Interpretacja indywidualna z dnia 29 maja 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP4-2.4012.175.2023.1.MB
Temat interpretacji
Brak zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18a ustawy o VAT.
Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
Szanowni Państwo,
stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
30 marca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 22 marca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zwolnienia od podatku VAT świadczonych usług w ramach prowadzenia Klubu A. (…) podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18a. Treść wniosku jest następująca:
Opis zdarzenia przyszłego
Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością świadczącą usługi na rzecz B. z siedzibą przy ul. (…), mającej status podmiotu leczniczego. Pomiot leczniczy świadczy usługi lecznicze.
Wnioskodawca będzie świadczy usługi polegające na prowadzeniu A. (…) działającego w ramach programu B. (…). A mieści się przy ul. (…), na terenie B.(…), tj. na terenie przedsiębiorstwa podmiotu leczniczego.
Spółka jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, korzysta obecnie ze zwolnienie na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z treścią którego zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty (…) zł. Sp. z o.o. będzie świadczyć na rzecz B. (podmiotu leczniczego) usługi w zakresie terapii, edukacji, aktywizacji, informacji, animacji. Ponadto w ramach usługi będą realizowane zajęcia z zakresu warsztatów terapii zajęciowej, m.in.: kulinoterapia, arteterapia, teatroterapia (m.in. teatrzyk kamishibai), muzykoterapia, filmoterapia z dyskusją, ergoterapia, silwoterapia, hortiterapia, warsztaty z kreatywnego pisania, bajkoterapia, biblioterapia, kącik poetycko-literacki (spotkanie i dyskusja z autorką opowiadania, wiersza).
W ramach umowy będą organizowane i przeprowadzane zajęcia przez samych uczestników klubu z zakresu zainteresowania czy hobby, zajęcia rekreacyjno-sportowe (ćwiczenia rozciągające, w plenerze: siłownia, badminton, ping pong, spacer), wyciszająco - relaksacyjne np. w ogrodzie, medytacja oraz zajęcia dodatkowe z rękodzieła i kulinoterapii. Realizowane będą również treningi: poznawczy - zajęcia z rozwoju obszaru funkcji poznawczych, uważności, twórczości, kreatywności, łamigłówki umysłowe, językowe gimnastyki, zadania matematyczne, budżetowo - zakupowe, gry ćwiczące pamięć, logiczne (…) oraz malowanie mandali, quizy, gra autobiograficzna, kalambury, państwa miasta, puzzle, krzyżówki. Zajęcia prowadzone będą przez doświadczonych specjalistów z różnych dziedzin wsparcia m.in. psychologa, pedagoga, terapeutę zajęciowego, trenera pracy. Będą również realizowane również indywidualne spotkania i rozmowy (wspierająco-pomocowe) stacjonarnie lub telefonicznie z klubowym psychologiem w zależności od stanu pacjenta. Umowa będzie również obejmować organizowanie i przeprowadzenie spotkań, zajęć, warsztatów i szkoleń z edukacji medycznej, żywieniowej, psychoedukacji (np. higiena snu, higiena osobista, jak radzić sobie ze stresem, z zakresu wyolbrzymionych i/lub irracjonalnych wzorców myślenia czyli zniekształceń poznawczych, emocje, motywacja, na temat ekologii i segregacji śmieci), oraz spotkań z ekspertami działającymi w obszarze zdrowia psychicznego. Realizowane będą również indywidualne spotkania i rozmowy (wspierająco-pomocowe) stacjonarnie lub telefonicznie z klubowym psychologiem w zależności od stanu pacjenta.
Sp. z o.o. nie jest obecnie podmiotem leczniczym, ale będzie świadczyć usługi na rzecz podmiotu leczniczego, którym jest B. Zleceniodawcą będzie B. (podmiot leczniczy).
Na wykonanie ww. usługi zostanie zawarta umowa pomiędzy (…) a B. Na podstawie umowy (…) Sp. z o.o. zobowiąże się świadczyć na rzecz B. usługi polegające na prowadzeniu Klubu A. (…) działającego w ramach programu B. (…) - zgodnie z poniższym opisem. B. (…) powstało w ramach Pilotażu (...) określonego rozporządzeniem Ministra Zdrowia z dnia 27 kwietnia 2018 r. w sprawie programu pilotażowego w centrach zdrowia psychicznego.
Celem pilotażu jest przetestowanie środowiskowego modelu psychiatrycznej opieki zdrowotnej opartego na centrach zdrowia psychicznego w aspektach organizacji, finansowania, jakości oraz dostępności do świadczeń opieki zdrowotnej. Pilotażem są objęte świadczenia opieki zdrowotnej z zakresu opieki psychiatrycznej i leczenia uzależnień zawarte w wykazie określonym w rozporządzeniu w sprawie leczenia psychiatrycznego świadczone przez sam podmiot leczniczy oraz przez komórki organizacyjne powołane przez B.
A. (…) (jako komórka organizacyjna B.) działa na terenie podmiotu leczniczego, w którym wykonywana jest działalność lecznicza. Jest to miejsce skierowane do osób dorosłych, z doświadczeniem kryzysu psychicznego. Działa codziennie, od poniedziałku do piątku.
W Klubie A realizowany jest program wsparcia, który umożliwiającego uczestnikom udział w działaniach o charakterze: terapeutycznym, edukacyjnym, aktywizacyjnym, informacyjnym, animacyjnym. Jego celem jest wspieranie osób w kryzysie psychicznym w ich samodzielności i niezależności w życiu codziennym, poprawa jakości życia oraz aktywne wspomaganie w powrocie do zdrowienia.
Uczestnicy Klubu to pacjenci B., którzy po zakończonym leczeniu otrzymują od prowadzącego ordynatora oddziału całodobowego/dziennego oraz psychoterapeutów pisemne zalecenie, by kontynuować terapię w klubowej formie. Są to także pacjenci B. kierowani przez tamtejszy zespół specjalistów, czyli lekarzy psychiatrów, psychologów, pracownika socjalnego czy pielęgniarkę po odbytym pierwszorazowym wywiadzie wstępnym; mieszkańcy dzielnicy (…), którzy dowiadują się o wsparciu dzięki akcjom informacyjno-promocyjnym w mediach społecznościowym (...), Fundacji (…) oraz stronie (...) oraz (...); otwartym kreatywnym zajęciom dla społeczności lokalnej oraz spotkania koordynatora klubu z instytucjami, organizacjami pozarządowymi, parafiami, szkołami, klubami, CAL-ami. Zajęcia prowadzone są przez doświadczonych specjalistów z różnych dziedzin wsparcia m.in. psychologa, psychoterapeutę, pedagoga, terapeutę zajęciowego, trenera pracy.
W Klubie A odbywają się również zajęcia z zakresu warsztatów terapii zajęciowej, m.in.: kulinoterapia, arteterapia, teatroterapia (m.in. teatrzyk kamishibai), muzykoterapia, filmoterapia z dyskusją, ergoterapia, silwoterapia, hortiterapia, warsztaty z kreatywnego pisania, bajkoterapia, biblioterapia, kącik poetycko-literacki (spotkanie i dyskusja z autorką opowiadania, wiersza). Ponadto są organizowane i przeprowadzane zajęcia przez samych uczestników klubu z zakresu zainteresowania czy hobby, zajęcia rekreacyjno-sportowe (ćwiczenia rozciągające, w plenerze: siłownia, badminton, ping pong,spacer), wyciszająco - relaksacyjne np. w ogrodzie, medytacja oraz zajęcia dodatkowe z rękodzieła i kulinoterapii.
W Klubie A realizowane są również treningi: poznawczy - zajęcia z rozwoju obszaru funkcji poznawczych, uważności, twórczości, kreatywności, łamigłówki umysłowe, językowe gimnastyki, zadania matematyczne, budżetowo - zakupowe, gry ćwiczące pamięć, logiczne (…) oraz malowanie mandali, quizy, gra autobiograficzna, kalambury, państwa miasta, puzzle, krzyżówki. Realizowane są również indywidualne spotkania i rozmowy (wspierająco-pomocowe) stacjonarnie lub telefonicznie z klubowym psychologiem w zależności od stanu pacjenta.
W klubie odbywają się ponadto spotkania, zajęcia, warsztaty czy szkolenia z edukacji medycznej, żywieniowej, psychoedukacji (np. higiena snu, higiena osobista, jak radzić sobie ze stresem, z zakresu wyolbrzymionych i/lub irracjonalnych wzorców myślenia czyli zniekształceń poznawczych, emocje, motywacja, na temat ekologii i segregacji śmieci). Odbywają się też spotkania z ekspertami działającymi w obszarze zdrowia psychicznego.
Realizowane są również indywidualne spotkania i rozmowy (wspierająco-pomocowe) stacjonarnie lub telefonicznie z klubowym psychologiem w zależności od stanu pacjenta. W klubie odbywają się ponadto spotkania, zajęcia, warsztaty czy szkolenia z edukacji medycznej, żywieniowej, psychoedukacji (np. higiena snu, higiena osobista, jak radzić sobie ze stresem, z zakresu wyolbrzymionych i/lub irracjonalnych wzorców myślenia czyli zniekształceń poznawczych, emocje, motywacja, na temat ekologii i segregacji śmieci). Odbywają się też spotkania z ekspertami działającymi w obszarze zdrowia psychicznego.
Usługi finansuje B, wynagrodzenie zostanie określone w umowie jako stawka ryczałtowa miesięczna. Sp. z o.o. świadczy na rzecz zleceniodawcy tylko usługi ściśle związane z usługami w zakresie opieki medycznej, służącymi profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczonymi na rzecz podmiotów leczniczych na terenie ich zakładów leczniczych, w których wykonywana jest działalność lecznicza i które podlegają zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18a ustawy o VAT. Świadczone przez Spółkę usługi będące przedmiotem zapytania, stanowią usługi ściśle związane z usługami w zakresie opieki medycznej, służącymi profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczonymi na rzecz podmiotów leczniczych na terenie ich zakładów leczniczych, w których wykonywana jest działalność lecznicza. Świadczone przez Spółkę usługi będące przedmiotem zapytania, stanowiące usługi ściśle związane z usługami w zakresie opieki medycznej, służącymi profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczonymi na rzecz podmiotów leczniczych na terenie ich zakładów leczniczych, w których wykonywana jest działalność lecznicza obejmują usługi polegające na: przywracaniu i poprawie zdrowia pacjentów przejawiających się we wspieraniu osób w kryzysie psychicznym w ich powrocie do samodzielności i niezależności w życiu codziennym, poprawie jakości ich życia oraz aktywnym wspomaganiu w powrocie do zdrowia.
Profilaktyka zdrowia obejmuje: - organizowanie i przeprowadzenie spotkań, zajęć, warsztatów i szkoleń z edukacji medycznej, żywieniowej, psychoedukacji (np. higiena snu, higiena osobista, jak radzić sobie ze stresem, z zakresu wyolbrzymionych i/lub irracjonalnych wzorców myślenia czyli zniekształceń poznawczych, emocje, motywacja, na temat ekologii i segregacji śmieci), oraz spotkań z ekspertami działającymi w obszarze zdrowia psychicznego dla całego obszaru objętego prowadzeniem B., w szczególności pacjentów kierowanych przez Zespół Koordynujący B. Zachowanie, ratowanie, przywracanie i poprawa zdrowia obejmuje: - prowadzenie zajęć o charakterze terapeutycznym, edukacyjnym, aktywizacyjnym, informacyjnym, animacyjnym, - realizowanie zajęć z zakresu warsztatów terapii zajęciowej, m.in.: kulinoterapia, arteterapia, teatroterapia (m.in. teatrzyk kamishibai), muzykoterapia, filmoterapia z dyskusją, ergoterapia, silwoterapia, hortiterapia, warsztaty z kreatywnego pisania, bajkoterapia, biblioterapia, kącik poetycko-literacki (spotkanie i dyskusja z autorką opowiadania, wiersza), - organizowanie i przeprowadzanie zajęć przez samych uczestników klubu z zakresu zainteresowania czy hobby, zajęcia rekreacyjno-sportowe (ćwiczenia rozciągające, w plenerze: siłownia, badminton, ping pong, spacer), wyciszająco - relaksacyjne np. w ogrodzie, medytacja oraz zajęcia dodatkowe z rękodzieła i kulinoterapii, - organizowanie i realizowanie treningów: poznawczego - zajęcia z rozwoju obszaru funkcji poznawczych, uważności, twórczości, kreatywności, łamigłówki umysłowe, językowe gimnastyki, zadania matematyczne, budżetowo-zakupowe, gry ćwiczące pamięć, logiczne (…) oraz malowanie mandali, quizy, gra autobiograficzna, kalambury, państwa miasta, puzzle, krzyżówki, - organizowanie indywidualnych spotkań i rozmów (wspierająco-pomocowych) stacjonarnie lub telefonicznie z klubowym psychologiem w zależności od stanu pacjenta.
Usługi świadczone przez Spółkę będą miały na celu wspieranie w powrocie do samodzielności i niezależności w życiu codziennym, poprawie jakości życia oraz aktywnym wspomaganiu w powrocie do zdrowia osób w kryzysie psychicznym i stanowią usługi ściśle związane z usługami w zakresie opieki medycznej, służącymi profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczonymi na rzecz podmiotów leczniczych na terenie ich zakładów leczniczych, w których wykonywana jest działalność lecznicza.
Usługi objęte zakresem pytania będą świadczone przez Spółkę wyłącznie na rzecz podmiotu leczniczego na terenie jego zakładu leczniczego, w którym jest wykonywana działalność lecznicza oraz na terenie działania B. (…) w obszarze leczenia środowiskowego, wskazanego w rozporządzeniu Ministra Zdrowia (...)
Usługi objęte zakresem zapytania są usługami ściśle związanymi z usługami podstawowymi świadczonymi przez podmiot leczniczy, tj. usługami w zakresie opieki medycznej, służącym profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.
Wnioskodawca będzie świadczył usługi polegające na prowadzeniu Klubu A (…) działającego w ramach programu B. (…). Klub mieści się przy ul. (…), na terenie B. (…), prowadzonego przez B.
Do Klubu A prowadzonego przez Wnioskodawcę trafiają pacjenci B., którzy po zakończonym leczeniu szpitalnym otrzymują od prowadzącego ordynatora oddziału całodobowego/dziennego oraz psychoterapeutów pisemne zalecenie by kontynuować terapię w klubowej formie. Są to także pacjenci B. kierowani przez tamtejszy zespół specjalistów, czyli lekarzy psychiatrów, psychologów, pracownika socjalnego czy pielęgniarkę po odbytym pierwszorazowym wywiadzie wstępnym. B. (…) powstało w ramach Pilotażu (...) określonego rozporządzeniem Ministra Zdrowia (...).Celem pilotażu jest przetestowanie środowiskowego modelu psychiatrycznej opieki zdrowotnej opartego na centrach zdrowia psychicznego w aspektach organizacji, finansowania, jakości oraz dostępności do świadczeń opieki zdrowotnej. Pilotażem są objęte świadczenia opieki zdrowotnej z zakresu opieki psychiatrycznej i leczenia uzależnień zawarte w wykazie określonym w rozporządzeniu w sprawie leczenia psychiatrycznego świadczone przez sam podmiot leczniczy oraz przez komórki organizacyjne powołane przez B.
Usługi będące przedmiotem zapytania są ściśle związane z opieką szpitalną i medyczną (leczeniem szpitalnym i medycznym), gdyż są rzeczywiście świadczone jako usługi pomocnicze względem stanowiącej świadczenie główne opieki szpitalnej nad odbiorcami lub opieki medycznej świadczonej na rzecz odbiorców. Usługę podstawową stanowi leczenie szpitalne w B. obejmujące świadczenia opieki zdrowotnej w warunkach:
1) stacjonarnych:
a) psychiatrycznych,
b) w miejscu udzielania pomocy doraźnej;
2) dziennych psychiatrycznych;
3) ambulatoryjnych:
a) psychiatrycznych,
b) leczenia środowiskowego (domowego),
c) całodobowej opieki zorganizowanej przez inne podmioty, przy poradniach zdrowia psychicznego posiadających punkt zgłoszeniowo-koordynacyjny.
Usługę podstawową wykonuje B. mająca status podmiotu leczniczego. Usługi, które będą świadczone przez Wnioskodawcę są niezbędne do wykonania usługi podstawowej, ale są pomocniczymi względem usługi podstawowej. Świadczenie może być uznane za pomocnicze względem świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi celu samego w sobie, lecz środek służący jak najlepszemu skorzystaniu ze świadczenia głównego usługodawcy. Usługa podstawowa będzie zwolniona od podatku od towarów i usług stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.).
Głównym celem świadczonych przez Wnioskodawcę usług nie będzie osiągnięcie dodatkowego dochodu, przez konkurencyjne wykonanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia, ale wspieranie osób w kryzysie psychicznym w ich powrocie do samodzielności i niezależności w życiu codziennym, poprawa jakości życia oraz aktywne wspomaganie w powrocie do zdrowia. Ponadto celem jest przetestowanie środowiskowego modelu psychiatrycznej opieki zdrowotnej opartego na centrach zdrowia psychicznego w aspektach organizacji, finansowania, jakości oraz dostępności do świadczeń opieki zdrowotnej, zgodnie z ww. rozporządzeniem. Zgodnie z treścią art. 43 ust. 1 pkt 18a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku: usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, świadczone na rzecz podmiotów leczniczych na terenie ich zakładów leczniczych, w których wykonywana jest działalność lecznicza.
Pytanie
Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w przedstawionym w niniejszym wniosku zdarzeniu przyszłym, usługi które Wnioskodawca zamierza świadczyć w ramach prowadzenia Klubu A (…), tj.:
‒prowadzenie zajęć o charakterze terapeutycznym, edukacyjnym, aktywizacyjnym, informacyjnym, animacyjnym,
‒realizowanie zajęć z zakresu warsztatów terapii zajęciowej, m.in.: kulinoterapia, arteterapia, teatroterapia (m.in. teatrzyk kamishibai), muzykoterapia, filmoterapia z dyskusją, ergoterapia, silwoterapia, hortiterapia, warsztaty z kreatywnego pisania, bajkoterapia, biblioterapia, kącik poetycko-literacki (spotkanie i dyskusja z autorką opowiadania, wiersza),
‒organizowanie i przeprowadzanie zajęć przez samych uczestników klubu z zakresu zainteresowania czy hobby, zajęcia rekreacyjno- sportowe (ćwiczenia rozciągające, w plenerze: siłownia, badminton, ping pong, spacer), wyciszająco-relaksacyjne np. w ogrodzie, medytacja oraz zajęcia dodatkowe z rękodzieła i kulinoterapii,
‒organizowanie i realizowanie treningów: poznawczego,
‒zajęcia z rozwoju obszaru funkcji poznawczych, uważności, twórczości, kreatywności, łamigłówki umysłowe, językowe gimnastyki, zadania matematyczne, budżetowo - zakupowe, gry ćwiczące pamięć, logiczne oraz malowanie mandali, quizy, gra autobiograficzna, kalambury, państwa miasta, puzzle, krzyżówki,
‒organizowanie indywidualnych spotkań i rozmów (wspierająco-pomocowych) stacjonarnie lub telefonicznie z klubowym psychologiem w zależności od stanu pacjenta,
‒organizowanie i przeprowadzenie spotkań, zajęć, warsztatów i szkoleń z edukacji medycznej, żywieniowej, psychoedukacji (np. higiena snu, higiena osobista, jak radzić sobie ze stresem, z zakresu wyolbrzymionych i/lub irracjonalnych wzorców myślenia czyli zniekształceń poznawczych, emocje, motywacja, na temat ekologii i segregacji śmieci), oraz spotkań z ekspertami działającymi w obszarze zdrowia psychicznego, są usługami ściśle związanymi z usługami w zakresie opieki medycznej, służącymi profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczonymi na rzecz podmiotów leczniczych na terenie ich zakładów leczniczych, w których wykonywana jest działalność lecznicza i podlegają zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18a ustawy o VAT?
Państwa stanowisko w sprawie
Państwa zdaniem prawidłowe jest jego stanowisko, że w przedstawionym w niniejszym wniosku zdarzeniu przyszłym usługi, które zamierzają Państwo świadczyć w ramach prowadzenia Klubu A(…), tj.:
‒prowadzenie zajęć o charakterze terapeutycznym, edukacyjnym, aktywizacyjnym, informacyjnym, animacyjnym,
‒realizowanie zajęć z zakresu warsztatów terapii zajęciowej, m.in.: kulinoterapia, arteterapia, teatroterapia (m.in. teatrzyk kamishibai), muzykoterapia, filmoterapia z dyskusją, ergoterapia, silwoterapia, hortiterapia, warsztaty z kreatywnego pisania, bajkoterapia, biblioterapia, kącik poetycko-literacki (spotkanie i dyskusja z autorką opowiadania, wiersza),
‒organizowanie i przeprowadzanie zajęć przez samych uczestników klubu z zakresu zainteresowania czy hobby, zajęcia rekreacyjno-sportowe (ćwiczenia rozciągające, w plenerze: siłownia, badminton, ping pong, spacer), wyciszająco - relaksacyjne np. w ogrodzie, medytacja oraz zajęcia dodatkowe z rękodzieła i kulinoterapii.,
‒organizowanie i realizowanie treningów: poznawczego
‒zajęcia z rozwoju obszaru funkcji poznawczych, uważności, twórczości, kreatywności, łamigłówki umysłowe, językowe gimnastyki, zadania matematyczne, budżetowo - zakupowe, gry ćwiczące pamięć, logiczne (…) oraz malowanie mandali, quizy, gra autobiograficzna, kalambury, państwa miasta, puzzle, krzyżówki,
‒organizowanie indywidualnych spotkań i rozmów (wspierająco-pomocowych) stacjonarnie lub telefonicznie z klubowym psychologiem w zależności od stanu pacjenta,
‒organizowanie i przeprowadzenie spotkań, zajęć, warsztatów i szkoleń z edukacji medycznej, żywieniowej, psychoedukacji (np. higiena snu, higiena osobista, jak radzić sobie ze stresem, z zakresu wyolbrzymionych i/lub irracjonalnych wzorców myślenia czyli zniekształceń poznawczych, emocje, motywacja, na temat ekologii i segregacji śmieci), oraz spotkań z ekspertami działającymi w obszarze zdrowia psychicznego, są usługami ściśle związanymi z usługami w zakresie opieki medycznej, służącymi profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczonymi na rzecz podmiotów leczniczych na terenie ich zakładów leczniczych, w których wykonywana jest działalność lecznicza i podlegają zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18a ustawy o VAT.
Zgodnie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 z późn.zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Przez świadczenie usług - w myśl art. 8 ust. 1 powołanej ustawy - rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).
Zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku.
Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43ustawy.
Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18a ww. ustawy zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, świadczone na rzecz podmiotów leczniczych na terenie ich zakładów leczniczych, w których wykonywana jest działalność lecznicza.
Analizując kwestię zwolnienia od podatku VAT usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18a ustawy, należy odwołać się do przepisu art. 132 ust. 1 lit. B i c) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347 str. 1 ze zm.), dalej: Dyrektywa 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym zwolnieniu od podatku przez państwa członkowskie podlegają opieka szpitalna i medyczna oraz ściśle z nimi związane czynności podejmowane przez podmioty prawa publicznego lub, na warunkach socjalnych porównywalnych do stosowanych w odniesieniu do instytucji prawa publicznego, przez szpitale, ośrodki medyczne i diagnostyczne oraz inne odpowiednio uznane placówki o podobnym charakterze, a także świadczenie opieki medycznej w ramach zawodów medycznych i paramedycznych, określonych przez zainteresowane państwo członkowskie.
Zgodnie z ugruntowanym stanowiskiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE), zwolnienia zawarte w art. 132 Dyrektywy 2006/112/WE Rady stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego i mają na celu uniknięcie rozbieżności w stosowaniu systemu VAT w poszczególnych państwach członkowskich. Oznacza to, że zakres przedmiotowy tych zwolnień powinien być taki sam we wszystkich krajach członkowskich, zatem przy jego definiowaniu nie jest zasadne odwoływanie się wyłącznie do ustawodawstwa krajowego, ponieważ takie działania mogłyby prowadzić do rozbieżności w stosowaniu zwolnień w poszczególnych państwach UE.
Orzecznictwo Trybunału wskazuje, że pojęcia dotyczące zwolnień należy interpretować w sposób ścisły, ponieważ zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika. Jeśli chodzi w szczególności o zwolnienie przewidziane w art. 132 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, to z orzecznictwa wynika, że pojęcie „opieka medyczna” dotyczy świadczeń medycznych, które służą diagnozie, opiece oraz, w miarę możliwości, leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia. Cel usługi medycznej określa, czy powinna ona korzystać ze zwolnienia; jeżeli z kontekstu wynika, że jej głównym celem nie jest ochrona, utrzymanie bądź przywrócenie zdrowia, lecz inny cel, to wówczas zwolnienie nie będzie miało zastosowania. Innymi słowy, aby podlegać zwolnieniu świadczenie powinno mieć cel terapeutyczny, tym samym liczy się nie charakter usługi, ale jej cel. Ponadto, z orzecznictwa Trybunału wynika, że pojęcia „opieka medyczna” i „działalność ściśle związana z opieką szpitalną i medyczną (leczeniem szpitalnym i medycznym)”, należy interpretować w ten sam sposób w obu przypadkach, ponieważ oba te przepisy mają na celu uregulowanie ogółu zwolnień z opodatkowania świadczeń medycznych w ścisłym znaczeniu: które służą diagnozie, opiece oraz, w miarę możliwości, leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia. W rozumieniu art. 13 część A ust. 1 lit. b VI Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE. L 1977.145.1 ze zm.) (obecnie art. 132 Dyrektywy 2006/112/WE Rady), pojęcia te nie obejmują świadczeń, które nie przedstawiają żadnego związku z opieką szpitalną nad odbiorcami tych świadczeń ani z opieką medyczną świadczoną ewentualnie na ich rzecz. Usługi są ściśle związane z opieką szpitalną i medyczną (leczeniem szpitalnym i medycznym) jedynie wówczas, gdy są rzeczywiście świadczone jako usługi pomocnicze względem stanowiącej świadczenie główne opieki szpitalnej nad odbiorcami lub opieki medycznej świadczonej na rzecz odbiorców. Świadczenie może być uznane za pomocnicze względem świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi celu samego w sobie, lecz środek służący jak najlepszemu skorzystaniu ze świadczenia głównego usługodawcy.
W odniesieniu do świadczeń medycznych Trybunał stwierdził, że zważywszy na cel zwolnienia przewidzianego w art. 13 część A ust. 1 lit. b Szóstej Dyrektywy, jedynie świadczenie usług, które logicznie wpisują się w ramy dostarczania usług opieki szpitalnej i medycznej i które w procesie świadczenia tych usług stanowią etap niezbędny, aby osiągnąć cele terapeutyczne, którym te ostatnie służą, mogą stanowić „działalność ściśle (...) związaną” w rozumieniu tego przepisu.
W przedstawionej sprawie usługi będące przedmiotem Państwa zapytania świadczy na rzecz B. (podmiotu leczniczego) i na terenie jego przedsiębiorstwa, spełniona jest zatem przesłanka podmiotowa warunkująca zastosowanie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18a ustawy. Z analizy przywołanych wyżej przepisów jednoznacznie wynika, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18a ustawy istotny jest cel wykonywanych świadczeń. Ze zwolnienia generalnie korzystają tylko te czynności, które mają charakter diagnostyczny lub terapeutyczny (leczniczy).
Jeśli świadczenie nie będzie służyć profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, to wówczas nie będzie objęte zwolnieniem podatkowym. Profilaktyka zdrowotna obejmuje działania mające na celu zapobieganie chorobom bądź innemu niekorzystnemu zjawisku zdrowotnemu przed jej rozwinięciem, poprzez ich wczesne wykrycie i leczenie. Ma ona również na celu zahamowanie postępu lub powikłań już istniejącej choroby, czy też zapobieganie powstawaniu niekorzystnych wzorów zachowań społecznych, które przyczyniają się do podwyższania ryzyka choroby. Centralnym jej elementem jest obserwacja i badanie pacjenta w celu uniknięcia konieczności przyszłego diagnozowania i leczenia ewentualnych chorych. Diagnoza, czyli rozpoznanie, to identyfikacja choroby lub zespołu chorobowego, na które cierpi pacjent, wniosek wynikający z dokonanej przez lekarza krytycznej oceny objawów subiektywnych, stwierdzonych w badaniu podmiotowym i obiektywnych, stwierdzonych w badaniu przedmiotowym oraz w oparciu o wyniki badań laboratoryjnych i obrazowych, łącznie z przypisaniem zespołowi tych objawów właściwej nazwy. Proces diagnostyczny składa się z fazy zbierania informacji oraz fazy ich oceny i analizy wiarygodności oraz przydatności. Prawidłowe rozpoznanie umożliwia wypowiedzenie się lekarza co do rokowania i zastosowania odpowiedniego leczenia.
Uwzględniając powyższe wskazać należy, że opieka medyczna w rozumieniu zespołu czynności funkcjonalnie skierowanych na utrzymanie bądź przywrócenie dobrego stanu zdrowia stanowi ciąg czynności - których celem jest utrzymanie bądź przywrócenie dobrego stanu zdrowia - obejmujący na wstępie czynności polegające na obserwacji i badaniu, a następnie ewentualnie na diagnozie i leczeniu.
Jednakże, aby wykonywane czynności miały status opieki medycznej muszą być podejmowane w stosunku do konkretnego pacjenta w procesie prowadzonej lub planowanej terapii.
Rozpatrując zatem kwestię ewentualnego zwolnienia od podatku od towarów i usług wykonywanych czynności, należy dokonać oceny, czy usługi będące przedmiotem wniosku ze względu na swój cel mogą zostać uznane za usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.
Biorąc pod uwagę wskazany we wniosku opis sprawy, obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego, a także istniejące orzecznictwo TSUE należy stwierdzić, że świadczone przez Państwa, na zlecenie B. (podmiotu leczniczego) i na terenie jego przedsiębiorstwa (tam, gdzie jest wykonywana działalność lecznicza), usługi takie jak:
‒prowadzenie zajęć o charakterze terapeutycznym, edukacyjnym, aktywizacyjnym, informacyjnym, animacyjnym,
‒realizowanie zajęć z zakresu warsztatów terapii zajęciowej, m.in.: kulinoterapia, arteterapia, teatroterapia (m.in. teatrzyk kamishibai), muzykoterapia, filmoterapia z dyskusją, ergoterapia, silwoterapia, hortiterapia, warsztaty z kreatywnego pisania, bajkoterapia, biblioterapia, kącik poetycko-literacki (spotkanie i dyskusja z autorką opowiadania, wiersza),
‒organizowanie i przeprowadzanie zajęć przez samych uczestników klubu z zakresu zainteresowania czy hobby, zajęcia rekreacyjno-sportowe (ćwiczenia rozciągające, w plenerze: siłownia, badminton, ping pong, spacer), wyciszająco - relaksacyjne np. w ogrodzie, medytacja oraz zajęcia dodatkowe z rękodzieła i kulinoterapii,
‒organizowanie i realizowanie treningów: poznawczego
‒zajęcia z rozwoju obszaru funkcji poznawczych, uważności, twórczości, kreatywności, łamigłówki umysłowe, językowe gimnastyki, zadania matematyczne, budżetowo - zakupowe, gry ćwiczące pamięć, logiczne (…) oraz malowanie mandali, quizy, gra autobiograficzna, kalambury, państwa miasta, puzzle, krzyżówki,
‒organizowanie indywidualnych spotkań i rozmów (wspierająco-pomocowych) stacjonarnie lub telefonicznie z klubowym psychologiem w zależności od stanu pacjenta,
‒organizowanie i przeprowadzenie spotkań, zajęć, warsztatów i szkoleń z edukacji medycznej, żywieniowej, psychoedukacji (np. higiena snu, higiena osobista, jak radzić sobie ze stresem, z zakresu wyolbrzymionych i/lub irracjonalnych wzorców myślenia czyli zniekształceń poznawczych, emocje, motywacja, na temat ekologii i segregacji śmieci), oraz spotkań z ekspertami działającymi w obszarze zdrowia psychicznego są usługami ściśle związanymi z usługami w zakresie opieki medycznej, służącymi profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczonymi na rzecz podmiotów leczniczych na terenie ich zakładów leczniczych, w których wykonywana jest działalność lecznicza i podlegają zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18a ustawy o VAT.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT:
opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).
Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:
przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).
W treści ustawy jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.
Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT:
zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze.
W myśl natomiast art. 43 ust. 1 pkt 18a ustawy o VAT:
zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, świadczone na rzecz podmiotów leczniczych na terenie ich zakładów leczniczych, w których wykonywana jest działalność lecznicza.
Stosownie do art. 43 ust. 17 ustawy:
zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:
1) nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2) ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.
W myśl art. 43 ust. 17a ustawy:
zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.
Z powyższych przepisów wynika, że zwolnieniu od podatku podlegają usługi opieki medycznej, które spełniają określone warunki – służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia i świadczone są przez konkretne, wymienione przez ustawodawcę podmioty lecznicze lub inne podmioty wykonujące te usługi na rzecz podmiotów leczniczych na terenie ich przedsiębiorstw, w których wykonywana jest działalność lecznicza.
Należy zauważyć, że powyższe zwolnienie odnosi się do usług w zakresie opieki medycznej oraz dostawy towarów i usług ściśle z tymi usługami związanych wykonywanych w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze (pkt 18) oraz świadczonych na rzecz podmiotów leczniczych na terenie ich przedsiębiorstw, w których wykonywana jest działalność lecznicza (pkt 18a).
Zatem, zwolnienie od podatku usług w zakresie opieki medycznej ma charakter podmiotowo – przedmiotowy.
Na mocy art. 2 ust. 1 pkt 4 ustawy z 15 kwietnia 2011 r., o działalności leczniczej (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 633 ze zm.):
podmiot leczniczy niebędący przedsiębiorcą to podmiot leczniczy wymieniony w art. 4 ust. 1 pkt 2, 3 i 7.
Z kolei, na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 5 ww. ustawy:
podmiot wykonujący działalność leczniczą oznacza podmiot leczniczy, o którym mowa w art. 4, oraz lekarza, pielęgniarkę lub fizjoterapeutę wykonujących zawód w ramach działalności leczniczej jako praktykę zawodową, o której mowa w art. 5.
Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy:
świadczenie zdrowotne to działania służące zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia oraz inne działania medyczne wynikające z procesu leczenia lub przepisów odrębnych regulujących zasady ich wykonywania.
W świetle art. 3 ust. 1 ww. ustawy:
działalność lecznicza polega na udzielaniu świadczeń zdrowotnych. Świadczenia te mogą być udzielane za pośrednictwem systemów teleinformatycznych lub systemów łączności.
W myśl art. 4 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy:
podmiotami leczniczymi są samodzielne publiczne zakłady opieki zdrowotnej.
Jak wynika z przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy:
‒Świadczą Państwo usługi na rzecz B., mającej status podmiotu leczniczego. Pomiot leczniczy świadczy usługi lecznicze.
‒Będą Państwo świadczyć usługi polegające na prowadzeniu Klubu A (…) działającego w ramach programu B. (…). Klub mieści się na terenie B., tj. na terenie przedsiębiorstwa podmiotu leczniczego.
‒Są Państwo czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług i będą Państwo świadczyć na rzecz B. (podmiotu leczniczego) usługi w zakresie terapii, edukacji, aktywizacji, informacji, animacji.
‒Nie są Państwo obecnie podmiotem leczniczym, ale będą Państwo świadczyć usługi na rzecz podmiotu leczniczego.
‒Na podstawie umowy zobowiążą się Państwo świadczyć na rzecz B. usługi polegające na prowadzeniu Klubu A (…) działającego w ramach programu B. (…).
‒Klub A (…) (jako komórka organizacyjna B.) działa na terenie podmiotu leczniczego, w którym wykonywana jest działalność lecznicza. Jest to miejsce skierowane do osób dorosłych, z doświadczeniem kryzysu psychicznego. Działa codziennie, od poniedziałku do piątku.
‒W Klubie A realizowany jest program wsparcia, który umożliwiającego uczestnikom udział w działaniach o charakterze: terapeutycznym, edukacyjnym, aktywizacyjnym, informacyjnym, animacyjnym. Jego celem jest wspieranie osób w kryzysie psychicznym w ich samodzielności i niezależności w życiu codziennym, poprawa jakości życia oraz aktywne wspomaganie w powrocie do zdrowienia.
‒Uczestnicy Klubu to pacjenci B., którzy po zakończonym leczeniu otrzymują od prowadzącego ordynatora oddziału całodobowego/dziennego oraz psychoterapeutów pisemne zalecenie, by kontynuować terapię w klubowej formie. Są to także pacjenci B. kierowaniprzez tamtejszy zespół specjalistów, czyli lekarzy psychiatrów, psychologów, pracownika socjalnego czy pielęgniarkę po odbytym pierwszorazowym wywiadzie wstępnym; mieszkańcy dzielnicy (…), którzy dowiadują się o wsparciu dzięki akcjom informacyjno-promocyjnym w mediach społecznościowym.
‒W Klubie A odbywają się również zajęcia z zakresu warsztatów terapii zajęciowej, m.in.: kulinoterapia, arteterapia, teatroterapia (m.in. teatrzyk kamishibai), muzykoterapia, filmoterapia z dyskusją, ergoterapia, silwoterapia, hortiterapia, warsztaty z kreatywnego pisania, bajkoterapia, biblioterapia, kącik poetycko-literacki (spotkanie i dyskusja z autorką opowiadania, wiersza). Ponadto są organizowane i przeprowadzane zajęcia przez samych uczestników klubu z zakresu zainteresowania czy hobby, zajęcia rekreacyjno-sportowe (ćwiczenia rozciągające, w plenerze: siłownia, badminton, ping pong, spacer), wyciszająco – relaksacyjne, np. w ogrodzie, medytacja oraz zajęcia dodatkowe z rękodzieła i kulinoterapii.
‒W Klubie A realizowane są również treningi: poznawczy - zajęcia z rozwoju obszaru funkcji poznawczych, uważności, twórczości, kreatywności, łamigłówki umysłowe, językowe gimnastyki, zadania matematyczne, budżetowo - zakupowe, gry ćwiczące pamięć, logiczne (…) oraz malowanie mandali, quizy, gra autobiograficzna, kalambury, państwa miasta, puzzle, krzyżówki. Realizowane są również indywidualne spotkania i rozmowy (wspierająco-pomocowe) stacjonarnie lub telefonicznie z klubowym psychologiem w zależności od stanu pacjenta.
‒W klubie odbywają się ponadto spotkania, zajęcia, warsztaty czy szkolenia z edukacji medycznej, żywieniowej, psychoedukacji (np. higiena snu, higiena osobista, jak radzić sobie ze stresem, z zakresu wyolbrzymionych i/lub irracjonalnych wzorców myślenia czyli zniekształceń poznawczych, emocje, motywacja, na temat ekologii i segregacji śmieci). Odbywają się też spotkania z ekspertami działającymi w obszarze zdrowia psychicznego.
‒Realizowane są również indywidualne spotkania i rozmowy (wspierająco-pomocowe) stacjonarnie lub telefonicznie z klubowym psychologiem w zależności od stanu pacjenta. W klubie odbywają się ponadto spotkania, zajęcia, warsztaty czy szkolenia z edukacji medycznej, żywieniowej, psychoedukacji (np. higiena snu, higiena osobista, jak radzić sobie ze stresem, z zakresu wyolbrzymionych i/lub irracjonalnych wzorców myślenia czyli zniekształceń poznawczych, emocje, motywacja, na temat ekologii i segregacji śmieci). Odbywają się też spotkania z ekspertami działającymi w obszarze zdrowia psychicznego.
‒Usługi finansuje B. (…), wynagrodzenie zostanie określone w umowie jako stawka ryczałtowa miesięczna.
‒Świadczone przez Spółkę usługi będące przedmiotem zapytania, stanowiące usługi ściśle związane z usługami w zakresie opieki medycznej, służącymi profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczonymi na rzecz podmiotów leczniczych na terenie ich zakładów leczniczych, w których wykonywana jest działalność lecznicza obejmują usługi polegające na: przywracaniu i poprawie zdrowia pacjentów przejawiających się we wspieraniu osób w kryzysie psychicznym w ich powrocie do samodzielności i niezależności w życiu codziennym, poprawie jakości ich życia oraz aktywnym wspomaganiu w powrocie dozdrowia.
‒Usługi świadczone przez spółkę będą miały na celu wspieranie w powrocie do samodzielności i niezależności w życiu codziennym, poprawie jakości życia oraz aktywnym wspomaganiu w powrocie do zdrowia osób w kryzysie psychicznym i stanowią usługi ściśle związane z usługami w zakresie opieki medycznej, służącymi profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczonymi na rzecz podmiotów leczniczych na terenie ich zakładów leczniczych, w których wykonywana jest działalność lecznicza.
‒Usługę podstawową wykonuje B. mająca status podmiotu leczniczego.
‒Usługi, które będą świadczone przez Państwa są niezbędne do wykonania usługi podstawowej, ale są pomocniczymi względem usługi podstawowej.
‒Głównym celem świadczonych przez Państwa usług nie będzie osiągnięcie dodatkowego dochodu, przez konkurencyjne wykonanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia, ale wspieranie osób w kryzysie psychicznym w ich powrocie do samodzielności i niezależności w życiu codziennym, poprawa jakości życia oraz aktywne wspomaganie w powrocie do zdrowia.
‒Ponadto celem jest przetestowanie środowiskowego modelu psychiatrycznej opieki zdrowotnej opartego na centrach zdrowia psychicznego w aspektach organizacji, finansowania, jakości oraz dostępności do świadczeń opieki zdrowotnej, zgodnie z ww. rozporządzeniem
Państwa wątpliwości dotyczą rozstrzygnięcia, czy usługi które planują Państwo świadczyć w ramach prowadzenia Klubu A(…) korzystają ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18a ustawy o VAT.
Rozpatrując kwestię ewentualnego zwolnienia od podatku od towarów i usług wykonywanych czynności, należy dokonać oceny, czy usługi będące przedmiotem wniosku ze względu na swój cel mogą zostać uznane za usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.
Przy definiowaniu zwolnienia usług w zakresie opieki medycznej, oprzeć należy się na orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, które wskazuje, że ze zwolnienia będą generalnie korzystać tylko te czynności, które mają charakter diagnostyczny lub terapeutyczny (leczniczy). Jeśli świadczenie nie będzie służyć profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, to wówczas nie będzie objęte zwolnieniem od podatku VAT. Ponadto, jak wskazuje TSUE, pojęcia dotyczące zwolnień należy interpretować w sposób ścisły, ponieważ zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika.
Jak zauważył Rzecznik Generalny w sprawie C-262/08:
cel usługi medycznej określa, czy powinna ona korzystać ze zwolnienia; jeżeli z kontekstu wynika, że jej głównym celem nie jest ochrona, utrzymanie bądź przywrócenie zdrowia, lecz inny cel, to wówczas zwolnienie nie będzie miało zastosowania”. Ponadto Rzecznik wskazał, że „działalność, którą uznano za części składowe opieki medycznej (leczenia medycznego), obejmuje: opiekę terapeutyczną jako część usługi ambulatoryjnej świadczonej przez wykwalifikowane pielęgniarki; leczenie psychoterapeutyczne świadczone przez wykwalifikowanych psychologów; prowadzenie badań lekarskich bądź pobieranie krwi lub innych próbek do badania pod kątem występowania choroby, na rzecz pracodawców lub ubezpieczycieli, albo poświadczanie zdolności medycznej do odbycia podróży, jeżeli celem tych usług zasadniczo pozostaje ochrona zdrowia zainteresowanych osób; oraz badania medyczne umożliwiające obserwację i zbadanie pacjentów, zanim zajdzie konieczność diagnozowania, rozciągnięcia opieki bądź leczenia potencjalnej choroby, zlecone przez internistów i wykonywane przez zewnętrzne laboratoria prywatne.
Dodatkowo Rzecznik zauważa, że
usługi są ściśle związane z opieką szpitalną i medyczną (leczeniem szpitalnym i medycznym) jedynie wówczas, gdy są one rzeczywiście świadczone jako usługi pomocnicze względem takiej opieki świadczonej pacjentom jako świadczenie główne, tylko wówczas jeżeli wpisują się one w logiczny sposób w ramy świadczenia tejże opieki i stanowią w procesie świadczenia tejże opieki niezbędny etap, aby osiągnąć cele terapeutyczne, którym służą, gdyż jedynie takie usługi mogą mieć wpływ na koszty opieki zdrowotnej, która staje się dostępna w drodze zwolnienia od podatku.
Pojęcie „opieki medycznej” – przewidziane w art. 43 ustawy o podatku od towarów i usług –obejmuje zatem świadczenia medyczne wykonywane w celu ochrony, w tym zachowania lub przywrócenia zdrowia osób, a zatem pojęcie to obejmuje zarówno diagnozę, leczenie, jak i profilaktykę.
Uwzględniając powyższe tezy orzecznictwa wskazać należy, że opieka medyczna w rozumieniu zespołu czynności funkcjonalnie skierowanych na utrzymanie bądź przywrócenie dobrego stanu zdrowia stanowi ciąg czynności – których celem jest utrzymanie bądź przywrócenie dobrego stanu zdrowia – obejmujący na wstępie czynności polegające na obserwacji i badaniu, a następnie ewentualnie na diagnozie i leczeniu. Jednakże, aby wykonywane czynności miały status opieki medycznej muszą być podejmowane w stosunku do konkretnego pacjenta w procesie prowadzonej lub planowanej terapii.
Należy również wskazać, że jak stwierdził Trybunał w wyroku z 6 listopada 2003 r. w sprawie C-45/01 Dornier, prawo wspólnotowe nie zawiera definicji świadczeń „ściśle związanych” z opieką szpitalną i medyczną, jednak z postanowień przepisów wspólnotowych wynika, że nie obejmuje ona świadczeń, które nie przedstawiają żadnego związku z opieką szpitalną nad odbiorcami usług, ani z opieką medyczną, jaką mogliby uzyskać.
Świadczenia wchodzą w zakres pojęcia „działalności ściśle (...) związanej” z opieką szpitalną i medyczną tylko wówczas, gdy są dostarczane jako usługi pomocnicze względem stanowiącej świadczenie główne opieki szpitalnej nad ich odbiorcami lub świadczonej na ich rzecz opieki medycznej. Jednocześnie usługą pomocniczą jest taka usługa, która nie stanowi dla odbiorcy celu samego w sobie, ale jest środkiem dla lepszego wykorzystania usługi zasadniczej (tak TSUE m.in. w wyroku z 11 stycznia 2011 r. w sprawie C-76/99 Komisja przeciw Francji). Z kolei w wyroku z 1 grudnia 2005 r. w sprawach połączonych C-394/04 i C-395/04 Diagnostiko & Therapeftiko Kentro Athinon-Ygeia AE przeciwko Ypourgos Oikonomikon TSUE wskazał, że jedynie świadczenie usług, które logicznie wpisują się w ramy dostarczania usług opieki szpitalnej i medycznej, które w procesie świadczenia tych usług stanowią etap niezbędny, aby osiągnąć cele terapeutyczne, którym te ostatnie służą, mogą stanowić „działalność ściśle (...) związaną” w rozumieniu tego przepisu. Jedynie tego rodzaju usługi mogą bowiem wpływać na koszt opieki zdrowotnej, którą omawiane zwolnienie czyni dostępną dla osób prywatnych.
O zwolnieniu od podatku VAT usług w zakresie opieki medycznej decyduje przede wszystkim cel, w jakim podjęte zostały świadczenia. Jeśli zatem z okoliczności, w których dane świadczenie zostało podjęte wynika, że miało ono inny cel niż ochrona (przywrócenie) zdrowia ludzkiego, zwolnienie nie będzie przysługiwać.
Z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej zatem jednoznacznie wynika, że pojęcie „opieka medyczna” odnosi się do świadczeń, które służą diagnozie, opiece oraz w miarę możliwości leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia. Cel usługi medycznej określa, czy powinna ona korzystać ze zwolnienia. Jeżeli z kontekstu wynika, że jej głównym celem nie jest ochrona, utrzymanie bądź przywrócenie zdrowia, lecz inny cel, to wówczas zwolnienie nie będzie miało zastosowania. Innymi słowy, aby świadczenie mogło podlegać zwolnieniu powinno mieć cel terapeutyczny. Tym samym liczy się nie charakter usługi, ale jej cel.
Ponadto, z orzecznictwa Trybunału wynika, że pojęcia „opieka medyczna” i „działalność ściśle związana z opieką szpitalną i medyczną (leczeniem szpitalnym i medycznym)”, należy interpretować w ten sam sposób w obu przypadkach, ponieważ oba te przepisy mają na celu uregulowanie ogółu zwolnień z opodatkowania świadczeń medycznych w ścisłym znaczeniu: które służą diagnozie, opiece oraz, w miarę możliwości, leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia. W rozumieniu art. 13 część A ust. 1 lit. b) VI Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów dotyczących podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE L 1977.145.1 ze zm.) (obecnie art. 132 Dyrektywy 2006/112/WE), pojęcia te nie obejmują świadczeń, które nie przedstawiają żadnego związku z opieką szpitalną nad odbiorcami tych świadczeń ani z opieką medyczną świadczoną ewentualnie na ich rzecz.
Usługi są ściśle związane z opieką szpitalną i medyczną (leczeniem szpitalnym i medycznym) jedynie wówczas, gdy są rzeczywiście świadczone jako usługi pomocnicze względem stanowiącej świadczenie główne opieki szpitalnej nad odbiorcami lub opieki medycznej świadczonej na rzecz odbiorców.
Świadczenie może być uznane za pomocnicze względem świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi celu samego w sobie, lecz środek służący jak najlepszemu skorzystaniu ze świadczenia głównego usługodawcy. W odniesieniu do świadczeń medycznych Trybunał stwierdził, że zważywszy na cel zwolnienia przewidzianego w art. 13 część A ust. 1 lit. b) Szóstej Dyrektywy, jedynie świadczenie usług, które logicznie wpisują się w ramy dostarczania usług opieki szpitalnej i medycznej i które w procesie świadczenia tych usług stanowią etap niezbędny, aby osiągnąć cele terapeutyczne, którym te ostatnie służą, mogą stanowić „działalność ściśle (…) związaną” w rozumieniu tego przepisu.
Jak już wskazano powyżej pojęcie działalności „ściśle związanej” z „opieką szpitalną i medyczną” nie obejmuje świadczeń, które nie przedstawiają żadnego związku z opieką szpitalną nad odbiorcami tych świadczeń ani z opieką medyczną świadczoną ewentualnie na ich rzecz.
Zatem dokonując ustalenia, czy dana usługa podlega zwolnieniu od podatku VAT, należy ustalić, czy będzie spełniała wyżej określone warunki. Należy podkreślić, że ani przytoczone powyżej przepisy Dyrektywy 2006/112/WE, ani orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości UE nie dają podstaw do tego, aby zakresem opieki medycznej podlegającej zwolnieniu objąć wszystkie działania medyczne wynikające z procesu leczenia. Zatem czynności, których zasadniczym celem nie jest ochrona zdrowia, nie mogą być uznane za świadczenia opieki medycznej i nie mogą podlegać zwolnieniu od podatku od towarów i usług.
Biorąc pod uwagę opis zdarzenia przyszłego, obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego a także istniejące orzecznictwo TSUE należy stwierdzić, że usługi, które Państwo zamierzacie świadczyć w ramach prowadzenia Klubu Pacjent A. (…), tj.:- prowadzenie zajęć o charakterze terapeutycznym, edukacyjnym, aktywizacyjnym, informacyjnym, animacyjnym, - realizowanie zajęć z zakresu warsztatów terapii zajęciowej, m.in.: kulinoterapia, arteterapia, teatroterapia (m.in. teatrzyk kamishibai), muzykoterapia, filmoterapia z dyskusją, ergoterapia, silwoterapia, hortiterapia, warsztaty z kreatywnego pisania, bajkoterapia, biblioterapia, kącik poetycko-literacki (spotkanie i dyskusja z autorką opowiadania, wiersza),- organizowanie i przeprowadzanie zajęć przez samych uczestników klubu z zakresu zainteresowania czy hobby, zajęcia rekreacyjno- sportowe (ćwiczenia rozciągające, w plenerze: siłownia, badminton, ping pong, spacer), wyciszająco - relaksacyjne np. w ogrodzie, medytacja oraz zajęcia dodatkowe z rękodzieła i kulinoterapii,-organizowanie i realizowanie treningów: poznawczego - zajęcia z rozwoju obszaru funkcji poznawczych, uważności, twórczości, kreatywności, łamigłówki umysłowe, językowe gimnastyki, zadania matematyczne, budżetowo - zakupowe, gry ćwiczące pamięć, logiczne (…) oraz malowanie mandali, quizy, gra autobiograficzna, kalambury, państwa miasta, puzzle, krzyżówki, - organizowanie indywidualnych spotkań i rozmów (wspierająco-pomocowych) stacjonarnie lub telefonicznie z klubowym psychologiem w zależności od stanu pacjenta, - organizowanie i przeprowadzenie spotkań, zajęć, warsztatów i szkoleń z edukacji medycznej, żywieniowej, psychoedukacji (np. higiena snu, higiena osobista, jak radzić sobie ze stresem, z zakresu wyolbrzymionych i/lub irracjonalnych wzorców myślenia czyli zniekształceń poznawczych, emocje, motywacja, na temat ekologii i segregacji śmieci), oraz spotkań z ekspertami działającymi w obszarze zdrowia psychicznego na rzecz podmiotu nie będą objęte zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18a ustawy o VAT.
Należy mieć na uwadze przepis
art. 43 ust. 17a ustawy o VAT, zgodnie z którym, zwolnienie o którym
mowa w ust. 1 pkt 18a ma zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle
związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące
usługi podstawowe. Natomiast, jak wynika z opisu sprawy, nie będziecie Państwo podmiotem
wykonującym usługi podstawowe, tj. usługi w zakresie opieki medycznej, służące
profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.
Nie ma zatem podstaw do rozciągania zakresu zwolnienia dla usług opieki medycznej na czynności, które Państwo będziecie wykonywać w ramach Klubu A (…), gdyż nie będziecie Państwo podmiotem świadczącym usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.
Reasumując usługi, tj. .: prowadzenie zajęć o charakterze terapeutycznym, edukacyjnym, aktywizacyjnym, informacyjnym, animacyjnym, - realizowanie zajęć z zakresu warsztatów terapii zajęciowej, m.in.: kulinoterapia, arteterapia, teatroterapia (m.in. teatrzyk kamishibai), muzykoterapia, filmoterapia z dyskusją, ergoterapia, silwoterapia, hortiterapia, warsztaty z kreatywnego pisania, bajkoterapia, biblioterapia, kącik poetycko-literacki (spotkanie i dyskusja z autorką opowiadania, wiersza),- organizowanie i przeprowadzanie zajęć przez samych uczestników klubu z zakresu zainteresowania czy hobby, zajęcia rekreacyjno- sportowe (ćwiczenia rozciągające, w plenerze: siłownia, badminton, ping pong, spacer), wyciszająco - relaksacyjne np. w ogrodzie, medytacja oraz zajęcia dodatkowe z rękodzieła i kulinoterapii,-organizowanie i realizowanie treningów: poznawczego - zajęcia z rozwoju obszaru funkcji poznawczych, uważności, twórczości, kreatywności, łamigłówki umysłowe, językowe gimnastyki, zadania matematyczne, budżetowo - zakupowe, gry ćwiczące pamięć, logiczne (…) oraz malowanie mandali, quizy, gra autobiograficzna, kalambury, państwa miasta, puzzle, krzyżówki, - organizowanie indywidualnych spotkań i rozmów (wspierająco-pomocowych) stacjonarnie lub telefonicznie z klubowym psychologiem w zależności od stanu pacjenta, - organizowanie i przeprowadzenie spotkań, zajęć, warsztatów i szkoleń z edukacji medycznej, żywieniowej, psychoedukacji (np. higiena snu, higiena osobista, jak radzić sobie ze stresem, z zakresu wyolbrzymionych i/lub irracjonalnych wzorców myślenia czyli zniekształceń poznawczych, emocje, motywacja, na temat ekologii i segregacji śmieci), oraz spotkań z ekspertami działającymi w obszarze zdrowia psychicznego nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18a ustawy o VAT.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
‒Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
‒Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1.z zastosowaniem art. 119a;
2.w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
‒Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).