Brak podlegania opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży produktów wytworzonych przez uczestników Pracowni (osoby niepełnosprawne) w ramach realizowanego programu rehabilitacji.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

22 lipca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 21 lipca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży produktów wytworzonych przez uczestników Pracowni (osoby niepełnosprawne) w ramach realizowanego programu rehabilitacji.

Uzupełnili go Państwo pismem z 29 sierpnia 2022 r. (wpływ 29 sierpnia 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Fundacja A (dalej: Fundacja lub Wnioskodawca), jest fundacją w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 kwietnia 1984 r. o fundacjach (Dz. U. z 2020 r. poz. 2167 ze zm.). Fundacja jest wpisana do rejestru stowarzyszeń, innych organizacji społecznych i zawodowych, Fundacji oraz samodzielnych publicznych zakładów opieki zdrowotnej.

Ponadto Fundacja posiada również status organizacji pożytku publicznego w rozumieniu ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. z 2022 r. poz. 1327 ze zm.).

Wnioskodawca prowadzi odpłatną oraz nieodpłatną działalność pożytku publicznego w zakresie pomocy społecznej.

Dodatkowo Fundacja posiada 5 jednostek terytorialnych między innymi w (…).

Fundacja jest zarejestrowana w rejestrze VAT jako podatnik zwolniony, działający na podstawie obowiązujących przepisów prawa.

Celem Fundacji jest świadczenie pomocy osobom z niepełnosprawnością intelektualną, w szczególności przez zakładanie i utrzymywanie ośrodków umożliwiających życie we wspólnocie o charakterze rodzinnym, rozwój indywidualny we wszystkich płaszczyznach, organizowanie pracy stosownej do ich możliwości oraz ochronę i promocję zdrowia, polegającą na organizowaniu opieki medycznej i rehabilitacji osób z niepełnosprawnością intelektualną – w oparciu o zasady Karty A. Fundacja realizuje swój cel poprzez:

1.tworzenie i utrzymywanie niewielkich domów – wspólnot typu rodzinnego, skupiających osoby z niepełnosprawnością, asystentów i wolontariuszy;

2.promowanie i rozwijanie idei wolontariatu;

3.organizowanie warsztatów pracy;

4.prowadzenie działalności gospodarczej w kraju i zagranicą;

5.pracę socjalną z wykorzystaniem metod terapeutycznych charakterystycznych dla rehabilitacji, rewalidacji i resocjalizacji oraz współpracę ze specjalistami (m.in. lekarz, psycholog, doradca zawodowy);

6.budowanie partnerskich relacji z lokalnymi i regionalnymi instytucjami, organizacjami a także kontakty ze środowiskiem sąsiedzkim;

7.tworzenie kręgu przyjaciół;

8.oddziaływanie na opinię publiczną poprzez ukazywanie wartości i godności osoby niepełnosprawnej (m.in. poprzez kampanie informacyjno-promocyjne);

9.współpracę z innymi instytucjami prowadzącymi działalność zbliżoną z celami Fundacji;

10.działalność edukacyjno-szkoleniowa i usługi doradcze związane problemowo z obszarami zainteresowań Fundacji;

11.organizowanie konferencji, szkoleń, sympozjów, warsztatów, seminariów, imprez kulturalnych, jak też realizowanie transmisji i nagrań radiowych, telewizyjnych, filmowych, internetowych;

12.wspieranie aktywizacji zawodowej osób niepełnosprawnych na otwartym rynku pracy;

13.tworzenie nowych i doskonalenie istniejących instrumentów zwiększających możliwości osób niepełnosprawnych;

14.wspieranie osób zagrożonych wykluczeniem społecznym i ich rodzin;

15.prowadzenie i wspomaganie badań naukowych związanych problemowo z obszarami zainteresowań Fundacji;

16.prowadzenie działalności rolniczej;

17.powoływanie i udział w innych zorganizowanych formach działalności, takich jak fundacje, stowarzyszenia, spółdzielnie socjalne lub spółki „non profit”, realizujących cele tożsame z celami Fundacji;

18.wsparcie innych zorganizowanych formach działalności, takich jak fundacje, stowarzyszenia, spółdzielnie socjalne lub spółki „non profit”, realizujących cele tożsame z celami Fundacji w kraju i za granicą.

Realizując powyższe cele Fundacja prowadzi w (…) m.in. pracownię plastyczną (dalej: Pracownia), stanowiącą komórkę organizacyjną Fundacji.

Pracownia jest ośrodkiem Fundacji, nie jest samodzielną jednostką, nie posiada osobowości prawnej, nie jest zarejestrowanym podatnikiem VAT, nie posiada NIP ani REGON.

Pracownia, funkcjonując w ramach Domu Pomocy Społecznej „B”, działa na podstawie następujących aktów prawnych:

1.art. 58 ustawy dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej;

2.§ 6 pkt 10 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 23 sierpnia 2012 r. w sprawie domów pomocy społecznej.

Działalność Pracowni jest finansowana ze środków własnych Fundacji oddział w (…) oraz w ramach prowadzenia Domu Pomocy Społecznej „B” i „C”.

Pracownia stwarza osobom niepełnosprawnym niezdolnym do podjęcia pracy możliwość rehabilitacji społecznej w zakresie pozyskania lub przywracania umiejętności niezbędnych do wykonywania czynności życia codziennego.

Realizacja przez Pracownię celu, o którym mowa jest wyżej, odbywa się przez terapię zajęciową, zmierzającą do rozwijania:

1.umiejętności wykonywania czynności życia codziennego oraz zaradności osobistej;

2.terapię realizuje się na podstawie indywidualnego programu rehabilitacyjnego.

Poprzez uczestnictwo w Pracowni osobom posiadającym orzeczenie o niepełnosprawności, stwarza się możliwość rehabilitacji społecznej pozyskania lub przywracania umiejętności niezbędnych do wykonywania czynności życia codziennego.

Podstawową formą rehabilitacji prowadzoną przez Pracownię jest:

a.terapia zajęciowa,

b.terapia społeczna.

Jednym z elementów programu terapii zajęciowej, prowadzonej w ramach Pracowni, jest ręczne wytwarzanie wyrobów dekoracyjnych i przedmiotów codziennego użytku.

Prezentacja i sprzedaż wyrobów wytwarzanych w Pracowni ma przede wszystkim służyć kreowaniu właściwego wizerunku osoby niepełnosprawnej oraz jest formą terapii społecznej.

Uczestnicy i asystenci w ramach terapii zajęciowej wykonują:

·kartki okolicznościowe,

·rękodzieło (np. magnesy),

·ozdoby świąteczne i okolicznościowe,

·kompozycje florystyczne (stroiki, wianki itp.),

·wyroby stolarskie (np. zegary) oraz

·mydła.

Wykonane przedmioty są sprzedawane przez asystentów, wolontariuszy i podopiecznych (osoby niepełnosprawne) na specjalnie zorganizowanych w tym celu kiermaszach – w budynku Fundacji oddział w (…) lub miejscach udostępnionych przez różne organizacje, instytucje lub przedsiębiorstwa. Zbycie odbywa się też za pomocą portali społecznościowych (za pośrednictwem licytacji przedmiotów).

Działalność Pracowni jest działalnością o charakterze niezarobkowym. Wartość materiałów zużytych do wytworzenia przedmiotów często przewyższa wartość sprzedanych przedmiotów, ponieważ są one wykonywane przez osoby niepełnosprawne cechujące się obniżoną sprawnością fizyczną i manualną. Sprzedawane towary – wytworzone przez uczestników Pracowni – nie mają realnej wartości ekonomicznej. Biorąc pod uwagę użyte materiały oraz nakład pracy konieczny do wytworzenia rękodzieła lub wykonania usługi – zarówno podopiecznych, jak i asystentów – jest niewspółmierny do ceny, za jaką dany przedmiot jest sprzedawany.

Środki pozyskane w ten sposób są w całości przeznaczane na działalność statutową Fundacji.

Z tytułu nabycia materiałów do terapii jednostka nie dokonuje żadnych odliczeń podatku VAT. Materiały te kupowane są ze środków własnych Fundacji.

Uzyskane środki ze sprzedaży produktów mogą stanowić źródła finansowania materiałów terapii, czy bieżących kosztów działalności Pracowni.

Działalność Pracowni jest w głównej mierze ukierunkowana na zaktywizowanie osób niepełnosprawnych.

Rękodzieła wykonywanego przez uczestników Pracowni nie można wycenić tak, jak innych tego rodzaju towarów wykonanych przez osoby pełnosprawne, według określonej kalkulacji.

Wytworzone przez osoby niepełnosprawne przedmioty mają walor użytkowy, estetyczny lub dekoracyjny. Produkty wytworzone w Pracowni posiadają czasem znikomą wartość ekonomiczną, a ponadto ich zakupu można dokonać jedynie w bardzo ograniczonej liczbie wcześniej wymienionych miejsc.

Sprzedaż prac wytworzonych przez niepełnosprawnych i świadczenie przez nich usług – w żaden sposób nie narusza warunków konkurencji na rynku.

Wytworzone wyroby stanowią wartość dodaną prowadzonej terapii zajęciowej.

Ustalona kwota zbycia nie jest kalkulowana tak, jak to ma miejsce w przypadku ustalania ceny wytworzonego produktu, gdyż nie zawiera poszczególnych pozycji kalkulacyjnych takich jak: koszty bezpośrednie, pośrednie, marża.

Pracownia nie działa w celach zarobkowych, nie prowadzi sprzedaży na zasadach rynkowych, a sprzedawane wyroby i świadczone usługi nie przedstawiają adekwatnej wartości ekonomicznej.

Uzyskane ze sprzedaży dochody Pracownia odprowadza na rachunek bankowy Fundacji lub przechowuje w kasie.

Pytanie

Czy w świetle powyższego opisu stanu faktycznego – sprzedaż produktów wytworzonych przez uczestników (…) (osoby niepełnosprawne) w ramach realizowanego programu rehabilitacji podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Państwa stanowisko w sprawie

Sprzedaż przedmiotów i usług wytworzonych przez uczestników (...) (osoby niepełnosprawne) w ramach realizowanego programu rehabilitacji, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, na mocy art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT wskazano, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powołanych przepisów wynika, że dana transakcja będzie podlegała opodatkowaniu wówczas, gdy podatnik – dokonując jej – będzie działał w takim charakterze (podatnika), to znaczy, gdy zostanie dokonana w okolicznościach pozwalających na przypisanie jej cech działalności gospodarczej, a zatem jeśli będzie miała ona charakter profesjonalny i ciągły.

Posiadanie statusu podatnika podatku VAT nie powoduje automatycznie rozciągnięcia skutków podatkowych na całą sferę aktywności danego podmiotu. Zatem tylko tę działalność, którą można zidentyfikować i zaliczyć do zawodowej płaszczyzny jednostki, należy uznać za rodzącą obowiązki w podatku VAT.

Tym samym należy stwierdzić, że podatnikiem dany podmiot będzie tylko w odniesieniu do czynności opodatkowanych, które wykonywał będzie w ramach działalności gospodarczej. Wykonywanie określonych czynności – będących dostawą towarów czy też świadczeniem usług – niemające miejsca w ramach działalności gospodarczej, nie jest działaniem w charakterze podatnika, a w konsekwencji – nie podlega opodatkowaniu.

Z przepisów ustawy o VAT wynika, że zakres opodatkowania podatkiem VAT determinowany jest przez dwa czynniki:

a.przedmiotowy – opodatkowaniu podlega wyłącznie dostawa towarów i świadczenie usług oraz

b.podmiotowy – dostawa i świadczenie usług muszą być dokonane przez podatnika działającego w takim charakterze.

Istotne jest to, że obie te przesłanki muszą być spełnione łącznie.

Należy wskazać, że działalność Fundacji uregulowana jest przepisami ustawy o fundacjach.

Stosownie do art. 1 ustawy o fundacjach, fundacja może być ustanowiona dla realizacji zgodnych z podstawowymi interesami Rzeczypospolitej Polskiej celów społecznie lub gospodarczo użytecznych, w szczególności takich, jak: ochrona zdrowia, rozwój gospodarki i nauki, oświata i wychowanie, kultura i sztuka, opieka i pomoc społeczna, ochrona środowiska oraz opieka nad zabytkami.

W myśl art. 4 ww. ustawy, fundacja działa na podstawie przepisów tej ustawy i statutu.

Fundator ustala statut fundacji, określający jej nazwę, siedzibę i majątek, cele, zasady, formy i zakres działalności fundacji, skład i organizację zarządu, sposób powoływania oraz obowiązki i uprawnienia tego organu i jego członków. Statut może zawierać również inne postanowienia, w szczególności dotyczące prowadzenia przez fundację działalności gospodarczej, dopuszczalności i warunków jej połączenia z inną fundacją, zmiany celu lub statutu, a także przewidywać tworzenie obok zarządu innych organów fundacji.

Ponadto – na mocy art. 5 ust. 5 powołanej ustawy – fundacja może prowadzić działalność gospodarczą w rozmiarach służących realizacji jej celów.

Co do zasady, na podstawie ww. przepisów, działalność Fundacji można więc podzielić na działalność statutową (związaną z realizacją celów, dla których fundacja została powołana) oraz pozostałą działalność gospodarczą (która, co do zasady, ma wspomagać działalność statutową).

Odnosząc przepis art. 15 ust. 1 ustawy o VAT do przepisów ustawy o fundacjach stwierdzić należy, że fundacja prowadząca działalność gospodarczą, staje się podatnikiem VAT na takich samych zasadach, jak każdy inny przedsiębiorca.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o działalności pożytku publicznego i wolontariacie, ustawa reguluje zasady:

1)prowadzenia działalności pożytku publicznego przez organizacje pozarządowe w sferze zadań publicznych, współpracy organów administracji publicznej z organizacjami pozarządowymi oraz współpracy, o której mowa w art. 4d;

2)uzyskiwania przez organizacje pozarządowe statusu organizacji pożytku publicznego oraz funkcjonowania organizacji pożytku publicznego.

W myśl art. 3 ust. 1 ww. ustawy, działalnością pożytku publicznego jest działalność społecznie użyteczna, prowadzona przez organizacje pozarządowe w sferze zadań publicznych określonych w ustawie.

Organizacjami pozarządowymi są niedziałające w celu osiągnięcia zysku osoby prawne lub jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, którym odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, w tym fundacje i stowarzyszenia, z zastrzeżeniem ust. 4.

Stosownie do art. 6 ustawy o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, działalność pożytku publicznego nie jest, z zastrzeżeniem art. 9 ust. 1, działalnością gospodarczą, w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej i może być prowadzona jako działalność nieodpłatna lub jako działalność odpłatna.

Według art. 7 powołanej ustawy, działalnością nieodpłatną pożytku publicznego jest działalność prowadzona przez organizacje pozarządowe i podmioty wymienione w art. 3 ust. 3, w sferze zadań publicznych, o której mowa w art. 4, za które nie pobierają one wynagrodzenia.

Natomiast, działalnością odpłatną pożytku publicznego jest, zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy:

1)działalność prowadzona przez organizacje pozarządowe i podmioty wymienione w art. 3 ust. 3, w sferze zadań publicznych, o której mowa w art. 4, za które pobierają one wynagrodzenie;

2)sprzedaż towarów lub usług wytworzonych lub świadczonych przez osoby bezpośrednio korzystające z działalności pożytku publicznego, w szczególności w zakresie rehabilitacji oraz przystosowania do pracy zawodowej osób niepełnosprawnych oraz reintegracji zawodowej i społecznej osób zagrożonych wykluczeniem społecznym.

Ponadto w myśl art. 3 ustawy Prawo przedsiębiorców, działalnością gospodarczą jest zorganizowana działalność zarobkowa, wykonywana we własnym imieniu i w sposób ciągły.

Należy zauważyć, że definicja działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy Prawo przedsiębiorców, różni się od definicji działalności gospodarczej zawartej w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Jednakże definicja działalności gospodarczej wynikająca z ustawy o VAT ma charakter autonomiczny i powinna być rozpatrywana niezależnie od innych przepisów regulujących działalność Fundacji oraz organizacji pożytku publicznego.

Ponadto wskazać należy, że definicja zawarta w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT stanowi wprost jakiego rodzaju czynności należy uznać za działalność gospodarczą, stąd też należy dokonać jej wykładni literalnej.

Ponadto należy wskazać, że realizacja zadań Fundacji, poza przypadkami prowadzenia przez nią działalności gospodarczej związanej z jej celami statutowymi (czynności odpłatne), ma z reguły charakter usługowy – nieodpłatny.

Przy czym, należy zauważyć, że jego statutowe czynności podlegają opodatkowaniu, w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, jedynie wówczas, gdy są one realizowane za odpłatnością (odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług), natomiast, gdy są wykonywane nieodpłatnie – nie podlegają podatkowi od towarów i usług.

Powołane wyżej przepisy art. 5, art. 7 i art. 8 ustawy o VAT, zawierają podstawowe zasady opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Z przepisów tych wynika przede wszystkim, że opodatkowaniu podlegają dostawa towarów oraz świadczenie usług realizowane na terytorium kraju. Ponadto dostawa towarów bądź świadczenie usług podlegają opodatkowaniu, jeżeli mają charakter odpłatny.

Tylko pozytywne ustalenia w powyższych aspektach upoważniają do stwierdzenia, że miała miejsce transakcja podlegająca opodatkowaniu.

Ustawa o podatku VAT nie definiuje pojęcia odpłatności. W języku potocznym odpłatność oznacza zapłatę, wynagrodzenie w zamian za rzecz (towar) lub zachowanie (usługę). Należy podkreślić, że pojęcie „odpłatna dostawa” powinno być rozumiane jako ekonomiczne korzyści dla sprzedającego.

W dorobku orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego dochodzi do dostawy towarów, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz sprzedawcy.

Ponadto, aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy dostarczonym towarem a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją dostawy towaru.

Zatem dostawa towarów jest czynnością opodatkowaną podatkiem VAT, jeżeli następuje za wynagrodzeniem oraz gdy pomiędzy dostawcą towaru i ich beneficjentem (odbiorcą) istnieje jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne.

O opodatkowaniu podatkiem VAT czynności dostawy towarów decyduje zatem jej odpłatność.

W ocenie Fundacji, przy sprzedaży przedmiotów wykonanych w ramach Pracowni, warunek istnienia bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towaru, a odpłatnością nie jest spełniony.

Zdaniem Fundacji, zapłata dokonywana przez nabywcę, nie jest konsekwencją dostawy towaru, tj. pracy wykonanej w ramach terapii zajęciowej przez osobę niepełnosprawną.

Z perspektywy nabywcy takiej pracy, jej zakup jest jedynie specyficzną formą udzielenia pomocy, polegającej na przekazaniu zadeklarowanej kwoty na cele podopiecznych Fundacji. Sam nabywany towar ma znaczenie drugorzędne, nabywany towar nie ma bowiem dla nabywcy realnej wartości ekonomicznej, a jedynie wartość sentymentalną lub symboliczną.

Podsumowując, w ocenie Fundacji stwierdzić należy, że sprzedaż przedmiotów wytwarzanych przez uczestników Pracowni w ramach ich rehabilitacji społecznej nie stanowi odpłatnej dostawy towarów, podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym wskazać należy, że sprzedaż wskazanych przedmiotów nie będzie stanowiła działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku – jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy:

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy:

Natomiast w art. 8 ust. 1 ustawy wskazano, że:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Jednocześnie art. 15 ust. 2 ustawy daje dyspozycję, że:

Z powołanych przepisów wynika, że dana transakcja będzie podlegała opodatkowaniu wówczas, gdy podatnik – dokonując jej – będzie działał w takim charakterze (podatnika), tzn. gdy zostanie dokonana w okolicznościach pozwalających na przypisanie jej cech działalności gospodarczej, a zatem jeśli będzie miała ona charakter profesjonalny i ciągły. Posiadanie statusu podatnika podatku VAT nie powoduje automatycznie rozciągnięcia skutków podatkowych na całą sferę aktywności danego podmiotu. Zatem tylko tę działalność, którą można zidentyfikować i zaliczyć do zawodowej płaszczyzny jednostki, należy uznać za rodzącą obowiązki w podatku VAT.

Tym samym należy stwierdzić, że podatnikiem dany podmiot będzie tylko w odniesieniu do czynności opodatkowanych, które wykonywał będzie w ramach działalności gospodarczej.

Wykonywanie określonych czynności – będących dostawą towarów czy też świadczeniem usług – niemające miejsca w ramach działalności gospodarczej, nie jest działaniem w charakterze podatnika, a w konsekwencji – nie podlega opodatkowaniu.

Z przepisów ustawy wynika, że zakres opodatkowania podatkiem VAT determinowany jest przez dwa czynniki:

·przedmiotowy – opodatkowaniu podlega wyłącznie dostawa towarów i świadczenie usług oraz

·podmiotowy – dostawa i świadczenie usług muszą być dokonane przez podatnika działającego w takim charakterze.

Istotne jest to, że obie te przesłanki muszą być spełnione łącznie.

Należy zwrócić uwagę, że zarówno na podstawie przepisów krajowych, jak i wspólnotowych aby dana czynność podlegała VAT, musi być dokonywana przez podatnika tego podatku działającego w tym charakterze (tj. w ramach prowadzonej działalności gospodarczej). Nie każde więc działanie podatnika będzie czynnością opodatkowaną VAT. Problem ten ma szczególne znaczenie w przypadku działalności fundacji.

Należy wskazać, że działalność fundacji uregulowana jest przepisami ustawy z dnia 6 kwietnia 1984 r. o fundacjach (Dz. U. z 2020 r. poz. 2167).

Stosownie do art. 1 ustawy o fundacjach:

W myśl art. 4 ww. ustawy:

Na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy o fundacjach:

Ponadto – na mocy art. 5 ust. 5 ustawy o fundacjach:

W świetle art. 7 ust. 1 i ust. 2 ustawy o fundacjach:

Co do zasady, na podstawie ww. przepisów, działalność fundacji można więc podzielić na działalność statutową (związaną z realizacją celów, dla których fundacja została powołana) oraz pozostałą działalność gospodarczą (która, co do zasady, ma wspomagać działalność statutową).

Odnosząc przepis art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług do przepisów ustawy o fundacjach stwierdzić należy, że fundacja prowadząca działalność gospodarczą, staje się podatnikiem VAT na takich samych zasadach, jak każdy inny przedsiębiorca.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. z 2022 r. poz. 1327 ze zm.):

W myśl art. 3 ust. 1 ww. ustawy:

Stosownie do art. 3 ust. 2 pkt 2 cyt. ustawy:

Na podstawie art. 6 ustawy o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie:

Według art. 7 powołanej ustawy:

Natomiast w art. 8 ust. 1 pkt 1 i 2 ww. ustawy wskazano, że:

W myśl art. 9 ust. 1 pkt 1 i 2 ww. ustawy:

Zauważyć należy, że definicja działalności gospodarczej wynikająca z ustawy o podatku od towarów i usług ma charakter autonomiczny i powinna być rozpatrywana niezależnie od innych przepisów regulujących działalność fundacji oraz organizacji pożytku publicznego. Ponadto wskazać należy, że definicja zawarta w art. 15 ust. 2 ustawy stanowi wprost jakiego rodzaju czynności należy uznać za działalność gospodarczą, stąd też należy dokonać jej wykładni literalnej.

Działalność gospodarcza, w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, nie musi być – co do zasady – prowadzona w celu uzyskania zysku. W ramach działalności gospodarczej podatnik VAT może dążyć do osiągnięcia celów innych niż zarobkowe. Tym samym podatnikami VAT mogą być również podmioty typu non profit, realizujące np. zadania charytatywne, przy czym opodatkowaniu mogą podlegać jedynie takie czynności wykonywane przez tych podatników, działających w tym charakterze, które są realizowane pod tytułem odpłatnym. Bez znaczenia także dla bycia podatnikiem VAT jest efekt prowadzonej działalności, w szczególności, czy jest to działalność dochodowa, czy też przynosząca straty.

Ponadto należy wskazać, że realizacja zadań fundacji, poza przypadkami prowadzenia przez nią działalności gospodarczej związanej z jej celami statutowymi (czynności odpłatne), ma z reguły charakter usługowy – nieodpłatny. Przy czym, należy zauważyć, że jego statutowe czynności podlegają opodatkowaniu, w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jedynie wówczas, gdy są one realizowane za odpłatnością (odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług), natomiast, gdy są wykonywane nieodpłatnie – nie podlegają podatkowi od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest fundacją w rozumieniu ustawy o fundacjach. Fundacja jest wpisana do rejestru stowarzyszeń, innych organizacji społecznych i zawodowych, Fundacji oraz samodzielnych publicznych zakładów opieki zdrowotnej. Fundacja posiada również status organizacji pożytku publicznego w rozumieniu ustawy o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie. Fundacja jest zarejestrowana w rejestrze VAT jako podatnik zwolniony.

Wnioskodawca prowadzi odpłatną oraz nieodpłatną działalność pożytku publicznego

w zakresie pomocy społecznej.

Celem Fundacji jest świadczenie pomocy osobom z niepełnosprawnością intelektualną.

Dodatkowo Fundacja posiada 5 jednostek terytorialnych, w tym w (…), gdzie prowadzi m.in. pracownię plastyczną, stanowiącą komórkę organizacyjną Fundacji. Pracownia jest ośrodkiem Fundacji, nie jest samodzielną jednostką, nie posiada osobowości prawnej, nie jest zarejestrowanym podatnikiem VAT, nie posiada NIP ani REGON.

Pracownia, funkcjonując w ramach Domu Pomocy Społecznej „B”, działa na podstawie art. 58 ustawy dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej oraz § 6 pkt 10 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej w sprawie domów pomocy społecznej.

Działalność Pracowni jest finansowana ze środków własnych Fundacji oddział w (…) oraz w ramach prowadzenia Domu Pomocy Społecznej „B” i „C”.

Pracownia stwarza osobom niepełnosprawnym niezdolnym do podjęcia pracy możliwość rehabilitacji społecznej w zakresie pozyskania lub przywracania umiejętności niezbędnych do wykonywania czynności życia codziennego. Realizacja ww. celu, odbywa się przez terapię zajęciową. Poprzez uczestnictwo w Pracowni osobom posiadającym orzeczenie o niepełnosprawności, stwarza się możliwość rehabilitacji społecznej pozyskania lub przywracania umiejętności niezbędnych do wykonywania czynności życia codziennego. Podstawową formą rehabilitacji prowadzoną przez Pracownię jest terapia zajęciowa i terapia społeczna. Jednym z elementów programu terapii zajęciowej, prowadzonej w ramach Pracowni, jest ręczne wytwarzanie wyrobów dekoracyjnych i przedmiotów codziennego użytku. Uczestnicy i asystenci w ramach terapii zajęciowej wykonują: kartki okolicznościowe, rękodzieło (np. magnesy), ozdoby świąteczne i okolicznościowe, kompozycje florystyczne (stroiki, wianki itp.), wyroby stolarskie (np. zegary) oraz mydła.

Wykonane przedmioty są sprzedawane przez asystentów, wolontariuszy i podopiecznych (osoby niepełnosprawne) na zorganizowanych w tym celu kiermaszach lub za pomocą portali społecznościowych (za pośrednictwem licytacji przedmiotów).

Prezentacja i sprzedaż wyrobów wytwarzanych w Pracowni ma przede wszystkim służyć kreowaniu właściwego wizerunku osoby niepełnosprawnej oraz jest formą terapii społecznej. Działalność Pracowni jest działalnością o charakterze niezarobkowym.

Wartość materiałów zużytych do wytworzenia przedmiotów często przewyższa wartość sprzedanych przedmiotów. Sprzedawane towary nie mają realnej wartości ekonomicznej. Koszt użytych materiałów i nakład pracy konieczny do wytworzenia rękodzieła jest niewspółmierny do ceny, za jaką dany przedmiot jest sprzedawany.

Środki pozyskane w ten sposób są w całości przeznaczane na działalność statutową Fundacji. Uzyskane środki ze sprzedaży produktów mogą stanowić źródła finansowania materiałów terapii, czy bieżących kosztów działalności Pracowni.

Z tytułu nabycia materiałów do terapii jednostka nie dokonuje odliczeń podatku VAT. Materiały te kupowane są ze środków własnych Fundacji.

Działalność Pracowni jest w głównej mierze ukierunkowana na zaktywizowanie osób niepełnosprawnych.

Rękodzieła wykonywanego przez uczestników Pracowni nie można wycenić tak, jak innych tego rodzaju towarów wykonanych przez osoby pełnosprawne, według określonej kalkulacji. Kwota zbycia nie jest kalkulowana tak, jak to ma miejsce w przypadku ustalania ceny wytworzonego produktu, gdyż nie zawiera poszczególnych pozycji kalkulacyjnych takich jak: koszty bezpośrednie, pośrednie, marża.

Wytworzone przez osoby niepełnosprawne przedmioty mają walor użytkowy, estetyczny

lub dekoracyjny. Produkty wytworzone w Pracowni posiadają czasem znikomą wartość ekonomiczną, a ponadto ich zakupu można dokonać jedynie w bardzo ograniczonej liczbie wcześniej wymienionych miejsc.

Sprzedaż prac wytworzonych przez niepełnosprawnych nie narusza warunków konkurencji na rynku. Wytworzone wyroby stanowią wartość dodaną prowadzonej terapii zajęciowej.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego, czy sprzedaż produktów wytworzonych przez uczestników Pracowni (osoby niepełnosprawne) w ramach realizowanego programu rehabilitacji podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Powołane wyżej przepisy art. 5, art. 7 i art. 8 ustawy, zawierają podstawowe zasady opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Z przepisów tych wynika przede wszystkim, że opodatkowaniu podlegają dostawa towarów oraz świadczenie usług realizowane na terytorium kraju. Ponadto dostawa towarów bądź świadczenie usług podlegają opodatkowaniu jeżeli mają charakter odpłatny. Tylko pozytywne ustalenia w powyższych aspektach upoważniają do stwierdzenia, że miała miejsce transakcja podlegająca opodatkowaniu.

Ustawa nie definiuje pojęcia odpłatności. W języku potocznym odpłatność oznacza zapłatę, wynagrodzenie w zamian za rzecz (towar) lub zachowanie (usługę). Należy podkreślić, że pojęcie „odpłatna dostawa” powinno być rozumiane jako ekonomiczne korzyści dla sprzedającego.

W dorobku orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego dochodzi do dostawy towarów, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz sprzedawcy. Ponadto, aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy dostarczonym towarem a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją dostawy towaru.

Zatem dostawa towarów jest czynnością opodatkowaną podatkiem VAT jeżeli następuje za wynagrodzeniem oraz gdy pomiędzy dostawcą towaru i ich beneficjentem (odbiorcą) istnieje jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne. O opodatkowaniu podatkiem VAT czynności dostawy towarów decyduje zatem jej odpłatność.

W ocenie Organu, przy sprzedaży przedmiotów (produktów), o których mowa we wniosku, warunek istnienia bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towaru, a odpłatnością nie jest spełniony.

Zapłata dokonywana przez nabywcę, nie jest konsekwencją dostawy towaru, tj. pracy wykonanej w ramach terapii zajęciowej przez osobę niepełnosprawną. Z perspektywy nabywcy takiej pracy, jej zakup jest jedynie specyficzną formą udzielenia pomocy polegającej na przekazaniu zadeklarowanej kwoty na cele podopiecznych Fundacji (uczestników Pracowni). Sam nabywany towar ma znaczenie drugorzędne, nabywany towar nie ma bowiem dla nabywcy realnej wartości ekonomicznej, a jedynie wartość sentymentalną lub symboliczną (analogicznie jak ,,cegiełki” w zamian za darowizny). Nabywcę prac należy zatem postrzegać jako darczyńcę, a osoby niepełnosprawne, jako podmiot obdarowany.

Jak wskazał Wnioskodawca, środki uzyskane ze sprzedaży produktów są w całości przeznaczane na działalność statutową Fundacji i mogą stanowić źródła finansowania materiałów terapii, czy bieżących kosztów działalności Pracowni.

Stwierdzić zatem należy, że sprzedaż przedmiotów wytworzonych w ramach terapii zajęciowej przez uczestników Pracowni (osoby niepełnosprawne) nie stanowi odpłatnej dostawy towarów, w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, a w konsekwencji nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podsumowując, w świetle powyższego opisu stanu faktycznego – sprzedaż produktów wytworzonych przez uczestników Pracowni (osoby niepełnosprawne) w ramach realizowanego programu rehabilitacji nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało ocenić jako prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej:

W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (pytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być rozpatrzone, dotyczy to w szczególności podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży usług.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).