Czy w związku z podjęciem decyzji o zaniechaniu Inwestycji na Wnioskodawcy będzie ciążył obowiązek korekty VAT naliczonego, który został odliczony przez Spółkę w związku z ponoszeniem Wydatków

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

28 marca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 25 marca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy korekty podatku naliczonego od poniesionych wydatków inwestycyjnych w przypadku zaniechania inwestycji. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

(…) z siedzibą w (…) (dalej „Spółka” lub „Wnioskodawca”) podlega w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (jest rezydentem podatkowym w Polsce). Wnioskodawca jest także zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej „VAT”). Działalność wykonywana przez Spółkę podlega opodatkowaniu VAT.

Przeważającym przedmiotem działalności Wnioskodawcy są roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych. Co do zasady Spółka wykonuje usługi budowlane na rzecz klientów zewnętrznych. Na przestrzeni lat Spółka zrealizowała ponad 1200 inwestycji budowlanych, zarówno w Polsce, jak i za granicą. W samym tylko (…) tytułem przykładu wymienić należy budynek (…), a także (…). Jako generalny wykonawca Spółka realizuje także szereg inwestycji budowlanych w całej Polsce, wśród których znajdują się budynki użyteczności publicznej, budynki biurowe, hotele, a także obiekty należące do budownictwa mieszkalnego oraz budownictwa przemysłowego.

Spółka jest właścicielem gruntów budowlanych położonych w (…), na których możliwe jest przeprowadzenie inwestycji o charakterze usługowo-mieszkalnym. Realizując strategię rozwoju, postanowiła zrealizować inwestycję budowlaną we własnym zakresie (na potrzeby własne tj. celem późniejszej sprzedaży mieszkań i wynajęcia lub sprzedaży wybudowanych lokali użytkowych). Ukończenie takiego przedsięwzięcia wiązałoby się z osiąganiem przez Wnioskodawcę przychodów z tytułu sprzedaży lokali mieszkalnych oraz przychodów z wynajmowania lub sprzedaży lokali użytkowych.

W przeszłości Spółka rozpoczęła inwestycję budowlaną (…) polegającą na budowie zespołu usługowo-mieszkaniowego składającego się z budynków (budynek A i budynek B), garaży podziemnych z wewnętrznymi instalacjami (wodno-kanalizacyjną, gazową, ogrzewania, elektrycznymi, wentylacji mechanicznej, klimatyzacji) oraz infrastrukturą techniczną obejmującą m.in. drogi wewnętrzne, ciągi piesze wraz z oświetleniem terenu oraz budową linii kablowej SN, stacji trafo - wbudowanej, linii kablowej NN i sieci ciepłowniczej (dalej „Inwestycja”). Inwestycja również była inwestycją własną Spółki tj. realizowaną na należących do niej gruntach.

W dniu 12 czerwca 2008 r. Prezydent Miasta zatwierdził projekt budowlany i udzielił pozwolenia na budowę (dalej „Pozwolenie”). Projekt budowlany Inwestycji przygotowany został zgodnie z postanowieniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego przyjętego przez Radę Miasta na podstawie uchwały z dnia 28 czerwca 2006 r. (dalej „MPZP 2006”).

Inwestycja została wykazana w prowadzonej przez Wnioskodawcę ewidencji rachunkowej jako roboty w toku i wykazywana w aktywach bilansu w pozycji B.I 2 półprodukty i produkty w toku. W kolejnych latach Spółka ponosiła szereg wydatków związanych z planowaniem Inwestycji oraz przygotowaniem terenu pod jej przeprowadzenie. Wydatki te były księgowane na odrębnych kontach związanych wyłącznie z Inwestycją. Do wydatków związanych z Inwestycją zaliczono m.in.:

- opłatę za sporządzenie dokumentacji projektowej (dalej „(...)”);

- wydatki na przeprowadzenie prac przygotowawczych, m.in. naprawę bramy, prace demontażowe, wyburzanie budynku;

- wydatki na zakup materiałów, np. zawiasy, kłódki, taśmy, tablice ostrzegawcze, rękawice, agregat, kaski;

- wydatki związane z wykonaniem usług takich jak: transport, wywóz odpadów, budowlanych, opracowania biznes planu, analizy opłacalności, itp.;

- opłaty za wycinkę drzew;

- koszty energii elektrycznej;

- dalej „Wydatki”.

Spółka ponosiła również innego rodzaju wydatki (np. związane z zatrudnieniem pracowników), które uznawała za koszty prowadzonej Inwestycji, ale nie wiązały się one z otrzymywaniem przez Spółkę faktur VAT. Dlatego też Spółka prosi o przyjęcie przez organ podatkowy, że przez Wydatki rozumie koszty Inwestycji, których poniesienie było związane z odliczaniem VAT naliczonego przez Spółkę. Odliczenia dokonywano w okresie ponoszenia Wydatków. Spółka wyjaśnia, że minął już okres ponad 10 lat od dokonania tego rodzaju odliczeń.

Spółka odliczała VAT naliczony wynikający z faktury dokumentujących poniesione Wydatki, jeśli ich poniesienie było związane z wykazaniem VAT na fakturze wystawionej przez wykonawcę usługi lub sprzedawcę towaru (np. Spółka odliczała VAT od zakupu materiałów, usług wywozu odpadów, przygotowania (…), itp.). Spółka odliczając VAT dysponowała prawidłowo wystawioną fakturą VAT dokumentującą poniesienie Wydatków.

Poza podjęciem prac przygotowawczych i projektowych Wnioskodawca nie przystąpił jednak do faktycznego rozpoczęcia prac dotyczących Inwestycji - tj. nie rozpoczęto budowy zespołu budynków. Po otrzymaniu Pozwolenia Spółka koncentrowała się na innym obszarze swojej aktywności biznesowej tj. świadczeniu usług budowlanych na rzecz klientów zewnętrznych. Plan polegający na realizacji Inwestycji był przesuwany w czasie.

Obecnie Wnioskodawca postanowił powrócić do koncepcji budowy i sprzedaży mieszkań, ale z przeprowadzanych analiz wynika, że realizacja Inwestycji, zgodnie z pierwotnie opracowanym projektem, nie byłaby optymalna pod względem biznesowym.

(...) został przygotowany w 2008 r. w oparciu o wytyczne i założenia wynikające z obowiązującego w tym czasie MPZP 2006. Obszar, na którym zaplanowano przeprowadzenie Inwestycji, nie jest aktualnie objęty postanowieniami MPZP 2006. W dniu 13 stycznia 2021 r. Rada Miasta uchwaliła nowy miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego (dalej „MPZP 2021”), który pod wieloma istotnymi względami różni się od MPZP 2006, będącego podstawą do stworzenia (…).

(...) nie wykorzystuje wszystkich możliwości obowiązującego MPZP 2021 w zakresie wysokości budynku, ilości oraz charakteru kondygnacji.

Należy przykładowo zwrócić uwagę na to, że - zgodnie z obowiązującym MPZP 2021 - na przedmiotowym obszarze można realizować zabudowę do wysokości 25 m. MPZP 2006 oraz (...) przewidywały wysokość zabudowy jedynie do 18,5 m (co umożliwiało wzniesienie budynków o sześciu kondygnacjach naziemnych). Zgodnie z MPZP 2021 Spółka ma możliwość wybudowania budynków o ośmiu kondygnacjach naziemnych. Ponadto, (...) przewiduje utworzenie tylko czterech kondygnacji mieszkalnych. Z kolei MPZP 2021 pozwala na realizacją budynków posiadających siedem lub osiem kondygnacji o charakterze mieszkalnym - w zależności od przeznaczenia parteru. Realizując budynek ośmiokondygnacyjny Spółka może wybudować dodatkowe kondygnacje przy tych samych kosztach: gruntu, przygotowania inwestycji, realizacji dróg, infrastruktury technicznej, robót ziemnych i fundamentowych, dachu, nakładów na sprzedaż i innych.

Ponadto, z uwagi na zbyt niski współczynnik ilości miejsc postojowych w stosunku do ilości lokali mieszkalnych (tj. dla budynku A - 0,64 oraz dla budynku B - 0,77), (...) jest niezgodny z obowiązującym MPZP 2021. Wymagany obecnie współczynnik ilości miejsc postojowych w stosunku do ilości lokali mieszkalnych wynosi 1,2.

Zgodnie z założeniami (…) budynki wchodzące w skład Inwestycji miały zostać pokryte dachem żwirowym. MPZP 2021 wymaga jednak, by ponad lokalami mieszkalnymi umieszczone zostało pokrycie o charakterze zielonym.

Współczynnik przenikania ciepła dla przegród pionowych i poziomych został zaprojektowany zgodnie z warunkami technicznymi obowiązującymi w czasie procedowania decyzji pozwolenia na budowę dla Inwestycji, tj. w 2008 r. (...) nie spełnia obowiązujących obecnie warunków technicznych w tym zakresie.

W (…) przewidziano także balkony i loggie o szerokości 1,23 m (dla galerii loggii od wewnętrznego dziedzińca szerokość wynosi 1,34 m). Biorąc pod uwagę obecne standardy budowlane szerokość ta jest zbyt mała. W nowoczesnym budownictwie mieszkaniowym projektuje się aktualnie bardziej przestrzenne części zewnętrzne lokali mieszkalnych takie jak balkony i loggie. Rozwiązanie to wpisuje się w oczekiwania nabywców mieszkań, którzy w ostatnim czasie, w związku z pandemią COVID- 19, stosują powszechnie model pracy zdalnej i cenią sobie przestrzeń w mieszkaniu, które stanowi dla nich także miejsce pracy.

Podsumowując, (...) nie jest dostosowany do obecnie obowiązującego MPZP 2021 i nie wykorzystuje w maksymalny sposób możliwości kształtowania zabudowy kubaturowej w nim zawartych. Odbiega on od możliwości kształtowania zabudowy zawartych w MPZP 2021 w takim stopniu, że nie ma możliwości jego dostosowania poprzez zmianę projektową. Zasadne staje się sporządzenie nowego opracowania projektowego, poprzedzonego dokonaniem stosownej analizy (pracami przedprojektowymi).

Zarówno (...) jak i Pozwolenie dotyczą zatem budowy, której dalsza realizacja byłoby nieefektywna pod względem ekonomicznym. Dostosowanie Inwestycji do wymogów przewidzianych w MPZP 2021 oraz obecnie obowiązujących standardów budowlanych wiązałoby się z poniesieniem przez Wnioskodawcę dodatkowych wydatków, w tym związanych z przeprowadzeniem nowych prac projektowych.

Niezgodność elementów (…) z MPZP 2021 oraz zalecenie wygaszenia Pozwolenia zostały przedstawione w Rekomendacjach dla Zarządu Spółki (dalej „Rekomendacje”) przygotowanych przez architekta posiadającego specjalistyczną wiedzę i wykształcenie w przedmiocie projektowania i realizacji inwestycji budowlanych.

Po zapoznaniu się z Rekomendacjami Zarząd podjął uchwałę o rozpoczęciu czynności mających na celu doprowadzenie do podjęcia uchwały o ostatecznym zaniechaniu Inwestycji (dalej „Uchwała Przygotowawcza”). Przed podjęciem ostatecznej uchwały o likwidacji Inwestycji należy bowiem podjąć szereg kroków faktycznych i prawnych takich jak np.:

- przygotowanie opisów robót wykonywanych w ramach Inwestycji,

- przygotowanie i złożenie stosownej dokumentacji do Wydziału (…) wnioskującej o decyzję stwierdzającą wygaszenie Pozwolenia,

- przeprowadzenie inwentaryzacji Wydatków o charakterze rzeczowym.

Na mocy Uchwały Przygotowawczej powołana została komisja likwidacyjna (dalej „Komisja Likwidacyjna’’), do zadań której należy przeprowadzenie ww. czynności.

Komisja Likwidacyjna zobowiązana została również do przygotowania raportu dla Zarządu z przeprowadzonych czynności po ich zakończeniu. Zapoznanie się z raportem Komisji Likwidacyjnej umożliwi podjęcie uchwały o całkowitej, definitywnej i trwałej likwidacji Inwestycji (dalej „Uchwała o Likwidacji”).

Na podstawie Uchwały o Likwidacji Inwestycja zostanie wykreślona z ewidencji rachunkowej. Podjęciu Uchwały o Likwidacji towarzyszyć będzie sporządzenie protokołu likwidacyjnego.

Jeśli po przeprowadzeniu inwentaryzacji Wydatków o charakterze rzeczowym okaże się, że Spółka nadal posiada je w swoim wyposażeniu, komisyjnie przeprowadzona zostanie ich fizyczna likwidacja. W takim przypadku Komisja Likwidacyjna sporządzi odpowiedni protokół z przeprowadzenia fizycznej likwidacji.

Należy zaznaczyć, że decyzja o likwidacji Inwestycji związana jest także z planem przeprowadzenia przez Spółkę nowej inwestycji budowlanej, która (podobnie jak Inwestycja) ma polegać na budowie budynków usługowo-mieszkalnych (dalej „Nowa Inwestycja”). Po zakończeniu Nowej Inwestycji Spółka planuje osiągać przychody ze sprzedaży lokali mieszkalnych oraz wynajmu lub sprzedaży lokali usługowych. Dla celów przeprowadzenia Nowej Inwestycji sporządzona została odrębna dokumentacja projektowa (dalej „Nowy Projekt”).

Nowy Projekt zakłada realizację Nowej Inwestycji z wykorzystaniem działki drogowej, która objęta jest Pozwoleniem dotyczącym Inwestycji w zakresie infrastruktury. Oznacza to, że uzyskanie decyzji obejmującej pozwolenie na budowę Nowej Inwestycji jest niemożliwe dopóki działka drogowa objęta jest Pozwoleniem. Zgodnie ze stanowiskiem Wydziału (…) wynikającym z regulacji prawa budowlanego, nie jest możliwe uzyskanie dwóch niezależnych decyzji obejmujących pozwolenie na budowę dla tej samej działki.

Spółka pragnie wyjaśnić, że zgodnie z Nowym Projektem dla potrzeb realizacji Nowej Inwestycji wykorzystana zostanie wyłącznie działka o charakterze drogowym tj. Nowa Inwestycja będzie zrealizowana w bezpośrednim sąsiedztwie Inwestycji, która ma zostać zlikwidowana. Wzniesienie budynków w ramach Nowej Inwestycji nie jest zaplanowane na terenie, na którym przeprowadzona miała zostać Inwestycja. Dla potrzeb niniejszego wniosku Spółka prosi zatem o założenie, że efekty prac przygotowawczych dla Inwestycji nie zostaną wykorzystane przy Nowej Inwestycji.

Wnioskodawca wyjaśnia, że jest zainteresowany ustaleniem skutków podatkowych opisanego zdarzenia w sposób kompleksowy. W związku z tym oprócz przedmiotowego wniosku składa on odrębnie wniosek o wydanie interpretacji podatkowej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. Oba wnioski dotyczą tego samego zdarzenia.

Pytania

1.Czy w związku z podjęciem decyzji o zaniechaniu Inwestycji na Wnioskodawcy będzie ciążył obowiązek korekty VAT naliczonego, który został odliczony przez Spółkę w związku z ponoszeniem Wydatków?

W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe:

2.W jaki sposób (w szczególności kiedy) należy dokonać korekty VA T naliczonego, który został odliczony przez Spółkę w związku z ponoszeniem Wydatków?

Państwa stanowisko w sprawie

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1:

Zdaniem Wnioskodawcy w związku z podjęciem decyzji o zaniechaniu Inwestycji na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek korekty VAT naliczonego, który był odliczony w związku z poniesieniem Wydatków.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2:

Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe, powinien on dokonać korekty VAT naliczonego w okresie rozliczeniowym, w którym Zarząd Spółki podejmie Uchwałę o Likwidacji.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1:

Zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 tej ustawy.

Prawo do odliczenia VAT naliczonego jest wyrazem jednej z naczelnych zasad VAT, czyli zasady neutralności. Jej istota sprowadza się do tego, że podatnicy biorący udział w obrocie gospodarczym nie powinni ponosić ekonomicznego ciężaru podatku, gdyż powinien on obciążać dopiero ostateczną konsumpcję towarów i usług.

Prawo do odliczenia przysługuje jednak wyłącznie, gdy spełnione zostaną określone przesłanki. Odliczenia powinien dokonać podatnik, a towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, powinny być wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tj. takich, których następstwem jest określenie VAT należnego.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 Ustawy VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy. Zatem odliczenie VAT naliczone dokonywane jest w momencie nabycia towarów lub usług. Zdaniem Spółki miała ona prawo do odliczania VAT naliczonego przy ponoszeniu Wydatków. Odliczenie dokonywane było we właściwych okresach rozliczeniowych.

Należy zauważyć, że Ustawa VAT nie przewiduje rozwiązania polegającego na przyznaniu prawa do odliczenia dopiero w momencie zakończenia Inwestycji. Ustawodawca nie uzależnił prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Dokonując oceny, czy Spółce przysługiwało prawo do odliczenia, należy wziąć pod uwagę, jakie były jej intencje przy nabyciu poszczególnych towarów i usług. W sytuacji, gdy podatnik dokonuje nabycia towarów i usług, które zmierzają do ich przyszłego wykorzystania do czynności opodatkowanych należy uznać, że prawo do odliczenia przysługuje. Spółka ponosiła Wydatki (nabywała towary i usługi) związane z planowaną Inwestycją z zamiarem wykorzystania ich do czynności opodatkowanych (sprzedaży lokali mieszkalnych i wynajmowania lub sprzedaży lokali użytkowych wybudowanych w ramach Inwestycji). W konsekwencji, w momencie ponoszenia Wydatków (nabywania towarów i usług związanych z Inwestycją), Spółce przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego.

W Ustawie VAT przewidziano jednak sytuację, w której podatnik zobowiązany jest do dokonania korekty i zwrotu kwoty odliczonego podatku. Zgodnie z art. 91 ust. 1 Ustawy VAT po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10a, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6, 10 lub 10a lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Zgodnie z art. 91 ust. 2 Ustawy VAT w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Zgodnie natomiast z art. 91 ust. 8 Ustawy VAT korekty dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania. W takim wypadku korekta ma być dokonywana zgodnie z art. 91 ust. 5-7 Ustawy VAT.

Również stosownie do art. 91 ust. 7 Ustawy VAT, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Z przywołanych wyżej przepisów art. 86 i art. 91 Ustawy VAT wynika zatem, że podatnik może dokonać odliczenia podatku naliczonego w momencie nabycia towarów i usług, a – w razie zmiany przeznaczenia nabytych towarów i usług - ma on obowiązek dokonania korekty.

W przypadku zaniechania inwestycji przez podatnika, który poniósł już z tego tytułu wydatki i odliczył VAT naliczony, w celu ustalenia, czy zachodzi konieczność korekty, konieczne jest zbadanie dlaczego podatnik zaniechał inwestycji. Z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej „TSUE”) wynika, że jeśli zaniechanie inwestycji następuje z uwagi na okoliczności niezależne od woli podatnika, zachowuje on prawo do odliczenia i tym samym nie ma obowiązku dokonania korekty.

Zdaniem TSUE sam fakt zaniechania inwestycji nie może prowadzić do uznania, że prawo do odliczenia nie przysługuje podatnikowi. Uprawnienie podatnika pozostaje aktualne nawet jeżeli ostatecznie żadne czynności opodatkowane nie zostaną podjęte (wyrok TSUE z dnia 29 lutego 1996 r. w sprawie Intercommunale voor Zeewaterontzilting sygn. C-110/94).

Podobnie w wyroku z 15 stycznia 1998 r. w sprawie Ghent Coal Terminal NV sygn. C-37/95 TSUE wyjaśnił, iż w razie inwestycji, w związku z którą przysługiwało prawo do odliczenia, ale zaniechano jej z uwagi na okoliczności pozostające poza kontrolą podatnika, nie ma on obowiązku dokonywania korekty odliczenia.

Brak obowiązku dokonywania korekty w przypadku zaniechania inwestycji, z uwagi na okoliczności niezależne od woli podatnika, TSUE potwierdził także w wyroku z dnia 12 listopada 2020 r. w sprawie ITH Comercial Timisoara SRL, sygn. C-734/19.

W związku z powyższym należy uznać, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego przez Spółkę od ponoszonych Wydatków zostanie zachowane, jeżeli Inwestycji zaniechano ze względu na okoliczności pozostające poza kontrolą Spółki, tj. z przyczyn od niej niezależnych.

Jak wyjaśniono w opisie stanu przyszłego Wnioskodawca nie prowadzi działań mających na celu dalszą realizację Inwestycji oraz planuje podjęcie decyzji o definitywnym zaniechaniu Inwestycji z powodu braku biznesowego uzasadnienia do jej kontynuacji. Ze względu na znaczny upływ czasu od momentu rozpoczęcia Inwestycji doszło do zmiany sytuacji ekonomicznej i branżowej, w wyniku której dalsza realizacja Inwestycji utraciła zasadność ekonomiczną. W tym czasie:

- przestał obowiązywać MPZP 2006, według którego przygotowany został (...) i na podstawie którego wydane zostało Pozwolenie,

- uchwalono MPZP 2021 zawierający w wielu kwestiach odmienne regulacje planistyczne w stosunku do MPZP 2006,

- (...) w pewnych aspektach stał się nieaktualny ze względu na niezgodność jego elementów z MPZP 2021,

- doszło do zmiany standardów konstrukcyjnych i budowlanych, w tym wytycznych technicznych w zakresie współczynnika przenikania ciepła oraz wymiarów elementów zewnętrznych lokali mieszkalnych takich jak balkony i loggie,

- pojawiły się nowe technologie oraz rozwiązania techniczne i budowlane obecnie powszechnie wykorzystywane przy realizacji inwestycji budowlanych,

- zmieniły się standardy dotyczące materiałów budowlanych używanych do wznoszenia budynków,

- (...) w pewnych aspektach stał się nieaktualny ze względu na przewidziane w nim rozwiązania architektoniczne i konstrukcyjne, które nie są obecnie stosowane w nowoczesnym budownictwie usługowo-mieszkaniowym.

Wobec powyższego dalsza realizacja Inwestycji w dotychczasowym kształcie stała się nieuzasadniona. Decyzja Wnioskodawcy o zaniechaniu Inwestycji nie jest związana ze zmianą koncepcji prowadzonej działalności gospodarczej i stanowi wyłącznie skutek zmiany sytuacji biznesowej, warunków branżowych i regulacji planistycznych.

Należy także mieć na uwadze fakt, że czynności zmierzające do ostatecznego zaniechania Inwestycji oraz podjęcie Uchwały o Likwidacji nie spowodują zmiany celu wykorzystania nabytych towarów i usług do działalności opodatkowanej VAT, jaki przyświecał Wnioskodawcy w momencie poniesienia Wydatków, tj. w okresie, w którym Wnioskodawca przygotowywał się do rozpoczęcia Inwestycji. Innymi słowy nie dojdzie do sytuacji, w której Wydatki byłyby wykorzystane do działalności zwolnionej z VAT.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy w związku z zaniechaniem Inwestycji nie będzie na nim ciążył obowiązek korekty VAT naliczonego i rozliczonego od Wydatków dokonanych w trakcie realizacji Inwestycji.

W szczególności, Wnioskodawca podkreśla, że w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym nie znajdzie zastosowania przepis art. 91 ust. 8 Ustawy VAT. Odnosi się on bowiem wyłącznie do sytuacji, w których towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do używania.

W przypadku podjęcia decyzji o likwidacji Inwestycji nie można mówić z oczywistych względów o jej „zbyciu”. Nie można mówić również o „zmianie przeznaczenia”. Sformułowanie „zmiana przeznaczenia” sugeruje, że towar lub usługa będzie w dalszym ciągu wykorzystywana przez podatnika, lecz jedynie do innych celów, podczas gdy likwidacja inwestycji powoduje, że trwale przestanie być ona wykorzystywana w jakikolwiek sposób (J. Zubrzycki, Leksykon VAT, Tom I, Oficyna Wydawnicza „UNIMEX”, Wrocław 2018, s. 875).

Analogiczny pogląd został wyrażony w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18 czerwca 2014 r., znak IPPP3/443-287/14-2/IG. Analizując zbliżony stan faktyczny do przedstawionego we wniosku, organ stwierdził, że:

„Odnosząc się do opisanej sytuacji należy stwierdzić, że w sprawie nie zaistniały przesłanki dotyczące korekty jednorazowej, o której stanowi przepis art. 91 ust. 8 ustawy o VAT.”

Stanowisko Wnioskodawcy o braku obowiązku korekty VAT naliczonego znajduje potwierdzenie również w interpretacjach wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej „Dyrektor KIS”). Przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 28 maja 2021 r., znak 0112-KDIL1-1.4012.133.2021.1.EB, Dyrektor KIS analizował stan faktyczny, w którym planowane było wybudowanie kompleksu hotelowo-rehabilitacyjnego. W tym celu wnioskodawca poniósł wydatki na stworzenie projektu budowlanego, uzyskanie pozwolenia na budowę oraz przyłączenie mediów. Od wydatków tych odliczał VAT naliczony. Proces budowy nie został jednak ostatecznie rozpoczęty ze względu na zmieniające się czynniki zewnętrzne takie jak wzrost kosztów materiałów budowlanych, robocizny oraz pojawienie się nowych, koniecznych do przeprowadzenia prac związanych ze szczególnymi warunkami terenu. W konsekwencji została podjęta decyzja o zaniechaniu inwestycji. Zgodnie ze stanowiskiem wnioskodawcy w zaistniałej sytuacji nie był on zobowiązany do dokonania korekty VAT naliczonego. Organ uznał je za prawidłowe.

W uzasadnieniu interpretacji czytamy:

„Należy wskazać, że nie w każdym przypadku zaniechanie inwestycji będące konsekwencją podejmowanych świadomie decyzji gospodarczych/działań podatnika musi skutkować utratą prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Za okoliczności takie należy również uznać przypadek zaniechania inwestycji polegającej na planowanej budowie hotelu, w przypadku gdy jej realizacja z przyczyn ekonomicznych staje się nieopłacalna/bezcelowa. W analizowanym przypadku kontynuowanie rozpoczętej inwestycji byłoby nieracjonalne, skoro Wnioskodawca wskazał, że dalsza kontynuacja inwestycji z przyczyn od podatnika niezależnych, nie byłaby poparta względami ekonomicznymi, nadto jej realizacja mogłaby w istotny sposób wpłynąć na pogorszenie się kondycji finansowej Wnioskodawcy, a także byłaby zagrożeniem dla jego bieżącego funkcjonowania.

Dlatego też zaniechanie inwestycji, w tym konkretnym przypadku nie pozbawia podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego od poniesionych wydatków”.

Podobnie w interpretacji indywidualnej z dnia 5 lutego 2021 r., znak 0113-KDIPT1-1.4012.876.2020.2.WL, Dyrektor KIS stwierdził, że:

„(...) podatnik jest uprawniony do odliczenia VAT naliczonego na towary i usługi nabyte w związku z pracami inwestycyjnymi wykonywanymi z przeznaczeniem ich na planowaną działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu, a nabyte prawo do odliczenia pozostaje w mocy, nawet jeśli w wyniku niezależnych od niego okoliczności podatnik nigdy nie wykorzystał nabytych towarów lub usług do transakcji podlegających opodatkowaniu. Zawsze jednak należy brać pod uwagę okoliczności towarzyszące temu zachowaniu, a w szczególności, czy były one konsekwencją zdarzeń od podatnika niezależnych, czy też - podejmowanych świadomie decyzji gospodarczych

Tym samym, w sytuacji kiedy nabycie towarów i usług zostało poczynione z zamiarem wykorzystania ich do czynności opodatkowanych, ale z powodów pozostających poza kontrolą podatnika nie wykorzystał on nabytych towarów i usług w prowadzeniu działalności, prawo do odliczenia zostaje zachowane”.

Natomiast w interpretacji indywidualnej z dnia 7 października 2020 r., znak 0113-KDIPT1- 3.4012.485.2020.3.MJ, organ podatkowy wskazał, że:

„(...) w podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. «niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego». Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Istotna jest intencja nabycia - jeśli dany towar ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas - po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych - odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

(...)

Zatem w sytuacji, gdy podatnik dokonuje nabycia towarów i usług, które zmierzają do przyszłego wykorzystania ich dla czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej bez względu na to jakie faktycznie będą efekty tej działalności, należy uznać w momencie ich nabycia za związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych”.

W podobnym tonie Dyrektor KIS wypowiedział się także m.in. w następujących interpretacjach indywidualnych:

- z dnia 19 stycznia 2021 r., znak 0114-KDIP4-3.4012.592.2020. l.RK;

- z dnia 15 grudnia 2020 r., znak 0112-KDIL1-2.4012.435.2020.3.AG;

- z dnia 29 września 2020 r„ znak 0111-KDIB3-2.4012.612.2020.1.MN.

Biorąc pod uwagę powyższe, w związku z podjęciem decyzji o zaniechaniu Inwestycji, na Spółce nie będzie ciążył obowiązek korekty VAT naliczonego, który został odliczony w związku z ponoszeniem Wydatków.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2:

Wnioskodawca uważa, że w przypadku uznania jego stanowiska w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe, powinien on dokonać korekty podatku naliczonego jednorazowo, w całości, w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym Zarząd Spółki podejmie Uchwałę o Likwidacji. To bowiem w tym momencie można rozważać ewentualną zmianę przeznaczenia zakupionych towarów i usług. Do momentu podjęcia Uchwały o Likwidacji przez Zarząd Spółki Inwestycja ta wciąż mogłaby być kontynuowana. Warto w szczególności zauważyć, że dokonywanie korekty wstecz (w okresie odliczenia VAT naliczonego przez Spółkę) jest niemożliwa z uwagi na upływ czasu.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiliście Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1  ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawa o VAT,

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT,

Z treści cytowanego przepisu wynika, że warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek nabytych towarów lub usług z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy, warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Zatem w podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych. Z ogólnie przyjętej definicji „zamiaru” wynika, że jest to projekt, plan czy intencja zrealizowania czegoś. Istotą zamiaru są intencje jakie przyświecają dokonywanym czynnościom, jak i cel, który dana osoba ma osiągnąć dokonując tych czynności.

Zatem w sytuacji, gdy podatnik dokonuje nabycia towarów i usług, które zmierzają do przyszłego wykorzystania ich dla czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej bez względu na to jakie faktycznie będą efekty tej działalności, należy uznać w momencie ich nabycia za związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

W tym miejscu należy podkreślić również, że Trybunał Sprawiedliwości UE wielokrotnie stwierdzał, że prawo do odliczenia zostało wprowadzone, aby całkowicie uwolnić przedsiębiorcę od kosztów VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w toku jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej konsekwentnie zapewnia, że każda działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu i efektu, pod warunkiem że sama podlega VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny.

Potwierdzeniem powyżej przedstawionej linii orzecznictwa jest m.in. wyrok TSUE w sprawie C-268/83 D. A. Rompelman i E. A. Rompelman-Van, z którego to wynika, że regulacja dotycząca odliczenia ma za cel całkowicie odciążyć podmiot podlegający opodatkowaniu VAT od podatku od wartości dodanej, który jest winien zapłacić w związku ze swoją działalnością gospodarczą. Wspólny system podatku od wartości dodanej zapewnia, że obciążenie podatkiem VAT jest całkowicie neutralne wobec każdego przedsiębiorstwa, niezależnie od celów i wyników przedsiębiorstwa, pod warunkiem, że takie przedsiębiorstwo samo w sobie podlega opodatkowaniu VAT.

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 91 ustawy.

Przepisy zawarte w art. 91 ustawy – co do zasady – dotyczą sytuacji, gdy uprzednio odliczona kwota podatku naliczonego z różnych przyczyn musi zostać skorygowana lub przypadku, gdy podatek naliczony nie został odliczony, bo na moment realizacji prawa do odliczenia nabyty towar lub usługa nie miały służyć działalności opodatkowanej, ale sytuacja ta uległa zmianie.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy,

Art. 91 ust. 2 ustawy o VAT,

Zgodnie z art. 91 ust. 4 ww. ustawy,

Stosownie do art. 91 ust. 5 ustawy,

W myśl art. 91 ust. 6 ustawy,

Stosownie do art. 91 ust. 7 ustawy,

Zgodnie z art. 91 ust. 8 ustawy o VAT,

W myśl art. 91 ust. 9 ustawy,

Z przywołanych wyżej przepisów art. 86 i 91 ustawy wynika, że podatnik jest zobowiązany do rozpoznania prawa do odliczenia podatku naliczonego w momencie nabycia towarów i usług oraz dokonania ewentualnej korekty tego odliczonego bądź nieodliczonego podatku w przypadku późniejszej zmiany przeznaczenia nabytych towarów i usług lub zmiany sposobu wykorzystania.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że jesteście Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej „VAT”). Działalność wykonywana przez Państwa podlega opodatkowaniu VAT.

Przeważającym przedmiotem Państwa działalności są roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych. Co do zasady wykonujecie usługi budowlane na rzecz klientów zewnętrznych.

Jesteście Państwo właścicielem gruntów budowlanych, na których możliwe jest przeprowadzenie inwestycji o charakterze usługowo-mieszkalnym. Realizując strategię rozwoju, postanowili Państwo zrealizować inwestycję budowlaną we własnym zakresie (na potrzeby własne tj. celem późniejszej sprzedaży mieszkań i wynajęcia lub sprzedaży wybudowanych lokali użytkowych). Ukończenie takiego przedsięwzięcia wiązałoby się z osiąganiem przez Państwa przychodów z tytułu sprzedaży lokali mieszkalnych oraz przychodów z wynajmowania lub sprzedaży lokali użytkowych.

W przeszłości rozpoczęliście Państwo inwestycję budowlaną polegającą na budowie zespołu usługowo-mieszkaniowego składającego się z budynków (budynek A i budynek B), garaży podziemnych z wewnętrznymi instalacjami (wodno-kanalizacyjną, gazową, ogrzewania, elektrycznymi, wentylacji mechanicznej, klimatyzacji) oraz infrastrukturą techniczną obejmującą m.in. drogi wewnętrzne, ciągi piesze wraz z oświetleniem terenu oraz budową linii kablowej SN, stacji trafo - wbudowanej, linii kablowej NN i sieci ciepłowniczej (dalej „Inwestycja”). Inwestycja również była Państwa inwestycją własną tj. realizowaną na należących do Państwa gruntach.

W dniu 12 czerwca 2008 r. Prezydent Miasta zatwierdził projekt budowlany i udzielił pozwolenia na budowę (dalej „Pozwolenie”). Projekt budowlany Inwestycji przygotowany został zgodnie z postanowieniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego przyjętego przez Radę Miasta na podstawie uchwały z czerwca 2006 r. („MPZP 2006”).

W kolejnych latach ponosiliście Państwo szereg wydatków związanych z planowaniem Inwestycji oraz przygotowaniem terenu pod jej przeprowadzenie. Do Wydatków związanych z Inwestycją zaliczono m.in.:

·opłatę za sporządzenie dokumentacji projektowej;

·wydatki na przeprowadzenie prac przygotowawczych, m.in. naprawę bramy, prace demontażowe, wyburzanie budynku;

·wydatki na zakup materiałów, np. zawiasy, kłódki, taśmy, tablice ostrzegawcze, rękawice, agregat, kaski;

·wydatki związane z wykonaniem usług takich jak: transport, wywóz odpadów, budowlanych, opracowania biznes planu, analizy opłacalności, itp.;

·opłaty za wycinkę drzew;

·koszty energii elektrycznej.

Jak Państwo podkreśliliście, Wydatki to koszty Inwestycji, których poniesienie było związane z odliczaniem przez Państwa VAT naliczonego. Odliczenia dokonywano w okresie ponoszenia Wydatków. Minął już okres ponad 10 lat od dokonania tego rodzaju odliczeń.

Odliczaliście Państwo VAT naliczony wynikający z faktury dokumentujących poniesione Wydatki, jeśli ich poniesienie było związane z wykazaniem VAT na fakturze wystawionej przez wykonawcę usługi lub sprzedawcę towaru (np. od zakupu materiałów, usług wywozu odpadów, przygotowania Projektu Budowlanego, itp.). Odliczając VAT dysponowaliście Państwo prawidłowo wystawioną fakturą VAT dokumentującą poniesienie Wydatków.

Poza podjęciem prac przygotowawczych i projektowych nie przystąpiliście Państwo jednak do faktycznego rozpoczęcia prac dotyczących Inwestycji - tj. nie rozpoczęto budowy zespołu budynków. Po otrzymaniu Pozwolenia koncentrowaliście się na innym obszarze swojej aktywności biznesowej tj. świadczeniu usług budowlanych na rzecz klientów zewnętrznych. Plan polegający na realizacji Inwestycji był przesuwany w czasie.

Obecnie postanowiliście powrócić do koncepcji budowy i sprzedaży mieszkań, ale z przeprowadzanych analiz wynika, że realizacja Inwestycji, zgodnie z pierwotnie opracowanym projektem, nie byłaby optymalna pod względem biznesowym.

Projekt Budowlany został przygotowany w 2008 r. w oparciu o wytyczne i założenia wynikające z obowiązującego w tym czasie MPZP 2006. Obszar, na którym zaplanowano przeprowadzenie Inwestycji, nie jest aktualnie objęty postanowieniami MPZP 2006. W dniu 13 stycznia 2021 r. Rada Miasta uchwaliła nowy miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego (MPZP 2021), który pod wieloma istotnymi względami różni się od MPZP 2006, będącego podstawą do stworzenia Projektu Budowlanego.

Projekt Budowlany nie wykorzystuje wszystkich możliwości obowiązującego MPZP 2021 w zakresie wysokości budynku, ilości oraz charakteru kondygnacji.

Należy przykładowo zwrócić uwagę na to, że - zgodnie z obowiązującym MPZP 2021 - na przedmiotowym obszarze można realizować zabudowę do wysokości 25 m. MPZP 2006 oraz Projekt Budowlany przewidywały wysokość zabudowy jedynie do 18,5 m (co umożliwiało wzniesienie budynków o sześciu kondygnacjach naziemnych). Zgodnie z MPZP 2021 istnieje możliwość wybudowania budynków o ośmiu kondygnacjach naziemnych. Ponadto, Projekt Budowlany przewiduje utworzenie tylko czterech kondygnacji mieszkalnych. Z kolei MPZP 2021 pozwala na realizacją budynków posiadających siedem lub osiem kondygnacji o charakterze mieszkalnym - w zależności od przeznaczenia parteru. Realizując budynek ośmiokondygnacyjny możecie wybudować Państwo dodatkowe kondygnacje przy tych samych kosztach: gruntu, przygotowania inwestycji, realizacji dróg, infrastruktury technicznej, robót ziemnych i fundamentowych, dachu, nakładów na sprzedaż i innych.

Ponadto, z uwagi na zbyt niski współczynnik ilości miejsc postojowych w stosunku do ilości lokali mieszkalnych, Projekt Budowlany jest niezgodny z obowiązującym MPZP 2021.

Zgodnie z założeniami Projektu Budowlanego budynki wchodzące w skład Inwestycji miały zostać pokryte dachem żwirowym. MPZP 2021 wymaga jednak, by ponad lokalami mieszkalnymi umieszczone zostało pokrycie o charakterze zielonym.

Współczynnik przenikania ciepła dla przegród pionowych i poziomych został zaprojektowany zgodnie z warunkami technicznymi obowiązującymi w czasie procedowania decyzji pozwolenia na budowę dla Inwestycji, tj. w 2008 r. Projekt Budowlany nie spełnia obowiązujących obecnie warunków technicznych w tym zakresie.

W Projekcie Budowlanym przewidziano także balkony i loggie o szerokości 1,23 m (dla galerii loggii od wewnętrznego dziedzińca szerokość wynosi 1,34 m). Biorąc pod uwagę obecne standardy budowlane szerokość ta jest zbyt mała. W nowoczesnym budownictwie mieszkaniowym projektuje się aktualnie bardziej przestrzenne części zewnętrzne lokali mieszkalnych takie jak balkony i loggie.

(...) nie jest dostosowany do obecnie obowiązującego MPZP 2021 i nie wykorzystuje w maksymalny sposób możliwości kształtowania zabudowy kubaturowej w nim zawartych. Odbiega on od możliwości kształtowania zabudowy zawartych w MPZP 2021 w takim stopniu, że nie ma możliwości jego dostosowania poprzez zmianę projektową. Zasadne staje się sporządzenie nowego opracowania projektowego, poprzedzonego dokonaniem stosownej analizy (pracami przedprojektowymi). Zarówno (...) jak i Pozwolenie dotyczą zatem budowy, której dalsza realizacja byłoby nieefektywna pod względem ekonomicznym. Dostosowanie Inwestycji do wymogów przewidzianych w MPZP 2021 oraz obecnie obowiązujących standardów budowlanych wiązałoby się z poniesieniem przez Wnioskodawcę dodatkowych wydatków, w tym związanych z przeprowadzeniem nowych prac projektowych.

Niezgodność elementów Projektu Budowlanego z MPZP 2021 oraz zalecenie wygaszenia Pozwolenia zostały przedstawione w Rekomendacjach dla Zarządu Państwa Spółki przygotowanych przez architekta posiadającego specjalistyczną wiedzę i wykształcenie w przedmiocie projektowania i realizacji inwestycji budowlanych.

Po zapoznaniu się z Rekomendacjami Zarząd podjął uchwałę o rozpoczęciu czynności mających na celu doprowadzenie do podjęcia uchwały o ostatecznym zaniechaniu Inwestycji.

Decyzja o likwidacji Inwestycji związana jest także z planem przeprowadzenia nowej inwestycji budowlanej, która (podobnie jak Inwestycja) ma polegać na budowie budynków usługowo-mieszkalnych (dalej „Nowa Inwestycja”). Zgodnie z Nowym Projektem dla potrzeb realizacji Nowej Inwestycji wykorzystana zostanie wyłącznie działka o charakterze drogowym tj. Nowa Inwestycja będzie zrealizowana w bezpośrednim sąsiedztwie Inwestycji, która ma zostać zlikwidowana. Wzniesienie budynków w ramach Nowej Inwestycji nie jest zaplanowane na terenie, na którym przeprowadzona miała zostać Inwestycja.

Dla potrzeb niniejszego wniosku prosicie Państwo o założenie, że efekty prac przygotowawczych dla Inwestycji nie zostaną wykorzystane przy Nowej Inwestycji.

Państwa wątpliwości dotyczą obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego wynikającego z poniesionych wydatków inwestycyjnych w przypadku zaniechania inwestycji.

Stwierdzenie, czy konieczność korekty rzeczywiście zachodzi, wymaga zbadania okoliczności, na skutek których podatnik zaniechał inwestycji lub wykonywania czynności opodatkowanych. Taki wniosek można wyciągnąć z orzeczeń ETS wydanych na kanwie przepisu art. 20(1)(b) VI Dyrektywy, a mianowicie w sprawie C-37/95 Państwo Belgijskie a Ghent Coal Terminal NV oraz C-110/94 między Intercommunale voor Zeewaterontziliting (INZO) a Państwem Belgijskim. W obu przypadkach chodziło o sytuacje, w których podatnik zaniechał inwestycji z przyczyn „pozostających poza jego kontrolą”, na skutek decyzji innego organu nakazującego zmianę miejsca prowadzenia działalności i zamiany działki, na której rozpoczęto inwestycję (C-37/95) i sytuacji, w której „decyzja o zaniechaniu inwestycji wynikała z przeprowadzonego studium jej opłacalności, które nie potwierdziło możliwości generowania zysku z danej działalności” (C-110/94).

Powyższe znajduje swoje potwierdzenie również w najnowszym wyroku z dnia 12 listopada 2020 r. C-734/19.

Zatem podatnik jest uprawniony do odliczenia VAT naliczonego na towary i usługi nabyte w związku z pracami inwestycyjnymi wykonywanymi z przeznaczeniem ich na planowaną działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu, a nabyte prawo do odliczenia pozostaje w mocy, nawet jeśli w wyniku niezależnych od niego okoliczności podatnik nigdy nie wykorzystał nabytych towarów lub usług do transakcji podlegających opodatkowaniu. Zawsze jednak należy brać pod uwagę okoliczności towarzyszące temu zachowaniu, a w szczególności, czy były one konsekwencją zdarzeń od podatnika niezależnych, czy też – podejmowanych świadomie decyzji gospodarczych.

Tym samym w sytuacji kiedy nabycie towarów i usług zostało poczynione z zamiarem wykorzystania ich do działalności opodatkowanej, ale z powodów pozostających poza kontrolą podatnika nie wykorzystał on nabytych towarów i usług w prowadzeniu tej działalności, prawo do odliczenia zostaje zachowane.

Jak wynika z opisu zdarzenia nie prowadzicie Państwo działań mających na celu dalszą realizacje Inwestycji z powodu braku biznesowego uzasadnienia tej kontynuacji. W tym przypadku zaniechanie inwestycji jest więc konsekwencją podejmowanych świadomie decyzji gospodarczych/działań podatnika.

Należy jednakże przyjąć, że nie w każdym przypadku zaniechanie inwestycji będące konsekwencją podejmowanych świadomie decyzji gospodarczych/działań podatnika musi skutkować utratą prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Za okoliczności takie należy również uznać przypadek zaniechania inwestycji polegającej na planowanej budowie zespołu usługowo-mieszkaniowego składającego się z budynków, garaży podziemnych z wewnętrznymi instalacjami oraz infrastrukturą techniczną w przypadku gdy jej realizacja z przyczyn ekonomicznych staje się nieopłacalna/bezcelowa. Ze względu na znaczny upływ czasu od momentu rozpoczęcia Inwestycji doszło do zmiany sytuacji ekonomicznej i branżowej, w wyniku której dalsza realizacja Inwestycji utraciła zasadność ekonomiczną. W tym czasie przestał obowiązywać MPZP 2006, według którego przygotowany został Projekt Budowlany i na podstawie którego wydane zostało Pozwolenie. Uchwalono MPZP 2021 zawierający w wielu kwestiach odmienne regulacje planistyczne w stosunku do MPZP 2006, Projekt Budowlany w pewnych aspektach stał się nieaktualny ze względu na niezgodność jego elementów z MPZP 2021, doszło do zmiany standardów konstrukcyjnych i budowlanych, w tym wytycznych technicznych w zakresie współczynnika przenikania ciepła oraz wymiarów elementów zewnętrznych lokali mieszkalnych takich jak balkony i loggie.

W analizowanym przypadku projekt Budowlany nie jest dostosowany do nowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego (MPZP 2021). Odbiega on od możliwości kształtowania zabudowy zawartych w MPZP 2021, w takim stopniu, że nie ma możliwości jego dostosowania przez zmianę projektową. Dostosowanie Inwestycji do wymogów przewidzianych w MZPZ 2021 wiązałoby się z poniesieniem przez Państwa dodatkowych wydatków (w tym wydatków związanych z przeprowadzeniem nowych prac projektowych).

Mając zatem na uwadze powołane przepisy prawa, przedstawione okoliczności sprawy, a także orzecznictwo TSUE, należy stwierdzić, że pomimo zaniechania inwestycji zachowaliście Państwo prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z budową zespołu usługowo-mieszkaniowego, tj. związanych z kosztami w postaci opłaty za sporządzenie dokumentacji projektowej, wydatkami na przeprowadzenie prac przygotowawczych, na zakup materiałów, nabycie usług, opłaty za  wycinkę drzew, kosztami energii elektrycznej. Powyższe wynika z faktu, że na moment ponoszenia nakładów na opisaną we wniosku inwestycję – jak wskazano we wniosku – inwestycja miała służyć czynnościom opodatkowanym w związku z czym odliczyliście podatek VAT, a zaniechanie inwestycji nastąpiło z przyczyn niezależnych i nieznanych w chwili ponoszenia wydatków.

Pomimo że zaniechanie inwestycji stanowi konsekwencje świadomych działań biznesowych, to nie sposób uznać, że działania te stanowią okoliczności, w przypadku których zaniechanie inwestycji skutkuje zmianą prawa do odliczenia i koniecznością dokonania korekty odliczonego podatku naliczonego. W takim przypadku kontynuowanie rozpoczętej inwestycji byłoby nieracjonalne. Dlatego też zaniechanie inwestycji, w tym konkretnym przypadku nie pozbawia podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego od poniesionych wydatków.

Reasumując, nie jesteście Państwo zobowiązani do dokonania korekty podatku naliczonego, odliczonego w związku z poniesieniem wydatków związanych z inwestycją, która została zaniechana.

Zatem Państwa stanowisko, w odniesieniu do pytania oznaczonego we wniosku nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Z uwagi na powyższe stanowisko Organu, tj., że nie jesteście Państwo zobowiązani do dokonania korekty podatku naliczonego, odstąpiono od odpowiedzi na pytanie oznaczone we wniosku nr 2.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawiliście i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego opisu sprawy, wydana interpretacja straci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawyz dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).