Uznanie środków pieniężnych wypłacanych przez Wnioskodawcę na rzecz podmiotów uprawnionych, o których mowa w art. 28 ust. 4 ustawy o papp za niestanowiące wynagrodzenia za świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, prawo do odliczenia oraz uznanie otrzymanych przez Wnioskodawcę dotacji na pokrycie kosztów wykonywanych przez niego czynności w związku z wypłatą wynagrodzeń za użyczenia biblioteczne za pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

1)ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 16 sierpnia 2016 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z (...) 2017 r., sygn. akt I SA/Kr 311/17 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z (...) 2021 r., sygn. akt I FSK 1691/17; 

2)stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w zakresie:

-uznania środków pieniężnych wypłacanych przez Wnioskodawcę na rzecz podmiotów uprawnionych, o których mowa w art. 28 ust. 4 ustawy o papp za niestanowiące wynagrodzenia za świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT oraz prawa do odliczenia – jest prawidłowe

-uznania otrzymanych przez Wnioskodawcę dotacji na pokrycie kosztów wykonywanych przez niego czynności w związku z wypłatą wynagrodzeń za użyczenia biblioteczne pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT – jest prawidłowe

3)Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

19 sierpnia 2016 r. wpłynął Państwa wniosek z 16 sierpnia 20216 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie uznania środków pieniężnych wypłacanych przez Wnioskodawcę na rzecz podmiotów uprawnionych, o których mowa w art. 28 ust. 4 ustawy o papp za niestanowiące wynagrodzenia za świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, prawa do odliczenia podatku VAT oraz uznania otrzymanego od Ministra właściwego do spraw kultury i dziedzictwa narodowego dofinansowania w części pokrywającej poniesione przez Wnioskodawcę koszty wypłaty i podziału świadczeń za niestanowiące odpłatności z tytułu świadczenia usług podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Wniosek został uzupełniony pismem z 10 listopada 2016 r. (data wpływu 14 listopada 2016 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie organu z 3 listopada 2016 r. znak: 2461-IBPP3.4512.560.2016.1.KS. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Stowarzyszenie …. (dalej jako: „Wnioskodawca” lub „Stowarzyszenie”) jest organizacją zbiorowego zarządzania prawami autorskimi (dalej: OZZ) w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tj. Dz.U. z 2016 r. poz. 666 z późn. zm”; dalej: „ustawa o papp”), zrzeszającą autorów, wydawców utworów, a także organizacje, których celem statutowym jest ochrona interesów majątkowych i niemajątkowych autorów i wydawców oraz osoby związane zawodowo z rynkiem wydawniczym. Jednym z celów statutowych Stowarzyszenia jest „pobieranie opłat i innych należności z tytułu wskazanych w ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych licencji ustawowych i innych odpłatnych form dozwolonego użytku chronionych utworów”.

W wyniku nowelizacji ustawy o papp, wprowadzonej przez ustawę z dnia 11 września 2015 r. o zmianie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych oraz ustawy o grach hazardowych (Dz.U. 2015 poz. 1639; dalej: „Nowelizacja”.), implementowane zostały do prawa polskiego postanowienia art. 6 dyrektywy 2006/115/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 12 grudnia 2006 r. w sprawie prawa najmu i użyczenia oraz niektórych praw pokrewnych prawu autorskiemu w zakresie własności intelektualnej (Dz. Urz. UE L. z 2006 r., Nr 376, str. 28; dalej: „Dyrektywa”) dotyczące wynagrodzeń w związku z publicznym użyczeniem utworów lub przedmiotów praw pokrewnych.

Art. 28 ustawy o papp określa reguły korzystania z utworów przez biblioteki, archiwa i szkoły. Zgodnie z obowiązującymi przepisami, ich wypożyczanie przez te instytucje jest całkowicie nieodpłatne - stanowi więc użyczenie w rozumieniu art. 2 pkt 1 b dyrektywy. Nowelizacją ustawodawca wprowadził do polskiego systemu prawnego instytucję public lending right – prawo do otrzymania środków pieniężnych o których mowa w art. 35¹ ustawy o papp za korzystanie z utworów w ramach dozwolonego użytku publicznego, który w tym przypadku polega na użyczaniu przez biblioteki publiczne egzemplarzy utworów wyrażonych słowem, powstałych lub opublikowanych w formie drukowanej w języku polskim.

Zgodnie z art. 28 ust. 4 ustawy o papp „z tytułu użyczania egzemplarzy utworów wyrażonych słowem, powstałych lub opublikowanych w języku polskim w formie drukowanej, przez biblioteki publiczne w rozumieniu ustawy z dnia 27 czerwca 1997 r. o bibliotekach (Dz. U. z 2012 r. poz. 642 i 908 oraz z 2013 r. poz. 829), zwane dalej „bibliotekami publicznymi”, przysługuje wynagrodzenie określane i wypłacane na zasadach określonych w oddziale 4”.

Zgodnie z art. 28 ust. 5 ustawy o papp wynagrodzenie przysługuje następującym podmiotom, po spełnieniu warunku polegającego na złożeniu stosownego oświadczenia (dalej: podmioty uprawnione):

1)twórca utworu wyrażonego słowem, powstałego i opublikowanego w języku polskim;

2)tłumacz na język polski utworu wyrażonego słowem, powstałego w języku obcym i opublikowanego w języku polskim;

3)współtwórcy utworu, o którym mowa w pkt 1, którego wkład jest utworem plastycznym lub fotograficznym;

4)wydawcy utworu wyrażonego słowem i opublikowanego w języku polskim.

Świadczenie pieniężne przysługuje pod warunkiem złożenia przez podmiot uprawniony Wnioskodawcy pisemnego oświadczenia o woli otrzymywania wynagrodzenia za użyczanie. Wysokość świadczenia pieniężnego należnego w danym roku kalendarzowym poszczególnym podmiotom uprawnionym określana będzie przez organizację zbiorowego zarządzania (Wnioskodawcę), proporcjonalnie do liczby użyczeń egzemplarzy utworów tych podmiotów przez biblioteki publiczne w roku poprzednim oraz w oparciu o oświadczenia złożone przez te podmioty w terminie do dnia 31 sierpnia danego roku kalendarzowego i latach poprzednich.

Procedurę podziału i wypłaty świadczenia określił Minister w drodze rozporządzenia z dnia 2 listopada 2015 r. w sprawie procedury podziału i wypłaty wynagrodzenia za użyczanie oraz wyznaczenia w drodze konkursu organizacji zbiorowego zarządzania uprawnionej do podziału i wypłaty tego wynagrodzenia (Dz. U. z 2015 r. poz. 1924; dalej: Rozporządzenie).

Implementując postanowienia Dyrektywy, Nowelizacją dodano do ustawy o papp oddział 4 określający źródła finansowania i sposób realizacji wypłaty świadczeń pieniężnych. Zgodnie z art. 35¹ komentowanej ustawy wypłata będzie finansowana ze środków publicznych - środków Funduszu Promocji Kultury, o którym mowa w art. 87 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych, (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 471). Z uzasadnienia Nowelizacji wynika, że tego typu finansowanie zostało przyjęte z uwagi na funkcję tej instytucji jako „stymulatora twórczości i wspierania kultury narodowej”.

Art. 35¹ ust. 1, 2 i 3 ustawy o papp stanowi, że wypłata środków pieniężnych dokonywana jest za pośrednictwem OZZ, wybranej w drodze konkursu organizowanego przez Ministra właściwego do spraw kultury i ochrony dziedzictwa narodowego (dalej: Minister). W wyniku rozstrzygnięcia konkursu w dniu 9 czerwca 2016 r. Minister wyznaczył Stowarzyszenie jako właściwe do dokonywania w latach 2016-2020 podziału i wypłaty świadczeń pieniężnych.

Stowarzyszenie otrzyma od Ministra dofinansowanie na wypłatę środków pieniężnych za użyczanie egzemplarzy utworów. Stosownie do art. 35¹ ust. 6 ustawy o papp przedmiotowe dofinansowanie Wnioskodawca ma przeznaczyć na wypłatę tego świadczenia podmiotom uprawnionym oraz na pokrycie uzasadnionych i udokumentowanych kosztów poniesionych w związku z określeniem wysokości świadczenia oraz jego wypłaty. W tym celu zostanie zawarta umowa między Stowarzyszeniem i Ministrem dotycząca szczegółowych zasad udzielania i rozliczania dofinansowania.

Wnioskodawca powziął wątpliwości dotyczące traktowania na gruncie podatku VAT środków pieniężnych wypłacanych podmiotom uprawnionym za użyczanie przez biblioteki publiczne egzemplarzy utworów wyrażonych słowem, a także czynności Stowarzyszenia wykonywanych w związku z obsługą procesu wypłat tych środków.

W związku z wypłatą i podziałem świadczeń Stowarzyszenie ponosi koszty osobowe, koszty techniczne, koszty marketingowe oraz koszty administracyjne.

Ponadto w piśmie z 10 listopada 2016 r., stanowiącym uzupełnienie do wniosku, Wnioskodawca w celu wyjaśnienia kwestii interesu prawnego w sprawie będącej przedmiotem wniosku wskazał, że w opinii Stowarzyszenia określenie czy wypłata środków pieniężnych przez Wnioskodawcę na rzecz podmiotów uprawnionych, o których mowa w art. 28 ust. 4 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych powinna być uznana za wynagrodzenie za świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT bezpośrednio wiąże się z konsekwencjami prawnopodatkowymi po stronie Wnioskodawcy.

W sytuacji gdyby uznano, że Stowarzyszenie działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej (podmiotów uprawnionych), bierze udział w świadczeniu usług, to należałoby przyjąć, że to ono samo otrzymało i wyświadczyło te usługi (art. 8 ust. 2a ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług). Tym samym Stowarzyszenie powinno ocenić na gruncie przepisów o podatku VAT, czy zasadne byłoby wystawienie przez podmioty uprawnione faktur, co z kolei po stronie Stowarzyszenia wiąże się z prawem do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wynikający z takiej faktury.

Pytania

1)Czy wypłacane przez Stowarzyszenie na rzecz podmiotów uprawnionych środki pieniężne o których mowa w art. 28 ust. 4 ustawy o papp powinny być traktowane jako wynagrodzenie za świadczenie usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, a w związku z tym Stowarzyszenie powinno otrzymać fakturę, na podstawie której będzie miało prawo do odliczenia podatku naliczonego?

2)Czy otrzymane przez Wnioskodawcę od Ministra dofinansowanie w części pokrywającej poniesione przez Wnioskodawcę koszty wypłaty i podziału świadczeń należy uznać za odpłatność z tytułu świadczenia usług przez Wnioskodawcę, a w związku z tym za podstawę opodatkowania z tego tytułu w rozumieniu art. 29a ustawy o VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

Pytanie 1

Zdaniem Wnioskodawcy wypłacane przez niego na rzecz podmiotów uprawnionych środki pieniężne, o których mowa w art. 28 ust. 4 ustawy o papp nie stanowią wynagrodzenia za świadczenie usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Przesądza o tym przede wszystkim rekompensacyjny (odszkodowawczy) charakter tych wypłat, co wynika z przepisów ustawy o papp, a także odpowiednich regulacji unijnych, które zostały zaimplementowane do ustawy o papp oraz wydanego na podstawie tych regulacji orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: Trybunał, TSUE).

1. Charakter świadczeń pieniężnych uregulowanych w art. 28 ust. 4 ustawy o papp.

W opinii Stowarzyszenia ustalając czy wypłata na rzecz uprawnionych wynagrodzeń za wypożyczenia biblioteczne stanowi usługę na gruncie VAT, należy uwzględnić charakter i podstawy prawne ustalania i poboru tych należności.

Podstawą prawną wypłaty przez Stowarzyszenie na rzecz podmiotów uprawnionych przedmiotowych świadczeń jest art. 28 ust. 4 ustawy o papp, zgodnie z którym: z tytułu użyczania egzemplarzy utworów wyrażonych słowem, powstałych lub opublikowanych w języku polskim w formie drukowanej, przez biblioteki publiczne w rozumieniu ustawy z dnia 27 czerwca 1997 r. o bibliotekach (Dz. U. z 2012 r. poz. 642 i 908 oraz z 2013 r. poz. 829), zwane dalej „bibliotekami publicznymi”, przysługuje wynagrodzenie określane i wypłacane na zasadach określonych w oddziale 4.

Należy podkreślić, że biblioteki publiczne, szkolne, akademickie, kościelne, wojskowe itp. jak również instytucje oświatowe, uczelnie, instytuty badawcze, instytuty naukowe PAN, muzea oraz archiwa, mogą – na podstawie art. 28 ust. 1 ustawy o papp – użyczać, w zakresie swoich zadań statutowych, egzemplarze utworów rozpowszechnionych, jeżeli czynności te nie są dokonywane w celu osiągnięcia bezpośredniej lub pośredniej korzyści majątkowej. Oznacza to, że dozwolony użytek publiczny utworów znajdujących się w zbiorach bibliotek przysługuje bibliotekom, a dzięki temu zapisanym do nich czytelnikom z mocy prawa, bez konieczności pozyskiwania zgody autora/wydawcy/innego podmiotu posiadającego stosowne prawa. Tym samym regulacje ustawy o papp, dotyczące dozwolonego użytku publicznego przez biblioteki, są to w istocie przepisy upoważniające z mocy samej ustawy, bez konieczności uzyskiwania zezwoleń autorów oraz wydawców lub innych podmiotów uprawnionych, do korzystania z utworów chronionych prawem autorskim.

Wprowadzone Nowelizacją przepisy dotyczące wypłaty świadczeń pieniężnych niektórym podmiotom uprawnionym, które spełnią warunek złożenia oświadczenia o woli otrzymania wynagrodzenia, mają stanowić rekompensatę dla twórców, oraz wydawców lub innych podmiotów uprawnionych w związku z wykorzystywaniem ich utworów w ramach dozwolonego użytku. Na taki właśnie charakter przedmiotowych świadczeń wskazano wprost w uzasadnieniu do projektu Nowelizacji, przedstawiającym sposób wykładni wprowadzonych przepisów przez samego legislatora implementującego przepisy Dyrektywy. W uzasadnieniu do Nowelizacji, stwierdzono, że „wynagrodzenie ma charakter rekompensaty należnej twórcy w związku z korzystaniem z utworu w ramach dozwolonego użytku przez podmioty trzecie”. (Druk sejmowy nr 3449, str. 39, Warszawa, 22 maja 2015 r.).

Na temat rekompensacyjnego charakteru wypłacanego świadczenia w ramach public lending right wypowiedział się Trybunał w wyroku w sprawie C-271-10 VEWA. Wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym został złożony przez organizację zbiorowego zarządzania w Belgii i dotyczył wykładni pojęcia wynagrodzenia wypłacanego podmiotom praw autorskich z tytułu publicznego użyczenia.

W opinii Trybunału: „27 W odniesieniu do kontekstu, w który wpisuje się pojęcie wynagrodzenia, należy zauważyć, że dyrektywa 92/100 nie stanowi jedynego instrumentu w dziedzinie własności intelektualnej i że przy uwzględnieniu wymogów wynikających z jednolitości i spójności porządku prawnego Unii to pojęcie wynagrodzenia należy interpretować w świetle przepisów i zasad ustanowionych przez ogół dyrektyw dotyczących własności intelektualnej zgodnie z wykładnią nadaną im przez Trybunał.

28 W tym względzie Trybunał orzekł już przy okazji wykładni pojęcia godziwej rekompensaty w dziedzinie zwielokrotniania kopii na użytek prywatny, o którym mowa w art. 5 ust 2 lit b) dyrektywy 2001/29/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 maja 2001 r. w sprawie harmonizacji niektórych aspektów praw autorskich i pokrewnych w społeczeństwie informacyjnym (Dz.U. L 167, s. 10), iż ta rekompensata ma na celu odpowiednie wynagrodzenie twórcom korzystania bez ich zgody z ich chronionych utworów, tak że rekompensatę tę należy uważać za wyrównanie szkody poniesionej przez twórcę wynikającej z czynności zwielokrotniania (zob. podobnie wyrok z dnia 21 października 2010 r. w sprawie C-467/08 Padawan, Zb.Orz. s. 1-10055, pkt 39, 40).

29 Wprawdzie w dyrektywie 92/100 [która obowiązywała w tym zakresie przed Dyrektywą - wyjaśnienie Wnioskodawcy], ustanawiając odstępstwo od wyłącznego prawa twórców, prawodawca wspólnotowy użył terminu „wynagrodzenie” w miejsce terminu „rekompensata” przewidzianego w dyrektywie 2001/29, jednakże celem tego pojęcia wynagrodzenia jest również ustanowienie odszkodowania dla twórców, jako że wynagrodzenie to występuje w porównywalnej sytuacji, gdy utwory wykorzystywane są w ramach publicznego użyczenia bez zgody twórców, co wyrządzą tym ostatnim szkodę”.

Traktowanie wynagrodzeń za użyczenia biblioteczne jako rekompensaty dla autorów oraz wydawców tub innych podmiotów uprawnionych znalazło również wyraz w umowie zawartej przez Stowarzyszenie z Ministrem w sprawie finansowania wypłaty tych środków, gdzie Wnioskodawca został zobowiązany do zamieszczania na materiałach reklamowo-informacyjnych dotyczących realizowanego zadania zapisu „Dofinansowano ze środków Ministra Kultury i Dziedzictwa Narodowego – wynagrodzenia dla autorów i wydawców, będące rekompensatą z tytułu użyczania ich utworów w bibliotekach publicznych”. Analogiczne klauzule Stowarzyszenie jest zobowiązane umieszczać na dokumentach księgowych stanowiących podstawę rozliczenia finansowego z podmiotami uprawnionymi.

W świetle powyższego, nie ulega wątpliwości, że świadczenia pieniężne otrzymywane przez podmioty uprawnione za publiczne użyczanie egzemplarzy utworów przez biblioteki publiczne stanowią szczególnego rodzaju pieniężne zobowiązanie wobec podmiotów uprawnionych, które ma im rekompensować uszczerbki majątkowe doznane na skutek korzystania z utworów przez osoby trzecie w ramach dozwolonego użytku.

Należy podkreślić, że otrzymana opłata nie jest powiązana z korzystaniem przez czytelnika z utworu na podstawie upoważnienia czy zawartej umowy z twórcą wydawcą lub innym podmiotem uprawnionym. Jak wskazano powyżej, wypożyczanie utworów w bibliotekach publicznych oraz innych instytucjach wymienionych w art. 28 ust. 1 ustawy o papp jest dozwolone prawem, niezależnie od tego, czy wynagrodzenie za użyczenia biblioteczne zostanie wypłacone autorowi, wydawcy lub innemu podmiotowi praw autorskich a nawet w sytuacji, gdy takie wynagrodzenie nie zostanie wypłacone z uwagi na brak złożenia oświadczenia o woli otrzymywania wynagrodzenia za użyczanie.

2. Brak świadczenia usług w zamian za wypłatę wynagrodzenia na rzecz podmiotów uprawnionych na gruncie podatku VAT

Jak zostało wykazane powyżej w części dotyczącej charakteru prawnego wynagrodzeń za użyczenia biblioteczne, są one wyliczane i wypłacane przez Stowarzyszenie jako wyznaczoną do tego OZZ na podstawie przepisów ustawy o papp i stanowią jednostronne świadczenie rekompensacyjne wypłacane na rzecz podmiotów uprawnionych, niepowiązane bezpośrednio z żadnym świadczeniem wzajemnym z ich strony.

W związku z powyższym, bazując na opisie prawnego charakteru przedmiotowych płatności, w opinii Stowarzyszenia, w opisanym stanie faktycznym nie występują okoliczności, które pozwalałyby uznać, że w zamian za otrzymane kwoty podmioty uprawnione świadczą jakiekolwiek usługi w rozumieniu ustawy o VAT oraz orzecznictwa Trybunału.

Zgodnie z art. 5 ustawy o VAT opodatkowaniu tym podatkiem podlega m.in. odpłatne świadczenie usług na terytorium Polski. Świadczeniem usług w rozumieniu ustawy o VAT (art. 8 ust. 1) jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 tej ustawy, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej (art. 8 ust. 1 pkt 1).

Na podstawie tych regulacji (a także art. 15 ustawy o VAT) można więc przyjąć, że z podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT usługą będziemy mieli do czynienia jeżeli spełnione zostaną łącznie następujące warunki:

1.świadczona jest określona (możliwa do zdefiniowania) usługa - czyli konkretne, zindywidualizowane świadczenie, które nie stanowi dostawy towarów,

2.usługa ta jest świadczona na rzecz konkretnego, indywidualnie określonego, beneficjenta usługi,

3.istnieje bezpośredni związek między świadczoną usługą i otrzymywanym wynagrodzeniem,

4.świadczenie wynika ze stosunku prawnego łączącego strony oraz

5.wzajemność (ekwiwalentność) świadczeń.

W szczególności należy wiec podkreślić, że konstrukcja opodatkowania podatkiem VAT odpłatnego świadczenia usługi opiera się na założeniu związku pomiędzy wykonanym świadczeniem, a odpłatnością za to świadczenie.

W tym kontekście ze względu na istnienie bardzo ogólnej i szerokiej definicji świadczenia usług, niezbędne jest uwzględnianie orzecznictwa TSUE dotyczącego przesłanek, które w określonym stanie faktycznym determinują zaistnienie świadczenia usług.

Jak to zostało podkreślone w orzeczeniu TSUE w sprawie C-16/93 Tolsma, w pojęciu świadczenia usług mieści się właściwie każde zachowanie (czynność, zobowiązanie do powstrzymania się od czynności bądź tolerowanie czynności lub sytuacji) jednego podmiotu na rzecz drugiego podmiotu wykonywana w ramach stosunku zobowiązaniowego, które dokonywane jest w zamian za określone wynagrodzenie.

Nie każda jednak czynność, która miała miejsce między dwoma podmiotami podlega opodatkowaniu VAT. Jedną z istotnych przesłanek uznania, iż mamy do czynienia ze świadczeniem usług w rozumieniu przepisów o VAT, wielokrotnie podkreślanym w orzecznictwie TSUE jest istnienie bezpośredniego związku między wzajemnymi świadczeniami stron transakcji, który przejawia się tym, że uiszczane kwoty stanową rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną (możliwą do określenia) usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego. Pogląd taki został w szczególności wyrażony w wyrokach TSUE wydanych w następujących sprawach: C-102/86 Apple and Pear, C-16/93 Tolsma, C-174/00 Kennemer Golf, C-210/04 FCE, C-277/05 Société thermale. Przesłanka ta nie jest spełniona w przypadku wypłacanych przez Stowarzyszenie wynagrodzeń za użyczenia biblioteczne.

O braku świadczenia wzajemnego świadczy rekompensacyjny (odszkodowawczy) charakter należności wypłacanych na rzecz podmiotów uprawnionych, które, jak wskazano powyżej, stanowią jednostronne pieniężne zobowiązanie wobec podmiotów uprawnionych, które ma rekompensować im uszczerbki majątkowe doznane na skutek publicznego udostępniania egzemplarzy m.in. przez biblioteki publiczne w ramach tzw. dozwolonego użytku wynikającego z art. 28 ust. 1 ustawy o papp.

Instytucje publiczne udostępniają egzemplarze utworów wyrażonych słowem bez zgody twórców oraz wydawców lub innych podmiotów uprawnionych.

Działają w tej mierze na podstawie ustawy o papp, która określa reguły korzystania z utworów, jednak samo ich użyczenie czytelnikom nie jest uzależnione w żaden sposób od wyrażenia zgody przez autora/wydawcę, ani też od otrzymania przez niego wynagrodzenia. Nie można wiec powiązać świadczenia pieniężnego otrzymanego przez podmiot uprawniony z konkretnym korzystaniem z jego utworów.

Świadczy o tym również fakt, że wynagrodzenie kalkulowane jest wyłącznie w oparciu o ilość użyczeń utworów w wybranych 60 bibliotekach publicznych, wskazanych w załączniku do Rozporządzenia. Tymczasem użyczenia mają miejsce również w kilku tysiącach innych bibliotek publicznych, a także w innych instytucjach publicznych wymienionych w art. 28 ust. 1 ustawy o papp (szkoły, uczelnie, instytuty badawcze, instytuty naukowe PAN, muzea, archiwa), które nie zostały wykazane w załączniku do Rozporządzenia, ani w samej ustawie o papp, która odwołuje się wyłącznie do bibliotek publicznych.

Taka konstrukcja omawianej instytucji public lending rights potwierdza, że faktyczne użyczenia utworów w bibliotekach publicznych zostały wskazane jako podstawa kalkulacji wynagrodzenia jedynie w celu uproszczenia rozliczeń, zaś w istocie kwota ta ma zrekompensować autorom dozwolony przepisami użytek ich utworów zarówno w bibliotekach, jak i pozostałych placówkach, które nie są objęte kalkulacją tych świadczeń.

Co więcej, ustawodawca wymaga by podmioty uprawnione złożyły stosowne oświadczenie woli otrzymywania należności (art. 35² ustawy o papp). Utwory podmiotów uprawnionych do otrzymania świadczenia są publicznie dostępne i fakt, że beneficjent nie będzie otrzymywał wynagrodzenia z powodu niezłożenia obowiązkowego oświadczenia nie uniemożliwi korzystania z tych utworów. Potwierdza to, że między podmiotem korzystającym z utworu a autorem/wydawcą nie ma żadnego świadczenia.

Należy podkreślić, że w zasadzie nie istnieje żadna więź pomiędzy użyczającymi egzemplarze a uprawnionymi do otrzymania świadczenia. Skoro użyczenia utworów są prawnie dozwolone na mocy przepisów prawa autorskiego, bez konieczności wyrażenia przez twórcę (uprawnionego) zgody, również w placówkach, które nie są włączone do kalkulacji świadczeń należnych autorom, to nie można uznać, że istnieje jakikolwiek związek między otrzymanym przez podmioty uprawnione wynagrodzeniem a użyczeniem utworów.

Uprawnieni (jak również Stowarzyszenie) nie udzielają podmiotom korzystającym z utworów jakiejkolwiek licencji na korzystanie z praw autorskich. Nowelizacja wprowadziła jedynie rekompensatę dla podmiotów uprawnionych za korzystanie z utworów objętych ochroną.

Jak już wskazano, podmioty korzystające z użyczeń bibliotecznych nie są beneficjentami takiego świadczenia, gdyż użyczenia utworów w określonych placówkach są możliwe w ramach dozwolonego użytku publicznego, niezależnie od płatności otrzymywanych przez podmioty uprawnione.

Podkreślenia wymaga również fakt finansowania świadczeń pieniężnych dla podmiotów uprawnionych ze środków publicznych (dotacji otrzymywanej przez Stowarzyszenie z Ministerstwa Kultury i Dziedzictwa Narodowego), który to fakt przemawia za tym, że omawianych wypłat nie należy utożsamiać z wynagrodzeniem za usługi (pomimo użytego w przepisach sformułowania „wynagrodzenie”). Minister nie wypłaca bowiem tych świadczeń w zamian za jakiekolwiek świadczenia ze strony podmiotów uprawnionych (ich utwory są udostępnione do użyczenia z mocy prawa), lecz jest to instytucja mająca na celu zrekompensowanie przez państwo szkód doznanych przez autorów w związku z wprowadzeniem w przepisach ustawy o papp dozwolonego użytku utworów w zakresie ich użyczania m.in. przez biblioteki publiczne. Tym bardziej potwierdza to, że nie występuje związek między płatnością wynagrodzeń a jakąkolwiek usługą, Minister żadnych usług nie nabywa, ani też nie finansuje, skoro w samym uzasadnieniu Nowelizacji, jak również w umowie zawartej przez Ministra ze Stowarzyszeniem, wyraźnie podkreślono rekompensacyjny charakter przedmiotowych wypłat.

Z pewnością nie było celem ustawodawcy wprowadzającego Nowelizacją przedmiotowe świadczenia pieniężne dla podmiotów uprawnionych, jak również Ministra zapewniającego środki na ich wypłatę, aby wypłacane środki zostały obniżone o podatek VAT. Ponieważ wypłaty mają stanowić rekompensatę dla podmiotów uprawnionych w związku z dozwolonym użytkiem publicznym utworów, pomniejszanie tych wypłat o podatek VAT stałoby w sprzeczności z założonym celem ustawodawcy oraz Ministra, który przekazuje środki na wypłatę rekompensat. Wynika to wprost z przytoczonych powyżej fragmentów uzasadnienia projektu Nowelizacji, a także z zapisów umowy, która zostanie zawarta z Ministrem.

W opisanej sytuacji kwoty wypłacane przez Stowarzyszenie jako rekompensaty dla podmiotów uprawnionych nie są więc związane z jakimkolwiek świadczeniem wzajemnym wykonywanym przez nich. Nie dochodzi do wykonania przez Stowarzyszenie żadnego świadczenia w zamian za wynagrodzenie, co jest warunkiem sine qua non uznania, iż mamy do czynienia z odpłatnym świadczeniem usług w rozumieniu przepisów o VAT.

A zatem, skoro:

−w ramach publicznego udostępnienia utworów możliwe jest korzystanie z już rozpowszechnionego utworu bez zgody twórcy (podmiotu uprawnionego), a zatem z mocy samej ustawy,

−podstawowym celem wypłaty wynagrodzeń jest rekompensata za korzystanie z utworów w ramach dozwolonego użytku, będącego użytkiem niewymagającym zgody autora (lub innej osoby uprawnionej),

−bezpośrednim źródłem ich przyznania podmiotom uprawnionym są przepisy ustawy o papp, zaś źródłem finansowania są środki publiczne pochodzące z Ministerstwa Kultury i Dziedzictwa Narodowego,

−żaden przepis ustawy o papp (ani innych regulacji) nie uzależnia możliwości korzystania z utworów od uiszczenia jakiejkolwiek opłaty (zapłata wynagrodzeń nie daje prawa, którego wypożyczający nie miałby gdyby opłata nie została uiszczona),

to świadczenie pieniężne o którym mowa w art. 28 ust. 4 ustawy papp nie może stanowić odpłatności z tytułu udzielenia jakiegokolwiek prawa na rzecz korzystających z utworów.

Dlatego też, w żaden sposób nie można powiązać obowiązku wypłaty należności na rzecz podmiotów uprawnionych z jakąkolwiek usługą przez nich świadczoną.

Nie można uznać, aby podmioty uprawnione udzielały jakiejkolwiek licencji na korzystanie z praw autorskich w zamian za otrzymanie przez nich świadczenia pieniężnego - korzystanie z utworów w ramach dozwolonego użytku publicznego jest bowiem możliwe z mocy prawa i to w stosunku do wszystkich rozpowszechnionych utworów, a nie tylko tych, których autorzy zgłosili chęć otrzymywania świadczeń pieniężnych na podstawie art. 28 ust. 4 ustawy o papp. Płatność ta nie tworzy zatem żadnych nowych uprawnień, które nie istniałyby bez jej otrzymania.

W konsekwencji również Wnioskodawca, w związku z wypłatą wynagrodzeń za użyczenia biblioteczne, nie może być uznany za podmiot nabywający i świadczący usługę, na podstawie art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, skoro żadne świadczenie usług nie ma miejsca w zamian za przedmiotowe należności. Stowarzyszenie nie nabywa ani nie przekazuje bowiem żadnych uprawnień podmiotom korzystającym z wypożyczeń utworów, a otrzymanie opłaty nie stwarza dla kogokolwiek żadnych nowych uprawnień. Stowarzyszenie działa jedynie jako OZZ wyznaczona przez Ministra do realizacji zadania polegającego na obsłudze procesu wypłat dokonywanych na rzecz podmiotów uprawnionych, co szerzej opisano w pkt 2 poniżej. Co więcej, Stowarzyszenie jest zobowiązane do wypłat niezależnie od tego czy twórcy, wydawcy lub inne podmioty uprawnione są jego członkami.

Przedstawiona powyżej argumentacja wynikająca zarówno z charakteru prawnego wynagrodzeń za użyczenia biblioteczne, brzmienia art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, a także orzecznictwa TSUE, prowadzi do braku możliwości uznania, że podmioty uprawnione wykonują jakiekolwiek świadczenie w zamian za uzyskane należności, bezpośrednio lub też za pośrednictwem Wnioskodawcy.

Konkluzję tę potwierdza także to, że przedmiotowa kwota przekazywana jest w całości przez Ministra i stanowi dofinansowanie na wypłatę środków pieniężnych za użyczanie egzemplarzy utworów.

Dofinansowanie to jest więc dotacją na pokrycie kosztów wykonania przez Stowarzyszenie jako wyznaczoną OZZ zobowiązania wynikającego z art. 35¹ ust. 6 ustawy o papp. Tym samym są to dotacje o charakterze celowym, związane z koniecznością wykonania przedmiotowego zobowiązania, a w związku z tym nie są dotacjami, o których mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT - czyli dotacjami włączanymi do podstawy opodatkowania.

Jest to naturalna konsekwencja faktu, że w omawianym przypadku nie dochodzi do jakiegokolwiek świadczenia podlegającego opodatkowaniu podatkiem VAT.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy świadczeń pieniężnych otrzymywanych przez podmioty uprawnione na podstawie art. 28 ust. 4 ustawy o papp nie należy traktować jako wynagrodzenia za usługę, wskutek czego opłaty te nie powinny podlegać opodatkowaniu VAT.

Ponadto w piśmie z 10 listopada 2016 r. stanowiącym uzupełnienie do wniosku, Wnioskodawca przedstawił opinię do uszczegółowianego pytania, zgodnie z którą wypłacane przez Wnioskodawcę na rzecz podmiotów uprawnionych środki pieniężne, o których mowa w art. 28 ust. 4 ustawy o papp nie stanowią wynagrodzenia za świadczenie usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, tym samym Stowarzyszenie nie powinno otrzymać faktury i nie będzie miało prawa do odliczenia podatku naliczanego.

Pytanie 2

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że otrzymanie przez niego dotacji na pokrycie kosztów wykonywanych przez niego czynności w związku z wypłatą wynagrodzeń za użyczenia biblioteczne pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 29a ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Zgodnie z powyższym przepisem, dla celów rozliczania podatku VAT należnego z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług istotne są wyłącznie dotacje (i podobne dopłaty) mające bezpośredni wpływ na cenę towarów i usług - tzw. dotacje sprzedażowe. Oznacza to, że dla celów rozliczenia podatku VAT należnego z tytułu dokonania określonej dostawy towarów lub określonego świadczenia usług, należałoby uwzględnić przy ustalaniu podstawy opodatkowania wyłącznie te dotacje, które są zgodne z hipotezą art. 29a ust. 1 ustawy o VAT (tj. są dotacjami mającymi bezpośredni wpływ na cenę. czyli dotacje sprzedażowe). Natomiast wszelkie inne dotacje (kosztowe), które nie wypełniają powyższej hipotezy, nie powinny być uwzględniane przy rozliczaniu podatku VAT należnego. Nie stanowią one bowiem kwot objętych podstawą opodatkowania VAT.

W analizowanym stanie faktycznym, wykonując zadanie, do którego Stowarzyszenie zostało wyznaczone przez Ministra, realizuje ono cele statutowe. Otrzymane przez Stowarzyszenie dofinansowanie pokrywa koszty obsługi i realizacji zadania przekazanego przez Ministra, a także środki na wypłatę świadczeń pieniężnych na rzecz podmiotów uprawnionych.

Zdaniem Wnioskodawcy, opisane powyżej dofinansowanie należy zakwalifikować jako dotacje na pokrycie kosztów realizacji zadania przez Stowarzyszenie jako wyznaczoną OZZ - tzw. dotacje ogólne na koszty, dotacje „zakupowe”. Dotacje te powinny być zatem zakwalifikowane jako dotacje niemające bezpośredniego wpływu na cenę świadczonych usług, lecz jako dotacje przyznane na pokrycie kosztów realizowanego zadania. Oznacza to, że otrzymane przez Stowarzyszenie dotacje nie stanowią podstawy opodatkowania, zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT i tym samym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Rolą Stowarzyszenia w omawianej sytuacji jest jedynie wyliczenie, podział i wypłata wynagrodzeń wynikających z mocy prawa i ich redystrybucja na rzecz podmiotów uprawnionych, do czego Wnioskodawca został zobowiązany jako wyznaczona do tego OZZ. Jak wskazano w pkt 1, poprzez wypłatę wynagrodzeń ustawodawca rekompensuje podmiotom uprawnionym poniesione przez nich uszczerbki w związku z dozwolonym użytkiem publicznym utworów. Z tego też tytułu Wnioskodawca otrzymuje środki publiczne na realizację wypłat a także pokrycie własnych kosztów z tym związanych. Stąd nie ulega wątpliwości, że otrzymane dofinansowanie ma charakter kosztowy i nie jest związane ze świadczeniem usług przez Stowarzyszenie. Otrzymywana dotacja nie ma bezpośredniego wpływu na cenę (gdyż żadna cena nie jest uiszczana w związku z żadnymi usługami) i dlatego też nie wpływa na podstawę opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

Warto również podkreślić, że samo otrzymanie dotacji nie jest żadną odrębną czynnością opodatkowaną. Do opodatkowania dotacji dochodzi tylko w sytuacji, gdy może ona zostać uznana za składnik ceny czynności, z którą jest związana. Otrzymanie dotacji nie stanowi natomiast samo w sobie żadnej czynności opodatkowanej ani zdarzenia opodatkowanego. Dotacja jest opodatkowana według stawki odpowiedniej dla usługi, której dotyczy. W sytuacji gdy dotacje dotyczą czynności niepodlegającej opodatkowaniu - realizacja przez Stowarzyszenie zadania w zakresie wypłaty wynagrodzeń nie jest świadczeniem usług - to także one same nie mogą podlegać opodatkowaniu.

Z orzecznictwa TSUE wynika, że określenie związku pomiędzy dotacją a świadczeniem usług czy dostawą towaru jako „bezpośredniego” ma istotne znaczenie dla opodatkowania. Trybunał w wyroku w sprawie C-184/00 (Office des produits wallons ASBL v. Belgian State) podkreślił, że do uznania dotacji (subwencji itp.) za zwiększającą podstawę opodatkowania konieczne jest stwierdzenie, że dotacja ta jest dokonywana w celu sfinansowania konkretnej czynności opodatkowanej (dostawy towarów lub świadczenia usług).

Ponieważ Stowarzyszenie nie świadczy żadnych usług w związku z otrzymanym dofinansowaniem, tym samym dotacja nie została przeznaczona dla Stowarzyszenia w celu sfinansowania konkretnych usług, a zatem nie powinna zostać włączona do podstawy opodatkowania na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 27 marca 2014 r. (sygn. ITPP2/443-98/14/EB), która również dotyczyła dotacji przeznaczonej na pokrycie kosztów działalności. Organ podatkowy stwierdził, że: „skoro - jak wynika z treści wniosku - pozyskana dotacja z Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych jest dotacją kosztową i nie ma wpływu na cenę świadczonych usług (beneficjenci ostateczni - osoby niepełnosprawne - nie ponoszą odpłatności za udział w zajęciach rehabilitacyjnych), to nie stanowi dotacji, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, a tym samym nie ma wpływu na obrót podlegający opodatkowaniu”.

Podobnie wypowiedział się również Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 30 sierpnia 2011 r. dotyczącej realizacji programu dofinansowanego z EFS (sygn. IPPP1-443-1094/11-2/Igo). Organ podatkowy w interpretacji tej wskazał m.in.: „(...) podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne - na pokrycie kosztów działalności – nie podlega opodatkowaniu.” Dodatkowo, w interpretacji tej Dyrektor stwierdził: „(...) skoro - jak wskazano - pozyskana dotacja przeznaczona jest na pokrycie poniesionych kosztów w ramach realizowanego programu. to oznacza, że w opisanej sytuacji występuje dotacja o charakterze zakupowym, a nie dotacja mająca na celu sfinansowanie ceny sprzedaży.”

Mając na uwadze powyższe (w szczególności kosztowy charakter dofinansowania otrzymywanego przez Wnioskodawcę w związku z wykonywanym przez niego zadaniem), nie ulega wątpliwości, iż dofinansowanie przekazywane Stowarzyszeniu przez Ministra na realizację przedmiotowego zadania nie ma bezpośredniego wpływu na cenę świadczonych usług. Nie stanowi ono podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, a zatem pozostaje poza zakresem podatku VAT.

Interpretacja indywidualna

Po rozpatrzeniu Państwa wniosku, 30 listopada 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów wydał interpretację indywidualną nr 2461-IBPP3.4512.560.2016.2.KS, w której uznał Państwa stanowisko w zakresie uznania środków pieniężnych wypłacanych przez Wnioskodawcę na rzecz podmiotów uprawnionych, o których mowa w art. 28 ust. 4 ustawy o papp za niestanowiące wynagrodzenia za świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT i prawa do odliczenia oraz uznania otrzymanych przez Wnioskodawcę dotacji na pokrycie kosztów wykonywanych przez niego czynności w związku z wypłatą wynagrodzeń za użyczenia biblioteczne pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT, za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Państwu 30 listopada 2016 r.

(...) 2016 wnieśli Państwo wezwanie do usunięcia naruszenia prawa w ww. interpretacji indywidualnej z (...) 2016 r. 2461-IBPP3.4512.560.2016.2.KS. W odpowiedzi na powyższe wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów pismem z (...) 2017 r. stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji.

Skarga na interpretację indywidualną

(...) 2017 r. wnieśli Państwo skargę na tą interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Skarga wpłynęła do organu (...) 2017 r.

Wnieśli Państwo o:

1.uchylenie zaskarżonej interpretacji na podstawie art. 146 § 1 ppsa,

2.zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie uchylił skarżoną interpretację – wyrokiem z (...) 2017 r., sygn. akt I SA/Kr 311/17.

(...) 2017 r. wniesiona została przez organ skarga kasacyjna od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny – wyrokiem z (...) 2021 r., sygn. akt I FSK 1691/17 oddalił skargę kasacyjną.

Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od (...) 2021 r. Prawomocny wyrok wpłynął do organu (...) 2022 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku 

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.):

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.

-uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny oraz Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyrokach;

-ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie:

-uznania środków pieniężnych wypłacanych przez Wnioskodawcę na rzecz podmiotów uprawnionych, o których mowa w art. 28 ust. 4 ustawy o papp za niestanowiące wynagrodzenia za świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT oraz prawa do odliczenia – jest prawidłowe

-uznania otrzymanych przez Wnioskodawcę dotacji na pokrycie kosztów wykonywanych przez niego czynności w związku z wypłatą wynagrodzeń za użyczenia biblioteczne pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT ­– jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z (...) 2017 r. sygn. akt I SA/Kr 311/17 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z (...) 2021 r., sygn. akt I FSK 1691/17.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2.zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3.świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W myśl art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Analiza treści art. 8 ust. 1 ustawy, wskazuje na bardzo szerokie pojęcie świadczenia usług obejmujące różnego rodzaju świadczenia niebędące dostawą towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

W art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług wskazano, że podstawą opodatkowania z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Przepis ten oznacza, że do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wlicza się tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług.

Z treści powołanych przepisów wynika, że w sytuacji gdy podatnik, w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług, otrzymuje dofinansowanie (dotację, subwencję), stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi, tego rodzaju dofinansowanie stanowi obok ceny, uzupełniający element podstawy opodatkowania z tytułu danej dostawy lub świadczenia. Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jest organizacją zbiorowego zarządzania prawami autorskimi, zrzeszającą autorów, wydawców utworów, a także organizacje, których celem statutowym jest ochrona interesów majątkowych i niemajątkowych autorów i wydawców oraz osoby związane zawodowo z rynkiem wydawniczym. W związku z nowelizacją ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych, która wprowadziła do polskiego porządku prawnego instytucję public lending right, Wnioskodawca otrzyma od Ministra dofinansowanie na wypłatę środków pieniężnych za użyczanie egzemplarzy utworów. Przedmiotowe dofinansowanie Wnioskodawca ma przeznaczyć na wypłatę tego świadczenia podmiotom uprawnionym oraz na pokrycie uzasadnionych i udokumentowanych kosztów poniesionych w związku z określeniem wysokości świadczenia oraz jego wypłaty. W tym celu zostanie zawarta umowa między Wnioskodawcą i Ministrem dotycząca szczegółowych zasad udzielania i rozliczania dofinansowania. Świadczenie pieniężne będzie udzielane podmiotom uprawnionym pod warunkiem złożenia Wnioskodawcy pisemnego oświadczenia o woli otrzymywania wynagrodzenia za użyczanie.

W tak przedstawionych okolicznościach sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii czy wypłacane przez Wnioskodawcę na rzecz podmiotów uprawnionych środki pieniężne, o których mowa w art. 28 ust. 4 ustawy o papp powinny być traktowane jako wynagrodzenie za świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, a w związku z tym czy Wnioskodawca powinien otrzymywać fakturę, na podstawie której będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Wnioskodawca w stanowisku własnym wskazał, że wypłacane przez Stowarzyszenie na rzecz podmiotów uprawnionych środki pieniężne, o których mowa w art. 28 ust. 4 ustawy o papp nie stanowią wynagrodzenia za świadczenie usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. W opinii Wnioskodawcy środki te mają bowiem charakter rekompensacyjny (odszkodowawczy) tj. mają na celu zrekompensowanie przez państwo szkód doznanych przez autorów w związku z wprowadzeniem w przepisach ustawy o papp dozwolonego użytku utworów w zakresie ich użyczania m.in. przez biblioteki publiczne. W konsekwencji Stowarzyszenie nie powinno otrzymać faktury i nie będzie miało prawa do odliczenia podatku naliczanego.

Wskazać należy, że zgodnie z ustawą z 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 666 ze zm.) instytucje oświatowe, uczelnie, instytuty badawcze prowadzące działalność, o której mowa w art. 2 ust. 3 ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o instytutach badawczych (Dz.U. z 2016 r. poz. 371), instytuty naukowe Polskiej Akademii Nauk prowadzące działalność, o której mowa w art. 50 ust. 4 ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Polskiej Akademii Nauk (Dz.U. z 2015 r. poz. 1082, 1268 i 1767 oraz z 2016 r. poz. 64), biblioteki, muzea oraz archiwa mogą:

1)użyczać, w zakresie swoich zadań statutowych, egzemplarze utworów rozpowszechnionych,

2)zwielokrotniać utwory znajdujące się we własnych zbiorach w celu uzupełnienia, zachowania lub ochrony tych zbiorów,

3)udostępniać zbiory dla celów badawczych lub poznawczych za pośrednictwem końcówek systemu informatycznego (terminali) znajdujących się na terenie tych jednostek

 - jeżeli czynności te nie są dokonywane w celu osiągnięcia bezpośredniej lub pośredniej korzyści majątkowej (art. 28 ust. 1).

Stosownie do art. 28 ust. 4 ww. ustawy z tytułu użyczania egzemplarzy utworów wyrażonych słowem, powstałych lub opublikowanych w języku polskim w formie drukowanej, przez biblioteki publiczne w rozumieniu ustawy z dnia 27 czerwca 1997 r. o bibliotekach (Dz.U. z 2012 r. poz. 642 i 908 oraz z 2013 r. poz. 829), zwane dalej „bibliotekami publicznymi”, przysługuje wynagrodzenie określane i wypłacane na zasadach określonych w oddziale 4.

Wynagrodzenie o którym mowa w ust. 4 – zgodnie z ust. 5 ww. artykułu – przysługuje po spełnieniu warunku, o którym mowa w art. 35² ust. 1:

1)twórcy utworu wyrażonego słowem, powstałego i opublikowanego w języku polskim;

2)tłumaczowi na język polski utworu wyrażonego słowem, powstałego w języku obcym i opublikowanego w języku polskim;

3)współtwórcy utworu, o którym mowa w pkt 1, którego wkład jest utworem plastycznym lub fotograficznym;

4)wydawcy utworu wyrażonego słowem i opublikowanego w języku polskim.

W myśl art. 28 ust. 6 ww. ustawy wynagrodzenie, o którym mowa w ust. 4, nie przysługuje za użyczenie egzemplarza utworu w celu korzystania z niego wyłącznie na terenie biblioteki publicznej.

Zgodnie natomiast z art. 35¹ ust. 1 ww. ustawy wynagrodzenie za użyczanie egzemplarzy utworów, o których mowa w art. 28 ust. 4, przez biblioteki publiczne, zwane dalej „wynagrodzeniem za użyczanie”, jest wypłacane przez wyznaczoną przez ministra właściwego do spraw kultury i ochrony dziedzictwa narodowego organizację zbiorowego zarządzania prawami autorskimi z dofinansowania przekazywanego jej przez ministra właściwego do spraw kultury i ochrony dziedzictwa narodowego ze środków Funduszu Promocji Kultury, o którym mowa w art. 87 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz.U. z 2016 r. poz. 471).

Organizację zbiorowego zarządzania, o której mowa w ust. 1, minister właściwy do spraw kultury i ochrony dziedzictwa narodowego wyznacza na okres nie dłuższy niż pięć lat, po przeprowadzeniu konkursu uwzględniającego następujące kryteria:

1)reprezentatywność;

2)zdolność organizacyjną do realizacji zadania w sposób zapewniający efektywną wypłatę wynagrodzeń za użyczanie;

3)skuteczność i prawidłowość działania;

4)zasadność i wysokość planowanych kosztów określania wysokości i wypłaty wynagrodzeń za użyczanie (art. 35¹ ust. 2 ustawy).

W myśl art. 35¹ ust. 6 ww. ustawy dofinansowanie na wypłatę wynagrodzenia za użyczanie należnego podmiotom, o których mowa w art. 28 ust. 5, przeznacza się na wypłatę wynagrodzenia za użyczanie oraz na pokrycie uzasadnionych i udokumentowanych kosztów określenia wysokości wynagrodzenia za użyczanie i jego wypłaty.

Dofinansowanie na wypłatę wynagrodzenia za użyczanie jest przekazywane na podstawie umowy zawieranej co roku między ministrem właściwym do spraw kultury i ochrony dziedzictwa narodowego a organizacją zbiorowego zarządzania, o której mowa w ust. 1 (art. 35¹ ust. 8 ww. ustawy).

Procedurę i podziału i wypłaty wynagrodzenia za użyczanie reguluje rozporządzenie Ministra kultury i dziedzictwa narodowego z dnia 2 listopada 2015 r. w sprawie procedury podziału i wypłaty wynagrodzenia za użyczanie oraz wyznaczenia w drodze konkursu organizacji zbiorowego zarządzania uprawnionej do podziału i wypłaty tego wynagrodzenia (Dz. U. z 2015 r., poz. 1924).

Ponadto podkreślić należy, że wynagrodzenie przysługujące z tytułu publicznego użyczenia egzemplarzy utworów, zwane public lending right, to prawo do otrzymywania wynagrodzenia z tytułu nieodpłatnego wypożyczania (użyczania) egzemplarzy utworów przez publicznie dostępne instytucje. W Unii Europejskiej wynagrodzenie to jest obecnie uregulowane w dyrektywie 2006/115/WE, która stanowi wersję ujednoliconą dyrektywy Rady 92/100/EWG z dnia 19 listopada 1992 r. w sprawie prawa najmu i użyczenia oraz niektórych praw pokrewnych prawu autorskiemu w zakresie własności intelektualnej (Dz. U. L 346 z 27 listopada 1992, s. 61). Dyrektywa ta – oprócz prawa do godziwego wynagrodzenia w związku z najmem utworów lub przedmiotów praw pokrewnych (art. 5) – wprowadza także wynagrodzenie w związku z publicznym użyczeniem utworów lub przedmiotów praw pokrewnych (art. 6). Przepis ten znajduje rozwinięcie i wyjaśnienie w pkt 5 i 14 preambuły dyrektywy 2006/115/WE. Pierwszy z nich wskazuje, że zapewnienie podstaw dalszej pracy twórczej i artystycznej twórców i wykonawców wymaga stosownej ochrony prawnej każdego zainteresowanego właściciela praw. W drugim expressis verbis podkreśla się, że państwa członkowskie UE powinny wprowadzić, przynajmniej w stosunku do twórców, szczególne regulacje w przypadku prawa użyczenia publicznego. W konsekwencji wprowadzenie prawa do wynagrodzenia z tego tytułu jest obligatoryjne i niezależne od tego, czy państwo członkowskie UE zdecyduje się na wprowadzenie prawa wyłącznego związanego z publicznym użyczaniem.

Publiczne użyczanie obejmuje także wypożyczanie egzemplarzy utworów w instytucjach dostępnych dla publiczności, w tym w bibliotekach. Potwierdza to orzecznictwo TSUE, a w szczególności wyroki w sprawach C-67/08 Padawan oraz C-271/10 VEWA. Wskazują na to także sprawy wytoczone przez Komisję Europejską państwom członkowskim: C-433/02 Komisja Wspólnot Europejskich vs. Królestwo Belgii oraz C-53/05 Komisja Wspólnot Europejskich vs. Republika Portugalii. Trybunał wyraźnie stwierdził, że całkowite wyłączenie z systemu wynagrodzeń za wypożyczenia biblioteczne wszystkich instytucji, które dokonują użyczeń egzemplarzy utworów jest sprzeczne z dyrektywą 2006/115/WE. Uprawnionym  zatem na podstawie przepisów dyrektywy należy się stosowne wynagrodzenie także w przypadku użyczania egzemplarzy ich utworów przez biblioteki publiczne. Zgodnie z obowiązującymi przepisami wypożyczanie egzemplarzy utworów przez te instytucje jest całkowicie nieodpłatne stanowi więc użyczenie w rozumieniu art. 2 ust. 1 lit. b dyrektywy 2006/115/WE.

Dokonując rozstrzygnięcia w powyższym zakresie, należy mieć na uwadze stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie wyrażone w zapadłym w niniejszej sprawie orzeczeniu z (...) 2017 r., sygn. akt I SA/Kr 311/17 oraz stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego przedstawione w wyroku z (...) 2021 r. sygn. akt I FSK 1691/17.

Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny, „W niniejszej sprawie kluczowe dla udzielenia odpowiedzi na zadanie pytanie o podleganiu analizowanej czynności podatkowi od towarów i usług jest kwestia ustalenia charakteru wypłacanego wynagrodzona w trybie art. 28 ust 4 ustawy o papp.

WSA przypomniał, że powyższa regulacja została wprowadzona w wyniku nowelizacji ustawy o papp, jako implementacja do prawa polskiego postanowień art. 6 dyrektywy 2006/115/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 12 grudnia 2006 r. w sprawie prawa najmu i użyczenia oraz niektórych praw pokrewnych prawu autorskiemu w zakresie własności intelektualnej (Dz. Urz. UE L. z 2006 r., Nr 376, str. 28; dalej: „Dyrektywa”) dotyczące wynagrodzeń w związku z publicznym użyczeniem utworów lub przedmiotów praw pokrewnych. Dyrektywa ta z kolei stanowi wersję ujednoliconą dyrektywy Rady 92/100/EWG z dnia 19 listopada 1992 r. w sprawie prawa najmu i użyczenia oraz niektórych praw pokrewnych prawu autorskiemu w zakresie własności intelektualnej (Dz. U. L 346 z 27 listopada 1992, s. 61).

WSA wskazał, że kwestia charakteru wynagrodzenia była przedmiotem rozważań Trybunału w wyroku w sprawie C-271-10, gdzie jednoznacznie opowiedziano się za jego odszkodowawczym charakterem . Wyrok ten wprawdzie odnosił się do dyrektywy Rady 92/100/EWG z dnia 19 listopada 1992 r. niemniej jednak w całości jest aktualny albowiem regulacje art. 5 ww. Dyrektywy zostały dosłownie powielone w art. 6 Dyrektywy 2006/115/WE.

Trybunał w powołanym wyroku stwierdził, że w odniesieniu do kontekstu, w który wpisuje się pojęcie wynagrodzenia, należy zauważyć, że dyrektywa 92/100 nie stanowi jedynego instrumentu w dziedzinie własności intelektualnej i że przy uwzględnieniu wymogów wynikających z jednolitości i spójności porządku prawnego Unii to pojęcie wynagrodzenia należy interpretować w świetle przepisów i zasad ustanowionych przez ogół dyrektyw dotyczących własności intelektualnej zgodnie z wykładnią nadaną im przez Trybunał.

W tym względzie Trybunał orzekł już przy okazji wykładni pojęcia godziwej rekompensaty w dziedzinie zwielokrotniania kopii na użytek prywatny, o którym mowa w art. 5 ust. 2 lit, b) dyrektywy 2001/29/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 maja 2001 r. w sprawie harmonizacji niektórych aspektów praw autorskich i pokrewnych w społeczeństwie informacyjnym (Dz.U. L 167, s. 10), iż ta rekompensata ma na celu odpowiednie wynagrodzenie twórcom korzystania bez ich zgody z ich chronionych utworów, tak że rekompensatę tę należy uważać za wyrównanie szkody poniesionej przez twórcę wynikającej z czynności zwielokrotniania (zob. podobnie wyrok z dnia 21 października 2010 r. w sprawie C- 467/08 Padawan, dotychczas nieopublikowany w Zbiorze, pkt 39, 40).

Wprawdzie w dyrektywie 92/100, ustanawiając odstępstwo od wyłącznego prawa twórców, prawodawca wspólnotowy użył terminu „wynagrodzenie” w miejsce terminu „rekompensata” przewidzianego w dyrektywie 2001/29, jednakże celem tego pojęcia wynagrodzenia jest również ustanowienie odszkodowania dla twórców, jako że wynagrodzenie to występuje w porównywalnej sytuacji, gdy utwory wykorzystywane są w ramach publicznego użyczenia bez zgody twórców, co wyrządza tym ostatnim szkodę.

Polski ustawodawca implementując szereg regulacji prawa europejskiego z zakresu prawa autorskiego i praw pokrewnych w art. 29 ust 4 ustawy o papp zawarł regulację zgodnie z którą z tytułu użyczania egzemplarzy utworów wyrażonych słowem, powstałych lub opublikowanych w języku polskim w formie drukowanej, przez biblioteki publiczne w rozumieniu ustawy z dnia 27 czerwca 1997 r. o bibliotekach (Dz. U. z 2012 r. poz. 642 i 908, z 2013 r. poz. 829 oraz z 2017 r. poz. 60), zwane dalej „bibliotekami publicznymi”, przysługuje wynagrodzenie określane i wypłacane na zasadach określonych w oddziale 4.

W uzasadnieniu do nowelizacji ustawy zawarto stwierdzenie, że wynagrodzenie uznać należy za rekompensatę należną uprawnionym w związku z korzystaniem z ich praw do utworu w ramach dozwolonego użytku przez podmioty trzecie (w tym wypadku biblioteki publiczne, a za ich pośrednictwem czytelników). (druk sejmowy nr 3449)”.

Następnie WSA wyjaśnił, że „przy wykładni znaczenia sformułowania „wynagrodzenie” użytego w art. 29 ust 4 upapp w pierwszej kolejności należy odwoływać się do reguł znaczeniowych języka etnicznego, gdyż interpretowanym zwrotom nie należy nadawać znaczenie odmiennego od przyjętego w języku potocznym, chyba że istnieją racje przemawiające za przypisaniem im znaczenia innego od literalnego, jeśli znaczenie to miałoby prowadzić do absurdalnych rezultatów wykładni prawa. Co więcej, sięganie do definicji słownikowych jest praktyką dominującą w orzecznictwie sądów administracyjnych.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego wyd. internetowe PWN „wynagrodzenie” to zapłata za pracę , odszkodowanie za utratę czegoś. (https://sip.pwn.pl/szukai/wynaqrodzenie.html). Zatem użycie w art. 29 ust 4 upopp pojęcia „wynagrodzenie” również należy odnieść do wypłat o charakterze rekompensacyjnym Z kolei zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego „odszkodowanie” to wynagrodzenie za poniesione przez kogoś straty. (https://sjp.pwn.pl/ szukaj/odszkodowanie.html). Jednocześnie zwrócić należy uwagę, że Kodeks cywilny nie definiuje pojęcia odszkodowania a jedynie reguluję zasady odpowiedzialności odszkodowawczej na gruncie prawa cywilnego”.

W ocenie WSA, w niniejszej sprawie mamy natomiast do czynienia z rekompensatą na gruncie prawa publicznego, gdzie kwestia wynagrodzenia, rekompensaty została samodzielnie uregulowana w analizowanej ustawie. Natomiast wypłata wynagrodzenia jest dokonywana z tytułu użyczenia utworów przez biblioteki publiczne, szkolne, akademickie, kościelne, wojskowe itp. jak również instytucje oświatowe, uczelnie, instytuty badawcze, instytuty naukowe PAN, muzea oraz archiwa, na rzecz podmiotów uprawnionych, która dokonywana jest z tytułu publicznego użyczania bez zgody tych podmiotów. W stanie prawnym przed nowelizacją podmioty uprawnione nie mając żadnego wpływu na użyczanie ich utworów, nie otrzymywały żadnej rekompensaty z tego tytułu. Ponosili niewątpliwie z tego tytułu uszczerbek w dobrach lub interesach prawnie chronionych, którego doznali wbrew swej woli czyli szkodę. Zamiarem nowelizacji było natomiast zadośćuczynienie za poniesioną krzywdę. Należy podkreślić, że stosowne instytucje - na podstawie art. 28 ust. 1 ustawy o papp - mogą użyczać, w zakresie swoich zadań statutowych, egzemplarze utworów rozpowszechnionych, jeżeli czynności te nie są dokonywane w celu osiągnięcia bezpośredniej lub pośredniej korzyści majątkowej. Oznacza to, że dozwolony użytek publiczny utworów znajdujących się w zbiorach bibliotek przysługuje bibliotekom, a dzięki temu zapisanym do nich czytelnikom z mocy prawa, bez konieczności pozyskiwania zgody autora/wydawcy/innego podmiotu posiadającego stosowne prawa. Tym samym regulacje ustawy o papp, dotyczące dozwolonego użytku publicznego przez biblioteki, są to w istocie przepisy upoważniające z mocy samej ustawy, bez konieczności uzyskiwania zezwoleń autorów oraz wydawców lub innych podmiotów uprawnionych, do korzystania z utworów chronionych prawem autorskim.

WSA zaznaczył, że bez znaczenia na charakter wynagrodzenia ma natomiast fakt, że wysokość tego wynagrodzenia została uzależniona od liczby wypożyczeń. Wartość wynagrodzenia została ustalona w sposób szacunkowy tj. w oparciu o ilość wypożyczeń jedynie w 60 wybranych bibliotekach publicznych i nie odnosi się do konkretnych wypożyczeń danego podmiotu. Fakt powiązania jednak z liczbą wypożyczeń oznacza jedynie, że ustawodawca musiał ustalić kryterium odszkodowania, w oparciu o które zadośćuczynienie byłoby najwłaściwsze. Chodzi bowiem o to aby godziwa rekompensata za szkody wyrządzone twórcom chronionych z tytułu zwielokrotniania utworów była obliczana na podstawie kryterium szkody wyrządzonej twórcom chronionych utworów. (Wyrok TSUE z 21 października 2010 r. w sprawie C-467/08). Jeżeli szkoda powstała w wyniku użyczania utworów zasadne jest aby kryterium godziwej rekompensaty była właśnie liczba użyczeń.

Sąd podkreślił, że nie istnieje żadna więź pomiędzy użyczającym egzemplarze a uprawnionymi podmiotami do otrzymania świadczenia. Kwestia ta została uregulowana ustawowo poza wolą tych podmiotów. Podmiot uprawniony nie ma też żadnego wpływu na wypłatę i wysokość wynagrodzenia, która jest również ustalona w oparciu o zasady ustawowe, a sam fakt użyczania utworów jest niezależny od złożonego oświadczenia. Również konieczności złożenia oświadczenia o woli otrzymywania wynagrodzenia przez uprawniony podmiot nie zmienia jego charakteru podmiotu uzyskującego wynagrodzenie (rekompensatę) na zasadach ustalonych w ustawie. Ponadto podkreślić należy, że uprawnione podmioty nie udzielają podmiotom korzystających z utworów jakiejkolwiek licencji na korzystanie z praw autorskich. Z kolei podmioty korzystające z urządzeń bibliotecznych nie są beneficjentami takiego świadczenia, gdyż użyczanie utworów w określonych placówkach jest niezależne od płatności otrzymanych przez podmioty uprawnione. Ta sama okoliczność była podstawą do uznania stanowiska wnioskodawcy w zakresie drugiego pytania za nieprawidłowe.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z (...) 2021 r. sygn. akt I FSK 1691/17 podzielił wykładnię przedstawioną przez Sąd pierwszej instancji i wskazał, że w jego ocenie aprobata dla poglądu prezentowanego przez Stowarzyszenie i Sąd pierwszej instancji, że dokonywane przez Stowarzyszenie wypłaty stanowią rekompensatę, a nie wynagrodzenie w rozumieniu ustawy o VAT, w konsekwencji powoduje, że będące przedmiotem pytania drugiego dotacje otrzymane od Ministra w części pokrywającej poniesione przez Stowarzyszenie koszty wypłaty i podziału świadczeń, nie mogą być uznane za element cenotwórczy.

Mając na uwadze przywołane przepisy prawa oraz wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z (...) 2017 r. sygn. akt I SA/Kr 311/17 i Naczelnego Sądu Administracyjnego z (...) 2021 r. sygn. akt I FSK 1691/17 należy stwierdzić, że wypłacane przez Wnioskodawcę na rzecz podmiotów uprawnionych środki pieniężne, o których mowa w art. 28 ust. 4 ustawy o papp, nie stanowią wynagrodzenia za świadczenie usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Odnosząc się natomiast do wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących prawa do odliczenia podatku VAT, wskazać należy, że zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a)nabycia towarów i usług,

b)dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Skoro wypłacane przez Wnioskodawcę na rzecz podmiotów uprawnionych środki pieniężne,  nie stanowią wynagrodzenia za świadczenie usług, to Stowarzyszenie nie powinno otrzymać faktury, a tym samym nie wystąpi podatek naliczony podlegający odliczeniu.

Również otrzymane przez Stowarzyszenie od Ministra właściwego do spraw kultury i ochrony dziedzictwa narodowego dofinansowanie w części pokrywającej poniesione przez Stowarzyszenie koszty wypłaty i podziału świadczeń nie stanowią odpłatności z tytułu świadczenia usług przez Stowarzyszenie, a tym samym nie powinny być uwzględniane do podstawy opodatkowania w myśl art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Podsumowując, Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawyz dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).