Niepodleganie opodatkowaniu sprzedaży Nieruchomości, w tym poszczególnych działek składających się na Nieruchomość.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

11 sierpnia 2022 r. wpłynął Pani wniosek z 8 sierpnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie niepodlegania opodatkowaniu sprzedaży Nieruchomości, w tym poszczególnych działek składających się na Nieruchomość. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawczyni (dalej także: Zainteresowana) jest właścicielem nieruchomości położonej we wsi (…) (gmina (…), powiat (…), województwo (…)), składającej się z działek gruntu o numerze geodezyjnym 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, oznaczonych jako R – grunty orne o łącznym obszarze 1,2173 ha (dalej także: „Nieruchomość”). Działka nr 7 zabudowana jest domem mieszkalnym (zabudowa zagrodowa) oraz budynkiem gospodarczym. Pozostałe działki gruntu są niezabudowane. Składające się na Nieruchomość działki gruntu o numerach 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12 powstały z podziału działki gruntu nr 13 o powierzchni 1.0564 ha.

Wnioskodawczyni opisaną Nieruchomość nabyła w całości w roku 2020 w drodze dziedziczenia po zmarłym ojcu. Nabycie Nieruchomości nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nieruchomość wchodziła w skład gospodarstwa rolnego prowadzonego przed wieloma latami przez ojca Wnioskodawczyni. Wnioskodawczyni nie jest i nie była zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Po śmierci ojca Wnioskodawczyni postanowiła przeprowadzić się do miasta. W tym celu nabyła lokal mieszkalny w (…). Z uwagi na powyższe Wnioskodawczyni nosi się z zamiarem sprzedaży Nieruchomości. Wnioskodawczyni – w zależności od zainteresowania potencjalnych nabywców – zamierza sprzedać Nieruchomość w całości (jedną transakcją) lub częściowo poprzez sprzedaż jej części (poszczególnych działek gruntu).

W związku z powyższym w czerwcu 2022 r. Wnioskodawczyni doprowadziła do podziału działki nr 13 na działki o mniejszych powierzchniach. Jak już wskazano, w wyniku podziału działki nr 13 powstały działki o numerach 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12. Podziału geodezyjnego dokonano zgodnie z ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, w którym Nieruchomość przeznaczona została pod zabudowę mieszkaniową.

Dotychczas Wnioskodawczyni nie sprzedała żadnej z działek składających się na Nieruchomość. Środki pieniężne uzyskane ze sprzedaży Nieruchomości/poszczególnych działek składających się na Nieruchomość, Wnioskodawczyni zamierza przeznaczyć w znacznej części na spłatę kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na zakup wzmiankowanego lokalu mieszkalnego w (…).

Nieruchomość nie była dotąd i nie będzie do momentu sprzedaży udostępniania osobom trzecim na podstawie umów cywilnoprawnych (najmu, dzierżawy, innej o odpłatnym charakterze). Nieruchomość, w części, w jakiej jest zabudowana (domem mieszkalnym i budynkiem gospodarczym) od momentu nabycia wykorzystywana jest przez Wnioskodawczynię do celów mieszkalnych. W taki też sposób będzie wykorzystywana do momentu sprzedaży. Pozostała część Nieruchomości od momentu nabycia nie jest w żaden sposób wykorzystywana przez Wnioskodawczynię. Wnioskodawczyni nie będzie jej również w jakikolwiek sposób wykorzystywała do momentu sprzedaży.

Wnioskodawczyni nie dokonywała uprzednio czynności mających na celu przygotowanie Nieruchomości/poszczególnych działek składających się na Nieruchomość do sprzedaży, a także mających na celu uatrakcyjnienie Nieruchomości/poszczególnych działek składających się na Nieruchomość (uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy, uzbrojenie terenu, ogrodzenie, wykonanie dróg dojazdowych do działek, zamieszczenie ogłoszeń o sprzedaży w środkach masowego przekazu, tj. radiu, prasie, telewizji). Wskazanych czynności Zainteresowana w stosunku do Nieruchomości/poszczególnych działek składających się na Nieruchomość nie będzie dokonywała również w przyszłości, przed sprzedażą.

W związku z ewentualną sprzedażą Wnioskodawczyni nie będzie udzielała podmiotom trzecim, w tym stronie kupującej jakichkolwiek pełnomocnictw. Zainteresowana nie zawarła w stosunku do Nieruchomości/poszczególnych działek składających się na Nieruchomość umowy przedwstępnej sprzedaży działek. Wnioskodawczyni nie wyklucza w przyszłości zawarcia takiej umowy. Jeżeli taka umowa zostanie zawarta, strona nabywająca zobowiąże się do zakupu w przyszłości (w terminie określonym w umowie przedwstępnej) Nieruchomości/poszczególnych działek składających się na Nieruchomość, a Wnioskodawczyni zobowiąże się do sprzedaży Nieruchomości/poszczególnych działek składających się na Nieruchomość za ustaloną cenę. Wnioskodawczyni nie planuje wprowadzać dodatkowych warunków, których spełnienie miałoby warunkować zawarcie ostatecznej umowy sprzedaży, przenoszącej własność Nieruchomości/poszczególnych działek składających się na Nieruchomość na nabywcę.

Wnioskodawczyni nie posiada innych działek, poza opisanymi we wniosku, które zamierza sprzedać.

Pytanie

Czy ewentualna sprzedaż opisanej we wniosku Nieruchomości, w tym poszczególnych działek składających się na Nieruchomość, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Pani stanowisko w sprawie

W ocenie Zainteresowanej, sprzedaż wskazanej w opisie zdarzenia przyszłego Nieruchomości, w tym poszczególnych działek składających się na Nieruchomość nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej także: podatek VAT). Wnioskodawczyni nie będzie bowiem występowała w charakterze podatnika podatku VAT, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, w związku ze sprzedażą, tym samym nie będzie ona podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawczyni.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...)

Należy zatem stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanych wyżej przepisów i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji sprzedaż prawa własności gruntu stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Należy podkreślić, że opodatkowanie podatkiem od towarów i usług będzie miało miejsce wówczas, jeżeli spełnione zostaną przesłanki o charakterze przedmiotowym, tj. wystąpi czynność podlegająca opodatkowaniu na podstawie przepisu art. 5 ust. 1 ustawy o VAT i podmiotowym, tj. gdy czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zostanie dokonana przez osobę (lub jednostkę organizacyjną) będącą podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, działającą w takim charakterze.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przytoczone powyżej regulacje stanowią odzwierciedlenie art. 9 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L 2006 Nr 347, str. 1; dalej: dyrektywa VAT), zgodnie z treścią którego „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się zwłaszcza wykorzystywanie w sposób ciągły majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług – w świetle powyższych przepisów – jak już wskazano jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze czynność powinna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – musi być zrealizowana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług (vide m.in.: wyrok NSA z dnia 24 kwietnia 2007 r., sygn. akt I FSK 603/06, wyrok WSA w Warszawie z dnia 21 lutego 2007 r. sygn. akt III SA/WA 4176/06, wyrok WSA w Warszawie z dnia 2 kwietnia 2008 r., sygn. akt III SA/WA 45/08).

Co do zasady nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

W świetle przytoczonych wyżej przepisów należy zauważyć, że dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Jednym z elementów, który należy poddać ocenie przy kwalifikacji danego podmiotu jako podatnika, jest zamiar wykorzystania nabywanego towaru lub usługi. Zasada ta nabiera szczególnego znaczenia w przypadku podmiotów, u których wyróżnić można zarówno sferę profesjonalną (polegającą na samodzielnym prowadzeniu działalności gospodarczej), jak i prywatną – w ramach której dany podmiot może być wyłącznie konsumentem, pozostającym poza systemem podatku od towarów i usług. O ile wydzielenie sfery prywatnej, osobistej, nieprofesjonalnej w przypadku np. spółek prawa handlowego jest niemożliwe, o tyle w przypadku osób fizycznych staje się konieczne – gdyż każda osoba fizyczna w sposób naturalny taką sferę posiada. Wspólnotowy prawodawca dostrzega tę konieczność i daje jej wyraz w sformułowaniu przepisów dyrektywy VAT. Zgodnie z art. 2 ust. 1 lit. a dyrektywy VAT dany podmiot dokonujący odpłatnej dostawy towaru będzie podatnikiem, jednakże wyłącznie pod warunkiem, że działa w charakterze podatnika dokonując tej dostawy.

W zakresie ustalenia statusu podmiotu dokonującego sprzedaży nieruchomości wypowiedział się NSA w uchwale siedmiu sędziów z dnia 29 października 2007 r. (sygn. akt I FPS 3/07) wskazując na kryteria, jakimi należy kierować się przy określaniu czy w danym przypadku mamy do czynienia z działalnością gospodarczą, czy też z zarządem majątkiem prywatnym. Stwierdzenie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku VAT wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Zdaniem NSA „(...) przepisy art. 15 ust 1 i 2 ustawy o VAT powinny być rozumiane w ten sposób że warunkiem sine qua non uznania że dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług jest ustalenie, że działa on jako producent, handlowiec, usługodawca pozyskujący zasoby naturalne, rolnik lub jako osoba wykonująca wolny zawód”. Zatem w opinii NSA „ani więc formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do tej konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług”.

W niniejszym przypadku istotne znaczenie mają tezy przedstawione przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej także: TSUE) w wyroku z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz E.K.I.HJ-K przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) – ECU: EU:C:2011:589.

W powołanym orzeczeniu TSUE uznał, że „osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 112, zmienionej dyrektywą 2006/138/WE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeśli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby”. Trybunał zwrócił także uwagę, iż inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Przykładowo podane zostały działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych wykraczających poza zwykłe formy ogłoszenia. Działania takie, w ocenie TSUE, nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Trybunał orzekł ponadto, że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych. Zatem jak wynika z powyższego, kryterium decydującym o zaliczeniu transakcji sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne do działalności gospodarczej jest podejmowanie aktywnych działań angażujących środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców.

W ocenie TSUE dostawę gruntu należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W przypadku, gdy brak jest przesłanek świadczących o aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia gruntu, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem – zbycie działki budowlanej nie stanowi działalności handlowej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz mieści się w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

W następstwie powołanego judykatu TSUE, w orzecznictwie NSA ukształtowała się ugruntowana linia orzecznicza, zgodnie z którą przy ocenie działalności osoby sprzedającej nieruchomości należy uwzględniać czynności podejmowane na poszczególnych etapach aktywności sprzedającego w ich całokształcie. Nade wszystko należy mieć na względzie te elementy, które łączą się z nakładami inwestycyjnymi wykraczającymi poza standardowe działania zarządu majątkiem prywatnym. To, czy dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wybudowanie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z tych okoliczności (vide: wyrok NSA z dnia 6 lipca 2018 r., sygn. akt I FSK 1419/16, wyrok NSA z dnia 9 maja 2014 r., sygn. akt I FSK 811/13, wyrok NSA z dnia 29 kwietnia 2014 r., sygn. akt 621/13, wyrok NSA z dnia 17 stycznia 2013 r., sygn. akt I FSK 239/12).

W orzecznictwie NSA podkreśla się również, że dla oceny, czy dany podmiot sprzedając grunty działa w charakterze podatnika nie tyle istotna jest okoliczność, w jakich celach grunt ten został nabyty, co czynności podejmowane przez osobę fizyczną w momencie sprzedaży nieruchomości. Jedynie podejmowanie aktywnych i uprzednio zaplanowanych działań w zakresie obrotu nieruchomościami przy jednoczesnym angażowaniu środków podobnych do wykorzystywanych przez handlowców czyni z osoby fizycznej podatnika podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży nieruchomości, (por. wyroki NSA: z dnia 9 października 2014 r., sygn. akt I FSK 2145/13; z dnia 3 marca 2015 r., sygn. akt I FSK 1859/13; z dnia 11 czerwca 2015 r., sygn. akt I FSK 716/14 i z dnia 29 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 636/15).

Pogląd, w świetle którego czynności obejmujące podział nieruchomości przed sprzedażą nieruchomości pozostają bez wpływu na status podatnika podatku od towarów i usług wpisuje się w jednolitą linię orzeczniczą sądów administracyjnych (por: wyrok NSA z dnia 27 czerwca 2008 r., I FSK 253/08, wyrok NSA z dnia 23 stycznia 2009 r.; I FSK 1629/07, wyrok NSA z dnia 19 kwietnia 2012 r., I FSK 1118/11; wyrok NSA z dnia 9 maja 2014 r., I FSK 811/13, wyrok WSA w Poznaniu z dnia 23 lipca 2014 r., I SA/PO 210/14, wyrok NSA z dnia 3 marca 2015 r., I FSK 1859/13; wyrok NSA z dnia 27 maja 2014 r., I FSK 774/13, wyrok NSA z dnia 29 kwietnia 2014 r., I FSK 621/13, wyrok WSA w Poznaniu z dnia 21 lutego 2014 r., I SA/PO 675/13, wyrok WSA w Poznaniu z dnia 9 lutego 2010 r., I SA/PO 1015/09, lex nr 559520; wyrok 7 Sędziów NSA z dnia 29 października 2007 r., I FPS 3/07; wyrok NSA z dnia 24 kwietnia 2007 r. I FSK 603/06; wyrok NSA z dnia 28 marca 2008 r., I FSK 475/07; wyrok NSA z dnia 27 października 2009 r., I FSK 1043/08; wyrok NSA z dnia 16 kwietnia 2014 r., I FSK 781/13; wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 16 stycznia 2019 r., sygn. akt I SA/Bd 880/18; wyrok NSA z dnia 17 kwietnia 2019 r., sygn. akt I FSK 578/17; wyrok NSA z dnia 5 marca 2019 r., sygn. akt I FSK 385/17)

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawczyni nie nabyła Nieruchomości w celu jej dalszej odsprzedaży, nie nabyła jej również w celach inwestycyjnych. W żadnym okresie posiadania Nieruchomości Wnioskodawczyni nie działała w charakterze handlowca, o którym mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. W przedstawionych okolicznościach, analizując skutki podatkowe ewentualnej sprzedaży Nieruchomości, Wnioskodawczyni nie sposób przypisać cech charakterystycznych dla działania w charakterze podatnika podatku VAT. Wnioskodawczyni nie ponosiła nakładów na Nieruchomość, nie uatrakcyjniała jej. Czynności takich nie zamierza dokonywać przed sprzedażą. Rzeczonej Nieruchomości Zainteresowana nie uczyniła przedmiotem najmu, dzierżawy ani innej umowy o odpłatnym charakterze. Ponadto, w związku z ewentualną sprzedażą Zainteresowana nie będzie angażowała środków finansowych podobnych do wykorzystywanych przez handlowców. Sam podział Nieruchomości również nie stanowi czynności, która czyniłaby z Wnioskodawczyni podatnika podatku VAT.

Reasumując, z tytułu sprzedaży Nieruchomości, w tym poszczególnych działek składających się na Nieruchomość Wnioskodawczyni nie uzyska statusu podatnika podatku od towarów usług. Sprzedaż Nieruchomości, w tym poszczególnych działek składających się na Nieruchomość będzie stanowić jedynie rozporządzanie majątkiem prywatnym, a zatem nie będzie nosić znamion działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. W konsekwencji ewentualna sprzedaż Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku – jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowej (działki) oraz nieruchomości zabudowanej, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy:

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Należy jednak wskazać, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Według art. 15 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zatem dostawa towarów, w tym gruntów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotne dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Zasadne jest zatem wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, aportu, darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

Należy mieć na uwadze, że dla uznania danego majątku za prywatny, istotny jest sposób jego wykorzystania i charakter działań podejmowanych w odniesieniu do niego w całym okresie posiadania przez dany podmiot. Aby majątek uznać za prywatny musi być on w całym okresie posiadania wykorzystywany wyłącznie do celów prywatnych. Potwierdził to Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej wyłącznie do celów prywatnych. „Majątek prywatny”, to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r. sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny, to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania towaru np. (nieruchomości) dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, powinien być uznany za podatnika tego podatku. Tym samym, wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym również nieruchomości, jest ustalenie m.in. czy majątek został nabyty i faktycznie wykorzystany na potrzeby osobiste, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Zatem w kwestii opodatkowania sprzedaży działki istotne jest, czy w danej sprawie Wnioskodawczyni w celu dokonania sprzedaży gruntu podjęła aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, co skutkuje koniecznością uznania Jej za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Przejawem takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy.

Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Ze wskazanych regulacji wynika, że w świetle definicji zawartej w art. 15 ustawy, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów, budynków i budowli) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni jest właścicielem Nieruchomości. Wnioskodawczyni opisaną Nieruchomość nabyła w całości w roku 2020 w drodze dziedziczenia po zmarłym ojcu. Nabycie Nieruchomości nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nieruchomość wchodziła w skład gospodarstwa rolnego prowadzonego przed wieloma latami przez ojca Wnioskodawczyni. Wnioskodawczyni nie jest i nie była zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Po śmierci ojca Wnioskodawczyni postanowiła przeprowadzić się do miasta. W tym celu nabyła lokal mieszkalny w (…). Z uwagi na powyższe Wnioskodawczyni nosi się z zamiarem sprzedaży Nieruchomości. Wnioskodawczyni – w zależności od zainteresowania potencjalnych nabywców – zamierza sprzedać Nieruchomość w całości (jedną transakcją) lub częściowo poprzez sprzedaż jej części (poszczególnych działek gruntu). W związku z powyższym w czerwcu 2022 r. Wnioskodawczyni doprowadziła do podziału działki nr 13 na działki o mniejszych powierzchniach. Podziału geodezyjnego dokonano zgodnie z ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, w którym Nieruchomość przeznaczona została pod zabudowę mieszkaniową. Dotychczas Wnioskodawczyni nie sprzedała żadnej z działek składających się na Nieruchomość. Środki pieniężne uzyskane ze sprzedaży Nieruchomości/poszczególnych działek składających się na Nieruchomość, Wnioskodawczyni zamierza przeznaczyć w znacznej części na spłatę kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na zakup wzmiankowanego lokalu mieszkalnego w (…). Nieruchomość nie była dotąd i nie będzie do momentu sprzedaży udostępniania osobom trzecim na podstawie umów cywilnoprawnych (najmu, dzierżawy, innej o odpłatnym charakterze). Nieruchomość, w części, w jakiej jest zabudowana (domem mieszkalnym i budynkiem gospodarczym) od momentu nabycia wykorzystywana jest przez Wnioskodawczynię do celów mieszkalnych. W taki też sposób będzie wykorzystywana do momentu sprzedaży. Pozostała część Nieruchomości od momentu nabycia nie jest w żaden sposób wykorzystywana przez Wnioskodawczynię. Wnioskodawczyni nie będzie jej również w jakikolwiek sposób wykorzystywała do momentu sprzedaży. Wnioskodawczyni nie dokonywała uprzednio czynności mających na celu przygotowanie Nieruchomości/poszczególnych działek składających się na Nieruchomość do sprzedaży, a także mających na celu uatrakcyjnienie Nieruchomości/poszczególnych działek składających się na Nieruchomość (uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy, uzbrojenie terenu, ogrodzenie, wykonanie dróg dojazdowych do działek, zamieszczenie ogłoszeń o sprzedaży w środkach masowego przekazu, tj. radiu, prasie, telewizji). Wskazanych czynności Zainteresowana w stosunku do Nieruchomości/poszczególnych działek składających się na Nieruchomość nie będzie dokonywała również w przyszłości, przed sprzedażą. W związku z ewentualną sprzedażą Wnioskodawczyni nie będzie udzielała podmiotom trzecim, w tym stronie kupującej jakichkolwiek pełnomocnictw. Zainteresowana nie zawarła w stosunku do Nieruchomości/poszczególnych działek składających się na Nieruchomość umowy przedwstępnej sprzedaży działek. Wnioskodawczyni nie wyklucza w przyszłości zawarcia takiej umowy. Jeżeli taka umowa zostanie zawarta, strona nabywająca zobowiąże się do zakupu w przyszłości (w terminie określonym w umowie przedwstępnej) Nieruchomości/poszczególnych działek składających się na Nieruchomość, a Wnioskodawczyni zobowiąże się do sprzedaży Nieruchomości/poszczególnych działek składających się na Nieruchomość za ustaloną cenę. Wnioskodawczyni nie planuje wprowadzać dodatkowych warunków, których spełnienie miałoby warunkować zawarcie ostatecznej umowy sprzedaży, przenoszącej własność Nieruchomości/poszczególnych działek składających się na Nieruchomość na nabywcę. Wnioskodawczyni nie posiada innych działek, poza opisanymi we wniosku, które zamierza sprzedać.

W tak przedstawionym opisie sprawy Pani wątpliwości dotyczą ustalenia, czy ewentualna sprzedaż opisanej we wniosku Nieruchomości, w tym poszczególnych działek składających się na Nieruchomość, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z powołanych wcześniej przepisów ustawy, dostawa towarów (np. gruntów) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT – co do zasady – mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o VAT.

Należy zatem ustalić, czy w odniesieniu do opisanej czynności sprzedaży Nieruchomości będzie Pani spełniała przesłanki do uznania Pani za podatnika podatku od towarów i usług.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wyjaśniono wyżej – odwołując się do treści przepisów ustawy – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W tym miejscu należy podkreślić, że – jak wskazano powyżej – pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści, wcześniej już przywołanego orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że podejmowała Pani działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta powinna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że z zawartego we wniosku opisu sprawy nie wynika taka Pani aktywność, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Nie wystąpił bowiem ciąg zdarzeń, które jednoznacznie przesądzają, że sprzedaż wskazanej we wniosku Nieruchomości w Pani przypadku wypełnia przesłanki działalności gospodarczej. Nie podjęła Pani takich aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców. Nie podejmowała Pani żadnych czynności zmierzających do podniesienia wartości gruntu.

Zatem brak jest przesłanek pozwalających uznać Panią za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy.

W konsekwencji dokonując planowanej sprzedaży Nieruchomości, w tym poszczególnych działek składających się na Nieruchomość nie będzie Pani występowała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, a będzie Pani jedynie korzystała z przysługującego Pani prawa do rozporządzania własnym majątkiem. Tym samym planowana przez Panią sprzedaż Nieruchomości, w tym poszczególnych działek składających się na Nieruchomość nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Powyższe będzie miało zastosowanie pod warunkiem, że w stosunku do działki będącej przedmiotem sprzedaży nie zostaną podjęte dodatkowe działania z Pani strony takie jak: podpisana umowa przedwstępna, udzielenie pełnomocnictwa, zawarcie umowy dzierżawy itp.

Podsumowując, z tytułu sprzedaży Nieruchomości, w tym poszczególnych działek składających się na Nieruchomość Wnioskodawczyni nie uzyska statusu podatnika podatku VAT, a w konsekwencji czynność ta nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT po Pani stronie.

Tym samym Pani stanowisko uznano za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Pani ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Panią w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·    w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·    w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).