D jest spółką akcyjną z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, która podlega (i na moment zaistnienia zdarzenia przyszłego opisanego w niniejszym wniosku będzie podlegać) w Rzeczypospolitej Polskiej obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy). D jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. D. jest spółką dominującą w Grupie Kapitałowej Grupa E. S.A. (dalej: „Grupa E”).

Obecnie, po przeniesieniu w dniu (…) przez D. na rzecz B. zorganizowanej części przedsiębiorstwa stanowiącej zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do prowadzenia działalności (…) w (…), działalność D. jest zasadniczo podzielona na 2 niezależne (odrębne pod względem gospodarczym) segmenty:

1)działalność związana ze sprzedażą (…) i produktów pochodnych oraz wyrobów (…) (w tym zakresie D nie zajmuje się jednak fizycznym przetwórstwem (…) oraz wytwarzaniem produktów (…) - usługi te zleca B);

2)działalność związana z zarządzaniem D oraz grupą jej podmiotów zależnych, w tym działalność poszukiwawczo-wydobywcza.

D. zamierza połączyć się z F. S.A. (dalej: „F”). Z uwagi na przepisy w zakresie (…), do przejęcia D, F potrzebował formalnej zgody (…). Uzyskanie ww. zgody stanowi niezbędny i konieczny warunek do zrealizowania planowanego połączenia D i F - bez tej zgody połączenie byłoby prawnie niedopuszczalne. W celu realizacji połączenia, F podjął niezbędne kroki prawne, w tym uzyskanie stosownych zgód i pozwoleń na realizację ww. transakcji. W dniu (…) F uzyskał pozytywną warunkową decyzję (…) w przedmiocie zgody na dokonanie koncentracji polegającej na przejęciu D przez F. Skuteczność ww. zgody uzależniona jest jednak od wykonania przez F określonych w treści decyzji środków (dalej: „Środki (…)”).

W związku z realizacją Środków (…), w pierwszej kolejności nastąpiło scentralizowanie działalności 1 w ramach jednego podmiotu - tj. w B. Następnie, po dokonaniu ww. centralizacji, planowane jest wydzielenie do odrębnego podmiotu - tj. do C sp. z o.o. (dalej: „C”) części działalności związanej z produkcją 2.

i.Wniesienie do B wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa stanowiącego zespół składników materialnych i niematerialnych przypisanych do segmentu 1 w ramach D

W pierwszej kolejności D podniosła kapitał zakładowy B i objęła go w zamian za wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa stanowiącej zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do prowadzenia przez B działalności 1.

W skład przedmiotu wkładu niepieniężnego weszły elementy tworzące segment 1, w tym:

1)aktywa tworzące (w nawiasach podane numery technologiczne):

a)Zakład G i Zakład H, w tym m. in. (…);

b)Zakład I, w skład którego wchodzą następujące jednostki i aktywa: (...);

c)Zakład J, na który składają się m. in. następujące jednostki i aktywa: (…);

d)Zakład K, na który składają się m. in. następujące jednostki i aktywa: (…);

e)Zakład L, w którego skład wchodzą m. in. następujące aktywa i jednostki: (…);

f)Zakład M, w skład którego wchodzą m. in. następujące aktywa i jednostki: (…);

g)Zakład N, w skład którego wchodzą m. in.(…);

oraz pozostałe aktywa wspierające funkcjonowanie powyższych zakładów i stanowiące integralną część (…) takie jak m.in. Centralna Sterownia, systemy sterowania, estakady, rurociągi wewnętrzne.

2)procesy i procedury związane z funkcjonowaniem bloków i kompleksów wymienionych w pkt 1 lit. a-g powyżej;

3)know-how związany z przetwarzaniem i wytwarzaniem produktów (…);

4)pracownicy dotychczas zatrudnieni w strukturach bloków i kompleksów wymienionych w pkt 1 lit. a-g powyżej (w tym wyższa kadra menedżerska, np. Dyrektor ds. Efektywności i Wsparcia Technicznego Produkcji, Dyrektor ds. Produkcji, Dyrektor ds. Techniki, Dyrektor ds. Bezpieczeństwa Produkcji, BHP i Ochrony Środowiska, Dyrektor ds. Optymalizacji Łańcucha Dostaw i Informacji Rynkowych);

5)zobowiązania pracownicze związane z wynagrodzeniami i roszczeniami przenoszonych pracowników oraz zobowiązania płatnika składek na ubezpieczenia społeczne związane z tymi pracownikami;

6)zobowiązania z tytułu zakupu gazu, energii, części zamiennych oraz (…) w zakresie, w jakim zakupów tych będzie dokonywała B;

7)wszelkie koncesje i zezwolenia dotyczące działalności prowadzonej w ramach działów wymienionych w pkt. 1 lit. a-g powyżej, które mogą być przedmiotem obrotu;

8)grunty, na których położone są aktywa segmentu (…) wraz z budynkami biurowymi, w których pracują pracownicy biurowi przenoszeni do B;

9)prawa własności intelektualnej i prawa licencyjne do technologii i procesów wykorzystywanych w ramach segmentu (…) (co w odniesieniu do niektórych aktywów wymagało zgody kontrahenta).

Ponadto, wraz z wymienionymi powyżej elementami w ramach wkładu niepieniężnego do B przeniesieni zostali również pracownicy zaplecza biurowego przypisani do obsługi procesów związanych z funkcjonowaniem segmentu 1 (np. z działów takich jak: Dział Zakupu Robót i Usług, Dział Zakupów Korporacyjnych, Dział Wsparcia Procesów Zakupowych, Dział Rozliczania i Analiz Produkcji, Biuro Technologii, Biuro Inżynieryjne Produkcji itp.).

Pracownicy segmentu 1 oraz przypisani pracownicy zaplecza biurowego zostali przeniesieni do B. w trybie art. 23¹ ustawy z 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2020 r. poz. 1320 ze zm. dalej „Kodeks Pracy”).

Do B. zasadniczo nie została przeniesiona własność (…) i innych surowców przetwarzanych przez segment 1. B. może przy pomocy przenoszonego zespołu składników materialnych i niematerialnych kontynuować działalność 1 o charakterze (…), tj. dokonywać przetwarzania surowców i półproduktów (…) na rzecz usługobiorców (usługi na surowcach powierzonych).

Do B. nie zostały przeniesione zezwolenia, koncesje i inne decyzje, z których wynikałoby prawo do prowadzenia określonego rodzaju działalności, które nie mogły być przedmiotem obrotu z uwagi na ograniczenia wynikające z regulacji prawnych. Jednakże B przed wniesieniem wkładu niepieniężnego rozpoczęła proces pozyskiwania niezbędnych koncesji i zezwoleń oraz inne działania prawne oraz faktyczne, aby mogła prowadzić działalność w ramach segmentu 1 od dnia wniesienia wkładu niepieniężnego. Na moment dokonania podziału przez wydzielenie opisanego niżej, B będzie posiadać wszelkie niezbędne koncesje i zezwolenia na prowadzenie działalności w ramach segmentu 1.

Do B. nie zostały również przeniesione aktywa oraz zobowiązania, które dotyczą innych segmentów działalności D. (tj. segment handlowo-dystrybucyjny i segment wsparcia korporacyjnego). W szczególności przedmiotem wkładu niepieniężnego nie były wierzytelności i zobowiązania handlowe, w tym związane ze sprzedażą (…) i produktów pochodnych oraz wyrobów (…). D. pozostała właścicielem niektórych nieruchomości (wybranych budynków biurowych, nieużytkowanych działek oraz gruntów wykorzystywanych do działalności niezwiązanej z działalnością 1). W związku z wniesieniem wkładu niepieniężnego, w celu kontynuacji działalności (…), w zależności od potrzeb wynikających z przyjętego modelu współpracy z nabywcami usług (procesorami), B zawarła stosowne umowy handlowe, np. w zakresie nabycia gazu i energii oraz części zamiennych, a także umowy zakupowe na chemikalia procesowe i dodatki do (…). Oprócz umowy (…) (o przetwarzaniu), B zawarła również inne umowy niedotyczące bezpośrednio działalności 1 (np. usługi niematerialne takie jak IT, HR, finanse, administracja, usługi transportowe, usługi laboratoryjne, ochrona przeciwpożarowa). Usługi te są w większości jednak już obecnie świadczone na rzecz B. w związku z działalnością zakładu P oraz pozostałej działalności. W konsekwencji, w związku z transakcją nie zmienił się istotnie zakres usług świadczonych obecnie przez podmioty zewnętrzne wobec B. (zmianie uległa jednak ich skala w związku z przeniesieniem segmentu 1 z D do B).

Po wniesieniu wkładu niepieniężnego w B. znajdują się wszystkie wymienione powyżej zorganizowane składniki materialne i niematerialne tworzące segment 1, a także (w nawiasach numery technologiczne):

1)Zakład O zlokalizowany w (…), na który składają się przede wszystkim: (…);

2)Zakład P zlokalizowany w (…), na który składają się przede wszystkim: (…);

3)Zakład produkcji R w (…) (dalej: „Zakład R”), na który składają się m. in.: (…);

4)Zakład produkcji S w (…) (dalej: „Zakład S”), na który składają się m. in.: (…)

Po wniesieniu wkładu niepieniężnego przez D do B zasadniczo można rozróżnić terytorialnie w B:

1)działalność 1 o charakterze (…) oraz działalność 2 prowadzoną przy użyciu zespołu składników materialnych i niematerialnych zlokalizowanych w (…), na które składają się segment 1 wraz z Zakładem P oraz Zakład O zlokalizowany (…) (dalej określane łącznie jako: „Zakłady P i O”);

2)działalność polegającą na produkcji 2 prowadzoną przy użyciu zespołu składników materialnych i niematerialnych zlokalizowanych w (…) i (…), na który składają się Zakład R i Zakład S dalej określane łącznie jako: „Zakłady A”).

Produkcja 2 przy użyciu Zakładów P i O ma charakter kompleksowy. Działalność ta polega na przetwarzaniu (oksydacji) surowca w postaci (…) oraz suplementacji dodatków i modyfikatorów. Następnie (…) przy użyciu infrastruktury i urządzeń zlokalizowanych w (…) jest sprzedawany lub transportowany do Zakładów A i tam dochodzi do dalszego przetwarzania lub sprzedaży.

Działalność prowadzona w ramach Zakładu R również ma charakter kompleksowy. Prowadzony jest tam proces oksydacji oraz modyfikacji (…) analogicznie do instalacji produkcyjnych w Zakładach P i O, zatem Zakład R może produkować (…) zarówno bez przetworzenia ciężkich (…) przez instalacje w (…) (produkcja na instalacji (…)), jak i z przetworzonego surowca (produkcja na instalacji (…) tzn. na bazie (…) wyprodukowanego w Zakładach P i O i po dodaniu modyfikatora (…) na instalacji modyfikacji w Zakładzie R produkować (…) modyfikowany).

W ramach Zakładu S z kolei możliwa jest działalność przetwórcza (produkcja (…) modyfikowanego) z surowca dostarczanego z instalacji (…) (tzn. z (…)) z Zakładów P i O, Zakładu R (dotychczas Zakład S nie otrzymywał (…) z Zakładu R) lub nabytego od zewnętrznego dostawcy oraz modyfikatora (…).

ii.Wydzielenie Zakładów A do C

Po dokonaniu opisanej powyżej centralizacji działalności 1 w B, zostanie przeprowadzony podział B poprzez wydzielenie z jej majątku Zakładów A do C. Przed wydzieleniem D będzie posiadać 100% udziałów w B i w C. W skład wydzielanego zespołu składników materialnych i niematerialnych wchodzić będą m.in.:

1)aktywa tworzące Zakłady A (opisane wyżej);

2)pracownicy przypisani do Zakładu R i Zakładu S, w tym wyższa kadra kierownicza;

3)część pracowników działu handlowego B wraz z Dyrektorem Handlowym (na moment złożenia niniejszego wniosku - p.o. Dyrektora Biznesu (…) B), część pracowników działu logistyki zajmująca się sprzedażą (…) (w tym pracownicy spedycyjni) oraz wybrani inni pracownicy (np. pracownik kontrolingu dedykowany dla Zakładu R, pracownicy działu zakupów dedykowani dla Zakładów A, pracownik odpowiedzialny za planowanie produkcji w Zakładzie R, pracownicy Zespołu Technologii i Ochrony Środowiska;

4)zapasy surowcowe niezbędne do prowadzenia działalności w sposób nieprzerwany;

5)umowy związane z działalnością prowadzoną przez Zakład R i Zakład S (np. umowa na dostawę energii elektrycznej do zakładów itd.), w zakresie jakim możliwe będzie przeniesienie ich bez udziału drugiej strony umowy (w pozostałym zakresie, w celu kontynuacji działalności C zawrze stosowne umowy);

6)zobowiązania wynikające z umów związane z działalnością prowadzoną przez Zakład w R i Zakład S, które mogą być przedmiotem wydzielenia, np. zobowiązania z tytułu dostaw do Zakładu R i Zakładu S, zobowiązania związane z należnościami pracowniczymi wobec pracowników przechodzących do C itd.;

7)wierzytelności handlowe związane z działalnością 2 przechodzącą do C;

8)relacje handlowe (klientela) z podmiotami zaopatrującymi się w produkty 2 wytwarzane przez B;

9)regulaminy, akty organizacyjne itd., obejmujące funkcjonowanie Zakładu R i Zakładu w S, a także regulujące funkcjonowanie działów pozaprodukcyjnych przechodzących do C;

10)koncesje, zezwolenia związane z działalnością Zakładu R i Zakładu S, które mogą być przedmiotem obrotu w ramach czynności prawnej;

11)bieżące środki pieniężne, które zostaną przypisane do Zakładów A.

Pracownicy przenoszeni wraz ze składnikami materialnymi i niematerialnymi w ramach wydzielenia zostaną przeniesieni do C w trybie art. 23¹ Kodeksu Pracy. Nie wyklucza to jednak rekrutacji nowych pracowników w związku z bieżącym zapotrzebowaniem (np. w funkcjach ogólnego wsparcia działalności operacyjnej).

Przed dokonaniem wydzielenia, B dokonała zmian organizacyjnych w ramach struktury wewnętrznej zmierzających do powstania wewnętrznej jednostki organizacyjnej, do której przypisani będą wszyscy pracownicy przenoszeni do C.

Do C nie będą przeniesione zezwolenia, koncesje i inne decyzje, z których wynika prawo do prowadzenia określonego rodzaju działalności, które nie mogą być przedmiotem obrotu z uwagi na ograniczenia wynikające z regulacji prawnych. Jednakże C przed dokonaniem wydzielenia rozpocznie proces pozyskiwania niezbędnych koncesji i zezwoleń oraz inne działania prawne oraz faktyczne, by mogła prowadzić działalność w ramach Zakładu R i Zakładu S od dnia wydzielenia. Nie przewiduje się żadnego czasowego wstrzymania działalności Zakładów A w tym zakresie. Po wydzieleniu C będzie kontynuować działalność opodatkowaną VAT w ramach Zakładów A.

Do C nie będą również przenoszone aktywa trwałe zlokalizowane w (…), które będą wykorzystywane przez B w ramach działalności (…).

C. zawrze z D. umowy dotyczące dostarczania surowców do produkcji 2 w ramach Zakładów A (w celu zapewnienia kontynuacji prowadzonej działalności), a także dotyczące sprzedaży 2 przetwarzanego na rzecz D. przez B. przez instalacje (…) w Zakładach P i O. Umowa będzie miała charakter rynkowy.

Ponadto, C. nie wyklucza, że nie zawrze również innych umów, które nie dotyczą bezpośrednio działalności Zakładów A i które mogą być przedmiotem typowego outsourcingu (np. usługi niematerialne takie jak IT, HR, finanse, administracja, usługi transportowe, usługi laboratoryjne, ochrona przeciwpożarowa). Bezpośrednio po wydzieleniu, D zawrze z C umowę, w ramach której będzie świadczyć usługi udostępniania systemów, infrastruktury i obsługi IT niezbędnych do prowadzenia działalności 2 w ramach formuły „system jako usługa” (system as a service) i „infrastruktura jako usługa” (infrastructure as a service). Powyższe usługi będą realizowane z nie gorszymi parametrami niż na dzień wydzielenia. C akceptuje model usługowy w zakresie obsługi IT oraz zasady podziału IT/OT przyjęte podczas procesu wydzielania i nie będzie samodzielnie rozwijał własnych rozwiązań IT z pominięciem modelu. Zastrzeżenie to nie dotyczy systemów automatyki przemysłowej (OT).

Obecnie know-how w zakresie produkcji 2 jest w posiadaniu D, a B zawarła z D umowę licencyjną na korzystanie z niego. Po dokonaniu wydzielenia C będzie związana z D stosowną umową licencyjną na korzystanie z know-how w zakresie produkcji 2. Umowy w tym zakresie również będą odzwierciedlały typowe podejście rynkowe.

Dla jednostek organizacyjnych wchodzących w skład B prowadzone są/będą na moment wydzielenia wyodrębnione ewidencje kosztowe (możliwe będzie zatem przypisanie kosztów w ramach wydzielonych rachunkowo MPK). B będzie także w stanie wydzielić koszty pośrednie związane z działalnością zlokalizowaną w Zakładach P i O oraz z działalnością Zakładów A przy zastosowaniu odpowiedniego klucza alokacji. Poszczególne środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne przyporządkowane będą do poszczególnych jednostek organizacyjnych B. Możliwe będzie również wyodrębnienie przychodów oraz należności związanych z działalnością Zakładów A. Przed dokonaniem podziału sporządzone będą uproszczone sprawozdania finansowe pro forma dla Zakładów A, w ramach których przedstawiona będzie symulacja rachunku zysków i strat oraz bilansu w sytuacji, gdyby jednostki te funkcjonowały jako oddzielne podmioty.

Zakłady P i O oraz Zakłady A stanowić będą wyodrębnione organizacyjnie i strukturalnie działalności zarządzane przez dedykowane do tego osoby na wyższych stanowiskach kierowniczych. B posiadać będzie ogólny regulamin organizacyjny, w ramach którego możliwe będzie wyodrębnienie jednostek organizacyjnych zlokalizowanych w Zakładach w (…) (tj. segmentu 1 oraz Zakładu P i O) oraz Zakładów A.

Po wydzieleniu, B. będzie świadczyła usługi (…) na surowcach (w tym w zakresie 2) powierzonych przez procesora poprzez Zakłady w (…).

W związku z planowanym przeniesieniem Zakładów A do C, dojdzie do podwyższenia kapitału zakładowego C. Ponadto, w związku z opisanym wyżej podziałem przez wydzielenie, Wnioskodawca oświadcza, że:

‒C przyjmie dla celów podatkowych składniki wchodzące w skład wydzielanych Zakładów A w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych B;

‒udziały w B nie zostały nabyte lub objęte przez D w wyniku transakcji wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku łączenia lub podziału podmiotów;

‒przyjęta przez D dla celów podatkowych wartość udziałów przydzielonych przez C nie będzie wyższa niż wartość udziałów w B, jaka byłaby przyjęta przez D dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do podziału przez wydzielenie.

Wnioskodawca pragnie wskazać, że w zakresie opisanego w ramach zdarzenia przyszłego stanu faktycznego oraz poniższego pytania przyporządkowanego do zdarzenia przyszłego, w odniesieniu do Wnioskodawcy został już złożony wniosek o interpretację indywidualną. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe (interpretacja Indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 29 lipca 2021 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.263.2021.1.MK). Wnioskodawca podkreśla, że składa niniejszą interpretację ze względu na zmianę stanu faktycznego.

Pytanie

Czy zespół składników materialnych i niematerialnych tworzący Zakłady A, który zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego będzie przenoszony przez B do C w drodze podziału przez wydzielenie będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, w związku z czym do czynności tej nie znajdą zastosowania przepisy ustawy o VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy, zespół składników materialnych i niematerialnych tworzący Zakłady A, który zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego będzie przenoszony przez B. do C. w drodze podziału przez wydzielenie będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, w związku z czym do czynności tej nie znajdą zastosowania przepisy ustawy o VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, pod pojęciem towaru należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Niemniej, w myśl art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy o VAT nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Oznacza to, że w przypadku, gdy przedmiotem czynności jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, ustawa o VAT nie ma zastosowania.

Pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów" w ujęciu art. 7 ustawy o VAT, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czy przeniesienie w drodze podziału przez wydzielenie. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

W rezultacie, kluczowe jest określenie czy przedmiot planowanej transakcji, w skład której wejdą zorganizowane składniki materialne i niematerialne oraz zobowiązania obejmujące Zakłady A, będzie zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”) rozumie się organizacyjne i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Należy mieć na uwadze, że przytoczony przepis stanowi implementację art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE L 347.1 z 11 grudnia 2006 r., dalej: „Dyrektywa VAT”) do polskiego porządku prawnego.

W świetle powyższej definicji i ugruntowanego orzecznictwa sądów administracyjnych i organów podatkowych (np. zaprezentowanego przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 15 stycznia 2021 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.521.2020.2.MAT, czy w interpretacji indywidualnej z 11 grudnia 2020 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.538.2020.2.AK), na gruncie ustawy o VAT mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1)istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych,

2)zespół ten jest organizacyjnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie organizacyjne),

3)zespół ten jest finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie finansowe),

4)zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze (wyodrębnienie funkcjonalne).

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle powyższych warunków należy uznać, że przenoszony zespół składników materialnych i niematerialnych będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Ad 1

Zakłady A będą stanowić zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych

Ustawa o VAT nie definiuje pojęcia „zespołu składników materialnych i niematerialnych” tworzących zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Przyjmuje się jednak, że składniki materialne i niematerialne (w tym zobowiązania) tworzą zorganizowaną część przedsiębiorstwa, jeśli są one w takich wzajemnych relacjach, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego (tak przykładowo: interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 15 stycznia 2021 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.521.2020.2.MAT). Warunek realizacji określonych zadań gospodarczych zawarty w definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa oznacza, iż składniki materialne i niematerialne (ich zespół) muszą być przeznaczone w obrębie istniejącego przedsiębiorstwa do realizacji określonych zadań gospodarczych (tak: interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 4 lipca 2019 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.152.2019.2.MAZ). Aby składniki majątku mogły być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, muszą one rzeczywiście służyć prowadzeniu działalności gospodarczej. Nie mogą być natomiast zbędnym składnikiem majątku zbywcy.

W ocenie Wnioskodawcy składniki materialne i niematerialne tworzące Zakłady A stanowić będą zespół składników przeznaczony do realizacji określonego celu gospodarczego tj. do prowadzenia działalności polegającej na produkcji 2. W konsekwencji, składniki materialne i niematerialne (takie jak wszelkiego rodzaju aktywa trwałe, wartości niematerialne i prawne czy pracownicy przypisani do poszczególnych zakładów) nie będą stanowić przypadkowego zbioru, lecz będą pozostawać w ścisłych zależnościach funkcjonalnych. Wszystkie aktywa (w tym środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne) przypisane odpowiednio do Zakładu R i Zakładu S będą służyć prowadzeniu określonego rodzaju działalności. O powyższym świadczy to, że w skład Zakładów A wchodzić będzie cała infrastruktura służąca, niezbędna i wystarczająca do produkcji 2, która jest zlokalizowana na terenie Zakładu R i Zakładu S.

Ponadto, zarówno pracownicy (przypisani odpowiednio do Zakładu S i Zakładu R), jak i zawarte umowy (np. umowy licencyjne, umowy na dostarczanie energii elektrycznej) będą elementami, bez których prowadzenie działalności przez Zakłady A byłoby niemożliwe.

Zdaniem Wnioskodawcy, Zakłady A stanowić będą wystarczające zaplecze do kontynuacji przy ich pomocy działalności prowadzonej przez B do momentu podziału. Świadczy o tym fakt, że obecnie B prowadzi działalność przy użyciu Zakładu R i Zakładu S, natomiast po dokonaniu podziału przez wydzielenie działalność ta będzie w sposób nieprzerwany kontynuowana przez C.

Dodatkowo, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w skład Zakładów A wejdą zobowiązania związane z prowadzoną poprzez nie działalnością, tj. zobowiązania pracownicze związane z wynagrodzeniami i roszczeniami pozostających pracowników oraz zobowiązania płatnika składek na ubezpieczenia społeczne związane z tymi pracownikami, a także zobowiązania wobec dostawców (np. dostawców energii elektrycznej).

W świetle powyższego należy uznać, że Zakłady A stanowić będą zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczonych do realizacji zadań związanych z produkcją 2.

Ad 2

Zespół składników materialnych i niematerialnych w postaci Zakładów A będzie organizacyjnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie organizacyjne)

Zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych przedstawionym w interpretacjach indywidualnych, organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące część przedsiębiorstwa powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w istniejącym przedsiębiorstwie, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa (tak np.: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 1 lipca 2019 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.229.2019.4.RM).

Zdaniem Wnioskodawcy, zespół składników materialnych i niematerialnych obejmujący Zakłady A będzie spełniać przesłankę wyodrębnienia organizacyjnego:

‒przede wszystkim należy wskazać, że Zakłady A będą się składać z Zakładu R i Zakładu S, które są wyodrębnione organizacyjnie w strukturach B (o czym szerzej w opisie zdarzenia przyszłego). Poszczególni pracownicy B będą przypisani odpowiednio do Zakładu R i Zakładu S;

‒ponadto, odpowiednio Zakład R i Zakład S kierowane są przez osoby piastujące funkcje kierownicze, zatem wyodrębnienie organizacyjne Zakładów A będzie miało miejsce również na płaszczyźnie zarządczej;

‒składniki majątkowe wchodzące w skład Zakładów A są co do zasady precyzyjnie alokowane odpowiednio do Zakładu R i Zakładu S;

‒widoczna będzie odrębna funkcja jednostek organizacyjnych, składników materialnych i niematerialnych oraz pracowników przypisanych do Zakładów P i O w odniesieniu do Zakładów A. Podstawową funkcją Zakładów O będzie działalność 1, a produkcja 2 stanowić będzie działalność dodatkową wynikającą z konieczności wykorzystania (…), które nie mogą być wykorzystane w działalności 1. Zakłady A są natomiast wyspecjalizowane wyłącznie w zakresie produkcji 2;

‒ponadto, na wyodrębnienie organizacyjne wskazuje również geograficzna separacja Zakładów A od Zakładów P i O - jednostki te są bowiem od siebie oddzielone o ponad 500 km. Umożliwia to precyzyjne zlokalizowanie i wyodrębnienie aktywów przypisanych do poszczególnych Zakładów.

‒Zdaniem Wnioskodawcy przypisane do Zakładów A składniki materialne i niematerialne oraz pracownicy bezsprzecznie stanowić będą wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość oraz będą odgrywać kluczową rolę w ramach prowadzonej działalności. Jak wskazano, składniki materialne i niematerialne oraz pracownicy przypisani do Zakładów A są związani z ich zadaniami i są niezbędni do wykonywania tych zadań.

Ocena Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w następujących interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego:

‒w interpretacji indywidualnej z 11 grudnia 2020 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.538.2020.2.AK, w której wskazano na następujące elementy wyodrębnienia organizacyjnego: „Wnioskodawca zwraca uwagę, że w zakresie organizacyjnym odrębność funkcji produkcyjnej od funkcji dystrybucyjnej posiada następującą charakterystykę:

‒składniki majątkowe i zobowiązania związane z poszczególnymi funkcjami są, co do zasady, precyzyjnie wyodrębnione i przypisane do tych funkcji;

‒istnieje sformalizowana odrębność operacyjna i odrębna struktura organizacyjna dla funkcji dystrybucyjnej i funkcji produkcyjnej

‒poszczególne funkcje są wyodrębnione w strukturze organizacyjnej A.;

‒poszczególne funkcje są wykonywane w odrębnych lokalizacjach przeznaczonych dla tych funkcji”;

‒interpretacji indywidualnej z 24 czerwca 2019 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.304.2019.1.MD, w ramach której wskazano na takie elementy wyodrębnienia organizacyjnego jak: korzystanie z innych niż pozostała część działalności aktywów ruchomych tj. specjalnych maszyn, urządzeń, innych komponentów używanych w procesie produkcji, a także odrębnych zasobów niematerialnych - kadry pracowniczej; odrębne umowy handlowe zawarte z klientem i dostawcami oraz odrębny od pozostałej działalności asortyment produkowany przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa;

‒interpretacji indywidualnej z 6 maja 2019 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.103.2019.2.PS, w ramach której wskazano na takie elementy wyodrębnienia organizacyjnego jak: możliwość przypisania składników majątkowych, które będą wykorzystywane w obrębie zorganizowanej części przedsiębiorstwa; możliwość samodzielnej realizacji zadań z uwagi na posiadane zasoby materialne i niematerialne stanowiące zorganizowaną całość; istnienie możliwości rozgraniczenia poszczególnego segmentu działalności, jak również odrębny sposób kierowania nim; przyporządkowanie zobowiązań itp.

W świetle powyższych okoliczności świadczących o wyodrębnieniu organizacyjnym Zakładów A oraz stanowiska organów podatkowych, zdaniem Wnioskodawcy zespół składników materialnych i niematerialnych obejmujący Zakłady A spełnia przesłankę wyodrębnienia organizacyjnego.

Ad 3

Zespół składników materialnych i niematerialnych tworzących Zakłady A będzie finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie finansowe)

Zgodnie z przyjętą praktyką organów podatkowych, wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie danych finansowych do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Powyższe poparte jest również licznymi wyrokami sądów administracyjnych, w tym także Naczelnego Sądu Administracyjnego (np. wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 stycznia 2017 r., sygn. II FSK 2463/16; wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 stycznia 2017 r., sygn. II FSK 2991/15).

Wnioskodawca pragnie wskazać, że wyodrębnienie finansowe Zakładów A zostanie dokonane poprzez:

‒przypisanie odpowiednio do Zakładu R i Zakładu S środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych oraz bieżących środków pieniężnych - co zostało precyzyjnie opisane w ramach opisu zdarzenia przyszłego;

‒sporządzenie planów remontowych dla Zakładu R i Zakładu S tworzących Zakłady A;

‒możliwość dokonania alokacji zobowiązań do jednostki wydzielanej na bazie odpowiednich algorytmów;

‒możliwość wdrożenia księgowania zobowiązań z odpowiednim wyróżnikiem;

‒przygotowanie sprawozdań finansowych pro forma, które mają na celu zobrazowanie sytuacji finansowej B. i C., która miałaby miejsce w sytuacji, gdyby Zakłady P i O, Zakład R i Zakład S funkcjonowały jako odrębne podmioty.

Zdaniem Wnioskodawcy powyższe elementy przesądzają jednoznacznie o wyodrębnieniu finansowym Zakładów A. Ocena Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, np. w interpretacji indywidualnej z 11 grudnia 2020 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.538.2020.2.AK, w której wskazano na następujące elementy wyodrębnienia finansowego: „W zakresie finansowym odrębność funkcji produkcyjnej od funkcji dystrybucyjnej posiada następującą charakterystykę:

‒system księgowy i plan kont umożliwia wyodrębnienie kont bilansowych związanych z daną funkcją;

‒system księgowy i plan kont umożliwia sporządzenie odrębnych analiz przychodów i kosztów związanych z daną funkcją;

‒istnieje możliwość sporządzania odrębnych planów finansowych i budżetów dla poszczególnych funkcji”.

W świetle powyższego stanowiska organów podatkowych i sądów administracyjnych oraz wskazanych przez Wnioskodawcę czynnikach świadczących o wyodrębnieniu finansowym, zdaniem Wnioskodawcy Zakłady A zostaną wyodrębnione z prowadzonego przez B przedsiębiorstwa również z finansowego punktu widzenia.

Ad 4

Zespół składników materialnych i niematerialnych tworzących Zakłady A mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące przypisane zadania gospodarcze (będzie wyodrębniony funkcjonalne)

Wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe i niemajątkowe wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Kwestia wyodrębnienia funkcjonalnego stanowi istotę uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Przesłanka ta była przedmiotem rozważań w licznych wyrokach sądów administracyjnych, interpretacjach organów podatkowych, a także orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”). Zdaniem TSUE, przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części (...) wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej (por. wyrok TSUE z 10 listopada 2011 r., sygn. C-444/10).

Podobne do powyższego stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych. Zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie „kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego, sprowadza się natomiast do zbadania, czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku. W istocie, aby wydzielona część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, musi posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy” (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 19 września 2017 r., sygn. I SA/Kr 796/17). Wnioskodawca uważa, że Zakłady A spełniać będą przesłankę wyodrębnienia funkcjonalnego:

‒Należy wskazać, że odrębna będzie funkcja Zakładów A w odniesieniu do Zakładów P i O. Jak wyżej wspomniano, podstawową funkcją Zakładów P i O będzie działalność 1, a produkcja 2 stanowić będzie działalność dodatkową wynikającą z konieczności wykorzystania (…), które nie mogą być wykorzystane w działalności 1. Zakłady A są natomiast wyspecjalizowane wyłącznie w zakresie produkcji 1.

‒Ponadto, do Zakładów A będą przypisane składniki materialne i niematerialne służące do prowadzenia wyżej opisanej działalności (własność nieruchomości i innych środków trwałych tworzących odpowiednio Zakład R i Zakład S, licencje itp.) oraz pracownicy zatrudnieni w Zakładzie R i Zakładzie S. Alokacja składników materialnych i niematerialnych oraz pracowników dedykowanych do prowadzenia przez Zakłady A działalności świadczą o odrębności funkcjonalnej Zakładów A od Zakładów P i O. Wskazać należy, że w związku z wydzieleniem do C przeniesieni będą również pracownicy działu sprzedaży oraz pracownicy logistyki odpowiedzialni za organizację transportu produktów 2, co umożliwia funkcjonowanie Zakładów A również w aspekcie czynności wspierających działalność operacyjną.

‒Na wyodrębnienie funkcjonalne wskazuje również fakt, że w związku z działalnością Zakładów A zatrudnieni będą również pracownicy piastujący funkcje kierownicze, którzy są dedykowani do kierowania odpowiednio Zakładem R i Zakładem S. Posiadanie przez Zakłady A pracowników na stanowiskach kierowniczych świadczy o ich niezależności organizacyjno-funkcjonalnej.

‒Kolejnym czynnikiem wskazującym na fakt wyodrębnienia funkcjonalnego jest istnienie specyficznych procedur wewnętrznych, które odnoszą się ściśle do działalności gospodarczej prowadzonej w ramach Zakładów A.

‒Co również istotne, Zakład R oraz Zakład S będą również posiadały istotne relacje handlowe (klientelę), które będą zapewniać możliwość prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie działalności 2.

Powyższe czynniki przesądzają o wyodrębnieniu funkcjonalnym Zakładów A, co znajduje potwierdzenie również w interpretacjach podatkowych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, np.:

‒w interpretacji indywidualnej z 31 grudnia 2020 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.618.2020.1. DS, w której wskazano na następujące elementy wchodzące w skład zespołu składników materialnych i niematerialnych świadczące o jego wyodrębnieniu funkcjonalnym:

‒„środki trwałe i wyposażenie przypisane do obszaru A obejmujące w szczególności szeroki zakres wyposażenia wykorzystywanego do realizacji działań związanych obszarem A np. produkcją prefabrykatów betonowych, ich magazynowaniem, administrowaniem, logistyką itp.;