Wnioskodawca, (...). (dalej jako: „Wnioskodawca” lub „Spółka”), jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą i rezydencją podatkową w Polsce. Wnioskodawca prowadzi działalność produkcyjno-handlową w zakresie folii stretch i taśm. Wnioskodawca nie prowadzi żadnej innej działalności poza produkcją i sprzedażą folii stretch oraz taśm. Jedynym wspólnikiem Spółki jest (...).

(...) jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą i rezydencją podatkową w Polsce. Wspólnikami (...) jest dwóch niezależnych, zagranicznych inwestorów – spółki (...), która posiada ok. 65% udziałów, oraz (...) która posiada ok. 35% udziałów (dalej razem jako: „Inwestorzy”).

Każdy z Inwestorów zidentyfikował odrębny dział produkcyjny Spółki, której przejęciem był zainteresowany – tj. (...) jest zainteresowana przejęciem działu produkcji i sprzedaży folii stretch (dalej jako: „Dział Folii”), (...) jest zainteresowany przejęciem działu produkcji i sprzedaży taśm (dalej jako: „Dział Taśm”). Zamiar Inwestorów nabycia poszczególnych działów produkcyjnych Spółki wynikał bezpośrednio z analizy działalności biznesowej, przedstawionych wyników finansowych każdego działu z osobna, a także faktu, że obydwa działy produkcji są od siebie niezależne. Innymi słowy, obaj Inwestorzy byli zainteresowani nabyciem odpowiednio Działu Taśm i Działu Folii (obejmujące pełen zbiór składników majątkowych danego działu – w tym aktywów, zobowiązań, kontraktów oraz pracowników) oraz kontynuacją działalności w nowej spółce, bez żadnego przestoju w działalności i produkcji.

Jednocześnie poprzedni wspólnik Wnioskodawcy był gotowy sprzedać udziały Spółki wyłącznie jednemu nabywcy (nie był skłonny negocjować dwóch, niezależnych umów sprzedaży z dwoma nabywcami). Mając na uwadze ograniczenia nałożone przez poprzedniego właściciela Spółki, Inwestorzy wspólnie nabyli spółkę (...), która następnie nabyła udziały w Spółce. Przy czym nadal kluczowym założeniem obu Inwestorów jest jak najszybsze przejęcie i kontynuowanie działalności odpowiednio Działu Folii i Działu Taśm, w ramach niezależnych struktur organizacyjnych każdego z Inwestorów.

Przed nabyciem Spółki Inwestorzy zawarli Umowę Inwestycyjną (...), która określała warunki wspólnego nabycia Spółki, prawa i obowiązki Inwestorów, w tym plan przeprowadzenia prawnego podziału Spółki zgodnie z art. 529 § 1 pkt 1 Kodeksu Spółek Handlowych (podział przez przejęcie). Innymi słowy, planowany podział Spółki wynika wprost z ustaleń biznesowych.

W wyniku planowanego podziału Wnioskodawcy, wszystkie aktywa i pasywa przypisane odpowiednio do Działu Folii oraz Działu Taśm zostaną przeniesione do oddzielnych, istniejących już spółek – (...) („Spółka A”) i (...) („Spółka B”), a Wnioskodawca przestanie istnieć.

Po podziale zarówno Spółka A, jak i Spółka B będą kontynuować odrębnie i samodzielnie swoje działalności bez żadnego przestoju w działalności operacyjnej, zgodnie z założeniami biznesowymi Inwestorów.

Obecnie oba Działy funkcjonują w ramach Spółki niezależnie. Historycznie wszystkie kluczowe funkcje związane z produkcją taśm i folii były rozdzielone w ramach Spółki, w tym kluczowi pracownicy produkcyjni byli od zawsze przypisani albo do Działu Folii albo do Działu Taśm. W praktyce za takie funkcje jak produkcja i kontrola jakości odpowiadają inne osoby w zakresie produkcji taśm i folii, przykładowo oddzielni specjaliści ds. produkcji dla Działu Folii i Taśm czy kierownicy produkcji, którzy są odpowiedzialni za swoje oddzielne zespoły operatorów maszyn.

Jednocześnie zarząd Wnioskodawcy podjął uchwałę (dalej jako: „Uchwała”) formalnie potwierdzającą powyższą sytuację, tj. że Dział Folii oraz Dział Taśm funkcjonują jako oddzielne obszary biznesowe w Spółce. Uchwała stanowi m.in, że w celu sfinalizowania i zapewnienia prawnego podziału Spółki zgodnie z biznesowymi uzgodnieniami Inwestorów:

Zaktualizowana struktura organizacyjna – obrazująca wprowadzone zmiany – stanowi załącznik do Uchwały.

Alokacja poszczególnych aktywów i pasywów odpowiednio do Działu Folii lub Działu Taśm oparta jest zasadniczo na faktycznym ich wykorzystaniu przez dany dział.

W praktyce kluczowe środki trwałe, takie jak maszyny i urządzenia, są rozdzielone w Spółce pomiędzy produkcję taśm i folii – i można je zidentyfikować na podstawie ich funkcji i zastosowania. Innymi słowy, żadne maszyny czy urządzenia produkcyjne nie są używane łącznie w Dziale Taśm, jak i w Dziale Folii. Zapasy takie jak surowce, półprodukty, towary pomocnicze i towary handlowe, są obecnie również identyfikowalne jako związane z konkretną linią produkcyjną i ewidencjonowane na podstawie odpowiednich kryteriów w systemie księgowym SAP. Powyższa alokacja środków trwałych, w tym zapasów, zostanie bezpośrednio odzwierciedlona w planie podziału w zakresie przypisania odpowiednio do Spółki A i Spółki B.

Wnioskodawca jest właścicielem 4 budynków (położonych na 5 działkach), tj.:

Obecnie większa część budynków jest wykorzystywana do produkcji folii. Mając na uwadze powyższe oraz fakt, że podział gruntów byłby w praktyce bardzo skomplikowany i że, uzgodniono, że w planie podziału wszystkie grunty i budynki zostaną przydzielone Spółce A. Jednocześnie, zgodnie z zapisami Umowy Inwestycyjnej podpisanej przez Inwestorów, po podziale dojdzie do zawarcia umowy najmu (umów najmu) nieruchomości wykorzystywanych na potrzeby produkcji taśm (budynek, część gruntu, 50% powierzchni parkingowej), zawartej pomiędzy Spółką A (wynajmujący) i Spółką B (najemca). Uzgodniono, że umowy te zostaną zawarte na maksymalny okres dozwolony przez prawo (co najmniej 15 lat) i będą mogły zostać rozwiązane przez Spółkę B dopiero po upływie 6 lat, z 3-letnim okresem wypowiedzenia. Inwestorzy uzgodnili również, że Spółka B będzie miała prawo pierwokupu w przypadku jakiejkolwiek sprzedaży lub innego zbycia nieruchomości wykorzystywanych na potrzeby produkcji taśm. Obowiązek zawarcia takich długoterminowych umów najmu oraz kluczowe elementy umowy (takie jak termin i wynagrodzenie) został ustalony przez strony w Umowie Inwestycyjnej.

Główne składniki niematerialne Spółki to licencje do systemów komputerowych oraz patent. W zakresie oprogramowania, obecnie każdemu użytkownikowi/pracownikowi jest przypisany dany numer licencji. Tym samym przypisanie licencji jest odzwierciedleniem alokacji konkretnych pracowników do Działu Folii lub Działu Taśm. Natomiast patent, którego właścicielem jest Wnioskodawca, dotyczy wyłącznie produkcji taśm. Powyższe zostanie bezpośrednio odzwierciedlone w planie podziału w zakresie przypisania odpowiednio do Spółki A i Spółki B.

Wszystkie zobowiązania – w tym zobowiązania handlowe (dot. zamówień materiałów, półproduktów etc.), kredyt w rachunku bieżącym, zobowiązania z tytułu leasingu, pożyczka związana w nieruchomościami, pożyczka od udziałowca oraz zobowiązania podatkowe, z tytułu ubezpieczeń społecznych i świadczenia z pracowniczego programu emerytalnego – są również alokowane odpowiednio do Działu Folii lub Działu Taśm. Alokacja zobowiązań zostanie również odpowiednio odzwierciedlona w planie podziału Spółki.

Jak zaznaczono wcześniej, wszyscy pracownicy Wnioskodawcy są obecnie przypisani do konkretnego Działu Folii lub Taśm, co w praktyce jest odzwierciedlone w centrach kosztowych wprowadzonych w Spółce. W praktyce wszyscy pracownicy związani z produkcją – w tym operatorzy maszyn, kierownicy zmiany i menedżerowie produkcji, specjaliści ds. produkcji, specjaliści ds. planowania produkcji, specjaliście ds. kontroli jakości, Dział Sprzedaży i Obsługi Klienta, Dział Zakupów, Dział Obsługi Klienta, jak również pracownicy Działu Zakupów oraz Działu Obsługi Klienta – są w ramach Spółki przydzieleni odpowiednio do Działu Folii lub do Działu Taśm.

Co więcej, pracownicy wykonujący tzw. zadania wspierające („back office”) są również przypisani odpowiednio do Działu Folii i Działu Taśm, tj.:

Powyższa alokacja pracowników pomiędzy Dział Folii i Dział Taśm zostanie również odzwierciedlona w planie podziału Spółki w zakresie przypisania odpowiednio do Spółki A lub Spółki B.

Pracownicy Działu Magazynowania zostali przypisani do Działu Folii, co wynika bezpośrednio z ustaleń w zakresie alokacji nieruchomości, w tym magazynu. Powyższa alokacja zostanie odzwierciedlona w planie podziału, tj. pracownicy Działu Magazynowania zostaną przypisani do Spółki A. Jednocześnie po podziale Dział Magazynowania, należący do Spółki A, będzie świadczyć usługi na rzecz Spółki B na podstawie umowy o gwarantowanym poziomie świadczenia usług (ang. „service-level agreement”; dalej jako: „SLA”). Obowiązek zawarcia umowy SLA został już uzgodniony w Umowie Inwestycyjnej.

Dział Konserwacji (Serwisowy) liczy obecnie 20 pracowników, w tym 4 inżynierów automatyki – po jednym pracującym na każdą z czterech zmian dziennych. Taki zespół jest w stanie w pełni obsłużyć oba Działy. Mając na uwadze, że (i) aby zapewnić odpowiedni poziom usług serwisowych dla obu działów osobno, należałoby zatrudnić 4 więcej inżynierów automatyki (co byłoby nieefektywne ekonomicznie) oraz (ii) fakt, że Dział Taśm prawdopodobnie będzie wymagał większego zaangażowania w zakresie serwisu i konserwacji, pracownicy tego działu zostali przypisani do Działu Taśm. Powyższe zostanie odzwierciedlone w planie podziału, tj. Dział Konserwacji i jego elementy organizacyjne zostaną przypisane do Spółki B. Jednocześnie uzgodniono, że po podziale Dział Konserwacji należący do Spółki B będzie świadczyć usługi na rzecz Spółki A na podstawie SLA. Obowiązek zawarcia SLA został już uzgodniony w Umowie Inwestycyjnej.

Dział Badań i Rozwoju obecnie wykonuje zadania głównie na rzecz Działu Folii, stąd jego pracownicy są przypisani do tego działu. Tym samym uzgodniono, że w planie podziału Dział Badań i Rozwoju, jego pracownicy i elementy organizacyjne, zostaną przypisane do Spółki A. Jednocześnie jedna konkretna maszyna, przypisana do Działu Badań i Rozwoju, a używana przez Dział Taśm, zostanie udostępniona Spółce B po podziale, na podstawie umowy SLA. Obowiązek zawarcia takiej umowy został przewidziany w Umowie Inwestycyjnej i ma charakter długofalowych rozwiązań biznesowych.

W praktyce wszędzie gdzie to było możliwe, Wnioskodawca dokonał szczegółowych analiz kluczowych pozycji aktywów i zobowiązań, i dokonał przypisania odpowiednio do Działu Folii lub Działu Taśm na podstawie ich faktycznej funkcji/zastosowania. Poza ww. elementami każdego z działów, Wnioskodawca dokonał także analizy i alokacji kluczowych kontraktów, gotówki, środków pieniężnych na rachunku bankowym, należności, a także pozwoleń środowiskowych i polis ubezpieczeniowych.

Reasumując, aktywa materialne i niematerialne, zobowiązania i pracownicy Wnioskodawcy przypisani do Działu Folii lub Działu Taśm. Przypisanie ww. składników zostanie odzwierciedlone w planie podziału Spółki i przypisane pomiędzy Spółką A i Spółką B w następujący sposób:

Spółka A:

   - wszystkie grunty i budynki;

   - część polis ubezpieczeniowych;

Spółka B:

   - pracownicy – zarówno bezpośrednio związani z produkcją, jak i wykonujące tzw. zadania wspierające („back office”)

Dodatkowo, na podstawie zapisów Umowy Inwestycyjnej, Inwestorzy zostali zobowiązani do zawarcia długoterminowych umów o gwarantowanym poziomie świadczenia usług, obejmujące wynajem nieruchomości, obsługę Działu Magazynowania, Działu Konserwacji (Serwisowy) oraz Działu Badań i Rozwoju.

Wszystkie opisane powyżej ustalenia co do podziału aktywów i pasywów zostały poczynione w następstwie dyskusji biznesowych i z uwzględnieniem faktycznych uwarunkowań operacyjnych Działu Folii i Działu Taśm, tak aby po podziale Spółka A oraz Spółka [B] działały jako oddzielne, niezależne podmiot bez żadnego przestoju.

W zakresie weryfikacji wyników finansowych poszczególnych działów, Wnioskodawca opracowuje kilka rodzajów wewnętrznych raportów, obejmujących informacje o przychodach (sprzedaży) i kosztach ujmowanych odrębnie przez Dział Taśm oraz Dział Folii (np. raporty wg przychodów, wolumenów, marż itp.). Raporty przygotowywane są w cyklach miesięcznych i przedstawiają zysk brutto realizowany przez obie jednostki produkcyjne oddzielnie. Służą one do weryfikacji wykonania budżetów i kontroli rentowności osobno dla Działu Taśm oraz Działu Folii. W praktyce ww. raporty pozwoliły niezależnym Inwestorom na weryfikację wyników finansowych i rentowności oddzielnie dla Działu Folii i Działu Taśm.

Na podstawie wspomnianej wcześniej Uchwały, zostały utworzone odrębne centra kosztowe dla Działu Folii i Działu Taśm, na podstawie których Wnioskodawca alokuje poszczególne pozycje finansowe odpowiednio do Działu Folii lub Działu Taśm.

Wszędzie gdzie to było możliwe Wnioskodawca dokonał szczegółowych analiz kluczowych pozycji aktywów i zobowiązań Spółki, i dokonał przypisania odpowiednio do Działu Folii lub Działu Taśm na podstawie informacji czego dana pozycja dotyczy. W praktyce Wnioskodawca dokonał analizy takich pozycji jak aktywa materialne i niematerialne, zapasy, należności handlowe, otrzymane i zapłacone zaliczki, zobowiązania handlowe, długoterminowe zobowiązania (kredyt), rezerwy księgowe (np. z tytułu ubezpieczeń społecznych i świadczenia z pracowniczego programu emerytalnego). Mniej kluczowe pozycje, których nie można było przypisać jednoznacznie do Działu Folii lub Działu Taśm na podstawie analizy jej źródła, zostały przypisane przy zastosowaniu proporcji udziału poszczególnych części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy (ok. 35% - Dział Taśm, ok. 65% - Dział Folii). Proporcja ta została ustalona na podstawie wyceny Wnioskodawcy, dokonanej przez niezależnych Inwestorów na potrzeby nabycia udziałów Spółki.

Dodatkowo Wnioskodawca jest w trakcie wprowadzania nowej procedury separującej zamówienia realizowane odpowiednio przez Dział Folii lub Dział Taśm. W praktyce – jeśli dany klient złoży „zbiorowe” zamówienie na produkty, zarówno z Działu Folii i Działu Taśm – nowy proces natychmiast i wyraźnie rozdzieli oba zamówienia wysyłając dwa osobne potwierdzenia zamówienia, tworząc dwa osobne zamówienia wewnętrzne, wystawiając osobne dokumenty dostawy i dwie osobne faktury.

Wnioskodawca posiada obecnie dwa rachunki bankowe, które zostały wewnętrznie przypisane odpowiednio do Działu Folii lub Działu Taśm. Tym samym, zgodnie z finalizowaną obecnie procedurą, faktury sprzedaży mają wskazywać inny rachunek bankowy dla Działu Folii i inny dla Działu Taśm. Poza informacją o zmianie rachunku bankowego wskazanego na fakturze, Wnioskodawca przygotowuje dla kontrahentów także osobną pisemną informację nt. nowej procedury płatności, w szczególności wskazującej osobne numery rachunków bankowych dla płatności za zakup folii i taśm. Nowa procedura jest szczegółowo opracowana, jednak na podstawie doświadczenia biznesowego – Wnioskodawca nie może wykluczyć, że klienci - szczególnie w przypadku zakupu zarówno folii, jak i taśm – mogą przez pewien okres przejściowy nadal dokonywać płatności łącznie, na jeden rachunek bankowy. Dlatego też planowane jest, że na moment podziału Spółki, dla takiego okresu przejściowego zostanie dokonana rewizja stanów rachunków bankowych w celu zapewnienia, że płatności związane odpowiednio z Działem Folii i Działem Taśm zostały zaalokowane do odpowiedniego działu.

Wnioskodawca obecnie finalizuje przygotowanie osobnych rachunków zysków i strat oraz bilansów dla Działu Folii i Działu Taśm. Przygotowane osobne bilanse Działu Folii i Działu Taśm mają posłużyć jako bilanse otwarcia dla Spółki A i Spółki B.

Pytanie (we wniosku pytanie nr 1)

Czy Dział Folii i Dział Taśm, na moment podziału Spółki będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa, w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a w konsekwencji, zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o VAT, ich przeniesienie do spółek przejmujących – w ramach podziału Spółki – nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, Dział Folii i Dział Taśm na moment podziału Spółki będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa, w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, w konsekwencji, zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o VAT, ich przeniesienie do spółek przejmujących nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT.

Uzasadnienie

Stosownie do brzmienia art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej jako: „VAT”), jest odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jednocześnie na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy o podatku od towarów i usług nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zgodnie natomiast z definicją zawartą w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, zorganizowana część przedsiębiorstwa (dalej jako: „ZCP”) jest to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zatem na gruncie ustawy o VAT mamy do czynienia z ZCP, jeśli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

a) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,

W związku z tym, że ustawodawca nie precyzuje w jaki sposób spełnienie powyższych przesłanek powinno być weryfikowane, konieczne jest indywidualne rozpatrzenie każdego przypadku. Organy podatkowe wielokrotnie podkreślały, że ZCP nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których można prowadzić odrębną działalność, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników. Podstawowym wymogiem jest zatem to, aby ZCP stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Przykładowo argumenty takie wskazał:

Zdaniem Wnioskodawcy, zarówno Dział Taśm, jak i Dział Folii na moment podziału Spółki będą spełniać powyższy warunek. Poniżej Wnioskodawca odnosi się do poszczególnych kryteriów odnośnie istnienia ZCP.

Zdaniem Wnioskodawcy, Dział Folii oraz Dział Taśm będą stanowić na moment podziału Spółki odrębne zespoły składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, zarówno Dział Folii, jak i dział Taśm będą na moment podziału wyposażone w niezbędne składniki materialne i niematerialne potrzebne do prowadzenia działalności w zakresie produkcji taśm/folii, obejmujące w szczególności:

Dodatkowo obu działom zapewniono prawo do nieruchomości, tj. na podstawie planu podziału Spółka A przejmie własność wszystkich gruntów i nieruchomości; jednocześnie, na podstawie Umowy Inwestycyjnej, Spółka B będzie stroną umowy najmu (umów najmu) nieruchomości (budynek, część gruntu, 50% powierzchni parkingowej), zawartej na maksymalny okres dozwolony przez prawo (co najmniej 15 lat), z prawem pierwokupu w przypadku jakiejkolwiek sprzedaży lub innego zbycia nieruchomości Działu Taśm.

Co więcej, na podstawie Umowy Inwestycyjnej i zobowiązania do przystąpienia do umów o gwarantowanym poziomie świadczenia usług, oba działy mają zapewnioną obsługę Działu Magazynowania, Działu Konserwacji (Serwisowy) oraz Dział Badań i Rozwoju.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu zarówno do Działu Folii, jak i Działu Taśm warunek istnienia zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) będzie na moment podziału spełniony.

Wyodrębnienie organizacyjne

W przeszłości praktyka orzecznicza kształtowała się w ten sposób, że wyodrębnienie organizacyjne nie musi mieć charakteru formalnego, co przekładało się na to, że wyodrębnienie np. na bazie statutu, regulaminu lub innego podobnego aktu nie było niezbędne. Tak wskazano np. w wyroku WSA w Warszawie z dnia 21 czerwca 2012 r. (sygn. III SA/Wa 2836/11): „wyodrębnienie organizacyjne nie musi mieć sformalizowanego charakteru, ani też nie może być uznawane za decydujące dla bytu zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Obecnie można zaobserwować odstępstwo od wskazanej wyżej praktyki. Pojęcie „wyodrębnienia organizacyjnego” zostało wyjaśnione m.in. przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 2 maja 2022 r. (sygn. 0111-KDIB3-3. 4012.77.2022.1.MAZ), zgodnie z którą: “Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa”.

Podobne stanowisko zajął Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 9 lipca 2020 r. (sygn. 0114-KDIP1-3.4012.202.2020.2.KK), zgodnie z którą: „Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie całość). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa obrotowe, ale także czynnik ludzki, a więc pracowniczy. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa”. [Analogiczne stanowisko zajął również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 3 sierpnia 2017 r. (sygn. 0114-KDIP1-1.4012.258.2017.1.MAO), który wskazał, że: „Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp”.]

W opisanym zdarzeniu przyszłym oba działy funkcjonują w ramach Spółki niezależnie. Historycznie, wszystkie kluczowe funkcje związane z produkcją taśm i folii były rozdzielone w ramach Spółki, w tym kluczowi pracownicy produkcyjni byli od zawsze przypisani albo do Działu Folii albo do Działu Taśm. W praktyce za takie funkcje, jak produkcja i kontrola jakości odpowiadają inne osoby w zakresie produkcji taśm i folii. Na przykład oddzielni specjaliści ds. produkcji dla Działu Folii i [Działu] Taśm, czy kierownicy produkcji, którzy są odpowiedzialni za swoje oddzielne zespoły itp.

Jednocześnie, na podstawie Uchwały podjętej przez zarząd Wnioskodawcy, Dział Folii oraz Dział Taśm zostały formalnie wydzielone, tj.:

Zaktualizowana struktura organizacyjna – obrazująca wprowadzone zmiany – stanowi załącznik do Uchwały.

Mając na uwadze opis zdarzenia przyszłego oraz stanowisko organów skarbowych, zdaniem Wnioskodawcy zarówno Dział Folii, jak i Dział Taśm będą na moment podziału spełniały warunek wyodrębnienia organizacyjnego w ramach Spółki.

Wyodrębnienie finansowe

Jak podkreślają organy podatkowe, dla uznania wyodrębnienia finansowego w świetle definicji ZCP przedstawionej w przepisach podatkowych wystarczającym jest prowadzenie rachunkowości w taki sposób, aby można było przyporządkować koszty i przychody, należności oraz zobowiązania do określonej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 24 listopada 2017 r. (sygn. 0111-KDIB3-2.4012.591. 2017.2.ABI) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że: „Innymi słowy, wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdzie sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do realizowanych przez ZCP zadań gospodarczych. O wyodrębnieniu finansowym można zatem mówić w przypadku istnienia samej możliwości wyodrębnienia podstawowych informacji o sytuacji finansowej i majątkowej ZCP”.

Podobne stanowisko zostało zaprezentowane w interpretacji indywidualnej z dnia 10 czerwca 2021 r., wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. 0113-KDIPT1-3.4012. 226.2021.2.MK): „Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”. [Analogiczne stanowisko zostało zawarte w interpretacjach indywidualnych z dnia 28 maja 2021 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.106.2021.3.ŁN; z dnia 5 maja 2021 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.150.2021.2.MS; 29 marca 2021 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012. 91.2021.1.WD oraz 18 marca 2021 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.765.2020.5.EW.]

Powyżej powołane stanowiska organów potwierdzają więc, że istniejące w Spółce rozwiązania są wystarczające dla uznania wyodrębnienia finansowego Działu Folii od Działu Taśm.

Po pierwsze – jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego – Wnioskodawca dokonuje weryfikacji wyników finansowych poszczególnych działów oddzielnie na podstawie wewnętrznych, miesięcznych raportów, obejmujących informacje o przychodach (sprzedaży) i kosztach ujmowanych odrębnie przez Dział Taśm oraz Dział Folii (np. raporty wg przychodów, wolumenów, marż itp.). Jak wskazano powyżej, w praktyce ww. raporty pozwoliły niezależnym Inwestorom na weryfikację wyników finansowych i rentowności oddzielnie dla Działu Folii i Działu Taśm.

Po drugie – poszczególne pozycje finansowe są alokowane na podstawie centrów kosztowych przypisanych odpowiednio do Działu Folii lub Działu Taśm. Wszystkie aktywa i zobowiązania są przypisane odpowiednio do Działu Folii lub Działu Taśm (kluczowe elementy przypisane na podstawie szczegółowych analiz poszczególnych pozycji; pozostałe, których nie można było przypisać jednoznacznie do Działu Folii lub Działu Taśm, zostały alokowane przy zastosowaniu proporcji udziału poszczególnych części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

Dodatkowo sprzedaż realizowana przez Dział Folii i Dział Taśm będzie osobno dokumentowana i ewidencjonowana w systemie księgowym, tj. „zbiorowe” zamówienie będzie wewnętrznie dzielone i Spółka przekaże klientowi osobne potwierdzenia zamówienia i osobne faktury, wskazujące inny rachunek bankowy dla Działu Folii i inny dla Działu Taśm. Poza informacją o zmianie rachunku bankowego wskazanego na fakturze, Wnioskodawca przygotowuje dla kontrahentów także osobną pisemną informację nt. nowej procedury płatności, w szczególności wskazującej osobne numery rachunków bankowych dla płatności za zakup folii i taśm. Na moment podziału Wnioskodawcy zostanie dokonana rewizja stanów rachunków bankowych w celu zapewnienia, że płatności związane odpowiednio z Działem Folii i Działem Taśm zostały zaalokowane do odpowiedniego działu.

Wreszcie przed dniem podziału Wnioskodawca przygotuje osobne rachunki zysków i strat oraz bilanse dla Działu Folii i Działu Taśm, które mają posłużyć jako bilanse otwarcia dla Spółki A i Spółki B.

Mając na uwadze powyższe elementy zdarzenia przyszłego, zdaniem Wnioskodawcy należy uznać, że Dział Folii oraz Dział Taśm będą w pełni wyodrębnione finansowo na moment podziału.

Warunek przeznaczenia do realizacji określonych zadań gospodarczych odnosi się do funkcjonalnego wyodrębnienia ZCP. Pojęcie „wyodrębnienia funkcjonalnego” zostało wyjaśnione m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 31 lipca 2018 r. (sygn. 0114-KDIP1-2.4012.358.2018.1.WH): „Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa”. Analogiczne stanowisko w tym zakresie zajął także Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 5 kwietnia 2016 r. (sygn. ILPP3/4512-1-10/16-4/TK) oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 22 listopada 2016 r. (sygn. 1061-IPTPP3.4512.541.2016.2.ALN).

Co więcej, jak wskazuje Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 26 maja 2014 r. (sygn. IBPP3/443-203/14/AŚ): „W ocenie organu, dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część przedsiębiorstwa jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Wyodrębnienie organizacyjne i finansowe (wskazane przepisami ustawy) nie musi mieć charakteru bardzo sformalizowanego. Bardziej istotne jest wyodrębnienie stricte funkcjonalne, które pozwala na dalsze funkcjonowanie części przedsiębiorstwa w sposób niezależny po oddzieleniu go od reszty przedsiębiorstwa”.

W przedmiotowej sprawie oba działy realizują oddzielne zadania – jeden w obszarze produkcji folii, zaś drugi w obszarze produkcji taśm. Obie te działalności są w pełni niezależne w zakresie procesów, linii produkcyjnych, osób odpowiedzialnych. Nie są to też działalności komplementarne – zarówno obecnie, jak i po planowanym podziale Spółki Dział Taśm i [Dział] Folii zdolne będą do samodzielnego funkcjonowania.

Ponadto wszyscy pracownicy Spółki zostali przydzieleni do Działu Taśm lub Działu Folii, zgodnie z potrzebami każdego obszaru produkcyjnego. W praktyce oba działy mają przypisany zespół doświadczonych pracowników (związanych zarówno bezpośrednio, jak i pośrednio z prowadzoną produkcją), pozwalający na prowadzenie operacji gospodarczych na dotychczasowym poziomie. Podział pracowników w planie podziału będzie, co do zasady, odzwierciedleniem obecnej wewnętrznej alokacji.

Analogicznie do podziału pracowników przeprowadzony zostanie podział oprogramowania – według numerów licencji przypisanych danemu użytkownikowi.

Spółki A oraz Spółka B zostaną wyposażone w niezbędne aktywa (zgodnie z planem wskazanym w opisie zdarzenia przyszłego) umożliwiające prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie produkcji folii/taśm. Zostaną do nich przypisane także zobowiązania związane z produkcją w określonym obszarze.

W ocenie Wnioskodawcy, w następstwie podziału Spółki dzielonej zarówno Spółka A, jak i Spółka będą dysponować pracownikami oraz wszystkimi niezbędnymi składnikami materialnymi i niematerialnymi,, które będą umożliwiały prowadzenie działalności przez każdy z nich w sposób niezależny i autonomiczny.

Wnioskodawca wskazuje także , że chociaż wszystkie grunty i budynki zostaną przydzielone Spółce A, to jednak po podziale zawarta zostanie pomiędzy Spółką A i Spółką B umowa najmu, której przedmiotem będzie hala produkcyjna. Dział Magazynowania (magazyn) będzie natomiast świadczył usługi na rzecz Spółki B w oparciu o umowę SLA. Podobnie Dział Konserwacji, przeniesiony w całości do Spółki B, będzie świadczył na mocy SLA usługi na rzecz Spółki A.

Fakt, że Spółka B nie będzie właścicielem nieruchomości nie powinien mieć znaczenia dla uznania przesłanki wyodrębnienia funkcjonalnego za zrealizowaną, co zostało potwierdzone m.in. w interpretacjach podatkowych Dyrektora Krajowej Administracji Skarbowej:

    - z dnia 19 kwietnia 2021 r. (0113-KDIPT1-3.4012.33.2021.3.MK), w której uznano majątek będący przedmiotem aportu za przedsiębiorstwo (produkcyjno-handlowe), pomimo braku wniesienia nieruchomości, korzystanie z których jest niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej i odbywało się w oparciu o umowy najmu lub dzierżawy;

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy należy uznać, że zarówno Dział Folii, jak i Dział Taśm są przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych i warunek ten na moment podziału Spółki również zostanie spełniony.

Ostatnim warunkiem uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych za ZCP jest zdolność stanowienia przez niego niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze.

Jak podkreślono w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 listopada 2017 r., sygn. I FSK 418/16, został wyrażony następujący pogląd: „Zespół składników majątkowych posiada zdolność do prowadzenia samodzielnej działalności w sytuacji, gdy sam w sobie, bez uzupełniania go o dodatkowe elementy (po nabyciu i włączeniu do przedsiębiorstwa nabywcy) zdolny jest do prowadzenia działalności. W takiej sytuacji można go uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa”.

Zdaniem Wnioskodawcy opisany wyżej zespół składników zorganizowanych jako Dział Taśm oraz Dział Folii umożliwia dalsze samodzielne prowadzenie przez oba działy działalności w zakresie świadczenia odpowiednio usług produkcji i dostaw taśm oraz produkcji i dostaw folii.

Wnioskodawca podkreśla, iż każdy z wyodrębnionych działów składa się z zespołu składników materialnych i niematerialnych zintegrowanych do tego stopnia, że po dokonaniu podziału każdy z nich będzie mógł w pełni kontynuować prowadzoną działalność gospodarczą. Wskazany zespół składników obejmuje wszystkie kluczowe elementy do prowadzenia działalności operacyjnej każdego z działów, w tym aktywa materialne i niematerialne, pracowników, umowy handlowe, kontrakty z dostawcami i odbiorcami, krótko i długoterminowe należności i zobowiązania oraz środki pieniężne.

Dodatkowo, nawet w przypadku kilku planowanych wyłączeń (wynikających bezpośrednio z uwarunkowań operacyjnych i biznesowych), oba działy mają umownie zapewnione świadczenie odpowiednich usług po podziale w długim okresie, tj. na podstawie zapisów Umowy Inwestycyjnej, Inwestorzy zostali zobowiązani do zawarcia długoterminowych umów o gwarantowanym poziomie świadczenia usług, obejmujące wynajem nieruchomości, obsługę Działu Magazynowania, Działu Konserwacji (Serwisowy) oraz Działu Badań i Rozwoju.

Co więcej, mając na uwadze faktyczne uzasadnienie biznesowe podziału, bezdyskusyjnym i kluczowym założeniem jest, żeby oba działy kontynuowały swoją działalność operacyjną bezpośrednio po podziale (bez żadnego przestoju). Mając na uwadze powyższe, a także przywołany pogląd judykatury, zdaniem Wnioskodawcy, oba Działy są w stanie samodzielnie stanowić niezależne przedsiębiorstwa realizujące zadania gospodarcze w wyżej wymienionym zakresie.

Zdaniem Wnioskodawcy, zarówno Dział Taśm, jak i Dział Folii spełniają przesłanki wyodrębnienia organizacyjnego, finansowego i funkcjonalnego oraz są w stanie funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo. Tym samym zarówno Dział Folii, jak Dział Taśm będą na moment podziału stanowić ZCP w rozumieniu ustawy o VAT, i zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, w konsekwencji planowana transakcja nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, w zakresie podatku od towarów i usług (pytanie nr 1 we wniosku), jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2022 r., poz. 931; dalej jako: „ustawa” lub „ustawa o VAT”):

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel ( ).

Stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów”, w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu) itp.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. Zatem dla celów określenia zakresu pojęcia „przedsiębiorstwo” należy odwołać się do regulacji zawartej w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2020 r., poz. 1740, ze zm.; dalej jako: „Kodeks cywilny”).

Jak stanowi art. 55¹ Kodeksu cywilnego:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

  1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

  2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

  3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

  4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

  5. koncesje, licencje i zezwolenia;

  6. patenty i inne prawa własności przemysłowej;

  7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

  8. tajemnice przedsiębiorstwa;

  9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 55² Kodeksu cywilnego:

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Należy wszakże zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w art. 55¹ Kodeksu cywilnego określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa. O tym, jakie konkretne składniki muszą być przeniesione na nabywcę, aby można było uznać, że nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa, decydują okoliczności faktyczne, których nie można określić apriorycznie.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy o VAT stanowi, że:

Pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia z zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Podkreślić w tym miejscu należy, że nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części podlegają wyłączeniu z transakcji zbycia. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie lub jego zorganizowanej części zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Aby zatem ocenić czy w danej, konkretnej sytuacji mamy do czynienia ze sprzedażą przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części należy dokładnie przeanalizować zarówno to jakie składniki majątku będą przedmiotem sprzedaży, ale także czy istniejące między nimi funkcjonalne zależności pozwolą na kontynuowanie działalności zbywanego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Przy dokonaniu tej analizy pomocne, a czasami nawet niezbędne mogą okazać się orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE).

W wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Finanzamt Lüdenscheid przeciwko Christel Schriever, Trybunał wskazał, że stwierdzenie czy nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak i nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej.

Z kolei z orzeczenia Trybunału z dnia 27 listopada 2003 r., w sprawie Zita-Modes C-497/01, wynika, że – w świetle normy Dyrektywy 2006/112/WE Rady – nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą uznania, że Dział Folii i Dział Taśm będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa, a ich przeniesienie do spółek przejmujących, w ramach podziału Spółki, nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT.

Wnioskodawca podał w opisie zdarzenia przyszłego, że planuje dokonanie podziału Spółki w trybie art. 529 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1526, ze zm.), zgodnie z którym:

Podział może być dokonany przez przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na inne spółki za udziały lub akcje spółki przejmującej, które obejmują wspólnicy spółki dzielonej (podział przez przejęcie).

Na podstawie uchwały zarządu Wnioskodawcy zaktualizowano strukturę organizacyjną wydzielając dwa obszary funkcjonalne, obejmujące produkcję folii (Dział Folii) oraz taśm (Dział Taśm). Wszystkich pracowników produkcyjnych oraz wykonujących działania wspierające w zakresie HR, finansów i BHP przypisano do obu działów. Pracownicy Działu Magazynowania zostali przypisani do Działu Folii, a po podziale Spółka A (nabywca Działu Folii) będzie świadczyła usługi magazynowania Spółce B (nabywca Działu Taśm). Z kolei pracownicy Działu Konserwacji zostali przypisania do Działu Taśm, a po podziale Spółka B będzie świadczyła usługi w tym zakresie Spółce A. W przypadku Działu Badań i Rozwoju jego pracownicy zostali przypisani do Działu Folii. Powyższe wskazuje na wyodrębnienie organizacyjne Działu Folii oraz Działu Taśm. Natomiast po podziale jedna konkretna maszyna przypisana do Działu Badań i Rozwoju, używana przez Dział Taśm, zostanie udostępniona Spółce B.

Do obu działów przypisane zostały aktywa i pasywa, co zostało oparte na faktycznym ich wykorzystaniu przez dany dział. Środki trwałe, takie jak maszyny i urządzenia, są rozdzielone na produkcję folii i taśm, i nie są używane łącznie przez oba działy. Podobnie dokonano alokacji – pomiędzy oba działy – zapasów (surowce, półprodukty, wyroby gotowe, towary pomocnicze i towary handlowe), należności i zobowiązań, oprogramowania, środków pieniężnych (gotówka oraz środki na przypisanym rachunku bankowym), część polis ubezpieczeniowych oraz pozwoleń środowiskowych. Spółka jest właścicielem czterech budynków położonych na pięciu działkach, przy czym większa część budynków jest wykorzystywana do produkcji folii. W związku z tym, z uwagi na komplikacje związane z podziałem gruntów, uzgodniono w planie podziału Spółki, że grunty i budynki nabędzie Spółka A. Natomiast w Umowie Inwestycyjnej Inwestorzy ustalili, że po podziale dojdzie do zawarcia – pomiędzy Spółką A (wynajmujący) a Spółką B (najemca) – umowy najmu (umów najmu) nieruchomości na potrzeby produkcji taśm.

Wnioskodawca dokonał wydzielenia dwóch centrów kosztowych. Spółka posiada obecnie dwa rachunki bankowe, przypisane wewnętrznie do każdego z działów. Wnioskodawca przypisał aktywa i zobowiązania odrębnie do każdego z działów. W przypadku pozycji, których nie można było jednoznacznie przypisać do danego działu, dokonano podziału z zastosowaniem proporcji udziału.

Powyższe okoliczności wskazują na wyodrębnienie funkcjonalne i finansowe Działu Folii oraz Działu Taśm.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że wszystkie aktywa i pasywa przypisane do Działu Folii oraz Działu Taśm zostaną przeniesione do oddzielnych spółek, a Spółka przestanie istnieć. Przy tym przedstawiony sposób wydzielenia zespołów składników materialnych i niematerialnych do poszczególnych działów wskazuje, że Dział Folii i Dział Taśm będą na tyle zorganizowane, aby mogły – każdy osobno – funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania w zakresie produkcji folii i taśm. Powyższe okoliczności wskazują zatem, że Dział Folii oraz Dział Taśm stanowią, każdy z osobna, zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Dla zastosowania wyłączenia od opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, w przypadku zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, niezbędne jest przedstawienie informacji i okoliczności, które jednoznacznie wskazują na zamiar kontynuowania – przez nabywcę – działalności tej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Odnosząc powyższe do okoliczności sprawy zauważyć należy, jak podał Wnioskodawca w opisie zdarzenia przyszłego, że Inwestorzy są zainteresowani nabyciem Działu Taśm i Działu Folii oraz kontynuacją działalności i produkcji w nowej spółce bez żadnego przestoju (Spółka A nabędzie Dział Folii, a Spółka B Dział Taśm).

W konsekwencji – z uwagi na to, że Dział Folii oraz Dział Taśm stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, podział Spółki przez przejęcie obu działów przez dwie różne spółki, które będą kontynuowały dotychczasową działalność Wnioskodawcy w zakresie produkcji folii i taśm, będzie wyłączony od opodatkowania, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania dotyczącego podatku od towarów i usług (we wniosku pytanie nr 1) jest prawidłowe.

Ponadto wskazuję, że w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (we wniosku pytanie nr 2) wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zadanego pytania) Wnioskodawcy, w odniesieniu do opisanego zdarzenia przyszłego. Zauważyć bowiem należy, że to wyłącznie Wnioskodawca, w treści składanego wniosku, kształtuje jego zakres przedmiotowy. Zatem kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być rozpatrzone – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Odnosząc się do faktu, że na poparcie własnej argumentacji Wnioskodawca powołał się na funkcjonujące w obrocie prawnym interpretacje indywidualne, Organ pragnie zauważyć, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i odnoszą się wyłącznie do okoliczności przedstawionych w inicjujących te sprawy wnioskach. Podkreślenia w tym miejscu bowiem wymaga, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podmiotów w wyniku rozstrzygnięć, dotyczących konkretnych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych. Interpretacje indywidualne nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego, co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 27 marca 2015 r., sygn. akt III SA/Łd 109/15).

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r., poz. 1540, ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1.z zastosowaniem art. 119a;

2.w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3.z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2022 r., poz. 329, ze zm.; dalej jako: „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, ze zm.).