W związku z organizacją strefy inwestycyjnej, Gmina ponosi wydatki dokumentowane przez dostawców / wykonawców wystawianymi na Gminę fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami VAT naliczonego.

Gmina ponosi wydatki na:

A.dokumentację związaną z Inwestycją;

B.nadzór inwestorski (doradztwo techniczne związane z obsługą projektu);

C.Roboty budowlane z branży drogowej, tj. budowę drogi wewnętrznej jedno-jezdniowej o nawierzchni z kostki betonowej, chodnika z kostki betonowej, ścieżki rowerowej przy drodze wewnętrznej, kanalizacji deszczowej i oświetlenia drogi wewnętrznej (lampy drogowe wraz z okablowaniem i skrzynką) - celem zapewnienia jak najlepszej komunikacji wewnątrz strefy oraz jak najlepszego połączenia strefy z drogami zewnętrznymi. Gmina ma świadomość, że przedsiębiorcom zależy na prowadzeniu działalności w jak najbardziej atrakcyjnej lokalizacji. Zaś atrakcyjność lokalizacji, w tym przypadku, istotnie uzależniona jest od jej skomunikowania. Infrastruktura techniczna ma istotne znaczenie dla potencjalnych nabywców działek, bowiem jej jakość przekłada się na oszczędność energii i czasu potrzebnego na przemieszczanie się pracowników, jak i dostawców towarów;

D.Budowę kanału technologicznego przy drodze wewnętrznej i publicznej - celem zapewnienia lepszej komunikacji dla przedsiębiorców prowadzących działalność w strefach, o czym mowa w powyższym punkcie C;

E.Roboty budowlane w zakresie drogi publicznej wraz z infrastrukturą towarzyszącą, w tym pasem zieleni rozdzielającym jezdnię i ciągiem pieszo-rowerowym, pasem humusowanym obsianym mieszanką traw przy drodze wewnętrznej - celem skomunikowania terenu strefy inwestycyjnej z pozostałymi terenami spoza stref. Gmina świadomie wyznaczyła lokalizację strefy inwestycyjnych na obrzeżach miasta (to z kolei wiąże się z koniecznością uzbrojenia tych terenów w drogi wewnętrzne, oświetlenie, chodniki, zjazdy z dróg publicznych) tak, aby możliwe było uniknięcie problemów (w postaci zatorów komunikacyjnych) z przemieszczaniem się osób i dostawców towarów. Ponadto, wyposażenie terenu inwestycyjnego w ścieżki rowerowe, chodniki, oświetlenie jest o tyle istotne dla przedsiębiorców, ponieważ wpływa to na komfort dojazdu pracowników do miejsca pracy oraz dostawców surowców korzystających z wielkogabarytowych pojazdów/tirów. Bez odpowiednich połączeń komunikacyjnych prowadzenie działalności gospodarczej na terenie strefy byłoby bardzo utrudnione bądź niemożliwe;

F.Budowę infrastruktury kanalizacyjnej, tj. sieci kanalizacji sanitarno-grawitacyjnej i tłocznej wraz z przepompownią lokalną i przepompownią główną - do korzystania przedsiębiorców, którzy zlokalizują swoją działalność na terenie stref inwestycyjnych;

G.Budowę infrastruktury wodociągowej, tj. sieci wodociągowej wraz z hydrantami w drodze wewnętrznej i publicznej - do korzystania przez przedsiębiorców, którzy zlokalizują swoją działalność na terenie stref inwestycyjnych;

H.Promocję gospodarczą oraz promocję projektu - celem zwiększenia zasięgu informacji kierowanej do potencjalnych nabywców gruntów.

Gmina ma świadomość, że potencjalny nabywca, mając do wyboru, teren uzbrojony oraz teren nieuzbrojony - bez wątpienia wybierze ten wyposażony w drogi wewnętrzne, zjazdy z dróg publicznych, oświetlenie, infrastrukturę wodno-kanalizacyjną.

Zgodnie z zapisami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, obowiązującego dla terenu, na potrzeby którego prowadzona jest Inwestycja, są to grunty budowlane – z przeznaczeniem pod zakłady produkcyjne, rzemieślnicze, bazy transportowe, bazy budowlane, składy i magazyny. Przedmiotowe grunty nie były wykorzystywane przez Gminę do działalności zwolnionej z VAT.

Ponadto, Gmina pragnie wskazać, iż na jej terenie swoją działalność prowadzi X Sp. z o.o. (dalej: Spółka lub MPWiK). Spółka realizuje zadania własne Gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i odprowadzania ścieków. Przedmiotem działalności MPWiK jest:

Oświetlenie drogowe nie będzie zatem udostępnione podmiotowi trzeciemu w ramach czynności opodatkowanej VAT, niemniej jego budowa odbywać się będzie w ramach zbrojenia działki, której dostawa będzie czynnością opodatkowaną VAT.

Sieć kanalizacji deszczowej nie zostanie przekazana innemu podmiotowi. Powstanie ona celem uatrakcyjnienia działki, która będzie przedmiotem dostawy podlegającej opodatkowaniu VAT.

W ramach promocji przedmiotowych terenów inwestycyjnych zaplanowano co następuje:

Gmina pragnie przywołać również interpretację indywidualną z dnia 26 października 2016 r., sygn. 2461-IBPP1.4512.615.2016.2.KJ, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach stanął na następującym stanowisku: „skoro przedmiotowe działki przeznaczone są pod zabudowę zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego, to działki te spełniają definicję terenu budowlanego określonego w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, a tym samym planowana dostawa tych działek nie może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 tej ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Odnosząc przedstawione zdarzenie przyszłe do powołanego wyżej przepisu stwierdzić należy, że dostawa przedmiotowych działek nie może także korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, gdyż z wniosku wynika, że Wnioskodawca nie wykorzystywał tych działek do czynności zwolnionych”.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca twierdzi, że dostawa nieruchomości, na których prowadzona jest Inwestycja będzie podlegać opodatkowaniu i nie będzie korzystać ze zwolnienia z VAT.

Ad. 2

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. W myśl art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym, do zadań własnych Gminy należą sprawy wodociągów i kanalizacji.

W wybranych przypadkach, w ramach wykonywania zadań własnych, Gmina występuje w roli podatnika VAT - podejmuje bowiem działania na podstawie umów cywilnoprawnych.

Natomiast o opodatkowaniu VAT danej czynności można mówić wówczas, gdy spełnione są następujące przesłanki:

Podobnie wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: NSA) w wyroku z dnia 27 stycznia 2017 r., sygn. akt I FSK 1269/15. Sąd w uzasadnieniu wyroku wskazał, że: „prawo odliczenia podatku naliczonego może przysługiwać nawet w braku związku z konkretną transakcją opodatkowaną, jeżeli zakup związany jest z działalnością opodatkowaną podatnika. Podatnik korzysta w takiej sytuacji z prawa do odliczenia, mimo braku bezpośredniego związku między konkretną transakcją na wcześniejszym etapie obrotu, a transakcją na późniejszym etapie obrotu, powodującymi powstanie prawa do odliczenia, jeżeli nabycie otrzymanych świadczeń zakwalifikować można do tzw. ogólnych kosztów działalności podatnika i stanowi w związku z tym element ceny dostarczanych przez niego towarów lub świadczonych usług. (...) podatnik VAT ma prawo, zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 86 ust 1 ustawy o VAT odliczyć VAT naliczony z tytułu nabycia towarów i usług służących bezpośrednio czynnościom opodatkowanym, jak również pozostających w związku pośrednim z takimi czynnościami".

Analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (dalej: WSA) w Warszawie z dnia 30 lipca 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 496/13.

Mając na uwadze powyższe, Gmina raz jeszcze pragnie podkreślić, że ponosi wydatki wskazane w pkt A - H z zamiarem wykonywania czynności opodatkowanych VAT, a realizowana Inwestycja ma wpływ na wystąpienie oraz zakres wykonywanych czynności opodatkowanych VAT. Uzbrojone działki są bowiem bardziej atrakcyjne dla potencjalnych nabywców. Wytworzenie infrastruktury wodno-kanalizacyjnej warunkuje natomiast dokonanie jej aportu. Zdaniem Wnioskodawcy, związek ponoszonych wydatków na realizację Inwestycji z działalnością gospodarczą Gminy jest ewidentny.

Gmina dodatkowo wskazuje, że wyżej przedstawione stanowisko zostało również zaprezentowane w indywidualnych interpretacjach przepisów prawa podatkowego oraz orzecznictwie sądów administracyjnych, które zostały wydane w sprawach o podobnych stanach faktycznych. Przykładowo można wskazać:

-interpretację indywidualną z dnia 24 lipca 2015 r. Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, sygn. ILPP5/4512-1-72/15-5/KG, w której organ podatkowy uznał, że: „Nakłady inwestycyjne, które Gmina poniosła w związku z uzbrojeniem nieruchomości (działek niezabudowanych) zarówno tych, które już sprzedała, jak i tych, które zamierza sprzedać w przyszłości poniosła w celu przygotowania działek do sprzedaży. Jak bowiem wskazano we wniosku warunkiem zawarcia zrealizowanych już i przyszłych transakcji sprzedaży przedmiotowych działek było ich uzbrojenie przez Gminę. Również poniesione przez Gminę wydatki bieżące związane z utrzymaniem nieruchomości, które nie zostały jeszcze sprzedane, jak wynika z opisu sprawy, mają związek z realizowaną przez Gminę sprzedażą ww. działek. (...) A zatem w przedmiotowej sprawie, w odniesieniu do ww. wydatków są spełnione - wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy - przesłanki uprawniające do odliczenia podatku naliczonego”;

W świetle art. 24 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2021 r., poz. 1899 ze zm.):

Zgodnie z art. 25 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Stosownie do art. 13 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Wskazać należy, że Gmina, dokonując sprzedaży nieruchomości wykonuje czynności o charakterze cywilnoprawnym, a tym samym występuje dla danej  transakcji w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Taka czynność zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, stanowi odpłatną dostawę towarów, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wobec powyższego z uwagi na fakt, że zbycie działki 3 będzie niewątpliwie czynnością cywilnoprawną (nie zaś publicznoprawną) to dla zamierzonej czynności Gmina będzie występowała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, a czynność ta będzie traktowana jako odpłatna dostawa towarów, podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT.

Pozostając w temacie sprzedaży działki zauważyć należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia. W kontekście powyższego odnosząc się do kolejnych wątpliwości  Wnioskodawcy jakimi jest kwestia zwolnienia od podatku VAT sprzedaży opisanej nieruchomości (działki) konieczne jest zwrócenie uwagi na uregulowania wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 9 oraz art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT:

W świetle art. 2 pkt 33 ustawy o VAT :

Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane (przeznaczone pod zabudowę). Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonymi pod zabudowę – są zwolnione od podatku VAT.

Podkreślić należy, że analiza powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2022 r., poz. 503 ze zm.), ustawa określa:

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ww. ustawy:

Jak stanowi art. 4 ust. 1 cyt. ustawy:

W myśl art. 4 ust. 2 cyt. ustawy:

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

Z powyższego wynika, że ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

W zdarzeniu przedstawionym przez Wnioskodawcę działka nr 3 objęta jest zapisami Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego, dla której przewiduje on możliwość zabudowy. Są to grunty z przeznaczeniem pod zakłady produkcyjne, rzemieślnicze, bazy transportowe, bazy budowlane, składy i magazyny.  W związku z tym, że stanowi ona teren budowlany jej dostawa nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W dalszej kolejności należy przeanalizować spełnienie warunków o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Zwolnienie od podatku określone w ww. przepisie, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT. Obydwa warunki muszą być spełnione jednocześnie.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak wynika z okoliczności sprawy działka 3 nie była wykorzystywana przez Gminę do działalności zwolnionej od podatku VAT.

W związku z powyższym jej dostawa nie będzie korzystała także ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zatem reasumując, dostawa niezabudowanej, ale stanowiącej teren budowlany działki nr 3 będzie podlegała opodatkowaniu i nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego nr 1, jest prawidłowe.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest w trakcie realizacji zadania pod nazwą „xxx”.

W ramach realizacji ww. zadania ponosi wydatki na:

A.Budowę infrastruktury kanalizacyjnej, tj. sieci kanalizacji sanitarno-grawitacyjnej i tłocznej wraz z przepompownią lokalną i przepompownią główną - do korzystania przedsiębiorców, którzy zlokalizują swoją działalność na terenie stref inwestycyjnych;

B.Budowę infrastruktury wodociągowej, tj. sieci wodociągowej wraz z hydrantami w drodze wewnętrznej i publicznej - do korzystania przez przedsiębiorców, którzy zlokalizują swoją działalność na terenie stref inwestycyjnych;

Na terenie Gminy swoją działalność prowadzi X Sp. z o.o. (dalej: Spółka lub MPWiK). Spółka realizuje zadania własne Gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i odprowadzania ścieków.

Bezpośrednio po oddaniu do użytkowania infrastruktury - Gmina zamierza dokonać wniesienia do Spółki w formie wkładu niepieniężnego (aportu rzeczowego) majątku, na który składać się będzie sieć kanalizacji sanitarno-grawitacyjnej i tłocznej wraz z przepompownią lokalną i przepompownią główną oraz sieć wodociągowa wraz z hydrantami w drodze wewnętrznej i publicznej. Zamiar przekazania majątku na rzecz MPWiK istnieje po stronie Gminy od momentu podjęcia decyzji o przystąpieniu do realizacji Inwestycji. Infrastruktura wodno-kanalizacyjna, mająca być przedmiotem aportu, nie zostanie użyta przed jej aportem.

Elementy powstałej infrastruktury wodno-kanalizacyjnej będą stanowić budowle zgodnie z definicją zawartą w art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczące aportu związane są z podleganiem opodatkowaniu  wskazanej czynności oraz braku możliwości zastosowania w tym przypadku zwolnienia od podatku VAT.

Należy wskazać, że aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe.

Czynność wniesienia aportu (w zależności od jego przedmiotu) może zatem spełniać przesłanki uznania jej za dostawę towarów w myśl art. 7 (przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel ) lub za świadczenie usług w świetle art. 8 (każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów, w szczególności przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych).

Z odpłatnością za dostawę towarów lub świadczenie usług mamy do czynienia w sytuacji, kiedy pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usługi a zapłatą istnieje adekwatny związek. Odpłatność może przybierać różne formy – nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu.

Odpłatnością jest więc także np. otrzymanie udziałów spółki, w związku z którymi wnoszący aport uzyskuje pewną, wymierną korzyść. Z tego względu, wniesienie aportu w zamian za udziały należy uznać za odpłatną dostawę towarów lub za odpłatne świadczenie usług, w zależności od przedmiotu aportu. W konsekwencji, wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci infrastruktury wodno-kanalizacyjnej w zamian za udziały należy uznać za odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym, w opisanym zdarzeniu przyszłym wniesienie do Spółki w formie wkładu niepieniężnego ww. Infrastruktury – będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Gmina w stosunku do tej transakcji będzie występować jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.

Jak wyjaśniono już w odpowiedzi na pyt. nr 1 wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Odnosząc się do kwestii opodatkowania aportu infrastruktury wodno-kanalizacyjnej która stanowi budowle, należy wskazać, że ustawodawca przewidział możliwość zwolnienia od podatku m.in. na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub też art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy :

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie, według art. 2 pkt 14 ustawy:

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budowli lub jej części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budowli oddano ją np. w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku.

Jak wynika z okoliczności sprawy planowany aport ma zostać dokonany bezpośrednio po oddaniu infrastruktury wodno-kanalizacyjnej do użytkowania. Infrastruktura nie zostanie użyta przed jej aportem. Mające być przedmiotem aportu elementy powstałej infrastruktury wodno-kanalizacyjnej będą stanowić budowle zgodnie z ustawą Prawo budowlane.

Zatem analizując przedstawione informacje w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia należy stwierdzić, że w stosunku do infrastruktury wodno-kanalizacyjnej nieużytej przed jej aportem, dostawa zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia.

W świetle zaistniałych okoliczności nie zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwił podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Powyższe przepisy wskazują, jakie muszą zostać spełnione warunki aby sprzedaż budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Z przepisów tych wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W tym miejscu należy zauważyć, że ustalenie czy transakcja wniesienia aportem budowli (tj. infrastruktury wodno-kanalizacyjnej) będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, należy dokonać rozstrzygnięcia czy Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu wydatków ponoszonych na jej na wytworzenie.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy o VAT:

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT:

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Możliwość odliczenia podatku naliczonego nie stanowi żadnego przywileju dla podatnika, lecz jest podstawowym i fundamentalnym uprawnieniem, wynikającym z samej konstrukcji podatku od wartości dodanej. Z orzecznictwa TSUE wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego w zasadzie nie może być ograniczone ani pod względem czasu, ani pod względem zakresu przedmiotowego. Trybunał zwraca uwagę, że właśnie zasada odliczenia podatku naliczonego zapewnia uzyskanie neutralności podatku. System odliczeń podatku oznacza całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od obciążeń z tytułu VAT zapłaconego lub należnego (do zapłaty) w prowadzonej działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej zapewnia, że jakakolwiek działalność gospodarcza, bez względu na jej cel oraz rezultat, o ile sama jest opodatkowana VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny. Pozwala to na zachowanie zasady potrącalności, która powinna być na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług rozumiana możliwie najszerzej. Oznacza to, że zawsze ma ona zastosowanie przy nabyciu towarów dokonanym z zamiarem wykorzystania ich w działalności opodatkowanej.

Każde zatem nabycie towarów i usług, przeznaczonych do przyszłego wykorzystania ich do czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, bez względu na to, jakie faktycznie będą efekty tej działalności, należy uznać w momencie jego dokonania za związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Istotna jest intencja nabycia, jeśli dany towar/usługa ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych, wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy (art. 88 cyt. ustawy) lub aktów wykonawczych.

W każdym więc przypadku należy dokonać oceny, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowoprawne było wykonywanie czynności opodatkowanych. Z ogólnie przyjętej definicji pojęcia „zamiar” wynika, że jest to projekt, plan czy intencja zrealizowania czegoś. Istotą zamiaru są intencje, jakie przyświecają dokonywanym czynnościom, jak i cel, który dana osoba ma osiągnąć dokonując tych czynności. Zatem, jeśli towary i usługi, przy nabyciu których naliczono podatek, są (mają być) wykorzystywane w całości do prowadzenia działalności opodatkowanej, wówczas podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku.

Mając zatem na uwadze powołane przepisy należy stwierdzić, że w niniejszym przypadku warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, będą spełnione, ponieważ Gmina zakupy towarów i usług związanych z budową infrastruktury wodno-kanalizacyjnej – jak wynika z okoliczności sprawy – ponosiła z zamiarem odpłatnego przekazania na rzecz Spółki (w drodze aportu) powstałego majątku po zakończeniu realizacji inwestycji. Jak ustalono powyżej czynność ta będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji, z uwagi na związek dokonanego nabycia ze sprzedażą opodatkowaną, Gminie będzie przysługiwało prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego z tytułu wydatków na wytworzenie infrastruktury wodno-kanalizacyjnej (opisanej w punktach F i G wniosku), pod warunkiem niezaistnienia okoliczności określonych w art. 88 ustawy.

Zatem w opisanej sytuacji nie będzie spełniony warunek określony w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy i wobec tego aport ww. infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, nie będzie korzystał ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Należy zaznaczyć, że jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub pkt 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o cytowany wcześniej przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Aby zastosować to zwolnienie należy przeanalizować spełnienie łącznie dwóch warunków wskazanych w tym przepisie, tj.:

1)towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

2)przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jak rozstrzygnięto powyżej z tytułu wydatków na wytworzenie infrastruktury wodno-kanalizacyjnej Gminie będzie przysługiwało prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego, ponadto jak wynika z opisu sprawy powstała budowla tj. infrastruktura wodno-kanalizacyjna przed jej aportem do Spółki nie będzie wykorzystywana przez Wnioskodawcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Zatem, w stosunku do aportu infrastruktury wodno-kanalizacyjnej nie znajdzie zastosowania zwolnienie o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

W konsekwencji transakcja aportu infrastruktury wodno-kanalizacyjnej będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT według właściwej stawki podatku.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również prawa do odliczenia pełnej kwoty VAT naliczonego od poszczególnych wydatków wskazanych w pkt A – H, ponoszonych w związku z realizacją Inwestycji (pytanie nr 3).

W tym miejscu należy powtórzyć, że zgodnie z powołanym wcześniej przepisem art. 86 ust. 1 ustawy o VAT podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Natomiast, na mocy art. 86 ust. 2a ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Powołany art. 86 ust. 1 ustawy uzależnia prawo do odliczenia od istnienia związku zakupów z czynnościami opodatkowanymi, przy czym charakter i zakres tego związku nie został przez ustawodawcę w jakikolwiek sposób dookreślony.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą, np. dalszej odsprzedaży (towary handlowe) lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy. Bezpośrednio wiążą się więc z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością przedsiębiorcy można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa – mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganym przez podatnika obrotem opodatkowanym. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością podmiotu, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu.

Z uwagi na treść cytowanych przepisów ustawy należy zauważyć, że obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną. Natomiast podatnikowi nie przysługuje takie prawo przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą niepodlegającą opodatkowaniu albo zwolnioną od podatku.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest w trakcie realizacji zadania pod nazwą „xxx”. Działania Gminy skoncentrowane są na stworzeniu, jak najbardziej atrakcyjnych warunków do prowadzenia na jej terenie działalności gospodarczej oraz na zapewnieniu niezbędnej do tego infrastruktury - podejmowane są w celu zwiększenia popytu na nieruchomości gminne i osiągnięcia jak najwyższej ceny z ich sprzedaży.

Gmina ponosi wydatki na:

A.dokumentację związaną z Inwestycją;

B.nadzór inwestorski (doradztwo techniczne związane z obsługą projektu);

C.Roboty budowlane z branży drogowej, tj. budowę drogi wewnętrznej jedno-jezdniowej o nawierzchni z kostki betonowej, chodnika z kostki betonowej, ścieżki rowerowej przy drodze wewnętrznej, kanalizacji deszczowej i oświetlenia drogi wewnętrznej (lampy drogowe wraz z okablowaniem i skrzynką) - celem zapewnienia jak najlepszej komunikacji wewnątrz strefy oraz jak najlepszego połączenia strefy z drogami zewnętrznymi. Gmina ma świadomość, że przedsiębiorcom zależy na prowadzeniu działalności w jak najbardziej atrakcyjnej lokalizacji. Zaś atrakcyjność lokalizacji, w tym przypadku, istotnie uzależniona jest od jej skomunikowania. Infrastruktura techniczna ma istotne znaczenie dla potencjalnych nabywców działek, bowiem jej jakość przekłada się na oszczędność energii i czasu potrzebnego na przemieszczanie się pracowników, jak i dostawców towarów;

D.Budowę kanału technologicznego przy drodze wewnętrznej i publicznej - celem zapewnienia lepszej komunikacji dla przedsiębiorców prowadzących działalność w strefach, o czym mowa w powyższym punkcie C;

E.Roboty budowlane w zakresie drogi publicznej wraz z infrastrukturą towarzyszącą, w tym pasem zieleni rozdzielającym jezdnię i ciągiem pieszo-rowerowym, pasem humusowanym obsianym mieszanką traw przy drodze wewnętrznej - celem skomunikowania terenu strefy inwestycyjnej z pozostałymi terenami spoza stref. Gmina świadomie wyznaczyła lokalizację strefy inwestycyjnych na obrzeżach miasta (to z kolei wiąże się z koniecznością uzbrojeni a tych terenów w drogi wewnętrzne, oświetlenie, chodniki, zjazdy z dróg publicznych) tak, aby możliwe było uniknięcie problemów (w postaci zatorów komunikacyjnych) z przemieszczaniem się osób i dostawców towarów. Ponadto, wyposażenie terenu inwestycyjnego w ścieżki rowerowe, chodniki, oświetlenie jest o tyle istotne dla przedsiębiorców, ponieważ wpływa to na komfort dojazdu pracowników do miejsca pracy oraz dostawców surowców korzystających z wielkogabarytowych pojazdów/tirów. Bez odpowiednich połączeń komunikacyjnych prowadzenie działalności gospodarczej na terenie strefy byłoby bardzo utrudnione bądź niemożliwe;

F.Budowę infrastruktury kanalizacyjnej, tj. sieci kanalizacji sanitarno-grawitacyjnej i tłocznej wraz z przepompownią lokalną i przepompownią główną - do korzystania przedsiębiorców, którzy zlokalizują swoją działalność na terenie stref inwestycyjnych;

G.Budowę infrastruktury wodociągowej, tj. sieci wodociągowej wraz z hydrantami w drodze wewnętrznej i publicznej - do korzystania przez przedsiębiorców, którzy zlokalizują swoją działalność na terenie stref inwestycyjnych;

H.Promocję gospodarczą oraz promocję projektu - celem zwiększenia zasięgu informacji kierowanej do potencjalnych nabywców gruntów.

Dokonując charakterystyki ponoszonych wydatków Wnioskodawca wskazał:

Droga wewnętrzna będzie ogólnodostępna, nieodpłatnie udostępniana wszystkim użytkownikom.

Chodnik z kostki betonowej i ścieżka rowerowa przy drodze wewnętrznej będą ogólnodostępne, nieodpłatnie udostępniane wszystkim użytkownikom.

W zakresie w jakim kanał technologiczny, prowadzony będzie w pasie drogi publicznej, zostanie udostępniony na rzecz operatora sieci telekomunikacyjnej na mocy decyzji administracyjnej, w ramach której naliczane będą opłaty za zajęcia pasa drogowego oraz za umieszczenie urządzenia w kanale technologicznym. Wynika to z Rozporządzenia Ministra Cyfryzacji w sprawie udostępniania kanału technologicznego przez zarządców dróg publicznych oraz wysokości stawek opłat za udostępnienie 1 mb kanału technologicznego. Nie jest to czynność opodatkowana VAT. Kanał technologiczny zlokalizowany będzie również częściowo w pasie drogi wewnętrznej będzie udostępniany na postawie umowy cywilnoprawnej – w tym zakresie Gmina pobierać będzie opłaty z VAT, a więc będzie to czynność podlegająca VAT.

Oświetlenie nie będzie przekazane innemu podmiotowi. Na podstawie art. 18 ust. 1 pkt 2 i 3 tej ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. Prawo energetyczne do zadań własnych gminy w zakresie zaopatrzenia w energię elektryczną, ciepło i paliwa gazowe należy planowanie oświetlenia miejsc publicznych i dróg znajdujących się na terenie gminy oraz finansowanie oświetlenia ulic, placów i dróg publicznych znajdujących się na terenie gminy. Oświetlenie drogowe nie będzie udostępnione podmiotowi trzeciemu w ramach czynności opodatkowanej VAT.

Sieć kanalizacji deszczowej nie zostanie przekazana innemu podmiotowi.

W zakresie realizacji działań promocyjnych promowane będą wyłącznie tereny będące własnością Gminy.

W ramach promocji zaplanowano:

-udział w jednej imprezie targowej;

-bilboardy – 3 szt. ;

-tablice promocyjne;

-foldery;

-kampania w Internecie na stronach członków Partnerstwa

Koszt dotyczy kampanii promocyjnej celem wypromowania terenów inwestycyjnych i dotarcia z informacją do potencjalnych inwestorów.

Działania promocyjne terenów inwestycyjnych, będących własnością Gminy mają na celu znalezienie przedsiębiorcy, który dokona zakupu działki nr 3. Na terenie samej działki nie będzie budowana infrastruktura techniczna i drogowa, będzie jedynie doprowadzona do jej granicy. Zdaniem Wnioskodawcy powstała infrastruktura – mimo, że niezlokalizowana na działce 3 – będzie jednak niezbędna do prawidłowego i pełnego jej wykorzystania do celów inwestycyjnych.

W efekcie promocji terenów inwestycyjnych, Gmina zamierza zyskać kontrahenta, tj. nabywcę działki nr 3, a  tym samym, osiągnąć obrót, który podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT z tytułu dostawy terenu budowlanego.

W ww. interpretacji Organ potwierdził już, że planowana sprzedaż działki nr 3 oraz aport infrastruktury kanalizacyjnej, tj. sieci kanalizacji sanitarno-grawitacyjnej i tłocznej wraz z przepompownią lokalną i przepompownią główną oraz infrastruktury wodociągowej, tj. sieci wodociągowej wraz z hydrantami w drodze wewnętrznej i publicznej – będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, i będą czynnościami opodatkowanymi, niekorzystającymi ze zwolnienia od podatku VAT.

Ponadto, zostało także stwierdzone, że Gminie będzie przysługiwało prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego z tytułu wydatków na wytworzenie infrastruktury wodno-kanalizacyjnej (opisanej w punktach F i G).

W ocenie Wnioskodawcy wyposażenie terenu inwestycyjnego w ścieżki rowerowe, chodniki, oświetlenie jest istotne dla przedsiębiorców, ponieważ wpływa na komfort dojazdu pracowników do miejsca pracy oraz dostawców surowców korzystających z wielkogabarytowych pojazdów/tirów. Bez odpowiednich połączeń komunikacyjnych prowadzenie działalności gospodarczej na terenie strefy byłoby bardzo utrudnione bądź niemożliwe. Infrastruktura techniczna ma istotne znaczenie dla potencjalnych nabywców działek, bowiem jej jakość przekłada się na oszczędność energii i czasu potrzebnego na przemieszczanie się pracowników, jak i dostawców towarów.

Jak już wcześniej wskazano w myśl art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 2 i pkt 3a ww. ustawy:

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1376):

W myśl art. 2 ust. 1 i ust. 2 ww. ustawy o drogach publicznych:

Stosownie do art. 2 ust. 2 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o drogach publicznych:

Stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy o drogach publicznych:

W myśl art. 7 ust. 3ustawy o drogach publicznych:

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o drogach publicznych:

Zgodnie z art. 20 pkt 3, 4 i 11 ustawy o drogach publicznych:

Drogi i urządzenia związane z drogą powinny spełniać m.in. wymagania określone w rozporządzeniu Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej z dnia 2 marca 1999 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać drogi publiczne i ich usytuowanie (Dz.U. 2016, poz. 124 ze zm.). W rozporządzeniu w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać drogi publiczne i ich usytuowanie, jako wyposażenie techniczne dróg, wskazano m.in. urządzenia oświetleniowe. W § 109 ust. 1 tego rozporządzenia zostały określone sytuacje, kiedy droga powinna zostać oświetlona ze względów bezpieczeństwa ruchu. Jednocześnie zgodnie z § 2, przepisy rozporządzenia stosuje się przy projektowaniu, wykonywaniu dróg publicznych i związanych z nimi urządzeń budowlanych, a także ich odbudowie, rozbudowie, przebudowie oraz przy remontach, objętych obowiązkiem uzyskania pozwolenia na budowę.

Przywołane powyżej regulacje prawne w sposób jednoznaczny wskazują, że budowa, przebudowa, remont, utrzymanie, ochrona i oznakowanie dróg wewnętrznych oraz zarządzanie nimi należy do zarządcy terenu, na którym jest zlokalizowana droga. Ponadto w sytuacji, gdy zarządca drogi realizuje zadanie inwestycyjne dotyczące budowy lub przebudowy drogi to integralną częścią takiej inwestycji jest również budowa drogowych obiektów inżynierskich, w tym również chodników i ścieżek rowerowych czy też wchodzących w skład wyposażenia technicznego, urządzeń oświetleniowych.

Z powyższych przepisów o drogach publicznych wynika, że działania zarządców dróg mieszczą się w zakresie czynności o charakterze publicznoprawnym i wynikają z wykonywania przez te jednostki władztwa publicznoprawnego.

W tym miejscu należy podkreślić, że z uwagi na swą specyfikę, jednostki samorządu terytorialnego nie są podmiotami zrównanymi z komercyjnymi przedsiębiorcami. Powyższe wynika chociażby z racji uprzywilejowania tych jednostek poprzez treść art. 15 ust. 6 ustawy i nieuznawania ich za podatnika w określonych okolicznościach, tj. w przypadku działania w charakterze organu władzy publicznej, którego przymiotu komercyjny przedsiębiorca nie posiada i którego działalność, co do zasady, jest opodatkowana w całości. Z tego też względu, rozpatrując w zakresie podatku VAT kwestie uprawnień i obowiązków podmiotów takich, jak jednostki samorządu terytorialnego, należy mieć na względzie okoliczność, że podmioty te – co do zasady – w odniesieniu do niektórych czynności występują jako organ władzy publicznej i nie są uznawane za podatników stosownie do ww. art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem, budowa drogi wewnętrznej jedno-jezdniowej o nawierzchni z kostki betonowej, chodnika z kostki betonowej, ścieżki rowerowej przy drodze wewnętrznej, kanalizacji deszczowej i oświetlenia drogi wewnętrznej (lampy drogowe wraz z okablowaniem i skrzynką) oraz budowa drogi publicznej wraz z infrastrukturą towarzyszącą, w tym pasem zieleni rozdzielającym jezdnię i ciągiem pieszo-rowerowym, pasem humusowanym obsianym mieszanką traw przy drodze wewnętrznej, która ma powstać w ramach Projektu odbywa się/będzie się odbywać w ramach władztwa publicznego. Gmina wykonując to zadanie działa/będzie działać przede wszystkim jako organ administracji publicznej i może korzystać ze środków prawnych o charakterze władczym. W takim ujęciu Gmina bez wątpienia nie jest/nie może być uznana za podatnika, gdyż realizuje w tym zakresie zadania własne służące zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej. W przedstawionym przypadku, ponoszone koszty nie mają związku ze sprzedażą opodatkowaną, ponieważ nie będą służyć do wykonywania czynności opodatkowanych. Niewątpliwie inwestycja wpływa na atrakcyjność powstałych terenów jednak infrastruktura ta pozostanie własnością Gminy i przede wszystkim jest realizowana w ramach jej zadań własnych.

Ważne jest to, że na gruncie przedstawionych wyżej regulacji nie ma podstaw do różnicowania sytuacji w zależności od celu budowy drogi i do szczególnego traktowania pozycji prawnej gminy w sytuacji, gdy droga gminna jest budowana „w strefie przemysłowej”. O zaliczeniu danej drogi do kategorii dróg publicznych decydują względy techniczne i prawne. Brak któregokolwiek z tych elementów skutkuje zaliczeniem drogi do dróg wewnętrznych (por. wyrok NSA z dnia 20 października 2000 r., sygn. III SA 1432/99). Oznacza to, że drogą publiczną jest droga zaliczona na podstawie ustawy o drogach publicznych do jednej z kategorii dróg, z której może korzystać każdy, zgodnie z jej przeznaczeniem. Każda z kategorii dróg publicznych powinna spełniać określone parametry techniczne oraz warunki formalne, prawne, tzn. zaliczenie do danej kategorii powinno nastąpić w formie przewidzianej prawem, tj. w formie uchwały. W przypadku dróg gminnych, a więc dróg o znaczeniu lokalnym, zaliczenie do kategorii dróg gminnych następuje w drodze uchwały rady gminy po zasięgnięciu opinii właściwego starosty.

Reasumując stwierdzić trzeba, że gmina, budując drogę publiczną (gminną), nie występuje w charakterze podatnika VAT a poniesione w związku z tą budową wydatki nie są związane z wykonywaniem przez gminę czynności opodatkowanych. Tym samym nie przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego od kwoty podatku należnego. Takiego związku przyczynowo-skutkowego, nawet o charakterze pośrednim, nie można upatrywać w tym, że celem budowanej drogi jest zapewnienie dojazdu do działki, którą gmina sprzeda prywatnym inwestorom, na której to działce będzie prowadzona działalność gospodarcza i że wybudowanie infrastruktury będzie miało wpływ na cenę Nieruchomości.

Tym samym w ramach realizowanej inwestycji w części dotyczącej budowy drogi wewnętrznej, chodnika z kostki betonowej, ścieżki rowerowej przy drodze wewnętrznej, kanalizacji deszczowej i oświetlenia drogi wewnętrznej oraz budowy drogi publicznej wraz z infrastrukturą towarzyszącą Gmina nie dokonuje/nie będzie dokonywać zakupów towarów i usług w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a tym samym nie będzie działać w charakterze podatnika VAT.

W konsekwencji Wnioskodawca nie będzie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dotyczących wydatków ponoszonych w związku z realizacją Projektu w części opisanej wyżej, a oznaczonej lit. C i E.

Przechodząc następnie do prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków (lit. D) ponoszonych na budowę kanału technologicznego zlokalizowanego w pasie drogi  publicznej należy mieć na uwadze, że zostanie on udostępniony na rzecz operatora sieci telekomunikacyjnej na mocy decyzji administracyjnej, w ramach której naliczane będą opłaty za zajęcia pasa drogowego oraz za umieszczenie urządzenia w kanale technologicznym. Kanał technologiczny zlokalizowany w pasie drogi publicznej będzie udostępniany innym podmiotom wyłącznie na podstawie decyzji administracyjnej w sprawie udostępnienia kanału technologicznego. Czynność udostępnienia kanału technologicznego w drodze publicznej jak wskazano w opisie sprawy nie jest czynnością opodatkowaną.

Odnosząc się do powyższego,  Gmina realizując opisany projekt, w części budowy kanału technologicznego w pasie drogi publicznej nie będzie działała w charakterze podatnika VAT, a efekty realizacji projektu nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W związku z tym Gmina nie będzie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki na budowę kanału technologicznego przy drodze publicznej.

Odmienna sytuacja będzie miała miejsce odnośnie wydatków dotyczących budowy kanału technologicznego przy drodze wewnętrznej.

Jak wskazano bowiem w opisie sprawy, kanał technologiczny zlokalizowany w pasie drogi wewnętrznej będzie udostępniany na postawie umowy cywilnoprawnej. W tym zakresie Gmina pobierać będzie opłaty z podatkiem VAT, a więc będzie to czynność podlegająca opodatkowana tym podatkiem.

Zatem, skoro kanał technologiczny przy drodze wewnętrznej będzie generował obrót ze sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT, to Gmina będzie miała prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków dotyczących jego budowy.

Swymi wątpliwościami Wnioskodawca objął również prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z wydatkami poniesionymi na dokumentację związaną z Inwestycją (lit. A ), nadzór inwestorski (doradztwo techniczne związane z obsługą projektu) (lit. B), promocję gospodarczą oraz promocję projektu (lit. H).

W tym miejscu należy wskazać, że w sytuacji, gdy nabywane towary i usługi są wykorzystywane do działalności gospodarczej i do celów innych niż działalność gospodarcza, Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego jedynie w zakresie, w jakim te towary i usługi służą do wykonywania przez Gminę czynności opodatkowanych VAT. W przypadku, gdy przypisanie wydatków w całości do działalności gospodarczej Gminy nie jest możliwe, wówczas kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy, należy obliczać zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej. Obowiązkiem Gminy jest w pierwszej kolejności przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju działalności, z którym te wydatki są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie nie jest możliwe, podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności poza działalnością gospodarczą.

Rozpatrując kwestię prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu ww. wydatków opisanych pod lit. A, B i H należy zauważyć, że dotyczą one realizowanego zadania jako całości.

Jak wskazano już powyżej, efekty projektu będą służyły zarówno do wykonywania czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej jak i niepodlegających opodatkowaniu w ramach działalności innej niż gospodarcza.

W konsekwencji wskazane powyżej wydatki ogólne dotyczące inwestycji będą związane jednocześnie z wykonywaniem czynności opodatkowanych jak i niepodlegających opodatkowaniu.

Biorąc zatem pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że Wnioskodawca ponosząc wydatki na prace przygotowawcze i projektowe, w tym wydatki na: dokumentację związaną z Inwestycją, nadzór inwestorski (doradztwo techniczne związane z obsługą projektu), promocję gospodarczą oraz promocję projektu, które wykorzystywane są/będą zarówno do celów działalności gospodarczej, jak i do celów pozostających poza taką działalnością, celem odliczenia podatku ma/będzie miał prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego, tj. wyłącznie w zakresie w jakim wydatki te będą związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Reasumując, stwierdzić należy, że:

-Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego w związku z wydatkami dotyczącymi budowy kanału technologicznego przy drodze wewnętrznej (lit. D) oraz z wydatkami dotyczącymi budowy infrastruktury kanalizacyjnej i wodociągowej (lit. F i G);

-Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dotyczących ww. Projektu w części dotyczącej budowy drogi wewnętrznej, chodnika z kostki betonowej, ścieżki rowerowej przy drodze wewnętrznej, kanalizacji deszczowej i oświetlenia drogi wewnętrznej, budowy drogi publicznej wraz z infrastrukturą towarzyszącą (lit. C i E) oraz budowy kanału technologicznego przy drodze publicznej (lit. D);

-w stosunku do wydatków na prace przygotowawcze i projektowe, w tym wydatki na: dokumentację związaną z Inwestycją (lit. A), nadzór inwestorski (doradztwo techniczne związane z obsługą projektu) (lit. B), promocję gospodarczą oraz promocję projektu (lit. H), Gmina ma prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego, tj. wyłącznie w zakresie w jakim wydatki te będą związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Tym samym, Państwa stanowisko oznaczone nr 3, jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Wskazać należy, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie przedstawione w opisie stanu faktycznego (zdarzeniu przyszłym), bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Zatem w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).