Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego określonego w otrzymywanych fakturach dokumentujących poniesione przez Jednostkę wydatki inwestycyjne związane z realizacją projektu pn. „…” z uwzględnieniem postanowień art. 86 ust. 2a-2b i nast. ustawy o VAT.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

16 września 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 18 lipca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego określonego w otrzymywanych fakturach dokumentujących poniesione przez Jednostkę wydatki inwestycyjne związane z realizacją projektu pn. „…” z uwzględnieniem postanowień art. 86 ust. 2a-2b i nast. ustawy o VAT. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 20 listopada 2022 r. (wpływ 22 listopada 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

W oparciu o postanowienia art. 32 ust. 1 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 672; dalej jako ustawa o lasach), Y jako państwowa jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej (dalej jako …) reprezentują Skarb Państwa w zakresie zarządzanego mienia. Stosownie do postanowień art. 32 ust. 2 pkt 3 ustawy o lasach w skład Y wchodzą m.in. nadleśnictwa.

Nadleśnictwo X (dalej zamiennie jako Nadleśnictwo lub Jednostka) będące jednostką organizacyjną Y (dalej Y) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i prowadzi działalność gospodarczą zdefiniowaną w art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931; dalej jako u.p.t.u.). Nadleśnictwo w zakresie realizowanych zadań określonych przepisami ustawy o lasach wykonuje również czynności które są wyłączone z systemu VAT, tj. czynności które nie zostały wymienione w art. 5 ust. 1 u.p.t.u.

Zgodnie z postanowieniami § 4 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 6 grudnia 1994 r. w sprawie szczegółowych zasad gospodarki finansowej w … (Dz. U. z 1994 r. nr 134, poz. 692; dalej jako Rozporządzenie) w Y w ramach sprawowanego zarządu, o którym mowa w art. 4 ust. 2 ustawy (o lasach), jest prowadzona działalność: (...) gospodarcza, w zakresie gospodarki leśnej w nadleśnictwach, w której wyróżnia się działalność: (a) podstawową, obejmującą urządzenie, ochronę i zagospodarowanie lasu, utrzymanie i powiększenie zasobów i upraw leśnych, pozyskiwanie - z wyjątkiem skupu - drewna, a także jego sprzedaż w stanie nieprzerobionym, zwaną dalej „działalnością podstawową”, (b) uboczną, obejmującą gospodarowanie zwierzyną, pozyskiwanie - z wyjątkiem skupu - żywicy, choinek, karpiny, kory, Igliwia, zwierzyny oraz płodów runa leśnego, a także sprzedaż tych produktów w stanie nieprzerobionym, zwaną dalej „działalnością uboczną”. W świetle natomiast § 4 ust. 1 pkt 3 Rozporządzenia w Y, w ramach sprawowanego zarządu, jest prowadzona działalność dodatkowa - produkcyjna i usługowa na rzecz gospodarki leśnej, opodatkowana podatkiem dochodowym od osób prawnych, jeżeli wydatki związane z wytwarzaniem produktów lub świadczeniem usług w ramach tej działalności nie są wyższe od ich zakupu poza Y.

Stosownie zaś do postanowień § 3 Rozporządzenia działalność Y i ich jednostek organizacyjnych jest prowadzona na podstawie rachunku ekonomicznego.

W świetle postanowień art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o lasach gospodarka leśna to działalność leśna w zakresie urządzania, ochrony i zagospodarowania lasu, utrzymania i powiększania zasobów i upraw leśnych, gospodarowania zwierzyną, pozyskiwania - z wyjątkiem skupu - drewna, żywicy, choinek, karpiny, kory, igliwia, zwierzyny oraz płodów runa leśnego, a także sprzedaż tych produktów oraz realizacja pozaprodukcyjnych funkcji lasu.

Jak stanowi zaś art. 6 ust. 1 pkt 1a ustawy o lasach trwale zrównoważona gospodarka leśna to działalność zmierzająca do ukształtowania struktury lasów i ich wykorzystania w sposób i tempie zapewniającym trwałe zachowanie ich bogactwa biologicznego, wysokiej produkcyjności oraz potencjału regeneracyjnego, żywotności i zdolności do wypełniania, teraz i w przyszłości, wszystkich ważnych ochronnych, gospodarczych i socjalnych funkcji na poziomie lokalnym, narodowym i globalnym, bez szkody dla innych ekosystemów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o lasach, Nadleśnictwo prowadzi trwale zrównoważoną gospodarkę leśną według planu urządzenia lasu z uwzględnieniem w szczególności następujących celów:

1)zachowania lasów i korzystnego ich wpływu na klimat, powietrze, wodę, glebę, warunki życia i zdrowia człowieka oraz na równowagę przyrodniczą;

2)ochrony lasów, zwłaszcza lasów i ekosystemów leśnych stanowiących naturalne fragmenty rodzimej przyrody lub lasów szczególnie cennych ze względu na:

a)        zachowanie różnorodności przyrodniczej,

b)zachowanie leśnych zasobów genetycznych,

c)walory krajobrazowe,

d)potrzeby nauki;

3)ochrony gleb i terenów szczególnie narażonych na zanieczyszczenie lub uszkodzenie oraz o specjalnym znaczeniu społecznym;

4)ochrony wód powierzchniowych i głębinowych, retencji zlewni, w szczególności na obszarach wododziałów i na obszarach zasilania zbiorników wód podziemnych;

5)produkcji, na zasadzie racjonalnej gospodarki, drewna oraz surowców i produktów ubocznego użytkowania lasu.

Y są strategicznymi zasobami naturalnymi kraju, co wynika m.in. z art. 1 pkt 3 ustawy z dnia 6 lipca 2001 r. o zachowaniu narodowego charakteru strategicznych zasobów naturalnych kraju (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1235). Z tych zasobów naturalnych Nadleśnictwo w ramach prowadzonej gospodarki leśnej, o której mowa w art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o lasach pozyskuje produkty gospodarki leśnej (w szczególności drewno, choinki), które następnie są przedmiotem dokonywanej przez Jednostkę sprzedaży (dostawy) opodatkowanej podatkiem od towarów i usług (VAT). Jednostka prowadzi również opodatkowaną podatkiem VAT sprzedaż sadzonek drzew i krzewów ozdobnych wyprodukowanych na szkółce - … . Nadleśnictwo zajmuje się odpłatnym świadczeniem usług w zakresie organizacji polowań, a także dokonuje odpłatnego świadczenia usług w ramach zawieranych umów najmu, dzierżawy których przedmiotem są nieruchomości Skarbu Państwa pozostające w zarządzie Nadleśnictwa X. W zakresie prowadzonej działalności gospodarczej Nadleśnictwo dokonuje czynności opodatkowanych oraz zwolnionych od podatku VAT.

Jak zostało to już zasygnalizowane na wstępie Nadleśnictwo w ramach realizowanych zadań wykonuje również czynności, które nie zostały wymienione w art. 5 ust. 1 u.p.t.u., a dokładniej dokonuje czynności, których celem jest realizacja tzw. „misji Y”, tj. realizacja celów innych niż działalność gospodarcza.

Zgodnie ze stanem faktycznym … otrzymało dofinansowanie ze środków unijnych na realizację projektu pn. „…” (dalej jako „Projekt”) w ramach działania 2.1 Adaptacja do zmian klimatu wraz z zabezpieczeniem i zwiększeniem odporności na klęski żywiołowe, w szczególności katastrofy naturalne oraz monitoring środowiska, Oś priorytetowa II Ochrona środowiska, w tym adaptacja do zmian klimatu Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko 2014-2020.

Beneficjentem Projektu jest Z, natomiast za jego koordynację odpowiada …, będące jednostką organizacyjną Y o zasięgu ogólnokrajowym, pod nadzorem Dyrekcji Generalnej Y. W ramach struktury wewnętrznej … powołano odpowiedzialną za koordynację działań, w tym współpracę z Koordynatorami regionalnymi wyznaczonymi we wszystkich …, Jednostkę Realizującą Projekt - ...... (decyzja Dyrektora Generalnego ....).

Główny cel Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko (dalej jako POliŚ) wynika z jednego z trzech priorytetów Strategii Europa 2020 (Strategia na rzecz inteligentnego i zrównoważonego rozwoju sprzyjającego włączeniu społecznemu), jakim jest wzrost zrównoważony rozumiany jako wspieranie gospodarki efektywnej korzystającej z zasobów, bardziej przyjaznej środowisku i bardziej konkurencyjnej, w której cele środowiskowe są dopełnione działaniami na rzecz spójności gospodarczej, społecznej i terytorialnej. Priorytet ten został oparty na równowadze oraz wzajemnym uzupełnianiu się działań w trzech podstawowych obszarach:

‒czystej i efektywnej energii, w tym efektywności energetycznej, ograniczeniu emisji gazów cieplarnianych, rozwoju energii ze źródeł odnawialnych oraz integracji i poprawy funkcjonowania europejskiego rynku energii;

‒adaptacji do zmian klimatu oraz efektywnego korzystania z zasobów, wzmocnieniu odporności systemów gospodarczych na zagrożenia związane z klimatem oraz zwiększeniu możliwości zapobiegania zagrożeniom (zwłaszcza zagrożeniom naturalnym) i reagowania na nie;

‒konkurencyjności, w tym wnoszeniu istotnego wkładu w utrzymanie przez UE prowadzenia na światowym rynku technologii przyjaznych środowisku, zapewniając jednocześnie efektywne korzystanie z zasobów i usuwając przeszkody w działaniu najważniejszych infrastruktur sieciowych.

Działania realizowane w ramach POliŚ zostały dobrane tak, aby w największym stopniu przyczyniały się do osiągnięcia celu głównego, tj. wsparcia gospodarki efektywnie korzystającej z zasobów i przyjaznej środowisku oraz sprzyjającej spójności terytorialnej i społecznej.

W ramach POliŚ przewidziano dziewięć merytorycznych osi priorytetowych (finansowanych z FS i EFRR) w tym m.in. Oś priorytetową II Ochrona środowiska, w tym adaptacja do zmian klimatu w której połączono priorytety inwestycyjne z dwóch celów tematycznych, tj. Promowanie dostosowania do zmian klimatu, zapobiegania ryzyku i zarządzania ryzykiem oraz Zachowanie i ochrona środowiska oraz promowanie efektywnego gospodarowania zasobami.

Celem działania 2.1 Adaptacja do zmian klimatu wraz z zabezpieczeniem i zwiększeniem odporności na klęski żywiołowe, w szczególności katastrofy naturalne oraz monitoring środowiska w ramach II Osi priorytetowej jest zwiększenie ilości retencjonowanej wody oraz poprawa sprawności przeprowadzania rozpoznania i reagowania w sytuacji wystąpienia zagrożeń naturalnych i poważnych awarii.

Realizowane w ramach tego działania projekty mają być nakierowane na wzmocnienie odporności na zagrożenia związane ze zmianami klimatu oraz zwiększenie możliwości zapobiegania zagrożeniom naturalnym, na które Polska jest szczególnie narażona, tj. powodzi i suszy oraz reagowania na nie.

Nadto w obszarze ww. działania preferowane są projekty, w których wykorzystywane są w jak największym stopniu naturalne metody obniżania ryzyka powodziowego a także te, w których działania techniczne będą odpowiednio uzasadnione a zastosowane rozwiązania będą spełniały wymagania środowiskowe. Działania techniczne mają koncentrować się przede wszystkim na zadaniach przywracających naturalną retencję wód oraz na zabezpieczeniu terenów zurbanizowanych, w sytuacjach, gdy nie ma możliwości zastosowania naturalnych metod ochrony przeciwpowodziowej.

Potrzeby retencjonowania wód stanowią kluczowy element w całokształcie prac planistycznych uwzględniających potrzeby kraju w zakresie gospodarki wodnej. Dlatego też wsparcie jest skierowane głównie na działania związane z magazynowaniem wody w środowisku, co stanowi najlepszą formę gromadzenia zasobów wodnych i jest jednym ze środków służących obniżaniu ryzyka powodziowego.

Projekty realizowane w ramach ww. Działania 2.1 mające na celu odtwarzanie naturalnych terenów zalewowych oprócz swojego podstawowego celu, tj. przyczynienia się do adaptacji do zmian klimatu mają również przyczynić się do odbudowy cennych ekosystemów, a tym samym zakłada się że będą miały pozytywny wpływ na ochronę różnorodności biologicznej (źródło: broszura Ministerstwa Inwestycji i Rozwoju „Szczegółowy opis osi priorytetowych Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko 2014-2020” wersja 1.22 z dnia 31 stycznia 2018 r.).

Projekt obejmuje znaczną liczbę działań inwestycyjnych na terenie całego kraju, które realizowane są przez nadleśnictwa będące podstawowymi jednostkami organizacyjnymi … (w tym m.in. przez Nadleśnictwo X). Podmiotami upoważnionymi do ponoszenia wydatków są nadleśnictwa, jako bezpośrednio odpowiedzialne za realizację obiektów i zadań w terenie. Podstawę do ponoszenia przez nadleśnictwa wydatków związanych z Projektem, jak też zobowiązania do wykonania określonego wskaźnika produktu i rezultatu, stanowią porozumienia zawarte pomiędzy poszczególnymi nadleśnictwami a … (dalej jako …). Nadleśnictwa prowadzą działalność na zasadach samodzielności finansowej, czyli same ponoszą wydatki związane z realizacją zadań, a refundacja środków odbywa się zgodnie ze strukturą organizacyjną … . W celu rozliczenia wydatków, nadleśnictwa zamieszczają dokumenty potwierdzające poniesione w projekcie wydatki w aplikacji Projekty. Administratorem aplikacji jest … . W ramach nadzoru nad realizacją projektu, kontrolę merytoryczno-finansową przeprowadza pracownik … (dalej jako …) z prawami dostępu do aplikacji.

Głównym celem Projektu jest wzmocnienie odporności na zagrożenia związane ze zmianami klimatu w nizinnych ekosystemach leśnych. Działania podejmowane w ramach Projektu ukierunkowane są na zapobieganie powstawaniu lub minimalizację negatywnych skutków zjawisk naturalnych w postaci: suszy i pożarów, niszczącego działania wód wezbraniowych, powodzi i podtopień poprzez rozwój systemów małej retencji, zarówno retencji zbiornikowej jak i retencji na obszarach mokradłowych, jak również poprzez realizację zadań z zakresu przeciwdziałania nadmiernej erozji. Projekt przyczyni się również do odbudowy cennych ekosystemów naturalnych, a tym samym będzie miał pozytywny wpływ na ochronę różnorodności biologicznej.

Celem uzupełniającym jest ocena skutków przyrodniczych Projektu realizowana poprzez prowadzenie monitoringu porealizacyjnego wybranych zadań adaptacyjnych. Cel uzupełniający wynika z potrzeby prowadzenia takich działań stwierdzonej na etapie … .

Podstawowe założenie Projektu, czyli adaptacja ekosystemów leśnych do zmieniających się warunków klimatycznych jest zgodne ze strategicznymi dokumentami, funkcjonującymi na szczeblu międzynarodowym, wspólnotowym i krajowym, które definiują horyzontalne cele związane z ochroną środowiska, ochroną różnorodności biologicznej oraz adaptacją do zmian klimatu, w perspektywie do roku 2020.

Projekt ze względu na duży obszar zaplanowanych działań, ich złożoność i kompleksowy charakter jest przedsięwzięciem strategicznym, wpisującym się w działanie zmierzające do ochrony i poprawy jakości funkcjonowania ekosystemów leśnych, ich adaptacji w zakresie zmian klimatycznych oraz wzrostu różnorodności biologicznej.

Akcentuje się szczególny charakter Projektu który ma polegać na poprawie jakości środowiska poprzez działania związane z retencją oraz przeciwdziałaniem erozji wodnej.

Nadto wskazuje się, że nie wszystkie korzyści i koszty realizacji Projektu są możliwe do określenia w kontekście ilości / wartości pieniężnej. O zasadności jego realizacji decydują także korzyści o charakterze przyrodniczym związane z bezpośrednim i pośrednim oddziaływaniem na jakość i stan środowiska. Jako jedną z najważniejszych tego typu korzyści wymienia się umożliwienie migracji wzdłuż cieków rybom i innym zwierzętom wodnym i z wodą związanych oraz wzrost różnorodności biologicznej ekosystemów objętych Projektem.

Na realizację wszystkich założeń Projektu składają się następujące wydatki:

1.przygotowanie Projektu (m.in. opracowanie dokumentacji technicznej i przetargowej, opinie prawne; inwentaryzacje, opracowania przyrodnicze, geodezyjne, geologiczne, hydrologiczne; mapy, szkice sytuacyjne i do celów projektowych, operaty wodno-prawne; raporty; opłaty związane z uzyskaniem koniecznych decyzji; nadzór nad przygotowaniem dokumentacji);

2.roboty budowlane (w tym: ziemne, rozbiórkowe, montażowe i wykończeniowe niezbędne do odbudowy, przebudowy i budowy obiektów lub kompleksowych zadań, prace przyrodnicze i przyrodniczo-techniczne);

3.zarządzanie Projektem:

a)koszty związane z realizacją Projektu (w tym: koszty ogólne, np. wynajem powierzchni biurowej dla JRP, energii, ogrzewania; wydatki osobowe, w tym wynagrodzenia pracowników … zaangażowanych do Projektu);

‒niekwalifikowalne (koszty związane z wykorzystaniem systemów informatycznych oraz pozostałe wydatki, m.in. koszty szkoleń, ekspertyz, opinii prawnych, delegacji służbowych, zakup artykułów biurowych, usług telekomunikacyjnych, pocztowych, amortyzacja urządzeń biurowych);

b)nadzór nad robotami, w tym też autorski projektanta i niezbędny specjalistyczny, np. przyrodniczy, archeologiczny, saperski;

4.działania informacyjno-promocyjne;

5.niezbędne opłaty i inne obciążenia (w tym koszty doradztwa w zakresie obsługi prawnej, finansowej, technicznej; ubezpieczenia nieobowiązkowe; opłaty administracyjne zw. z pozwoleniami; opłaty finansowe);

6.inne kategorie wydatków związane z monitoringiem przyrodniczym zrealizowanych zadań adaptacyjnych;

7.nieprzewidziane wydatki w kategoriach w/w kosztów i poza nimi.

W ramach założeń Projektu, Nadleśnictwo X zobowiązane jest do realizacji na obszarze swojego działania inwestycji na którą składają się zadania opisane w harmonogramie rzeczowo-finansowym przyjętym w porozumieniu nr .... w sprawie współpracy przy realizacji Projektu „…” zawartym w dniu ....r. pomiędzy … a Nadleśnictwem X (dalej jako Porozumienie), ostatecznie zmienionym w drodze aneksu nr .....z dnia ..... r.

Zakłada się następujące korzyści płynące ze zrealizowanego przedsięwzięcia:

‒ograniczanie spływu powierzchniowego wód,

‒zwiększenie retencji wodnej,

‒poprawa bilansu wodnego i uwilgotnienia siedlisk leśnych,

‒zwiększenie zabezpieczenia lasów przed pożarami, bezpośrednio jako rezerwuar do akcji gaśniczych i pośrednio jako ograniczenie zagrożenia pożarowego w obszarze oddziaływania,

‒zabezpieczenie lasów przed zagrożeniami wynikającymi ze zmian klimatycznych,

‒powiększenie bazy miejsc bytowania zwierząt zwiększających bioróżnorodność.

Zakres rzeczowo-finansowy realizowanej inwestycji obejmuje wykonanie 4 szt. obiektów piętrzących wodę lub spowalniających jej odpływ. Według zakresu rzeczowego Projektu, wskaźnik produktu określony pojemnością obiektów małej retencji wynosi 17.600 m³. Również wskaźnik rezultatu mierzony objętością retencjonowanej wody, określono na poziomie 17.600 m³. Wydatki kwalifikowane na realizację przedmiotowych obiektów hydrotechnicznych (szczegółowo opisanych w dalszej części niniejszego wniosku) na etapie planowania zadania inwestycyjnego kształtowały się na poziomie 1.253.260,39 zł, zaś na etapie faktycznego wykonania tego zadania wyniosły 1.229.847,89 zł. Poniesione przez Nadleśnictwo X wydatki inwestycyjne związane z realizacją Projektu zostały udokumentowane m.in. fakturami z wykazaną kwotą podatku VAT.

Ogólny opis zakresu zadania inwestycyjnego w ramach Porozumienia objętego Projektem.

Przedmiot inwestycji obejmuje budowę ziemnego zbiornika retencyjnego (kategoria obiektu XXIV) z wykorzystaniem na cele przeciwpożarowe zlokalizowanego na terenie należącym do Nadleśnictwa X tj. dz. … w obr. …, gm. … z minimalnym zakresem obejmującym działkę nr … stanowiącą gminną drogę gruntową. Inwestycja ponadto stanowi wodopój dla zwierzyny i ptactwa oraz jako element krajobrazowy. Inwestycja jest położona na terenie kompleksu leśnego należącym do Nadleśnictwa X tj. na dz. … oraz częściowo na działce należącej do Gminy … nr  w obr. … , gm. … .

Teren lokalizacji zbiornika wodnego stanowi dolina śródleśna sklasyfikowana jako nieużytek (N). Jej otoczenie stanowią lasy gospodarcze należące i użytkowane przez Nadleśnictwo X. Działka … jest położona w dolinie otoczonej lasami. Środkową częścią oraz obrzeżami przepływają 3 odwadniające rowy melioracyjne z ujściem do przepustu pod drogą leśną i odpływem do rzeki … . Zbiornik wodny zlokalizowany jest na trasie rowu WP-2 z rowami bocznymi WP-2/4 i WP-2/5, które podlegają przebudowie poprzez włączenie do czaszy zbiornika. Poniżej przepustu pod drogą leśną trasa rowu WP-2 przebiega obrzeżem działki gminnej nr … stanowiącej wydzielony pas pod gminną drogę gruntową. Prace budowlane na tej działce ograniczają się wyłącznie do odmulenia i umocnienia denno-brzegowego odcinka rowu na długości ok. 10 mb. Zbiornik zasilany wodami gruntowymi z ustabilizowanym poziomem w.g. na rzędnej 135,00 oraz wodami powierzchniowymi w granicach rzędnych 135,00 - 136,00. Głównym źródłem zasilania powierzchniowego jest rów WP-2 wraz z włączonymi rowami bocznymi WP-2/4 i WP-2/5. Warunki wodne zostały ustalone i udzielone decyzją o pozwoleniu wodnoprawnym wydaną przez Zarząd Zlewni w … PGW … z dnia 15.03.2018 r. znak: … .

Zbiornik retencyjny nie jest zaliczony do I lub II grupy przedsięwzięć mogących oddziaływać na środowisko, znajduje się natomiast na terenie obszaru Natura 2000: obszarze specjalnej ochrony ptaków „…” - kod ..... i obszarze specjalnym ochrony siedlisk „…”- kod ......

Ponadto teren ten w całości położony jest w granicach Parku Krajobrazowego … . W granicach inwestycji nie występują pomniki przyrody. Oddziaływanie inwestycji jest ograniczone do obszarów Natura 2000.

Po przeprowadzeniu postępowania administracyjnego dla przedmiotowej inwestycji zostały wydane decyzje … :

1.decyzja znak: … z dnia 10.07.2017 umarzająca postępowanie w sprawie wydania decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach ww. przedsięwzięcia jako bezprzedmiotowe.

2.decyzja z dnia 20.11.2017 r. znak: … . ustalająca warunki lokalizacyjne terenu inwestycji.

Warunki prowadzenia działań na terenach o szczególnych walorach przyrodniczych zostały zatwierdzone skutecznym zgłoszeniem do RDOŚ w … na podstawie art. 118 ust. 1 ustawy o ochronie przyrody - zgłoszenie z dnia 04.12.2017 r.

Szczegółowy opis zakresu zadania inwestycyjnego w ramach Porozumienia objętego Projektem.

1.czasza otwartego ziemnego zbiornika retencyjnego o nieregularnym obrysie i powierzchni całkowitej 1,65 ha wraz z dwiema ziemnymi wyspami oraz wyspą ptasią z żerdzi i dwoma punktami czerpalnymi p.poż. typu dokowego.

2.budowle hydrotechniczne:

a)budowla piętrząco-upustowa (studnia kryta) oraz rurowy przelew na WW

b)rowy zasilające (główny A + boczne B i C)

c)budowle na rowach:

‒rów A - kamienny próg bystrotok z osadnikiem wstępnym

‒rowy B i C - progi zintegrowane z brodami przejazdowymi wraz z osadnikami wstępnymi i odcinkami bystrzy kamiennych.

3.plac manewrowy p.poż. utwardzony tłuczniem kamiennym lub żwirem 16-32 mm

4.niwelacja z zagospodarowaniem terenu wokół czaszy zbiornika gruntem pochodzącym z wykopu z obsianiem mieszanką traw.

Utwardzony tłuczniem kamiennym plac manewrowy o pow. 500 m² od strony wschodniej zbiornika bezpośrednio przy żwirowej drodze leśnej. Plac manewrowy przeznaczony do komunikacji przeciwpożarowej w celu poboru wody w trakcie ewentualnej akcji gaśniczej.

Budowle są zlokalizowane na działce nr … , której ogólna pow. wynosi 6,59 ha (wg ewid. gruntów). Powierzchnia zajmowana pod zbiornik, budowle i zagospodarowanie - 5,7 ha w tym:

1.czasza zbiornika - pow. całkowita F - 1,65 ha (pow. lustra wody przy NPP - 1,5 ha),

2.budowle hydrotechniczne - ok. 800 m²,

3.plac manewrowy p. poż. - 500 m²,

4.łąkarskie zagospodarowanie terenu - 3,95 ha,

5.istniejąca gruntowa droga leśna - 1100 m².

Szczegółowa specyfikacja podstawowych obiektów zbiornikowych wchodzących w skład zadania inwestycyjnego w ramach Porozumienia objętego Projektem:

1.czasza zbiornika - w wykopie ziemnym

‒powierzchnia w nieregularnym obrysie Fc - 1,65 ha wraz z 2 wyspami

‒powierzchnia lustra wody Flw – 15 000 m² (1,5 ha)

‒rzędna dna - 134,00 m.n.p.m.Kr

‒NPP = MaxPP - 136,00 m.n.p.Kr

‒wysokość piętrzenia H-1,0 m (NPP - rz. SNQ)

‒głębokość zmienna:

a)maksymalna głębokość - h - 2,0 m na pow. 3960 m², tj. ok. 0,40 ha

b)głębokość h = 2,0 - 1,0 m na pow. 4140 m² tj. ok. 0,41 ha

c)głębokość h = 1,0 - 0 m na pow. 6900 m² tj. ok. 0,69 ha

‒max. pojemność wodna przy NPP – V max = 17,6 tys. m³

‒2 wyspy z nasypu ziemnego o pow. F1 - 900 m² i F2 - 600 m² z umocnieniem brzegowym, rzędna wyniesienia 137,00 m.n.p.m.Kr (+1 m nad NPP)

‒brzegi nieregularne, skarpy o zmiennym nachyleniu 1:2 + 10, w strefie wodopojów wypłaszczone 1:15

‒skarpy ubezpieczone warstwą gruntu mineralnego z wykopu gr. 15 cm V = 1656 m³ ręcznie wyprofilowane z obsianiem mieszanką traw na pow. F = 11 040 m²

‒dno umocnione - warstwa ze żwiru 16-32 mm gr. 15 cm na geotkaninie

‒skarpa przy ujęciu p. poż. i budowli - umocnienie siatkowo-kamienne na dł. L- 35 mb, F-100 m²

‒ptasia wyspa z żerdzi na palach, rzędna wyniesienia 137,00 m.n.p.m.Kr.

2.Budowla piętrząco-upustowa

‒kryta, bezobsługowa studnia piętrząco-spustowa z kręgów betonowych 0150

‒rzędna dna 135,00 m.n.p.m.Kr

‒rzędna piętrzenia 136,00 m.n.p.m.Kr

‒wysokość piętrzenia H-1,0 m (NPP-rz. SNQ na wylocie)

‒rzędna góry studni 136,80 m.n.p.m.Kr

‒zamknięcia - podwójne szandory drewniane (dębowe) 150x10x5 cm

‒wlot rurowy na rz. 135,05,080 cm L-4,0 m, z kratą zabezpieczająca z prętów 020 o prześwicie 10x10 cm oraz umocnieniem gabionowym

‒spust przepustem rurowym - rz. dna wylotu 134,94, O80 cm L-10 m z brzegowym umocnieniem kamiennym na wypadowym odcinku rowu

‒max. przepustowość budowli QB - 0,5m³/s.

3.Przelew na WW

‒rurowy 2xO40 cm L-30 mb,

‒przepustowość przelewu QA - 2x 0,125 = 0,25 m³/s

‒rzędne dna wlotu 136,20 m.n.p.m.Kr

‒rzędna dna wylotu 136,00 m.n.p.m.Kr

‒wylot umocniony brukiem kamiennym.

4.Rowy zasilające

‒rów główny WP-2 (ozn. A) - szer. dna b = 1,0 m, nachylenie skarp 1:1,5

‒rów boczny WP-2/4 (ozn. C) - do odmulenia 143mb, b = 1,0 m, nachylenie skarp 1:1,5, spadek i = 3,5‰

‒rów boczny WP-2/5 (ozn. B) - do przekopania L-148 mb, b = 1,0 m, nachylenie skarp 1:1,5, spadek i = 7

5.Budowle hydrotechniczne na rowach zasilających

6.Ujęcie wody do p. poż.

‒plac manewrowy o powierzchni F = 500 m²

a)ścianka szczelna o funkcji oporowej na długości L – 80 mb, h - 4m

b)elementy ścianki o min. Mzg – 20 kNm np. z profili winylowych EPZ

c)wymiana gruntu na nośny do rzędnej 133,50 m.n.p.m.Kr w granicach ścianki szczelnej

d)nawierzchnia z tłucznia kamiennego lub grubego żwiru 16-32 mm

e)na obrzeżach placu krawężnik - odbojnice z bali dębowych O 20 cm.

‒2 punkty czerpne z 2 dokowych ujęć brzegowych z rurociągiem ssawnym do 2 studni z kręgów beton. O 120 cm

‒przyległe do doków schody z barierkami,

‒wloty doków zabezpieczone kratami (kratki WEMA)

‒max. pobór wód bezpośrednio z 2 punktów czerpalnych – 50 m³ jednorazowo.

Wokół zbiornika znajdują się drzewostany gospodarcze Nadleśnictwa, w których prowadzona jest gospodarka leśna. W sąsiedztwie zbiornika mogą być prowadzone prace z zakresu pozyskania drewna. Pozytywny wpływ na środowisko w postaci lepszego uwilgotnienia gleby, powoduje przede wszystkim zwiększenie odnowienia drzewostanów co pozwala zapobiec degradacji kompleksów leśnych oraz pozwala zwiększyć odporność lasu na ewentualne powstanie pożaru. Dzięki temu ekosystemy leśne stabilizują się, a także poprawiają warunki mikroklimatyczne w pobliżu zbiornika. Akumulacja wody w siedlisku leśnym zwiększa możliwości produkcyjne i poprawia stan zdrowotny drzewostanów.

Zatrzymanie wody powierzchniowej i podniesienie poziomu wód gruntowych, skutkuje wzrostem odporności roślin na niekorzystne czynniki abiotyczne takie jak wysokie i niskie temperatury, wiatr czy śnieg. Jak i również biotyczne np. działalność szkodliwych owadów i grzybów. Podniesienie lustra wody wód gruntowych na obszarach przyległych do zbiornika poprawia uwilgotnienie siedlisk leśnych. Zwiększa się również bioróżnorodność obszaru, poprzez stworzenie korzystnych warunków nie tylko dla flory, ale też fauny, którą jest m.in. zwierzyna leśna. Zwierzyna ma dostęp do wody oraz większego zasobu roślinności dzięki odpowiedniemu nawodnieniu. Ma to ścisły związek z działalnością Nadleśnictwa, ponieważ na terenie Ośrodka Hodowli Zwierzyny prowadzona jest gospodarka łowiecka (w tym opodatkowane podatkiem VAT świadczenie przez Jednostkę usług w zakresie organizacji polowań indywidualnych w OHZ Nadleśnictwa X).

Oprócz pozytywnego wpływu na środowisko, który ma związek z działalnością gospodarczą Nadleśnictwa zbiornik małej retencji może być wykorzystany dla potrzeb wypoczynku i rekreacji człowieka oraz edukacji ekologicznej.

Zbiornik małej retencji ogranicza nadmierny przepływ wody. Spowolnienie odpływu wody ma duże znacznie również w zakresie przeciwdziałaniu szkodom w infrastrukturze. Drogi wywozowe muszą być przejezdne dla sprawnego prowadzenia gospodarki leśnej w zakresie pozyskania i sprzedaży drewna. Dobrze utrzymane drogi wywozowe umożliwiają prowadzenie działalności gospodarczej, poprzez zabezpieczenie warunków do wykonywania transportu pozyskanego drewna. Drogi w pobliżu i bezpośrednio sąsiadujące ze zbiornikiem retencyjnym są wykorzystane przez Nadleśnictwo do wywozu drewna z sąsiednich oddziałów, z terenów, na których realizowane są prace leśne. Inwestycja ogranicza negatywne skutki związane z ulewnymi deszczami i powodziami na terenach leśnych. W konsekwencji zbiornik małej retencji umożliwia prawidłowe i efektywne prowadzenie przez Nadleśnictwo X gospodarki leśnej m.in. w zakresie pozyskania i wywozu przeznaczonego do sprzedaży drewna.

Wykonane efekty rzeczowe wyspecyfikowanych wcześniej prac inwestycyjnych stanowią własność Skarbu Państwa w zarządzie … Nadleśnictwa X. Na etapie eksploatacji Nadleśnictwo jest zobowiązane do utrzymania ich trwałości technicznej, konserwacji, remontów, utrzymania pełnej funkcjonalności - również po upływie okresu gwarancji oraz do pokrycia kosztów ich utrzymania pogwarancyjnego. Nadleśnictwo będzie m.in. prowadziło okresowe przeglądy osiągniętych efektów rzeczowych prac o charakterze prewencyjnym celem umożliwienia wczesnego ustalenia zmian nie tylko w tych obiektach, ale także w ich otoczeniu.

Poniesione wydatki inwestycyjne na nabycie towarów i usług w zakresie rzeczowym dotyczącym wyspecyfikowanej wcześniej inwestycji realizowanej przez Jednostkę w ramach Projektu zostały udokumentowane otrzymanymi przez Nadleśnictwo X fakturami z wykazaną kwotą podatku VAT.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku wskazano:

1.Na pytanie o treści: „Do wykonywania jakich czynności wykorzystywane są przez Państwa nabywane towary i usługi w związku z realizacją projektu (…)”, Nadleśnictwo podało, że nabywane towary i usługi w związku z realizacją projektu pn. „…” są wykorzystywane przez Jednostkę LP do wykonywania czynności:

a)opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, tj.:

‒sprzedaży pozyskiwanych zasobów naturalnych w tym drewna w ramach prowadzonej przez Nadleśnictwo gospodarki leśnej,

‒odpłatnego świadczenia usług w ramach prowadzonej przez Nadleśnictwo gospodarki łowieckiej na terenie Ośrodka Hodowli Zwierzyny (OHZ) Jednostki LP;

b)niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, tj.:

‒ochrony siedlisk przyrodniczych,

‒edukacji leśnej (ekologicznej) społeczeństwa oraz turystyki.

Realizacja projektu pn. „…” nie ma związku z wykonywaniem przez Nadleśnictwo czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

2.Na pytanie: „Czy nabywane towary i usługi w związku z realizacją ww. projektu są wykorzystywane przez Państwa do działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług?”, Nadleśnictwo wskazało, że tak. Nabywane towary i usługi w związku z realizacją projektu pn. „…” są wykorzystywane przez Nadleśnictwo do działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

3.Na pytanie: „W sytuacji, gdy nabywane towary i usługi w związku z realizacją projektu objętego wnioskiem są wykorzystywane przez Państwa zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, to czy istnieje możliwość przyporządkowania wydatków w całości do celów działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług?”, Nadleśnictwo podało, że obiektywnie rzecz biorąc w przedstawionym stanie faktycznym nie istnieje możliwość przyporządkowania wydatków w całości do celów prowadzonej przez Nadleśnictwo działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

4.Na pytanie: „W przypadku, gdy w ramach działalności gospodarczej nabywane towary i usługi w związku z realizacją projektu, o którym mowa we wniosku, są wykorzystywane przez Państwa zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz czynności zwolnionych od podatku VAT, to należy wskazać czy macie Państwo obiektywną możliwość odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT i z czynnościami zwolnionymi od podatku VAT?”, Nadleśnictwo podało, że Realizacja projektu pn. „…” nie ma związku z wykonywaniem przez Nadleśnictwo czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług co w konsekwencji powoduje, że pytanie Organu podatkowego oznaczone w wezwaniu numerem 4 jest bezprzedmiotowe.

Pytanie

Czy w przedstawionych okolicznościach zaistniałego stanu faktycznego Nadleśnictwu X przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego określonego w otrzymanych fakturach dokumentujących poniesione przez Jednostkę wydatki inwestycyjne związane z realizacją projektu pn. „…” z uwzględnieniem postanowień art. 86 ust. 2a-2b i nast. ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931)?

Państwa stanowisko w sprawie

Zgodnie z art. 86 ust. 1 u.p.t.u. w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na podkreślenie zasługuje fakt, że w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego utrwalił się jednolity pogląd, że przewidziane w art. 86 ust. 1 u.p.t.u., prawo do odliczenia podatku naliczonego dotyczy także wydatków (zakupu towarów i usług), które nie mogą zostać powiązane z konkretnymi czynnościami opodatkowanymi, ale jednocześnie wykazują one związek z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą (np. wyrok z 5 kwietnia 2011 r., sygn. akt I FSK 485/10, wyrok z 16 lutego 2010 r., sygn. akt I FSK 2105/08, wyrok z 12 maja 2010 r., sygn. akt I FSK 691/09, wyrok z 14 października 2010 r., I FSK 1834/09, wyrok z 25 lutego 2011 r., sygn. akt I FSK 246/10).

Tak więc dla możliwości obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, konieczny jest związek wydatków z działalnością opodatkowaną podatnika, jednak związek ten nie musi być bezpośredni wobec czynności podlegających opodatkowaniu, może on mieć także charakter pośredni. Jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny: „co do zasady ustawa o podatku VAT nie wymaga dla odliczenia podatku naliczonego istnienia bezpośredniego związku między zakupem i sprzedażą tego samego towaru (wyrok z 22 lutego 2002 r., sygn. akt III SA 7776/98).

Jest to stanowisko zgodne z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości UE, który uznaje: „Prawo do odliczenia zostaje jednak również przyznane podatnikowi nawet w przypadku braku bezpośredniego i ścisłego związku pomiędzy konkretną transakcją powodującą naliczenie podatku a jedną lub większą liczbą transakcji objętych podatkiem należnym, które rodzą prawo do odliczenia, gdy koszty omawianych usług należą do jego kosztów ogólnych i jako takie stanowią elementy cenotwórcze dostarczanych towarów lub świadczonych usług. Koszty te zachowują bowiem bezpośredni i ścisły związek z całą działalnością gospodarczą podatnika” (wyrok z 6 września 2012 r. w sprawie C-496/11, ... p. Fazenda Publica)”.

Nie ulega wątpliwości, że prawo do odliczenia podatku naliczonego nie jest przywilejem podatkowym, ale elementem konstrukcyjnym podatku od towarów i usług.

Takie stanowisko jest utrwalone w orzecznictwie polskich sądów i potwierdzane także w orzeczeniach TSUE zapadłych w związku z interpretacją unijnych dyrektyw regulujących podatek od towarów i usług, implementowanych w przepisach polskich. Na przykład w wyroku z 6 września 2012 r. w sprawie C-496/11, Portugal .... p. Fazenda Publica, (niepub., dostępne na http://curia.europa.eu/), TSUE wskazał: „(...) należy przypomnieć, że prawo do odliczenia przewidziane w art. 17 i nast. szóstej dyrektywy stanowi integralną część mechanizmu podatku VAT i zasadniczo nie podlega ograniczeniu. Jest ono wykonywane w sposób bezpośredni w stosunku do całego podatku obciążającego transakcje powodujące naliczenie podatku (zob. w szczególności wyroki: z dnia 6 lipca 1995 r. w sprawie C-62/93 BP Soupergaz, Rec. s. 1-1883, pkt 18; z dnia 21 marca 2000 r. w sprawach połączonych od C-110/98 do C-147/98 Gabalfrisa i In., Rec. s. 1-1577, pkt 43; z dnia 13 marca 2008r. w sprawie C-437/06 Securenta, Zb. Orz. s. 1-1597, pkt 24; z dnia 4 czerwca 2009 r. w sprawie C-102/08 SALIX Grundstucks- Vermietungsgesellschaft, Zb. Orz. s. I-4629, pkt 70).

Każde ograniczenie prawa do odliczenia ma wpływ na wysokość obciążenia podatkowego i powinno być stosowane w podobny sposób we wszystkich państwach członkowskich. W konsekwencji wyjątki są dopuszczalne wyłącznie w przypadkach przewidzianych wyraźnie przez szóstą dyrektywę (wyrok z dnia 11 lipca 1991 r. w sprawie C-97/90 Lennartz, Rec. s. I-3795, pkt 27; ww. wyrok w sprawie BP Soupergaz, pkt 18). Trybunał w sprawie Lennartz podzielił stanowisko korzystne dla podatnika, stwierdzając, że niezależnie od tego, jaki jest stopień wykorzystania nabytego towaru na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, ma on prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z jego nabyciem. W takiej sytuacji państwo członkowskie nie może ograniczać prawa do odliczenia podatku naliczonego, nawet jeżeli wykorzystanie towaru na potrzeby prowadzonej działalności jest niewielkie.

W motywie piątym preambuły do Dyrektywy 112 stwierdzono, że system VAT staje się najbardziej jasny i neutralny, kiedy podatek nakładany jest w możliwie najbardziej ogólny sposób, a zakres jego zastosowania obejmuje wszystkie etapy produkcji i dystrybucji oraz świadczenie usług. W ten sposób prawodawca europejski wiąże neutralność z powszechnością opodatkowania oraz jego wielofazowością.

Trybunał Sprawiedliwości w wyroku w sprawie C-465/03 Kretztechnik AG v. Finanzamt Linz stwierdził natomiast, że w praktyce gospodarczej istnieją czynności, które z punktu widzenia VAT są nieistotne, niejako niewidzialne. Nie stanowiąc bowiem celu samego w sobie, stanowią jedynie narzędzie służące realizacji innych celów.

Ponadto trzeba wskazać, że z literalnego brzmienia art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług bezpośrednio wynika, że odliczyć można podatek naliczony związany z transakcjami, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Warunek zachowania związku zakupów z działalnością opodatkowaną, akcentowany jest również w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 13 marca 2008 r. w sprawie C-437/06 Securenta, podkreślono, że: „Podatek naliczony od wydatków poniesionych przez podatnika nie może uprawniać do odliczenia w zakresie, w jakim dotyczy działalności, która ze względu na brak jej gospodarczego charakteru nie należy do zakresu stosowania szóstej dyrektywy. (...) w przypadku, gdy podatnik wykonuje równocześnie działalność gospodarczą, opodatkowaną lub zwolnioną z podatku, i działalność niemającą charakteru gospodarczego, nienależącą do zakresu stosowania szóstej dyrektywy, odliczenie podatku naliczonego (...) jest dopuszczalne tylko w takim zakresie, w jakim wydatki te można przyporządkować działalności gospodarczej podatnika w rozumieniu art. 2 pkt 1 tej dyrektywy”.

Należy także wskazać, że w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie Portugal .... (C-496/11 z 26 września 2012 r.), Trybunał wyjaśnił, że jeżeli towary i usługi są wykorzystywane przez podmiot w celu dokonywania jednocześnie transakcji gospodarczych dających prawo do odliczenia i transakcji gospodarczych niedających prawa do odliczenia, odliczenie jest dopuszczalne jedynie w części VAT, który jest proporcjonalny do kwoty przypadającej na pierwsze transakcje i krajowy organ podatkowy może przewidzieć jedną z metod ustalania prawa do odliczenia wymienionych w rzeczonym art. 17 ust. 5 VI Dyrektywy. Jeżeli towary i usługi są jednocześnie wykorzystywane do działalności gospodarczej i działalności niegospodarczej, art. 17 ust. 5 VI Dyrektywy nie znajduje zastosowania, a metody odliczenia i podziału są określane przez państwa członkowskie, które przy wykonywaniu tego prawa powinny uwzględniać cel i systematykę VI Dyrektywy i w tym celu przewidzieć metodę obliczania rzeczywiście odzwierciedlającą część wydatków faktycznie przypadających odpowiednio na każdy z tych dwóch rodzajów działalności.

Mając na uwadze powołane regulacje prawne oraz tezy orzeczeń TSUE Nadleśnictwo przedstawia następujące stanowisko w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego.

W ocenie Nadleśnictwa przedstawiony stan faktyczny pozwala na stwierdzenie, że w tym przypadku istnieje pośredni związek pomiędzy realizacją przez Jednostkę inwestycji w ramach Projektu w zakresie rzeczowym szczegółowo opisanym we wstępnej części niniejszego wniosku i efektami tych inwestycji a wykonywaniem przez Nadleśnictwo czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (VAT) w zakresie sprzedaży pozyskanych uprzednio zasobów naturalnych. Zdaniem Nadleśnictwa nie ulega również wątpliwości, że w świetle przedstawionego stanu faktycznego efekty rzeczonych inwestycji realizowanych w ramach Projektu mają jednocześnie związek z realizacją przez Jednostkę celów innych niż działalność gospodarcza w obszarze tzw. „misji …”, tj. z realizacją czynności pozostających poza systemem VAT. Co istotne w przedstawionym stanie faktycznym przypisanie nabytych przez Jednostkę towarów i usług w całości do działalności gospodarczej Nadleśnictwa nie jest możliwe.

Wokół zbiornika znajdują się drzewostany gospodarcze Nadleśnictwa, w których prowadzona jest gospodarka leśna. W sąsiedztwie zbiornika mogą być prowadzone prace z zakresu pozyskania drewna. Pozytywny wpływ na środowisko w postaci lepszego uwilgotnienia gleby, powoduje przede wszystkim zwiększenie odnowienia drzewostanów co pozwala zapobiec degradacji kompleksów leśnych oraz pozwala zwiększyć odporność lasu na ewentualne powstanie pożaru. Dzięki temu ekosystemy leśne stabilizują się, a także poprawiają warunki mikroklimatyczne w pobliżu zbiornika. Akumulacja wody w siedlisku leśnym zwiększa możliwości produkcyjne i poprawia stan zdrowotny drzewostanów.

Zatrzymanie wody powierzchniowej i podniesienie poziomu wód gruntowych, skutkuje wzrostem odporności roślin na niekorzystne czynniki abiotyczne takie jak wysokie i niskie temperatury, wiatr czy śnieg, jak i również biotyczne np. działalność szkodliwych owadów i grzybów. Podniesienie lustra wody wód gruntowych na obszarach przyległych do zbiornika poprawia uwilgotnienie siedlisk leśnych. Zwiększa się również bioróżnorodność obszaru, poprzez stworzenie korzystnych warunków nie tylko dla flory, ale też fauny, którą jest m.in. zwierzyna leśna. Zwierzyna ma dostęp do wody oraz większego zasobu roślinności dzięki odpowiedniemu nawodnieniu. Ma to ścisły związek z działalnością Nadleśnictwa, ponieważ na terenie Ośrodka Hodowli Zwierzyny prowadzona jest gospodarka łowiecka (w tym opodatkowane podatkiem VAT świadczenie przez Jednostkę usług w zakresie organizacji polowań indywidualnych w OHZ Nadleśnictwa X).

Oprócz pozytywnego wpływu na środowisko, który ma związek z działalnością gospodarczą Nadleśnictwa zbiornik małej retencji może być wykorzystany dla potrzeb wypoczynku i rekreacji człowieka oraz edukacji ekologicznej.

Zbiornik małej retencji ogranicza nadmierny przepływ wody. Spowolnienie odpływu wody ma duże znacznie również w zakresie przeciwdziałaniu szkodom w infrastrukturze. Drogi wywozowe muszą być przejezdne dla sprawnego prowadzenia gospodarki leśnej w zakresie pozyskania i sprzedaży drewna. Dobrze utrzymane drogi wywozowe umożliwiają prowadzenie działalności gospodarczej, poprzez zabezpieczenie warunków do wykonywania transportu pozyskanego drewna. Drogi w pobliżu i bezpośrednio sąsiadujące ze zbiornikiem retencyjnym są wykorzystane przez Nadleśnictwo do wywozu drewna z sąsiednich oddziałów, z terenów, na których realizowane są prace leśne. Inwestycja ogranicza negatywne skutki związane z ulewnymi deszczami i powodziami na terenach leśnych. W konsekwencji zbiornik małej retencji umożliwia prawidłowe i efektywne prowadzenie przez Nadleśnictwo gospodarki leśnej m.in. w zakresie pozyskania i wywozu przeznaczonego do sprzedaży drewna.

Ponadto rzeczona inwestycja ma istotne znaczenie dla zabezpieczenia przeciwpożarowego terenów leśnych.

Podsumowując:

W przedstawionych okolicznościach zaistniałego stanu faktycznego Nadleśnictwu przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego określonego w otrzymanych fakturach dokumentujących poniesione przez Jednostkę wydatki inwestycyjne związane z realizacją projektu pn. „…” z uwzględnieniem postanowień art. 86 ust. 2a-2b i nast. ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku podano, że własne stanowisko Jednostki LP w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego wyartykułowane w części oznaczonej literą I wniosku ORD-IN z 18 lipca 2022 r. pozostaje bez zmian, tj. w ocenie Nadleśnictwa w przedstawionych w tym wniosku oraz w jego uzupełnieniu okolicznościach zaistniałego stanu faktycznego Nadleśnictwu przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego określonego w otrzymanych fakturach dokumentujących poniesione przez Jednostkę LP wydatki inwestycyjne związane z realizacją projektu pn. „…” z uwzględnieniem postanowień art. 86 ust. 2a-2b i nast. ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931), tj. przy zastosowaniu tzw. „prewskaźnika”.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.). W myśl tego przepisu:

Art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Art. 86 ust. 2a ustawy:

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. Mieszczą się tutaj również działania czy sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej, jednakże niegenerujące opodatkowania podatkiem VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową), a także cele prywatne, które z założenia nie mają nic wspólnego z działalnością gospodarczą podatnika.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b tej ustawy:

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy:

W myśl art. 86 ust. 2d ww. ustawy:

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy:

Zgodnie z art. 86 ust. 2f ustawy:

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy:

Stosownie do art. 86 ust. 2h ustawy:

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności podatnik winien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem). W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z czynnościami opodatkowanymi, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy oraz (w przypadku wystąpienia także czynności zwolnionych od podatku) w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.

Należy również wskazać, że ustawodawca umożliwił podatnikom skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady, status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

Z uregulowań ustawy o podatku od towarów i usług wyraźnie wynika, że dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego, niezbędne jest istnienie związku między dokonywanymi zakupami towarów i usług a prowadzoną działalnością opodatkowaną. Przy czym związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć charakter bezpośredni lub pośredni.

O bezpośrednim związku dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży – towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług, będących przedmiotem dostawy; bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast o związku pośrednim można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa. Mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganymi przez podatnika przychodami. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania przychodu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez dany podmiot obrotów.

Warunek zachowania związku zakupów z działalnością opodatkowaną, akcentowany jest w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W orzeczeniu z dnia 6 kwietnia 1995 r., (w sprawie C-4/94, BLP Group plc v. Commissioners of Customs & Excise) TSUE stwierdził, że powstanie prawa do odliczenia podatku jest uzależnione od bezpośredniego i niezwłocznego związku z transakcjami opodatkowanymi. Także w wyroku z dnia 8 czerwca 2000 r. (w sprawie C-98/98, Commissioners of Customs and Excise a Midland Bank plc) TSUE nie miał wątpliwości, że artykuł 2 Pierwszej Dyrektywy i artykuł 17 ust. 2, 3 i 5 Szóstej Dyrektywy w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych należy interpretować w taki sposób, aby warunkiem odliczenia przez podatnika VAT oraz podstawą do ustalenia zakresu tego prawa było zasadniczo istnienie bezpośredniego związku pomiędzy daną transakcją nabycia, a daną transakcją (lub transakcjami) sprzedaży, uprawniającymi do dokonania odliczenia. Ponadto, w wyroku z dnia 13 marca 2008 r. w sprawie C-437/06 Securenta, Trybunał przesądził, że w sytuacji, gdy podatnik wykonuje działalność gospodarczą i działalność niemającą charakteru gospodarczego, prawo do odliczenia z tytułu ewentualnych wydatków jest dopuszczalne jedynie w zakresie, w jakim wydatki te można przyporządkować działalności gospodarczej podatnika.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 1a ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach (Dz. U. z 2022 r. poz. 672):

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o lasach:

Stosownie do art. 8 powołanej ustawy:

Ponadto, w myśl art. 13 ust. 1 cyt. ustawy:

W świetle art. 50 ust. 1 ustawy o lasach:

Z kolei, zgodnie z art. 54 cyt. ustawy:

Z okoliczności sprawy wynika, że jesteście Państwo jednostką organizacyjną … oraz zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Prowadzą Państwo działalność gospodarczą zdefiniowaną w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT w zakresie realizowanych zadań określonych przepisami ustawy o lasach, wykonujecie Państwo również czynności, które są wyłączone z systemu VAT, tj. czynności, które nie zostały wymienione w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, a dokładniej dokonujecie Państwo czynności, których celem jest realizacja tzw. „misji …”, tj. realizacja celów innych niż działalność gospodarcza.

Zrealizowali Państwo projekt pn. „…”. Głównym celem projektu jest wzmocnienie odporności na zagrożenia związane ze zmianami klimatu w nizinnych ekosystemach leśnych. Działania podejmowane w ramach Projektu ukierunkowane są na zapobieganie powstawaniu lub minimalizację negatywnych skutków zjawisk naturalnych w postaci: suszy i pożarów, niszczącego działania wód wezbraniowych, powodzi i podtopień poprzez rozwój systemów małej retencji, zarówno retencji zbiornikowej jak i retencji na obszarach mokradłowych, jak również poprzez realizację zadań z zakresu przeciwdziałania nadmiernej erozji. Projekt przyczyni się również do odbudowy cennych ekosystemów naturalnych, a tym samym będzie miał pozytywny wpływ na ochronę różnorodności biologicznej. Celem uzupełniającym Projektu jest ocena skutków przyrodniczych Projektu realizowana poprzez prowadzenie monitoringu porealizacyjnego wybranych zadań adaptacyjnych. Cel uzupełniający wynika z potrzeby prowadzenia takich działań stwierdzonej na etapie Strategicznej Oceny Oddziaływania na Środowisko Programu Zintegrowanego … .

Jak podali Państwo w uzupełnieniu wniosku, nabywane towary i usługi w związku z realizacją projektu pn. „…” są wykorzystywane przez Państwa do czynności:

a)opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, tj.:

‒sprzedaży pozyskiwanych zasobów naturalnych w tym drewna w ramach prowadzonej przez Nadleśnictwo gospodarki leśnej,

‒odpłatnego świadczenia usług w ramach prowadzonej przez Nadleśnictwo gospodarki łowieckiej na terenie … Jednostki LP;

b)niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, tj.:

‒ochrony siedlisk przyrodniczych,

‒edukacji leśnej (ekologicznej) społeczeństwa oraz turystyki.

Realizacja ww. projektu nie ma związku z wykonywaniem przez Państwa czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Nabywane towary i usługi w związku z realizacją projektu objętego wnioskiem są wykorzystywane przez Państwa do działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Podali Państwo, że w przedstawionym stanie faktycznym nie istnieje możliwość przyporządkowania wydatków w całości do celów prowadzonej przez Państwa działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Analiza okoliczności niniejszej sprawy wskazuje, że w nabywane w ramach projektu towary i usługi wykorzystywane są przez Państwa zarówno do wykonywania działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy (czynności opodatkowanych podatkiem VAT) oraz do celów innych niż działalność gospodarcza (czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT). Jak wskazano w opisie sprawy, w przedstawionym stanie faktycznym nie istnieje możliwość przyporządkowania wydatków w całości do celów prowadzonej przez Państwa działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle powyższego, skoro poniesione wydatki związane z realizacją projektu, o którym mowa we wniosku, są wykorzystywane przez Państwa do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy (czynności opodatkowanych podatkiem VAT) oraz działalności innej niż gospodarcza (czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT) oraz nie ma możliwości przyporządkowania ww. wydatków w całości do celów działalności gospodarczej, to w celu realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego są Państwo zobligowani do stosowania przepisów o sposobie określania proporcji, o których mowa w art. 86 ust. 2a i następne ustawy.

Zatem mają Państwo prawo do odliczenia części podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki ponoszone na realizację projektu, o którym mowa we wniosku, przy zastosowaniu sposobu określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy. Przy czym, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, przysługuje pod warunkiem niewystąpienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy.

Tym samym stanowisko Państwa należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … . Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329, z późn. zm.; (dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).