwencji Transakcja ta będzie podlegać przepisom Ustawy o VAT?

2.Czy dostawa Nieruchomości będzie w całości opodatkowana VAT?

3.Czy w przypadku potwierdzenia prawidłowości stanowiska Sprzedającego w zakresie pytania 2, Kupujący będzie uprawniony do obniżenia podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony (lub uzyskania zwrotu podatku naliczonego VAT) wynikający z nabycia Nieruchomości?

Stanowisko Zainteresowanych w sprawie

Pytanie 1:

Stanowisko Zainteresowanych

Zdaniem Spółki planowana dostawa Nieruchomości stanowić będzie sprzedaż składników majątkowych, jako że nie będzie można jej zakwalifikować ani jako transakcji zbycia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W konsekwencji do Transakcji nie znajdzie zastosowania wyjątek określony w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT i tym samym Transakcja będzie podlegać przepisom Ustawy o VAT.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Natomiast zgodnie z art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zbycie przedsiębiorstwa

Ustawa o VAT nie definiuje pojęcia przedsiębiorstwa Praktyka organów podatkowych, co potwierdza m in. interpretacja wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 12 kwietnia 2017 r o sygn. 0461-ITPP2.4512.143.2017.1. AJ, wskazuje, że przy wykładni terminu przedsiębiorstwo użytego w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT należy odwołać się do art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. 2018.1025 ze zm.) (dalej: „KC”). Zgodnie z art. 55¹ KC przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej, i obejmuje ono w szczególności:

1)oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa

przedsiębiorstwa);

2)własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3)prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4)wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5)koncesje, licencje i zezwolenia;

6)patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7)majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8)tajemnice przedsiębiorstwa;

9)księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 55² KC, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności albo z przepisów szczególnych.

Zdaniem Spółki sprzedaż przedsiębiorstwa ma miejsce jedynie wtedy, gdy wszystkie wymienione w art. 55¹ KC elementy (o ile występują w danym stanie faktycznym) zostaną przekazane nabywcy. Jeżeli jakiekolwiek istotne składniki tworzące przedsiębiorstwo nie zostaną zbyte, sprzedaży takiej nie należy postrzegać jako zbycia przedsiębiorstwa. Spółka nie planuje przeniesienia wszystkich elementów, które zgodnie z przepisami KC, stanowią przedsiębiorstwo.

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, przedmiotem Umowy Sprzedaży nie będzie m.in. przeniesienie na Kupującego takich praw lub obowiązków (poza Przenoszonymi Prawami i Obowiązkami) typowo stanowiących elementy przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części jak m in.: (i) środków pieniężnych, czy też praw i obowiązków wynikających z jakichkolwiek umów rachunku bankowego zawartych przez Spółkę (za wyjątkiem ewentualnego przelewu na Kupującego kwot odpowiadających depozytom złożonym przez najemców); (ii) zobowiązań Spółki, w tym ewentualnych zobowiązań finansowych Spółki związanych z finansowaniem Nieruchomości; (iii) wierzytelności, praw z papierów wartościowych; (iv) koncesji, licencji i zezwoleń; (v) patentów i innych praw własności przemysłowej; (vi) majątkowych praw autorskich i majątkowych praw pokrewnych (za wyjątkiem objętych Przenoszonymi Prawami i Obowiązkami oraz udzielenia zgody Kupującemu na wykonywanie praw osobistych i zależnych do utworów zależnych stworzonych na podstawie umów o prace projektowe); (vii) tajemnic przedsiębiorstwa czy też ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (aczkolwiek jak wspomniano powyżej, Spółka udostępniła Kupującemu wszelką żądaną przez Kupującego dokumentację dotyczącą Nieruchomości w ramach procesu badania Nieruchomości przez Kupującego i przekaże Kupującemu tę dokumentację po zawarciu Umowy Sprzedaży); (viii) praw i obowiązków z umów związanych z utrzymaniem i obsługą Nieruchomości, takich jak umowy o dostawę mediów, umowy ubezpieczenia Nieruchomości, jak również umowy serwisowe takie jak ochrona, utrzymanie Nieruchomości w czystości oraz dbanie o zieleń; (ix) praw i obowiązków z umów zarządzania Nieruchomością czy też aktywami Sprzedającego (przy czym, nie wszystkie wskazane powyżej elementy mogą w dacie Transakcji składać się na przedsiębiorstwo Spółki).

W ramach transakcji sprzedaży Nieruchomości strony nie przewidują również, iż dojdzie do przejścia na Kupującego zakładu pracy zgodnie z art. 23¹ Kodeksu Pracy, w tym, nie dojdzie do przeniesienia na Kupującego jakiegokolwiek pracownika zatrudnionego w Spółce (z uwagi na fakt, iż Spółka nie zatrudnia pracowników).

Przedmiotem Transakcji będzie tylko i wyłącznie składnik majątkowy w postaci Nieruchomości wraz z umowami najmu i zabezpieczeniami ich wykonania oraz w postaci Przenoszonych Praw i Obowiązków. Jednocześnie, Kupujący wstąpi w prawa i obowiązki wynikające z umów najmu z mocy bezwzględnie obowiązujących przepisów prawa, wtórnie do transakcji kupna-sprzedaży Nieruchomości.

Zdaniem Spółki, powyżej opisany zakres Transakcji oznacza, iż Nieruchomość po jej nabyciu przez Kupującego będzie pozbawiona zdolności do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. Dopiero w gestii Kupującego będzie leżało takie jej zorganizowanie i dodanie nowych składników, aby Nieruchomość mogła być wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej. W konsekwencji, zdaniem Spółki przedmiot planowanej Transakcji nie może zostać uznany za samodzielne przedsiębiorstwo.

Po dokonaniu Transakcji, co do zasady, majątek Spółki będzie ograniczony do środków finansowych oraz ewentualnych należności (i zobowiązań) związanych z działalnością gospodarczą prowadzoną do momentu Transakcji a dalsze prowadzenie działalności (np. zaangażowanie Spółki do realizacji kolejnej inwestycji nieruchomościowej) bądź likwidacja Spółki będzie przedmiotem decyzji wspólników Spółki.

Zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa

W celu stwierdzenia, czy planowana transakcja sprzedaży będzie podlegać przepisom Ustawy o VAT należy dodatkowo ustalić, czy przedmiot rozpatrywanej transakcji nie może zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”). Zdaniem Sprzedającego składniki majątku będące przedmiotem analizowanej Transakcji nie mogą być uznane za ZCP, o której mowa w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

Spółka jest spółką celową utworzoną w celu realizacji określonej inwestycji polegającej na wybudowaniu, komercjalizacji oraz sprzedaży Nieruchomości a budowa a następnie wynajem Budynków stanowić będzie co do zasady jedyny przedmiot działalności gospodarczej Spółki. Tym samym, sam model biznesowy w jakim funkcjonuje Spółka przesądza zdaniem Spółki, iż zakres składników majątkowych, praw i obowiązków przenoszonych w ramach Transakcji nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Z przepisu tego wynika zatem, że za ZCP można uznać wchodzący w skład przedsiębiorstwa taki zespół składników materialnych i niematerialnych, który jest jednocześnie:

a)wyodrębniony organizacyjnie,

b)wyodrębniony finansowo,

c)wyodrębniony funkcjonalnie.

AD A. Zgodnie z utrwalonym poglądem organów podatkowych wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że odrębny pod względem organizacyjnym zespół składników materialnych i niematerialnych powinien mieć swoje miejsce w strukturze organizacyjnej jako dział, oddział, pion, wydział itp. Istotne w tym względzie jest formalne potwierdzenie struktury organizacyjnej, co powinno znaleźć potwierdzenie w stosownej uchwale właściwego organu, brzmieniu statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze Nieruchomość Spółki jest głównym składnikiem za pomocą którego prowadzona jest działalność gospodarcza Spółki i tym samym, nie stanowi wyodrębnionej w przedsiębiorstwie jednostki organizacyjnej. Spółka nie dokonała również wyodrębnienia organizacyjnego Nieruchomości, jako wydziału, oddziału czy innej jednostki organizacyjnej zarówno formalnie poprzez rejestrację oddziału w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, jak również wewnętrznie w drodze przyjęcia odpowiednich uchwał czy też regulaminów. Najemców Nieruchomości będą obowiązywać regulaminy funkcjonowania Budynków niemniej jednak jest to rozwiązanie powszechnie stosowane w przypadku zarządzania obiektami wielkopowierzchniowymi. Niezależnie od powyższego, zgodnie z interpretacją wydaną przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 3 kwietnia 2017 r. o sygn. 2461- IBPP3.4512.919.2016.2.EJ, istnienie regulaminu obowiązującego na terenie budynku i jego przeniesienie na nabywcę wynikające z regulacji prawnych (np. w ramach wstąpienia w prawa i obowiązki wynikające z umów najmu) nie rozstrzyga o kwalifikacji majątku przenoszonego w ramach transakcji jako ZCP.

AD B. Wyodrębnienie finansowe zdaniem Spółki należy rozpatrywać na płaszczyźnie formalnej. Tak rozumiana odrębność oznacza wymóg wdrożenia specjalnie dostosowanej ewidencji zdarzeń gospodarczych w postaci odrębnej księgowości, która pozwalałaby na rozdzielenie przychodów i kosztów działalności ZCP od przychodów i kosztów całego przedsiębiorstwa. Również w tym przypadku, wobec faktu, iż Nieruchomość stanowi główny składnik majątkowy za pomocą którego Spółka prowadzi działalność gospodarczą, nie sposób uznać, że Spółka prowadzi odrębną ewidencję księgową w ramach działalności Spółki, ponieważ takie działanie byłoby bezcelowe z uwagi na model biznesowy oraz celowy charakter działalności Spółki. Tym samym, nie można uznać, iż Nieruchomość została wyodrębniona finansowo w ramach przedsiębiorstwa Spółki.

AD C. Wyodrębnienie funkcjonalne ZCP, zdaniem Spółki, oznacza, że wyodrębnione składniki muszą posiadać pełną zdolność do niezależnego funkcjonowania jako samodzielne przedsiębiorstwo. Pozostawienie poza zakresem Transakcji takich elementów działalności gospodarczej Spółki jak: (i) prawa i obowiązki wynikające z umowy o zarządzanie; (ii) prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z utrzymaniem i obsługą Nieruchomości, takich jak umowy o dostawę mediów, umowy ubezpieczenia Nieruchomości, umowy serwisowe takie jak ochrona, utrzymanie Nieruchomości w czystości oraz dbanie o zieleń; (iii) prawa i obowiązki z innych umów nabycia usług zewnętrznych dotyczących Nieruchomości np. usług prawnych, lub doradztwa podatkowego; (iv) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa; (v) środki pieniężne, w tym środki na rachunku bankowym; czy też (vi) kadra zarządzająca Spółką, pozbawia zbywaną Nieruchomość zdolności do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. Dopiero w gestii Kupującego będzie leżało takie jej zorganizowanie i dodanie nowych składników (w tym zawarcie umowy zarządzania nieruchomością, rozwiązanie umów związanych z utrzymaniem i obsługa Nieruchomości zawartych przez Sprzedającego i zawarcie nowych umów przez Spółkę), aby Nieruchomość mogła być wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej. W konsekwencji, zdaniem Sprzedającego przedmiot planowanej Transakcji nie może zostać uznany za samodzielną część przedsiębiorstwa.

Podsumowując, przedmiot planowanej Transakcji nie wykazuje odrębności organizacyjnej, finansowej ani nie stanowi zespołu składników majątkowych, wraz ze zobowiązaniami, który mógłby funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone cele gospodarcze. W rezultacie Transakcja nie będzie mogła zostać uznana za zbycie ZCP w myśl art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT.

Klasyfikacja Transakcji w świetle treści objaśnień podatkowych w przedmiocie opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych opublikowanych przez Ministerstwo Finansów w dniu 11 grudnia 2018 r. (zwanych dalej: „Objaśnieniami”).

Zgodnie z treścią Objaśnień, transakcja sprzedaży nieruchomości komercyjnych, co do zasady, stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT i jedynie w wyjątkowych okolicznościach może zostać uznana za czynność niepodlegającą opodatkowaniu, tj. w przypadku kwalifikacji nieruchomości komercyjnej jako przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Jak zostało wskazane w Objaśnieniach, dostawa wynajętej nieruchomości może zostać uznana za dostawę przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, jeżeli na moment transakcji spełnione są łącznie następujące kryteria:

a)przenoszony na nabywcę zespół składników zawiera zespół składników (zaplecze) umożliwiający kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę i wystarczający do prowadzenia tej działalności bez konieczności angażowania innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawierania umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki (zwane dalej: „Kryterium 1”);

b)nabywca - w ramach swojej działalności - ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez zbywcę przy pomocy szeregu składników majątkowych będących przedmiotem transakcji (zwane dalej: „Kryterium 2”).

Kryterium 1

Zgodnie ze stanowiskiem Ministerstwa Finansów wyrażonym w Objaśnieniach, w celu ustalenia, czy Kryterium 1 jest spełnione, należy ustalić, czy oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy: (i) prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finansowania i jest stroną takich umów, (ii) umowy o zarządzanie nieruchomością, (iii) umowy zarządzania aktywami, oraz (iv) należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.

Jednocześnie, Objaśnienia wskazują listę składników majątkowych, praw i obowiązków, których przeniesienie nie jest istotne dla klasyfikacji dostawy wynajętej nieruchomości komercyjnej jako przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Wśród takich składników majątkowych i praw zostały wymienione m.in.: (i) prawa i obowiązki wynikające z umów z dostawcami mediów: (ii) ruchomości stanowiące wyposażenie budynku; (iii) prawa z zabezpieczeń prawidłowego wykonania umów najmu przez najemców (np. gwarancje bankowe i depozyty); (iv) prawa z gwarancji należytego wykonania przez wykonawców prac związanych z pracami budowlanymi/remontowymi prowadzonymi w budynku; (v) prawa i obowiązki wynikające z umów serwisowych, w tym m.in. umów dotyczących ochrony, sprzątania, obsługi budynku; (vi) prawa autorskie do projektu budynku, prawa autorskie i prawo ochronne na zastrzeżone znaki towarowe; (vii) dokumentacja techniczna i prawna dotycząca budynku.

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego przedstawionym w niniejszym wniosku, Transakcja obejmuje standardowe elementy typowe dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT, takie jak: grunt (Działka), Budynki, Naniesienia, prawa i obowiązki z umów najmu. Transakcja obejmuje lub może objąć również elementy wskazane w Objaśnieniach jako niewpływające na ocenę, czy zbycie Nieruchomości stanowi dostawę towaru podlegającą VAT takie jak zabezpieczenia prawidłowego wykonania umów najmu przez najemców w postaci gwarancji bankowych, depozytów oraz oświadczeń o dobrowolnym poddaniu się egzekucji lub ewentualnie roszczenia o złożenie takich zabezpieczeń, jeżeli nie zostały złożone przed datą Transakcji.

Sprzedający niniejszym wskazuje, że pomimo finansowania Nieruchomości długiem i obciążenia Nieruchomości hipoteką, Transakcja nie obejmie przeniesienia praw i obowiązków z jakiejkolwiek umowy finansowania nabycia Działki lub budowy Budynków czy też Naniesień. Strony Transakcji nie przewidują przeniesienia na Kupującego praw i obowiązków wynikających z umowy o zarządzanie Nieruchomością, jak również nie przewiduje się zawarcia umowy o obsługę Nieruchomości pomiędzy Kupującym oraz Spółką lub jakimkolwiek podmiotem powiązanym ze Spółką.

Tym samym, przedmiotem Umowy Sprzedaży nie będzie przeniesienie praw i obowiązków wynikających z jakichkolwiek umów finansowania, umów zarządzania Nieruchomością czy też aktywami Spółki. W konsekwencji, Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji nie będzie zdolna do samodzielnego funkcjonowania bez uzyskania odpowiedniego wsparcia operacyjnego, finansowego i funkcjonalnego, i w rezultacie po stronie Kupującego pozostanie podjęcie stosownych działań faktycznych lub prawnych niezbędnych do zapewnienia sfinansowania nabycia Nieruchomości oraz prawidłowego funkcjonowania i zarządzania Nieruchomością

W ramach Transakcji nie zostaną przeniesione również należności o charakterze pieniężnym. Wprawdzie Transakcja może objąć również przelew na Kupującego kwot stanowiących równowartość depozytów złożonych przez najemców w celu zabezpieczenia wykonania umów najmu czy też przelew potencjalnych roszczeń w stosunku do najemców o wpłatę depozytów stanowiących zabezpieczenie prawidłowego wykonania umów najmu (o ile takie roszczenia wystąpią na moment Transakcji). Jednakże, tego rodzaju roszczenia stanowią w istocie część praw zabezpieczających wykonanie umów najmu i tym samym, w opinii Spółki stanowią okoliczność niewpływającą na ocenę, czy Transakcja stanowi dostawę towaru podlegającą VAT. Również rozliczenie czynszu czy też opłat eksploatacyjnych przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego nie stanowi przeniesienia na Kupującego należności o charakterze pieniężnym. W szczególności, wskutek rozliczenia czynszu oraz opłat eksploatacyjnych Kupujący nie nabędzie roszczenia o charakterze pieniężnym w stosunku do najemców.

Kryterium 2

Zgodnie ze stanowiskiem Ministerstwa Finansów przedstawionym w Objaśnieniach, przy ocenie czy nabywca nieruchomości komercyjnych ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę, należy uwzględnić całokształt okoliczności związanych z transakcją ocenianych na moment zawarcia transakcji, a w szczególności podjęcie przez nabywcę działań potwierdzających jego zamiar kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę.

Sprzedający jest spółką celową powołaną do realizacji inwestycji w zakresie budowy komercjalizacji oraz ewentualnej sprzedaży nieruchomości handlowo-usługowej. Jednocześnie, Kupujący jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie inwestycji w nieruchomości komercyjne, przy czym zakres działalności Kupującego obejmuje nabywanie, osiąganie dochodu z najmu oraz sprzedaży nieruchomości komercyjnych.

W opinii Spółki, zakres działalności prowadzonej przez Spółkę i Kupującego jest różny. W szczególności, główną częścią działalności gospodarczej Sprzedającego jest działalność deweloperska i następnie pierwsza komercjalizacja Nieruchomości, podczas gdy działalność Kupującego jest ograniczona do zakupu już wybudowanej Nieruchomości i późniejszego uzyskiwania dochodu z jej wynajmu lub ewentualnie jej sprzedaży . Tym samym, wobec faktu, iż działalność Spółki obejmowała nabycie gruntu (Działki), wybudowanie Budynków oraz Naniesień a następnie ich komercjalizację i sprzedaż, a działalność Kupującego będzie ograniczona do wynajmu i ewentualnie przyszłej sprzedaży Nieruchomości, należy uznać, iż Kupujący nie będzie kontynuował działalności Spółki przy wykorzystaniu nabytych Budynków. Konkluzja przedstawiona w zdaniu poprzednim znajduje również wyraźne potwierdzenie w treści Przykładu 1 wskazanego w pkt 4.4. Objaśnień dotyczącego sprzedaży budynku wybudowanego przez podmiot prowadzący głównie działalność deweloperską na rzecz nabywcy prowadzącego działalność polegającą na wynajmie nieruchomości.

Skoro przedmiot planowanej transakcji nie będzie stanowił ani przedsiębiorstwa, ani ZCP, do zbycia Nieruchomości nie znajdzie zastosowania wyłączenie stosowania przepisów Ustawy o VAT na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT. W konsekwencji, w ocenie Spółki, planowana sprzedaż, jako transakcja zbycia, obejmująca zespół składników majątkowych w postaci Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stanowisko Sprzedającego znajduje potwierdzenie m.in. w następujących interpretacjach wydanych przez organy podatkowe odnośnie opisów zdarzeń przyszłych zbliżonych do opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Spółkę:

·interpretacja wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 12 kwietnia 2017 r. o sygn. 0114-KDIP1-1.4012.22.2017.1.KBR;

·interpretacja wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 3 kwietnia 2017 r. o sygn. 2461-IBPP3.4512.919.2016.2.EJ;

·interpretacja wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 22 stycznia 2018 r. o sygn. 0114-KDIP4.4012.617.2017.1.AKO;

·interpretacja wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi w dniu 17 stycznia 2012 r. o sygn. IPTPP3/443-115/11-4/KK;

·interpretacja wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 3 grudnia 2021 r. sygn. 0114-KDIP4-2.4012.724.2021.2.SKJ.

Pytanie 2:

Stanowisko Zainteresowanych

Zdaniem Sprzedającego w przypadku opisanej powyżej Transakcji obejmującej dostawę na rzecz Kupującego Nieruchomości znajdzie zastosowanie opodatkowanie VAT.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Według art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 oraz art. 146aa ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, wynosi 23%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 Ustawy o VAT. Oprócz stawki podstawowej, dla wybranych grup towarów i usług, ustawodawca przewidział trzy stawki preferencyjne lub zwolnienie od podatku.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a)dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b)pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jak wynika z uregulowań, ww. zwolnienie od podatku od towarów i usług stosuje się w odniesieniu do sprzedaży całości lub części budynków, budowli, jeżeli w momencie dostawy są już zasiedlone, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a ich dostawą nie jest krótszy niż 2 lata.

W art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT ustawodawca określił co należy rozumieć pod pojęciem pierwszego zasiedlenia. Zgodnie z tym przepisem, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a)wybudowaniu lub

b)ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z treści powyższego przepisu wynika, że aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do rozpoczęcia użytkowania budynków (budowli) na potrzeby własne lub do oddania budynków (budowli) do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu (np. najem, dzierżawa, sprzedaż).

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, zawarcie Umowy Sprzedaży skutkujące dostawą Nieruchomości nastąpi w okresie wcześniejszym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia Budynków i Naniesień. Tym samym, zdaniem Spółki, do dostawy Budynków oraz Naniesień w ramach Transakcji zastosowanie znajdzie stawka podstawowa VAT.

Jednocześnie, wobec faktu, iż Spółce przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w związku z wydatkami poniesionymi na nabycie Działki oraz budowę Budynków i Naniesień zastosowania nie znajdzie tzw. obligatoryjne zwolnienie z VAT przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Pytanie 3:

Stanowisko Zainteresowanych

Zdaniem Spółki, z uwagi na opisaną powyżej kwalifikację sprzedaży Nieruchomości dla celów podatku VAT, Kupującemu będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości oraz do zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym. Nieruchomość będąca przedmiotem planowanej Transakcji będzie bowiem wykorzystywana przez Kupującego do wykonywania czynności opodatkowanych, a jej nabycie nastąpi, jak wynika z powyższej analizy, w drodze odpłatnej dostawy towarów podlegającej opodatkowaniu podstawową stawką VAT i jednocześnie nie znajdzie zastosowania zwolnienie z opodatkowania VAT.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zatem, jeżeli dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego przy ich zakupie w całości, o ile nie znajdą zastosowania inne ograniczenia.

Przy nabyciu Nieruchomości Kupujący wstąpi we wszelkie prawa i obowiązki z umów najmu i będzie prowadził działalność polegająca na wynajmie powierzchni Budynków. Taka działalność jest, co do zasady, klasyfikowana na gruncie Ustawy o VAT, jako czynność podlegającą opodatkowaniu VAT przy zastosowaniu stawki podstawowej. W konsekwencji, nabyta Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Kupującego, będącego podatnikiem, do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

Zatem, po zakupie Nieruchomości i otrzymaniu od Spółki faktury VAT dotyczącej tej Transakcji, Kupującemu będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej faktury VAT, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia. Należy ponadto uznać, że nie będzie zachodziła żadna okoliczność wyłączająca prawo do odliczenia VAT na podstawie art. 88 Ustawy o VAT, w szczególności na podstawie art. 88 ust. 4 tej Ustawy, gdyż na moment dokonywania Transakcji Kupujący będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Stosownie do art. 86 ust. 10 w związku z ust. 10b pkt 1 Ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstanie u Kupującego w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytego przedmiotu Transakcji powstanie obowiązek podatkowy, nie wcześniej jednak niż w rozliczeniu za okres, w którym Kupujący otrzyma fakturę.

Ponadto, jak stanowi art. 87 ust. 1 Ustawy o VAT, w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 tej ustawy, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

W świetle powyższego, w okolicznościach wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, po dokonaniu planowanej Transakcji oraz otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Kupujący będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającego z ww. faktury oraz do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym na rachunek bankowy.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie m.in. w następujących interpretacjach wydanych przez organy podatkowe odnośnie opisów zdarzeń przyszłych zbliżonych do opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Spółkę:

·interpretacja wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 14 sierpnia 2018 r. o sygn. 0111-KDIB3-1.4012.421.2018.2.KO;

·interpretacja wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 28 maja 2019 r. o sygn. 0114-KDIP1-2.4012.194.2019.2.RM;

·interpretacja wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 25 kwietnia 2019 r. o sygn. 0112-KDIL4 4012.85.2019.3.JK;

·interpretacja wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 23 kwietnia 2019 r. o sygn. 0114-KDIP1-2 4012.133.2019.2.WH;

·interpretacja wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 3 grudnia 2021 r. sygn. 0114-KDIP4-2.4012.724.2021.2.SKJ.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931), zwanej dalej ustawą:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT,

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy,

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy,

W świetle powołanych powyżej przepisów budynki, budowle oraz grunt spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy o VAT wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w ww. przepisie sformułowanie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.), dalej: Kodeks cywilny. Zgodnie z tym przepisem

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w ww. przepisie określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa.

Ponadto art. 55² Kodeksu cywilnego stanowi, że

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami umożliwiające kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Zgodnie natomiast z art. 2 pkt 27 e ww. ustawy,

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić Nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

-istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

-zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

-składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

-zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Schriever „przekazanie całości lub części aktywów” należy interpretować w taki sposób, że obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyroki NSA: z 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 955/12 oraz z 21 listopada 2016 r. sygn. akt I FSK 1316/15).

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że przedmiotem transakcji będzie prawo użytkowania wieczystego Działki nr (...) wraz z prawem własności Budynków oraz Naniesień. Spółka nie dokona wyodrębnienia organizacyjnego Nieruchomości, jako wydziału, oddziału czy innej jednostki organizacyjnej zarówno formalnie poprzez rejestrację oddziału w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, jak również wewnętrznie w drodze przyjęcia odpowiednich uchwał czy też regulaminów. Spółka nie prowadzi i nie będzie prowadzić ewidencji księgowej Nieruchomości odrębnej od ewidencji prowadzonej dla Spółki. Planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości nie będzie obejmowała jakichkolwiek innych składników majątku Spółki poza Nieruchomością, Przenoszonymi Prawami i Obowiązkami, w szczególności, nie będzie obejmowała umowy finansowania nabycia Działki czy też umowy finansowania budowy Budynków i Naniesień. Przedmiotem Umowy Sprzedaży nie będzie również przeniesienie na Kupującego takich praw lub obowiązków (za wyjątkiem objętych Przenoszonymi Prawami i Obowiązkami) typowo stanowiących elementy przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części jak m in.: (i) środków pieniężnych, czy też praw i obowiązków wynikających z jakichkolwiek umów rachunku bankowego zawartych przez Spółkę; (ii) zobowiązania Spółki, w tym ewentualne zobowiązania finansowe Spółki związane z finansowaniem Nieruchomości; (iii) wierzytelności, praw z papierów wartościowych, (iv) koncesji, licencji i zezwoleń; (v) patentów i innych praw własności przemysłowej; (vi) majątkowych praw autorskich i majątkowych praw pokrewnych; (vii) tajemnic przedsiębiorstwa czy też ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (aczkolwiek jak wspomniano powyżej, Spółka udostępniła Kupującemu wszelką żądaną przez Kupującego dokumentację dotyczącą Nieruchomości w ramach procesu badania Nieruchomości przez Kupującego i przekaże Kupującemu tę dokumentację po zawarciu Umowy Sprzedaży); (viii) praw i obowiązków z umów związanych z utrzymaniem i obsługą Nieruchomości, takich jak umowy o dostawę mediów, umowy ubezpieczenia Nieruchomości, jak również umowy serwisowe takie jak ochrona, utrzymanie Nieruchomości w czystości oraz dbanie o zieleń (ix) praw i obowiązków z umów zarządzania Nieruchomością czy też aktywami Spółki. W ramach transakcji sprzedaży Nieruchomości nie dojdzie do przejścia na Kupującego zakładu pracy zgodnie z art. 231 ustawy Kodeks pracy z uwagi na fakt, iż Spółka nie zatrudnia pracowników.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że przedmiot planowanej Transakcji sprzedaży nie będzie stanowił przedsiębiorstwa w rozumieniu powołanego art. 55¹ Kodeksu cywilnego, ponieważ zbyciu nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Sprzedającego. Planowana sprzedaż prawa użytkowania wieczystego ww. działki nr (...) wraz z Budynkiem i Naniesieniami nie będzie również stanowić zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy.

Jak wynika z wniosku, w ramach Transakcji Nabywca nie nabędzie jakichkolwiek innych składników majątku Spółki poza Nieruchomością, Przenoszonymi Prawami i Obowiązkami, w szczególności, nie będzie obejmowała umowy finansowania nabycia Działki czy też umowy finansowania budowy Budynków i Naniesień. Przedmiotem Umowy Sprzedaży nie będzie również przeniesienie na Kupującego takich praw lub obowiązków (za wyjątkiem objętych Przenoszonymi Prawami i Obowiązkami) typowo stanowiących elementy przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części jak m in.: (i) środków pieniężnych, czy też praw i obowiązków wynikających z jakichkolwiek umów rachunku bankowego zawartych przez Spółkę; (ii) zobowiązania Spółki, w tym ewentualne zobowiązania finansowe Spółki związane z finansowaniem Nieruchomości; (iii) wierzytelności, praw z papierów wartościowych, (iv) koncesji, licencji i zezwoleń; (v) patentów i innych praw własności przemysłowej; (vi) majątkowych praw autorskich i majątkowych praw pokrewnych; (vii) tajemnic przedsiębiorstwa czy też ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (aczkolwiek jak wspomniano powyżej, Spółka udostępniła Kupującemu wszelką żądaną przez Kupującego dokumentację dotyczącą Nieruchomości w ramach procesu badania Nieruchomości przez Kupującego i przekaże Kupującemu tę dokumentację po zawarciu Umowy Sprzedaży); (viii) praw i obowiązków z umów związanych z utrzymaniem i obsługą Nieruchomości, takich jak umowy o dostawę mediów, umowy ubezpieczenia Nieruchomości, jak również umowy serwisowe takie jak ochrona, utrzymanie Nieruchomości w czystości oraz dbanie o zieleń (ix) praw i obowiązków z umów zarządzania Nieruchomością czy też aktywami Spółki. W ramach transakcji sprzedaży Nieruchomości nie dojdzie do przejścia na Kupującego zakładu pracy zgodnie z art. 23¹ ustawy Kodeks pracy z uwagi na fakt, iż Spółka nie zatrudnia pracowników. Ponadto nieruchomość opisana w niniejszym wniosku nie będzie wyodrębniona organizacyjnie jako wydział, oddział czy inna jednostka organizacyjna zarówno formalnie poprzez rejestrację oddziału w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, jak również wewnętrznie w drodze przyjęcia odpowiednich uchwał czy też regulaminów. Spółka nie prowadzi i nie będzie prowadzić ewidencji księgowej Nieruchomości odrębnej od ewidencji prowadzonej dla Spółki.

Tym samym zbywana Nieruchomość nie będzie posiadała zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo zdolne do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. Jako kryterium zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo w praktyce wskazuje się bowiem możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie. Powyższe potwierdza zatem jednoznacznie, że Nieruchomość, będąca przedmiotem planowanej transakcji, nie może zostać uznana za przedsiębiorstwo ani zorganizowaną część przedsiębiorstwa Sprzedającego.

Zatem w okolicznościach niniejszej sprawy, planowana Transakcja sprzedaży zabudowanej działki nr (...) nie będzie stanowiła transakcji wyłączonej z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Transakcja ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

W konsekwencji stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest prawidłowe.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów, w tym gruntów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 ustawy, dla dostawy nieruchomości niezabudowanych (pkt 9 ww. przepisu) oraz nieruchomości stanowiących budynki, budowle lub ich części (pkt 10 i pkt 10a) spełniających określone w tych przepisach warunki, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy,

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Według art. 2 pkt 14 ustawy,

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy,

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub pkt 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy,

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy,

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży (w tym zbycie uprawa użytkowania wieczystego) podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku, również sprzedaż gruntu lub zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu będą korzystały ze zwolnienia od podatku.

Z opisu sprawy wynika, Sprzedający (Spółka) jest użytkownikiem wieczystym gruntu składającej się z działki gruntu nr (...). Sprzedający  nabył prawo użytkowania wieczystego Działki na podstawie umowy sprzedaży prawa użytkowania wieczystego działki nr (...) oraz prawa własności budynków, budowli i urządzeń położonych na tej działce z dnia (...) 2021 r. Transakcja sprzedaży Działki na rzecz Spółki została opodatkowana przez sprzedającego podatkiem VAT wg. stawki podstawowej. Spółka dokonała rozbiórki budynków, budowli i urządzeń budowlanych znajdujących się na Działce w momencie jej nabycia przez Spółkę. Następnie Spółka przystąpiła do realizacji na Działce inwestycji w postaci budowy dwóch budynków handlowo-usługowych o powierzchni (...) m² oraz (...) m² powierzchni zabudowy oraz (...) m² oraz (...) m² powierzchni najmu („Budynkami” lub pojedynczo „Budynkiem”) jak również infrastruktury niezbędnej do korzystania z tego typu obiektów, obejmującej budowle i urządzenia budowlane w postaci m.in. system przyłączy, wewnętrznych dróg, parkingów oraz obszary zieleni (zwane  „Naniesieniami”). Spółka poniosła koszty budowy Budynków oraz Naniesień z zamiarem wykorzystywania tych obiektów w całości do czynności opodatkowanych podatkiem VAT (wynajem powierzchni oraz sprzedaż Nieruchomości). W związku z powyższym, Spółka odlicza i będzie odliczać naliczony podatek od towarów i usług związany z nabyciem Działki i budową Budynków i Naniesień. Spółka ponosi i będzie ponosić także koszty bieżącego utrzymania i konserwacji Budynków i Naniesień i z tego tytułu dokonuje odliczenia naliczonego podatku od towarów i usług. Strony przeprowadzą Transakcję dostawy Nieruchomości przed upływem 2 lat od dnia pierwszego zasiedlenia Budynków i Naniesień. Przedmiotem planowanej transakcji jest Sprzedaż na rzecz Kupującego prawa użytkowania wieczystego Działki wraz z prawem własności Budynków oraz Naniesień po ich realizacji.

Rozstrzygając kwestię, będącą przedmiotem zapytania Zainteresowanych, w pierwszej kolejności należy przeanalizować możliwość zwolnienia od podatku dostawy Budynków i Naniesień na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Jak wskazano w opisie sprawy sprzedaż opisanych Budynków i Naniesień nastąpi przed upływem 2 lat od dnia pierwszego zasiedlenia Budynków i Naniesień.

Tym samym nie zostanie  spełniony warunek umożliwiający zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, gdyż pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą ww. Budynków i Naniesień znajdujących się na działce nr (...) nie minie okres dłuższy niż 2 lata.

W związku z powyższym dostawa Budynków i Naniesień nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W związku z powyższym należy przeanalizować możliwość zastosowania zwolnienia od podatku VAT przy dostawie Budynków i Naniesień na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że Sprzedający nie będzie miał również prawa do zastosowania zwolnienia przy sprzedaży ww. obiektów na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a, gdyż jak wskazano w opisie sprawy Spółka odlicza i będzie odliczać naliczony podatek od towarów i usług związany z nabyciem Działki i budową Budynków i Naniesień znajdujących się na działce nr (...).

Tym samym nie zostaną spełnione warunki umożliwiające zwolnienie sprzedaży Budynków i Naniesień podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a.

Ponadto przy budowie ww. obiektów Sprzedającemu jak wskazano wyżej Spółka odlicza i będzie odliczać naliczony podatek od towarów i usług związany z nabyciem Działki i budową Budynków i Naniesień, tak więc ww. dostawa Budynków i Naniesień nie będzie mogła również korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Tym samym sprzedaż Budynków wraz z Naniesieniami opodatkowana będzie właściwą stawką podatku VAT dla przedmiotu dostawy. Przy czym uwzględniając zapis art. 29a ust. 8 ustawy, sprzedaż gruntu tj. prawa użytkowania wieczystego działki nr (...), na którym posadowione są ww. obiekty będzie również opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 jest prawidłowe.

Przechodząc do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego przez przyszłego Nabywcę nieruchomości wskazać należy, że:

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy,

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy,

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy,

W myśl art. 86 ust. 10 ustawy o VAT

W myśl art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT,

W myśl art. 86 ust. 11 ww. ustawy

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z opisu sprawy wynika, że po przeprowadzeniu Transakcji Kupujący zamierza wykorzystywać Nieruchomość w ramach działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Sprzedający i Kupujący posiadają, jak i będą posiadać na moment Transakcji status podatników VAT czynnych, a Transakcja zostanie udokumentowana stosowną fakturą.

W konsekwencji, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, Kupujący będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Sprzedającego w związku ze sprzedażą Nieruchomości. W przypadku, gdy kwota podatku naliczonego w okresie rozliczeniowym będzie wyższa niż kwota podatku należnego, Kupujący będzie uprawniony do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy, zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy.

Zatem, stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Kwestia dotycząca podatku od czynności cywilnoprawnych jest przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowani ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pełna weryfikacja przedstawionych we wniosku okoliczności możliwa jest jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, prowadzonego przez uprawnione do tego organy, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej. Postępowanie w sprawie dotyczącej wydania interpretacji indywidualnej jest postępowaniem szczególnym, mającym charakter uproszczony, odrębny od postępowania podatkowego, uregulowanego w dziale IV Ordynacji podatkowej. Wydając bowiem interpretację indywidualną Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przedstawia jedynie pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego (którego elementy przyjmuje, jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji).

Podkreślić ponadto należy, że ewentualna ocena zasadności zwrotu różnicy podatku VAT leży w kompetencji właściwego dla nabywcy organu podatkowego tj. Naczelnika Urzędu Skarbowego / Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawyz dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329.; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).