Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

14 lipca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 11 lipca 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący braku obowiązku ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej sprzedaży anten/modemów/routerów klientom w związku z zawieranymi z klientami umowami na świadczenie usług dostępu do płatnej telewizji satelitarnej oraz w zakresie dostępu do internetu, a w związku z tym zaprzestania ewidencjonowania sprzedaży ww. urządzeń na kasie rejestrującej zarówno przez Państwa, jak i dystrybutorów działających w Państwa imieniu i na Państwa rzecz. Uzupełnili go Państwo pismem z 25 sierpnia 2025 r. – w odpowiedzi na wezwanie.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

A. Spółka Akcyjna (dalej: „Spółka”) jest (…) wydawcą oraz nadawcą kanałów telewizyjnych (…) w Polsce. Spółka świadczy usługi płatnej telewizji w modelu satelitarnym, (…). Spółka oferuje swoim klientom dostęp do szerokiego wachlarza kanałów telewizyjnych, (…), głównie o tematyce filmowej i sportowej.

Oprócz świadczenia usług w zakresie płatnej telewizji satelitarnej - które są głównym przedmiotem działalności Spółki - Spółka zajmuje się również m.in. świadczeniem usług dostępu do Internetu (czyli usług transmisji danych).

Spółka za dostęp do swoich usług pobiera od swoich klientów comiesięcznie wynagrodzenie w formie abonamentu.

Korzystanie z obu rodzajów usług - tj. usług telewizyjnych i usług dostępu do Internetu - wymaga po stronie klientów posiadania odpowiedniego sprzętu technicznego. Jest to antena satelitarna wraz z dekoderem, natomiast w przypadku usług dostępu do Internetu jest to odpowiedni modem lub router zapewniający dostęp do sieci internetowej. Świadczenie poszczególnych usług przez Spółkę nie jest możliwe, jeżeli klient nie posiada wskazanych urządzeń (w praktyce klient musi dysponować anteną satelitarną aby korzystać z usług telewizji satelitarnej oraz modemem/routerem jeżeli chce korzystać z usług dostępu do Internetu).

Z tego powodu Spółka wraz ze świadczeniem usług dostarcza klientom sprzęt niezbędny do korzystania z tych usług - w przypadku usług telewizyjnych Spółka dostarcza anteny satelitarne i dekodery, zaś w przypadku usług dostępu do Internetu Spółka dostarcza modemy/routery. Sprzęt udostępniany jest w różny sposób, tj. w zależności od aktualnych warunków oferty handlowej i różnego rodzaju ofert promocyjnych. Spółka czasami wynajmuje ten sprzęt, czasami udostępnia nieodpłatnie, a czasami sprzedaje sprzęt po promocyjnych cenach. Jeżeli anteny, modemy i routery są sprzedawane, to są one sprzedawane za odrębną od abonamentu cenę wyszczególnioną na rachunku. W każdym przypadku stawka VAT na sprzedaż anten, modemów i routerów wynosi 23%.

Sprzedawany sprzęt do korzystania z usług Spółki, czyli anteny, modemy, routery, jest skalibrowany i dostosowany do współpracy z innymi urządzeniami - przykładowo anteny są skalibrowane z dekoderami, które również dostarcza Spółka.

Zasadą jest, że klient w większości przypadków zakupując abonament nabywa antenę/modem/router w momencie zawierania ze Spółką umowy na świadczenie usług dostępu do telewizji/Internetu. Klient zazwyczaj zakupuje jednocześnie antenę satelitarną (w celu odbioru telewizji satelitarnej) lub modem/router (w celu korzystania z usług internetowych). Mogą jednak wystąpić sytuacje, gdy klient korzystający już ze świadczonych przez Spółkę usług nabywa antenę/modem/router w trakcie trwania umowy ze Spółką. Przykładem takiej sytuacji jest konieczność nabycia nowego urządzenia z uwagi na fakt, iż dotychczasowy sprzęt uległ awarii, która to awaria nie jest objęta gwarancją lub rękojmią, zaś klient - jak wskazano powyżej - musi posiadać taki sprzęt, aby korzystać z usług świadczonych przez Spółkę. Innym przykładem jest sytuacja klienta, który już długi czas korzysta z usług Spółki, zaś używany dotychczas sprzęt nie spełnia już technicznych warunków, aby w pełni korzystać z aktualnego pakietu usług Spółki. W takiej sytuacji Spółka również umożliwia klientowi nabycie nowego sprzętu za odrębną cenę - taka wymiana anteny/modemu/routera następuje najczęściej przy przedłużaniu umowy lub zmianie warunków umowy.

W żadnym przypadku Spółka nie sprzedaje anten/modemów/routerów osobom, które nie korzystają z oferowanych przez Spółkę usług telewizyjnych lub odpowiednio usług dostępu do Internetu. Spółka świadczy usługi przede wszystkim osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej, w związku z czym nie wystawia im faktur VAT.

Ponadto, sprzedaż usług znajdujących się w ofercie Spółki oraz dostawę anten/modemów/routerów służących do prawidłowego korzystania z tych usług przez klientów, Spółka prowadzi między innymi poprzez sieć dystrybutorów działających w imieniu i na rzecz Spółki, którzy otrzymują wynagrodzenie prowizyjne.

W 2018 r. Spółka uzyskała pozytywną interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 26 czerwca 2018 r., sygn. 0114-KDIP1-3.4012.163.2018.2.ISZ, potwierdzającą brak obowiązku ewidencjonowania na kasie rejestrującej dokonywanej sprzedaży elementów (urządzeń) składających się na kompleksową usługę telekomunikacyjną tj. modemów i routerów.

W przedmiotowej interpretacji Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że Spółka nie jest zobowiązana do ewidencjonowania na kasie fiskalnej sprzedaży modemów/routerów w związku z zawieranymi umowami na świadczenie usług dostępu do Internetu. Ponadto, w przedmiotowej interpretacji wskazano również, że sprzedaż modemów i routerów za pośrednictwem dystrybutorów Spółki działających w imieniu i na rzecz Spółki (w związku z zawieraniem usług na świadczenie usług dostępu do Internetu) - nie będzie skutkowała obowiązkiem ewidencjonowania tej sprzedaży na kasie fiskalnej zarówno u Spółki, jak i u dystrybutora.

Niezależnie od uzyskanej pozytywnej interpretacji, Spółka ewidencjonuje na kasie fiskalnej wydawany sprzęt w celu świadczenia swoich usług. Spółka chciałby jednak rozstrzygnąć na gruncie obowiązujących przepisów kwestie ewidencjonowania na kasie sprzedaży urządzeń służących do świadczenia przez Spółkę usług oraz zaprzestać ich ewidencji na kasie fiskalnej.

Doprecyzowanie i uzupełnienie zdarzenia przyszłego

Spółka pragnie wskazać, że sprzedając usługę dostępu do Internetu czy też usługę płatnej telewizji satelitarnej w przypadku każdej podpisywanej umowy z klientem informuje klienta o konieczności posiadania odpowiedniego sprzętu, aby móc korzystać z oferowanej przez Spółkę usługi – w przypadku tych usług są to między innymi modem/router czy też antena satelitarna – i jednocześnie w przypadku każdej umowy o świadczenie usług oferuje nabycie każdemu klientowi ww. sprzętu dostosowanego do odbioru usług Spółki.

W konsekwencji klient nabywając usługę dostępu do Internetu lub usługę telewizji satelitarnej może nie skorzystać z oferty na zakup modemu/routera lub anteny (przykładowo w sytuacji gdy posiada własny sprzęt), a tym samym możliwe jest nabycie od Spółki usługi dostępu do Internetu czy usługi telewizyjnej i korzystać z dostępu do Internetu lub usług telewizji satelitarnej bez nabycia od Spółki odpowiednio modemu/routera czy anteny satelitarnej. Okoliczność ta nie zmienia faktu, że taki sprzęt jest niezbędny do prawidłowego korzystania z usług oferowanych przez Spółkę. Bez posiadania anteny nie jest możliwe korzystanie ze świadczenia usług telewizyjnych i podobnie bez posiadania modemu czy routera nie jest możliwe korzystanie z usług dostępu do Internetu. Co więcej, jak wskazano we wniosku Spółka nie sprzedaje anten, modemów i routerów osobom, które nie korzystają z usług Spółki, co wynika z faktu, że Spółka nie chce być dystrybutorem tego sprzętu, a jedynie oferuje go swoim klientom, aby mogli korzystać w prawidłowy sposób z usług przez Nią świadczonych.

Jako dodatkowy element stanu faktycznego Spółka pragnie wskazać, że zdarzają Jej się sytuacje, gdy sprzęt niezbędny do odbioru usługi dostępu do Internetu (modem/router) oraz sprzęt niezbędny do odbioru usług telewizji satelitarnej (antena) jest oferowany przez Spółkę po różnych cenach w zależności od aktualnej oferty promocyjnej. Zdarzają się nawet sytuacje, gdy sprzęt ten oferowany jest w ramach promocji po cenach niższych niż ceny zakupu. Celem Spółki jest bowiem generowanie zysków na świadczonych przez Nią usługach, a nie na dostawie sprzętu, który jest elementem koniecznym do świadczenia tych usług. Co więcej, cena po jakiej Spółka sprzedaje ww. sprzęt swoim abonentom jest tylko ułamkiem kwoty, którą Spółka oczekuje uzyskać w z tytułu abonamentu opłacanego przez klienta za nabywane przez Spółkę usługi, biorąc pod uwagę okres, na jaki Spółka zawiera umowy ze swoimi abonentami.

Pytania

1)Czy Spółka jest zobowiązana do ewidencjonowania na kasie fiskalnej sprzedaży anten satelitarnych, modemów i routerów klientom w związku z zawieranymi z nimi umowami na świadczenie usług dostępu do płatnej telewizji satelitarnej oraz w zakresie dostępu do Internetu?

2)Czy Spółka może zaprzestać ewidencjonowania na kasie fiskalnej sprzedaży anten, modemów i routerów klientom w związku z zawieranymi z nimi umowami na świadczenie usług dostępu do płatnej telewizji satelitarnej oraz w zakresie dostępu do Internetu?

3)Czy w sytuacji gdy Spółka realizuje sprzedaż anten satelitarnych/modemów/routerów za pośrednictwem swoich dystrybutorów działających w imieniu i na rzecz Spółki - ma obowiązek ewidencjonowania tej sprzedaży we własnym zakresie, czy też obowiązek ten spoczywa na dystrybutorach lub też żadna ze stron nie jest zobowiązana do ewidencjonowania tej sprzedaży na kasie fiskalnej?

Państwa stanowisko w sprawie doprecyzowane w uzupełnieniu do wniosku

W ocenie Spółki:

1)Spółka nie jest zobowiązana do ewidencjonowania na kasie fiskalnej sprzedaży anten, modemów i routerów klientom w związku z zawieranymi z nimi umowami na świadczenie usług w zakresie dostępu do płatnej telewizji satelitarnej oraz dostępu do Internetu.

2)Spółka może zaprzestać ewidencjonowania na kasie fiskalnej sprzedaży anten, modemów i routerów klientom w związku z zawieranymi z nimi umowami na świadczenie usług płatnej telewizji satelitarnej oraz w zakresie dostępu do Internetu.

3)W sytuacji, gdy Spółka realizuje sprzedaż anten satelitarnych/modemów/routerów za pośrednictwem swoich dystrybutorów działających w imieniu i na rzecz Spółki - ani Spółka ani Jej dystrybutor nie są zobowiązani do ewidencjonowania tej sprzedaży na kasie fiskalnej.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Stanowisko w zakresie pytania nr 1

W ocenie Spółki sprzedaż modemów/routerów oraz anten stanowi element usługi kompleksowej, na którą składa się odpowiednio usługa dostępu do Internetu i dostawa modemu czy routera umożliwiająca odbiór danych oraz świadczenie usług telewizyjnych wraz z dostawą anteny.

W obu przypadkach dostawa sprzętu niezbędnego do odbioru usług świadczonych przez Spółkę jest czynnością pomocniczą w stosunku do usługi głównej, którą jest dostęp do Internetu oraz dostęp do usług telewizji satelitarnej. W konsekwencji dostawa modemów/routerów oraz anten nie ma – z punktu widzenia podatku od towarów i usług - samodzielnego bytu, stanowi bowiem element usługi głównej (usługi udzielenia dostępu do Internetu oraz usługi telewizyjnej).

Należy bowiem zauważyć, że dostarczany przez Spółkę sprzęt (modem, router, antena) jest niezbędny do prawidłowego korzystania z usług świadczonych przez Spółkę na rzecz Jej klientów. Co więcej - Spółka sprzedaje ww. sprzęt wyłącznie swoim abonentom - a więc klientom, którym świadczy usługi dostępu do Internetu za pośrednictwem tych modemów/routerów oraz usługi telewizyjne świadczone za pośrednictwem anten. Z tego powodu, w ocenie Spółki, sprzedaży ww. sprzętu nie należy traktować jako odrębnej transakcji od świadczenia usług dostępu do Internetu oraz usług telewizyjnych, gdyż z ekonomicznego punktu widzenia, jak również z punktu widzenia przeciętnego klienta Spółki - sam zakup ww. sprzętu bez jednoczesnego nabywania i korzystania z usług dostępu do Internetu oraz usług telewizyjnych oferowanych przez Spółkę nie ma żadnego uzasadnienia. Co więcej, sprzedawany przez Spółkę sprzęt jest już skalibrowany do odbioru usług oferowanych przez Spółkę, nie wymaga dodatkowych ustawień technicznych, co ułatwia zdecydowanie jego montaż i instalację. Innymi słowy, zakup sprzętu dostarczanego przez Spółkę nie ma celu samego w sobie i dopiero połączenie go z usługą świadczoną przez Spółkę daje klientowi możliwość dostępu do usług Spółki i skorzystanie z usługi, której nabycie jest niewątpliwie głównym celem klienta (nabycie sprzętu dostarczanego przez Spółkę wraz z usługą nie jest celem samym w sobie). Powyższe stanowisko potwierdza dodatkowo fakt, że Spółka sprzedaje sprzęt służący do odbioru świadczonych przez Spółkę usług po promocyjnych cenach, gdyż celem Spółki nie jest generowanie obrotu na sprzedaży tego sprzętu lecz na świadczeniu usług, któremu służy ww. sprzęt.

Z tego też powodu sprzedaż modemów/routerów oraz anten należy, w ocenie Spółki, traktować tylko i wyłącznie jako element kompleksowej usługi świadczonej przez Spółkę. Dlatego też Spółka uważa, że jeżeli usługa, czy to dostępu do Internetu czy też usługa telewizyjna nie powinna być ewidencjonowana na kasie fiskalnej, to również dostawa sprzętu niezbędnego do świadczenia tych usług - jako element tych usług nie powinna być ewidencjonowana na kasie. Z kolei zakładając, że usługi świadczone przez Spółkę powinny być ewidencjonowane na kasie fiskalnej, to również dostawa sprzętu związanego z tymi usługami - jako ich element - powinna być zaewidencjonowana na kasie fiskalnej. W konsekwencji konieczne jest ustalenie, czy usługi świadczone przez Spółkę, z którymi związana jest dostawa ww. sprzętu powinny być ewidencjonowane na kasie.

W ocenie Spółki, usługi w zakresie dostępu do Internetu oraz usługi telewizyjne są usługami zwolnionymi podmiotowo z obowiązku ewidencjonowania na kasie na podstawie § 2 ust. 1 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2024 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. poz. 1902, dalej: Rozporządzenie) w związku z pozycją 25 załącznika do tego Rozporządzenia, zgodnie z którą zwalnia się z obowiązku prowadzenia ewidencji w danym roku podatkowym, nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2027 r., usługi telekomunikacyjne, o których mowa w art. 2 pkt 25a ustawy z o VAT.

Pod pojęciem usług telekomunikacyjnych w rozumieniu art. 2 pkt 25a ustawy o VAT należy rozumieć: usługi dotyczące transmisji, emisji i odbioru sygnałów, tekstów, obrazów i dźwięków lub wszelkiego rodzaju informacji drogą kablową, radiową, optyczną lub za pośrednictwem innych systemów elektromagnetycznych, w tym związane z nimi przeniesienie lub cesję praw do użytkowania środków dla zapewniania takiej transmisji, emisji i odbioru, wraz z zapewnieniem dostępu do ogólnoświatowych sieci informacyjnych, z uwzględnieniem art. 6a rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE.

W praktyce oferowane przez Spółkę usługi - dostępu do Internetu oraz płatnej telewizji - są typowym przykładem usług telekomunikacyjnych i spełniają wszystkie istotne kryteria wskazane w powyższej definicji. Usługi te polegają na przekazywaniu (emisji) sygnału przy wykorzystaniu fal elektromagnetycznych.

Nawet gdyby uznać, że usługi telewizyjne świadczone przez Spółkę nie są usługami telekomunikacyjnymi lecz nadawczymi, to i tak na podstawie pozycji 26 załącznika do Rozporządzenia będą one zwolnione z obowiązku ewidencjonowania na kasie fiskalnej, gdyż jak wskazano powyżej Spółka świadczy również usługi telekomunikacyjne w postaci umożliwienia dostępu do Internetu. Zgodnie bowiem z § 2 w związku z pozycją 26 Rozporządzenia zwolnione przedmiotowo z obowiązku ewidencjonowania na kasie fiskalnej są usługi nadawcze, o których mowa w art. 2 pkt 25b ustawy, jeżeli podatnik świadczy usługi telekomunikacyjne, o których mowa w art. 2 pkt 25a ustawy.

Z kolei pod pojęciem usług nadawczych należy rozumieć usługi nadawcze, o których mowa w art. 6b rozporządzenia 282/2011. Zgodnie z powyższym przepisem usługi nadawcze obejmują: usługi zawierające treści audio i audiowizualne, takie jak programy radiowe lub telewizyjne dostarczane za pośrednictwem sieci komunikacyjnych, powszechnie udostępniane przez dostawcę usług medialnych i objęte jego odpowiedzialnością redakcyjną, przeznaczone do jednoczesnego słuchania lub oglądania zgodnie z zaplanowanym programem.

Bez względu więc na to, czy uznamy usługi oferowane przez Spółkę w zakresie płatnej telewizji za usługi telekomunikacyjne czy też usługi nadawcze, z powyższych przepisów Rozporządzenia i ustawy o VAT wynika, że usługi te nie muszą być obligatoryjnie ewidencjonowane na kasach fiskalnych.

Reasumując należy stwierdzić, że oferowane przez Spółkę usługi są usługami zwolnionymi z obowiązku ewidencjonowania na kasach fiskalnych na podstawie § 2 ust. 1 Rozporządzenia, w związku z pozycją 25 (ewentualnie pkt 26) tego Rozporządzenia. W konsekwencji Spółka nie ma obowiązku ewidencjonowania na kasie fiskalnej sprzedaży tych usług, a więc również nie ma obowiązku ewidencjonowania na kasie poszczególnych elementów wchodzących w zakres tej usługi - w tym również dostawy sprzętu niezbędnego do odbioru tych usług przez klienta.

Oznacza to również, że regulacja § 4 ust. 1 lit. i) Rozporządzenia, która niezależnie od innych zwolnień nakłada obligatoryjny obowiązek ewidencjonowania na kasach fiskalnych wyrobów elektronicznych, w tym odbiorników telewizyjnych i radiowych, gramofonów, głośników, telefonów, w tym smartfonów, smartwatchów, anten, wyświetlaczy, monitorów, aparatów do zapisu lub odtwarzania obrazu i dźwięku, nawigacji, urządzeń pamięci trwałej, taśm, dysków, urządzeń alarmowych, nie znajdzie zastosowania. Skoro bowiem Spółka świadczy usługi zwolnione z obowiązku ewidencjonowania na kasach fiskalnych, których składowym elementem jest dostawa sprzętu niezbędnego do odbioru przez klienta tych usług - to Spółka nie realizuje transakcji, której przedmiotem byłaby dostawa wyrobów elektronicznych wskazanych w tym przepisie, a więc regulacja § 4 ust. 1 lit. i) Rozporządzenia nie znajdzie zastosowania w przypadku Spółki.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie również w interpretacjach prawa podatkowego. Przykładowo w interpretacji Dyrektora KIS z 21 marca 2019 r., nr 0114-KDIP1-3.4012.97.2019.1.KP, wskazano, że:

„Skoro routery, dekodery TV niezbędne do zainstalowania sieci internetowej są towarami, których działanie umożliwia dostęp do sygnału internetowego, umożliwiając świadczenie przez Wnioskodawcę usług telekomunikacyjnych, należy stwierdzić, że usługa internetowa stanowi podstawowy składnik kompleksowego świadczenia. Sprzedaż usługi aktywacyjnej jest niezbędna do wykonania świadczenia głównego i stanowi składnik pomocniczy świadczenia usługi dostępu do Internetu. Jak wskazał Wnioskodawca nie jest możliwe rozdzielenie usługi dostępu do Internetu od usługi aktywacji, która obejmuje dostawę routera, dekodera TV oraz czynności techniczne zmierzające do jego uruchomienia. Zatem w przedstawionych okolicznościach mamy do czynienia z jedną usługą kompleksową, gdzie dokonywane czynności (świadczenia) wykazują ze sobą tak ścisłe powiązanie, że w sensie gospodarczym tworzą jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter.

Mając na uwadze powyższe w przedmiotowej sprawie nie będzie miało zastosowania wyłączenie ze zwolnienia z obowiązku ewidencji przy zastosowaniu kasy rejestrującej określone w § 4 pkt 1 lit. i) rozporządzenia.

Należy stwierdzić, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi telekomunikacyjne, w ramach których Wnioskodawca dokonuje sprzedaży routerów, dekoderów TV wraz z usługą aktywacyjną do sieci internetowej korzystają ze zwolnienia z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących na podstawie § 2 ust. 1 rozporządzenia w związku z poz. 21 załącznika do rozporządzenia.

Zatem, skoro Wnioskodawca może korzystać ze zwolnienia z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących do świadczenia usług telekomunikacyjnych, to może dokumentować te czynności za pomocą faktur bez konieczności wystawiania paragonów z kasy rejestrującej.”

Analogiczne stanowisko zawiera również interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 11 kwietnia 2016 r. (nr IBPP3/4512-970/15/UH), w której stwierdzono, że:

„Analizując przedstawiony opis stanu faktycznego na tle powołanych przepisów należy stwierdzić, że świadczone przez Wnioskodawcę odpłatne usługi telekomunikacyjne przez dostarczenie usług dostępu do Internetu, stanowią czynność podstawową zwolnioną z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Natomiast sprzedaż routera (rzadziej wzmacniacza) stanowi czynność pomocniczą, ponieważ jak wskazuje Wnioskodawca urządzenia te są niezbędne do stworzenia sieci WIFI w domu.

Skoro routery (wzmacniacze) niezbędne do zainstalowania sieci internetowej są towarami, których działanie umożliwia dostęp do sygnału internetowego, umożliwiając świadczenie przez Wnioskodawcę usług telekomunikacyjnych, należy stwierdzić, że usługa internetowa stanowi podstawowy składnik kompleksowego świadczenia. Sprzedaż routera (rzadziej wzmacniacza) do sieci internetowej jest niezbędna do wykonania świadczenia głównego i stanowi składnik pomocniczy świadczenia. Zatem w przedstawionych okolicznościach mamy do czynienia z jedną usługą kompleksową, gdzie dokonywane czynności (świadczenia) wykazują ze sobą tak ścisłe powiązanie, że w sensie gospodarczym tworzą jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter.

Mając na uwadze powyższe w przedmiotowej sprawie nie będzie miało zastosowania wyłączenie ze zwolnienia z obowiązku ewidencji przy zastosowaniu kasy rejestrującej określone w § 4 pkt 1 lit. i) rozporządzenia.

Mając na uwadze opis sprawy oraz obowiązujące przepisy stwierdzić należy, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi telekomunikacyjne w ramach których Wnioskodawca dokonuje odsprzedaży routerów (rzadziej wzmacniaczy), do sieci internetowej korzystają ze zwolnienia z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących na podstawie § 2 ust. 1 rozporządzenia w związku z poz. 22 i 23 załącznika do rozporządzenia.”

Również Spółka uzyskała już wcześniej potwierdzenie zaprezentowanego stanowiska w ramach interpretacji indywidualnej z 26 czerwca 2018 r., sygn. 0114-KDIP1-3.4012.163.2018.2.ISZ, gdzie stwierdzono, że Spółka nie jest zobowiązana do ewidencjonowania na kasie fiskalnej sprzedaży modemów/routerów nowym i starym abonentom w ramach zawieranych umów na świadczenie usług dostępu do Internetu.

Jednakże, z uwagi na zmieniające się przepisy prawa podatkowego (w tym treść rozporządzeń dotyczących zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących), Spółka postanowiła ponownie uzyskać potwierdzenie (w aktualnym stanie prawnym), że nie jest zobowiązana do ewidencjonowania na kasie fiskalnej sprzedaży sprzętu, w tym również modemów i routerów, klientom w związku z zawieranymi z nimi umowami na świadczenie usług, do których odbioru sprzęt ten jest konieczny.

Reasumując, Spółka uważa, że na podstawie obecnie obowiązujących przepisów oraz stanowisk organów podatkowych, Spółka nie jest zobowiązana do ewidencjonowania na kasie fiskalnej sprzedaży modemów, routerów i anten klientom w związku z zawieranymi z nimi umowami na świadczenie oferowanych przez Spółkę usług w zakresie dostępu do Internetu i płatnej telewizji satelitarnej.

Stanowisko w zakresie pytania nr 2

Spółka uważa, że w każdej chwili może zaprzestać ewidencjonowania na kasie fiskalnej sprzedaży modemów, routerów, czy też anten satelitarnych klientom w związku z zawieranymi z nimi umowami na świadczenie usług, pomimo, że na chwilę obecną - z przyczyn ostrożnościowych - ewidencjonuje takową sprzedaż na kasie fiskalnej.

Skoro przepisy obowiązującego Rozporządzenia nie przewidują żadnych ograniczeń co do możliwości zaprzestania ewidencjonowania czynności (dostaw towarów lub świadczenia usług), które objęte są zwolnieniem z tego obowiązku na podstawie przedmiotowego Rozporządzenia, to Spółka (jako podmiot świadczący usługi telekomunikacyjne objęte takim zwolnieniem) ma prawo w dowolnym momencie zaprzestać ewidencjonowania sprzedaży anten, routerów i modemów na kasie fiskalnej, gdyż sprzedaż ta jest elementem pomocniczym ww. usługi kompleksowej.

Tak więc okoliczność, iż Spółka ewidencjonowała dotychczas sprzedaż modemów, routerów i anten satelitarnych na kasie fiskalnej pozostaje bez wpływu na prawo Spółki do przerwania ewidencjonowania sprzedaży tych urządzeń.

W związku z powyższym, Spółka uważa, że zaprzestanie prowadzenia ewidencji jest dopuszczalne i może ona (bez poniesienia żadnych negatywnych konsekwencji) zaprzestać ewidencjonowania na kasie fiskalnej sprzedaży routerów, modemów i anten satelitarnych klientom w związku z zawieranymi z nimi umowami na świadczenie usług przez Spółkę.

Stanowisko w zakresie pytania nr 3

W przypadku, gdy sprzedaż realizowana jest przez Spółkę za pośrednictwem dystrybutorów działających w imieniu i na rzecz Spółki, to dystrybutorzy są obowiązani do ewidencjonowania tej sprzedaży na swoich kasach, co wynika z art. 111 ust. 3b ustawy o VAT, zgodnie z którym podatnicy prowadzący ewidencję przy zastosowaniu kas rejestrujących, u których podstawą opodatkowania jest kwota prowizji lub inna postać wynagrodzenia za wykonywane usługi w ramach umowy agencyjnej, zlecenia, pośrednictwa lub innych umów o podobnym charakterze albo marża, ewidencjonują na potrzeby obliczenia osiąganego przez nich obrotu oraz kwot podatku należnego całą wartość sprzedaży własnej oraz prowadzonej na rzecz lub w imieniu innych podatników.

Z uwagi jednak na fakt, że usługi świadczone przez Spółkę są zwolnione przedmiotowo z obowiązku ewidencjonowania na kasie fiskalnej, w ocenie Spółki nie musi ona ewidencjonować sprzedaży anten satelitarnych/modemów/routerów na kasie fiskalnej, ale także takiej ewidencji nie muszą prowadzić jej dystrybutorzy, którzy zawierają z klientami umowy w imieniu i na rzecz Spółki.

Spółka uzyskała również potwierdzenie ww. stanowiska w uzyskanej przez Nią interpretacji indywidualnej z 26 czerwca 2018 r., sygn. 0114-KDIP1-3.4012.163.2018.2.ISZ, która dotyczyła sprzedaży modemów i routerów za pośrednictwem dystrybutorów. W interpretacji tej Dyrektor KIS stwierdził, że w sytuacji, gdy Spółka realizuje sprzedaż modemów i routerów za pośrednictwem swoich dystrybutorów działających w imieniu i na rzecz Spółki - nie ma obowiązku ewidencjonowania tej sprzedaży we własnym zakresie. Według dyrektora KIS obowiązek ten nie spoczywa również na dystrybutorach.

Uzupełnienie własnego stanowiska w sprawie

Przedstawiając dodatkowe stanowisko do zadanych przez Państwa pytań i udzielonych powyżej odpowiedzi, Spółka pragnie podkreślić, iż świadczenie usług dostępu do Internetu oraz usług telewizji satelitarnej wymaga po stronie odbiorcy dysponowania odpowiednim sprzętem technicznym, między innymi modemem, routerem, anteną, umożliwiającymi odbiór sygnału i korzystanie z usług świadczonych przez Spółkę. Bez posiadania takiego urządzenia technicznego, korzystanie z usług transmisji danych lub odbioru sygnału telewizyjnego jest niemożliwe.

Spółka, jak wskazano we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji, dokonuje sprzedaży ww. sprzętu wyłącznie swoim abonentom, tj. klientom, którym świadczy usługi dostępu do Internetu oraz telewizji satelitarnej. Sprzęt ten jest fabrycznie skonfigurowany i skalibrowany do współpracy z infrastrukturą techniczną Spółki, co umożliwia jego natychmiastowe wykorzystanie bez konieczności dokonywania dodatkowych ustawień technicznych. Innymi słowy, zakup sprzętu dostarczanego przez Spółkę nie ma celu samego w sobie i dopiero połączenie go z usługą świadczoną przez Spółkę daje klientowi możliwość dostępu do usług Spółki i skorzystanie z usługi, której nabycie jest niewątpliwie głównym celem klienta.

Dodatkowo, jak wskazano w stanie faktycznym wniosku o interpretację, w praktyce działalności Spółki sprzęt jest najczęściej nabywany przez klienta w momencie zawarcia umowy abonamentowej. Niemniej jednak mogą wystąpić sytuacje, w których klient - będący już abonentem Spółki - dokonuje zakupu nowego urządzenia w trakcie trwania umowy. Przykładowo może to wynikać z konieczności wymiany sprzętu w związku z jego awarią, która nie jest objęta gwarancją, bądź z potrzebą dostosowania urządzenia do aktualnych parametrów technicznych usług świadczonych przez Spółkę (np. przy przedłużeniu umowy lub zmianie jej warunków).

W świetle opinii rzecznik generalnej Juliane Kokott z 22 października 2020 r. do sprawy C-581/19 Frenetikexito - Unipessoal Lda przeciwko Autoridade Tributaria e Aduaneira należy wskazać, że:

„W przypadku jednego świadczenia złożonego kilka elementów świadczenia tworzy świadczenie sui generis. Zgodnie z orzecznictwem Trybunału takie świadczenie występuje w sytuacji, w której dwa lub więcej elementów albo dwie lub więcej czynności dokonane przez podatnika są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno, niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. Trybunał ustala, czy ma to miejsce, określając elementy charakterystyczne, a tym samym istotę danej transakcji, z punktu widzenia przeciętnego konsumenta”.

W powyższym kontekście należy również przywołać wyrok TSUE z 25 lutego 1999 r. nr C-349/96, Card Protection Plan Ltd (CPP) przeciwko Commissioners of Customs and Excise, ECLI:EU:C:1999:93, w którym Trybunał podkreślił że:

„Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej”.

Natomiast podkreślić należy, że w przypadku sprzedawanego przez Spółkę sprzętu, celem klienta (abonenta) jest uzyskanie dostępu do usług telekomunikacyjnych - Internetu lub telewizji satelitarnej. Zakup urządzeń takich jak modem, router czy antena nie stanowi dla klienta Spółki celu samoistnego, lecz jest jedynie środkiem umożliwiającym korzystanie z usługi zasadniczej - dostępu do Internetu, czy telewizji satelitarnej. Okoliczność tę potwierdza również fakt, że Spółka nie sprzedaje anten, modemów czy routerów samodzielnie, w oderwaniu od świadczonych usług, jak również nie sprzedaje tych urządzeń osobom, które nie zawarły ze Spółką umowy o świadczenie usług dostępu do Internetu czy usług telewizyjnych, lecz każdorazowo sprzęt, którego dotyczy wniosek sprzedawany jest osobom, które zawierają lub mają zawartą umowę o świadczenie usług ze Spółką.

Dodatkowo, zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, przy kwalifikacji danego świadczenia jako kompleksowego istotne znaczenie ma również analiza proporcji wartości poszczególnych elementów składowych świadczenia.

W szczególności, jak wskazano w wyroku TSUE z 13 października 2005 r. w sprawie C-200/04, jednym z kluczowych kryteriów jest ocena, czy świadczenie pomocnicze ma charakter marginalny w stosunku do całości wynagrodzenia należnego za świadczenie główne. Jeżeli bowiem wartość świadczenia dodatkowego nie wpływa w sposób istotny na ogólną cenę transakcji, a jego funkcją jest jedynie umożliwienie lub usprawnienie korzystania z usługi zasadniczej, to należy je traktować jako element pomocniczy w ramach jednolitego świadczenia kompleksowego. Taka kwalifikacja znajduje zastosowanie również w sytuacji, gdy dostawa sprzętu (np. modemu, routera, anteny) stanowi jedynie uzupełnienie usługi telekomunikacyjnej i nie jest celem samym w sobie z perspektywy przeciętnego konsumenta.

Mając na uwadze powyższe, należy wskazać, że cena za dostarczany przez Spółkę sprzęt (modem, router, antena, dekoder) stanowi jedynie niewielką część całkowitego wynagrodzenia należnego za świadczenie usług telekomunikacyjnych. Co więcej, w niektórych przypadkach Spółka pobiera wynagrodzenie w wysokości kosztu nabycia sprzętu, lub też wynagrodzenie niższe niż koszt nabycia przez nią tego sprzętu (przykładowo oferując sprzęt dużym upustem w ramach okresowych akcji promocyjnych) - co dodatkowo potwierdza jego pomocniczy charakter względem usługi głównej. W konsekwencji całość świadczenia powinna być traktowana jako usługa kompleksowa, i tym samym obowiązek ewidencjonowania sprzedaży takiego sprzętu powinien być rozpatrywany przez pryzmat świadczenia głównego, jakim jest świadczona przez Spółkę usługa.

Ponadto, jak wskazano powyżej, w określonych przypadkach klient może korzystać z własnego, wcześniej zakupionego sprzętu, pod warunkiem, że urządzenie to spełnia wymagane parametry techniczne oraz posiada odpowiednie ustawienia umożliwiające odbiór usług świadczonych przez Spółkę. W praktyce oznacza to, że nawet w sytuacji, gdy sprzęt nie został nabyty bezpośrednio od Spółki, jego funkcja pozostaje ściśle związana z usługą świadczoną przez Spółkę. Sprzęt ten nie pełni samodzielnej roli, lecz stanowi niezbędny element umożliwiający realizację usługi telekomunikacyjnej.

Jednocześnie z punktu widzenia charakteru świadczenia, fakt korzystania przez klienta z własnego sprzętu nie zmienia istoty usługi jako kompleksowej - sprzęt, niezależnie od źródła jego pochodzenia, jest nieodzownym komponentem umożliwiającym odbiór sygnału i korzystanie z usługi. Tym samym, świadczenie usług dostępu do Internetu lub telewizji satelitarnej należy traktować jako świadczenie złożone, w którym sprzęt stanowi element funkcjonalnie powiązany z usługą główną, a jego obecność - czy to poprzez sprzedaż przez Spółkę, czy poprzez wykorzystanie sprzętu własnego klienta - jest warunkiem koniecznym dla realizacji świadczenia Spółki.

W konsekwencji o kompleksowym charakterze świadczenia nie decyduje okoliczność, czy klient każdorazowo ma obowiązek kupić ten sprzęt od świadczeniodawcy, czy też klient może korzystać z własnego, wcześniej nabytego sprzętu. Stanowisko takie potwierdzają znane Spółce wiążące informacje stawkowe, czego przykładem jest Wiążąca Informacja Stawkowa z 13 kwietnia 2023 r., sygn. 0112-KDSL2-1.440.282.2022.4.BK, w której - pomimo wskazania przez wnioskodawcę, że klienci mają możliwość samodzielnego zakupu dekoderów w tym również urządzeń używanych lub tańszych niż oferowane przez tego wnioskodawcę - Dyrektor KIS uznał, że przedmiotem świadczenia jest usługa o charakterze kompleksowym.

W uzasadnieniu ww. interpretacji organ wskazał, że „w omawianym przypadku, z punktu widzenia nabywcy usługi, tj. Klienta, nabywa on jedno świadczenie, składające się z kilku elementów. Oferowane przez Wnioskodawcę w ramach przedmiotowego świadczenia elementy, tj. abonament telewizyjny, dzierżawa dekodera i usługa multiroom, z punktu widzenia Klienta, tworzą jedno niepodzielne świadczenie. Sam Klient jest zainteresowany nabyciem jednego (złożonego) świadczenia, a nie poszczególnych składowych.”

Skoro więc elementem kompleksowego świadczenia w postaci usługi telewizyjnej jest dzierżawa dekodera, o ile klient nie korzysta z własnego sprzętu, to również elementem kompleksowego świadczenia jest dostawa modemu/routera czy też anteny satelitarnej, nawet jeżeli klient nie ma obowiązku nabyć tego sprzętu od Spółki.

Dodatkowo, w 2018 r. Spółka uzyskała pozytywną interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej 26 czerwca 2018 r., sygn. 0114-KDIP1-3.4012.163.2018.2.ISZ, potwierdzającą brak obowiązku ewidencjonowania na kasie rejestrującej dokonywanej sprzedaży elementów (urządzeń) składających się na kompleksową usługę telekomunikacyjną tj. modemów i routerów.

Ze stanowiska przyjętego przez organ podatkowy w ww. interpretacji również wynika, że fakt nabycia sprzętu od Spółki, jej dystrybutora, czy od podmiotu zewnętrznego nie ma znaczenia dla kwalifikacji dostawy sprzętu jako elementu kompleksowej usługi dostępu do Internetu. Spółka w stanie faktycznym wprost wskazała, że nie zobowiązuje klientów do zakupu sprzętu wyłącznie od Spółki - klient może korzystać z urządzenia nabytego od innego podmiotu, o ile spełnia ono wymagania techniczne - a Dyrektor Krajowej Informacji skarbowej uznał że okoliczność ta nie wpływa na uznanie sprzedaży modemu/routera za czynność pomocniczą w stosunku do usługi dostępu do Internetu.

Podobne stanowisko zostało wyrażone w interpretacji z 24 września 2018 r., nr 0114-KDIP1-3.4012.415.2018.1.SM, w której organ podatkowy jednoznacznie wskazał, że:

„Należy zauważyć, że dekoder jest urządzeniem służącym do korzystania z usług telewizyjnych świadczonych za pośrednictwem Internetu, które są świadczone przez Spółkę na rzecz jej klientów. Spółka sprzedaje dekodery wyłącznie swoim abonentom w ramach pakietu telewizyjnego umożliwiającego korzystanie z tych usług przez okres 3 miesięcy za jedną łączną cenę, która obecnie jest niższa niż zakup tego samego pakietu bez dekodera. Tym samym sprzedaż dekoderów nie należy traktować jako odrębnej transakcji od świadczenia usług telewizyjnych, gdyż z ekonomicznego punktu widzenia, jak również z punktu widzenia przeciętnego klienta Spółki - zakup samego dekodera bez jednoczesnego nabywania i korzystania z usług telewizyjnych świadczonych przez Internet nie ma wartości samej w sobie, a ponadto nie jest możliwy, gdyż Spółka nie oferuje takiej opcji.

Jakkolwiek Spółka zainteresowana jest tym, aby klient jak najdłużej korzystał z kolejnych pakietów telewizyjnych, to jednak dekoder związany jest tylko z usługą telewizji nadawanej przez Internet w ramach pakietu przez 90 dni. Późniejsze wykorzystanie dekodera zależy wyłącznie od klienta, który nabył to urządzenie.

Z tego powodu sprzedaż dekoderów należy traktować jako element usługi kompleksowej, na którą składa się usługa telewizyjna świadczona przez Internet, a dostawa dekodera jest transakcją pomocniczą w stosunku do usługi telewizyjnej. W konsekwencji dostawa dekodera nie ma samodzielnego bytu, zaś wszystkie konsekwencje, które pociąga za sobą dostawa dekodera powinny być rozpatrywane przez pryzmat usługi telewizyjnej”.

W konsekwencji dostawa sprzętu technicznego (modemów, routerów, anten) stanowi element pomocniczy względem usługi głównej i nie posiada samodzielnego bytu gospodarczego, a tym samym obowiązek rejestrowania takiej sprzedaży na kasie fiskalnej należy oceniać przez pryzmat świadczenia głównego (usługi dostępu do Internetu oraz usługi płatnej telewizji satelitarnej), a nie świadczeń pomocniczych. Stanowisko to znajduje również potwierdzenie w innych interpretacjach indywidualnych, m.in. z 21 marca 2019 r., nr 0114-KDIP1-3.4012.97.2019.1.KP oraz z 11 kwietnia 2016 r., nr IBPP3-4512-970/15/UH, z 3 kwietnia 2019 r. sygn. 0115-KDIT1-2.4012.83.2019.1.RS.

Reasumując, w ocenie Spółki, na podstawie obowiązujących przepisów oraz utrwalonej linii interpretacyjnej organów podatkowych, sprzedaż sprzętu technicznego, tj. modemów, routerów czy anten, w związku z zawieranymi umowami na świadczenie usług dostępu do Internetu oraz telewizji satelitarnej stanowi element świadczenia kompleksowego, a w konsekwencji Spółka nie jest zobowiązana do ewidencjonowania tej sprzedaży na kasie rejestrującej.

Uwagi dodatkowe

Na zakończenie Spółka pragnie wskazać, że przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji prawa podatkowego nie była kwestia dekoderów - wniosek dotyczył wyłącznie anten, modemów i routerów.

W ocenie Spółki nie budzi wątpliwości fakt, iż dostawa dekoderów do usług telewizyjnych jest elementem kompleksowej usługi telewizyjnej. Stanowisko takie potwierdzają również znane Spółce wiążące informacje stawkowe, czego przykładem jest Wiążąca Informacja Stawkowa wydawana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 31 maja 2022 r. sygn. 0112-KDSL2- 1.440.45.2022.2.AP oraz Wiążąca Informacja Stawkowa z 25 stycznia 2019 r. sygn. 0111-KDIB3-1.4012.886.2018.1.WN, jak również przytoczona powyżej Wiążąca Informacja Stawkowa z 13 kwietnia 2023 r., sygn. 0112-KDSL2-1.440.282.2022.4.BK.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Natomiast na mocy art. 8 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

Z opisu stanu faktycznego wynika, że świadczą Państwo usługi w zakresie płatnej telewizji satelitarnej oraz m.in. usługi dostępu do internetu (czyli transmisji danych). Za dostęp do ww. usług pobierają Państwo od klientów comiesięczne wynagrodzenie w formie abonamentu.

Korzystanie z usług telewizyjnych wymaga po stronie klienta posiadania anteny satelitarnej wraz z dekoderem, a w przypadku usług dostępu do internetu – modemu lub routera. Świadczenie ww. usług nie jest możliwe bez wskazanych urządzeń. Sprzedając usługę dostępu do internetu czy też usługę płatnej telewizji satelitarnej w przypadku każdej podpisywanej umowy informują Państwo klienta o konieczności posiadania odpowiedniego sprzętu i jednocześnie w przypadku każdej umowy oferują Państwo nabycie każdemu klientowi ww. sprzętu dostosowanego do odbioru Państwa usług. Dlatego też udostępniają Państwo – tj. wynajmują, udostępniają nieopłatnie, sprzedają w promocyjnych cenach - swoim klientom sprzęt niezbędny do korzystania ze świadczonych przez Państwa usług. W przypadku sprzedaży sprzętu technicznego cena za antenę, modem, router jest ceną odrębną od ceny abonamentu. Sprzedawany sprzęt do korzystania z Państwa usług, czyli anteny, modemy, routery, jest skalibrowany i dostosowany do współpracy z innymi urządzeniami - przykładowo anteny są skalibrowane z dekoderami, które również Państwo dostarczają. Jednocześnie wskazali Państwo, że klient może nie skorzystać z oferty na zakup modemu/routera lub anteny – np. w sytuacji gdy posiada własny sprzęt. Klient może zatem nabyć od Państwa wyłącznie usługę dostępu do internetu lub usługę telewizji satelitarnej.

Co do zasady klient zakupując abonament nabywa antenę/modem/router w momencie zawierania z Państwem umowy na świadczenie usług dostępu do telewizji/internetu. Mogą się jednak zdarzyć sytuacje, gdy klient nabędzie antenę/modem/router w trakcie trwania umowy zawartej z Państwem. Wówczas umożliwiają Państwo klientowi nabycie nowego sprzętu za odrębną cenę – najczęściej przy przedłużeniu umowy lub zmianie warunków umowy.

W żadnym wypadku nie sprzedają Państwo anten/modemów/routerów osobom, które nie korzystają z oferowanych przez Państwa usług.

Sprzedażą usług znajdujących się w Państwa ofercie oraz dostawą ww. sprzętu zajmują się m.in. dystrybutorzy działający w Państwa imieniu i na Państwa rzecz, którzy otrzymują wynagrodzenie prowizyjne.

Usługi opisane powyżej świadczą Państwo przede wszystkim na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej. Sprzedaż ewidencjonują Państwo na kasie rejestrującej.

Państwa wątpliwości dotyczą braku obowiązku ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej sprzedaży anten/modemów/routerów klientom w związku z zawieranymi z klientami umowami na świadczenie usług dostępu do płatnej telewizji satelitarnej oraz w zakresie dostępu do internetu, a w związku z tym czy mogą Państwo zaprzestać jej ewidencjonowania na kasie rejestrującej.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy należy na wstępie wyjaśnić, że co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem VAT powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedno świadczenie obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka czynności, świadczenie to nie powinno być sztucznie dzielone dla celów podatkowych.

Zatem, w pierwszej kolejności należy ustalić czy sprzedaż opisanych we wniosku usług wraz ze sprzedażą anten/modemów/routerów przez Państwa lub przez Państwa dystrybutorów, nosi znamiona świadczenia złożonego.

Aby móc wskazać, że dane świadczenie jest świadczeniem złożonym (kompleksowym), powinno składać się ono z różnych czynności, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na świadczenie kompleksowe składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne czynności pomocnicze. Natomiast czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element świadczenia kompleksowego wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać czynności głównej bez czynności pomocniczej.

Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia, świadczenie nie powinno być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będzie jedno świadczenie kompleksowe, obejmujące kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład wykonywanego świadczenia wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia złożonego kompleksowego.

Stanowisko takie przedstawił również TSUE w wyroku z 25 lutego 1999 r., nr C-349/96, Card Protection Plan Ltd (CPP) przeciwko Commissioners of Customs and Excise, ECLI:EU:C:1999:93, stwierdzając, że:

Odnosząc się do zagadnienia będącego przedmiotem wniosku, wskazać również należy, że w wyroku z 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV v. OV Bank NV przeciwko Staatssecretaris van Financien, TSUE wskazał, że po pierwsze z art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy wynika, że każda transakcja powinna być uznawana za odrębną i niezależną, a po drugie, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie zakłócać funkcjonowania podatku VAT. W ocenie TSUE, aby określić, czy mamy do czynienia z jednym świadczeniem, należy przede wszystkim poszukać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem ustalenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie (pkt 20 wyroku). Podobnie jest w przypadku, jeśli dwa (lub więcej) świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako przeciętny konsument, są tak ściśle związane, że stanowią one obiektywnie jedno tylko nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (pkt 22 wyroku).

W celu określenia, czy mamy do czynienia z tzw. usługą kompleksową należy – wg TSUE – przede wszystkim poszukiwać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem określenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi, rozumianemu jako przeciętny konsument, kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie. W orzeczeniu tym TSUE wskazał na konieczność dokonania analizy charakteru transakcji także z punktu widzenia nabywcy. Bo przecież w omawianym przypadku to właśnie perspektywa nabywcy (dla którego wartość nabytego świadczenia jest tworzona przez fakt wejścia w posiadanie oprogramowania przystosowanego do jego indywidualnych potrzeb, a nie oprogramowania standardowego, które mogło być wręcz bezużyteczne – przystosowanie to zostało dokonane przez ten sam podmiot, który dokonał dostawy oprogramowania) była podstawą do ustalenia, jaki był rzeczywisty charakter świadczenia. Trybunał szczególnie wyraźnie w omawianym wyroku podkreśla fakt, iż:

W konsekwencji, w świetle omawianego wyroku należy przyjąć, że nie będzie mieć charakteru kompleksowego taki zestaw świadczeń, których połączenie miałoby charakter działania sztucznego. Za świadczenia odrębne należy więc uznać świadczenia wykonywane przez jednego świadczącego na rzecz jednego nabywcy, które nawet jeżeli są w pewien sposób powiązane, mogą być traktowane rozłącznie, a traktowanie to nie wpłynie na charakter żadnego z nich ani też nie sprawi, że wartość świadczeń z punktu widzenia nabywcy będzie inna, niż gdyby świadczenia te były uznane za świadczenie złożone.

Warto także zwrócić uwagę na wyrok TSUE z 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 (RLRE Tellmer), w którym Trybunał rozstrzygał kwestię związaną z opodatkowaniem usługi wynajmu mieszkań i towarzyszącej jej usłudze sprzątania części wspólnych budynku mieszkalnego. W sprawie spółki Tellmer nie występuje w ocenie TSUE jedno świadczenie złożone. Dla takiej oceny TSUE, kluczowy charakter ma fakt, że:

A zatem za szczególnie znaczące TSUE uznał to, że sprzątanie może być świadczone w sposób całkowicie niezależny od usługi najmu, np. poprzez samodzielny zakup danego świadczenia (sprzątania) przez najemcę. To sprawia, że związek pomiędzy najmem i sprzątaniem jest, w ocenie Trybunału na tyle swobodny, że nie można mówić o istnieniu świadczenia złożonego. A zatem, jeśli usługi mogą być rozdzielone bez uszczerbku dla każdej z nich, a zatem w sposób naturalnie uzasadniony, wówczas nie można uznać, że stanowią jedno świadczenie kompleksowe w rozumieniu Dyrektywy. Powyższe poglądy znajdują również potwierdzenie w wyrokach: w sprawie C-2/95 Sparekassernes Datacenter (SDC), w sprawie C-111/05 Aktiebolaget NN, C-292/11 Fireld Fisher Waterhouse LLP, w sprawie C-88/09 Graphic Procede TSUE.

Stanowisko takie przedstawiła również Rzecznik Generalna Juliane Kokott w opinii z 22 października 2020 r. do sprawy C-581/19 Frenetikexito – Unipessoal Lda przeciwko Autoridade Tributária e Aduaneira wskazując, że:

W kontekście powyższego stwierdzić należy, że ze świadczeniem usługi złożonej (kompleksowej) mamy do czynienia wówczas, gdy świadczenie usługodawcy jest rozbudowane i obejmuje dwie lub więcej pojedynczych czynności (świadczeń), będących elementami częściowego zobowiązania strony transakcji. Jednocześnie usługa taka, jeśli może zostać uznana za usługę o charakterze złożonym, podlega opodatkowaniu jednolitą stawką podatku od towarów i usług, właściwą dla świadczenia podstawowego, głównego.

W pojmowaniu koncepcji świadczeń złożonych w kontekście uznania, czy dostawy anteny przez dostawcę usługi telewizji satelitarnej na rzecz abonenta, dokonywanej wraz z zawarciem umowy abonamentowej, której przedmiotem jest świadczenie rzeczonej usługi telewizyjnej, bądź dokonywana w trakcie trwania takiej umowy abonamentowej, stanowi część składową usługi telewizyjnej wypowiedział się NSA w wyroku z 13 października 2021 r., sygn. akt I FSK 1123/18, gdzie sąd dokonując analizy świadczeń złożonych w świetle dotychczasowego orzecznictwa TSUE stwierdził, iż:

Następnie NSA stwierdził, że:

Z uwagi na powyższe ustalenia, niezwykle istotnym jest, aby przy dokonywaniu analizy omawianej sprzedaży anteny/modemu/routera, poza ich charakterem, wskazać stopień powiązania i ich niezbędności w świadczeniu usługi głównej. Warto podkreślić, iż z orzecznictwa TSUE płynie wniosek, że za część świadczenia złożonego możemy uznać tylko takie czynności, których oddzielenie miałoby sztuczny charakter, czyli innymi słowy jej wyłączenie rzutowałoby w sposób istotny na całość świadczenia. Natomiast w Państwa sprawie, co należy zdecydowanie uwypuklić, oderwanie dostawy anteny/modemu/routera od dokonywanej na rzecz klienta odpowiednio usługi dostępu do telewizji satelitarnej oraz usługi dostępu do internetu nie przybiera w żadnym razie sztucznego charakteru. Wynika to ze specyfiki samego towaru jakim jest antena/modem/router, które mogą być nabywane od innych podmiotów. Nie zmienia tego również Państwa zastrzeżenie, że w żadnym przypadku nie dochodzi do sytuacji, gdy antena/modem/router może zostać sprzedane osobie, która nie korzysta ze świadczonych przez Państwa ww. usług.

Z kolei okoliczność, że dokonują Państwo sprzedaży anten/modemów/routerów nie tylko w momencie zawierania umów z abonentami, ale także w sytuacji gdy występuje konieczność nabycia nowego urządzenia przez klienta korzystającego już z Państwa usług z uwagi na fakt, że dotychczasowy sprzęt uległ awarii, która to awaria nie jest objęta gwarancją lub rękojmią i wówczas jest to sprzedaż zupełnie oddzielnie od usług telewizyjnych/usług dostępu do internetu świadczy o tym, że wyodrębnienie dostawy ww. sprzętu, nie nabiera charakteru sztucznego, wobec czego nie spełniona została podstawowa przesłanka uznania danej czynności za część usługi kompleksowej.

Niezaprzeczalnie antena jest urządzeniem funkcjonalnie powiązanym ze świadczeniem usług telewizyjnych tą właśnie drogą, i jest niezbędna do odbioru sygnału od nadawcy, ale nie stanowi czynności nierozerwalnej z tą usługą w ujęciu ekonomicznym. Również posiadanie modemu/routera jest niezbędne aby uzyskać dostęp do internetu, jednakże nie musi to być modem/router nabyty u nadawcy usług. Z pewnością propozycja sprzedaży anteny/modemu/routera swoim abonentom wzbogaca Państwa ofertę dostawy usług telewizji satelitarnej oraz dostępu do internetu, niemniej jednak sprzedaż ta nie jest nierozerwalnie powiązana z daną usługą. Nabywca równie dobrze może nabyć ww. sprzęt u Państwa jak i u innego, zewnętrznego podmiotu.

Państwo również wskazali na rozdzielność oferowanej anteny/modemu/routera od świadczonych usług, dostrzegając, że abonent może nabyć ww. sprzęt od innego podmiotu, czy też może zrezygnować z ich nabycia ponieważ posiada własną antenę/modem/router.

Państwa stwierdzenie, że taki sprzęt jest niezbędny do prawidłowego korzystania z oferowanych przez Państwa usług ani wskazanie, że nie sprzedają Państwo anten/modemów/routerów osobom, które nie korzystają z Państwa usług, ponieważ nie chcą być Państwo uznani za dystrybutorów tego sprzętu nie jest wystarczającym argumentem przemawiającym za słusznością przyjętego przez Państwa stanowiska.

O braku sztuczności oderwania dostawy anteny/modemu/routera od świadczenia przez Państwa usług telewizji satelitarnej oraz usługi dostępu do internetu dobitnie świadczy również okoliczność, że przy zawieraniu umowy abonamentowej klient (abonent) sam podejmuje decyzję, czy chce korzystać ze sprzętu oferowanego przez Państwa, czy z niego rezygnuje. Umowa nie obliguje świadczeniobiorcy do zakupu ww. sprzętu. Zdaniem tut. organu wewnętrznie sprzeczne byłoby uznanie, że z jednej strony - wydzielenie poszczególnych czynności dla celów podatkowych staje się niemożliwe lub przybiera sztuczny charakter, natomiast nic nie stoi na przeszkodzie dokonaniu takiego podziału dla celów handlowych i pozwala potraktować dostawę anteny/modemu/routera według uznania, uzależniając ją od decyzji nabywającego usługi telewizji satelitarnej/dostępu do internetu.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa, orzecznictwo TSUE oraz opis Państwa sprawy należy stwierdzić, że skoro istnieje możliwość nabycia przez klienta wyłącznie usługi telewizji satelitarnej lub usługi dostępu do internetu bez jednoczesnego nabycia anteny/modemu/routera i decyzja ta pozostaje w gestii klienta to dla celów podatku VAT są to świadczenia odrębne i niezależne, które to świadczenia podlegają odrębnemu opodatkowaniu.

W konsekwencji, nie można zgodzić się z Państwem, że sprzedaż anten/modemów/routerów stanowi element usługi kompleksowej, na którą składa się odpowiednio usługa dostępu do internetu i dostawa modemu lub routera umożliwiającego odbiór danych oraz świadczenie usług telewizyjnych wraz z dostawą anteny.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości w zakresie możliwości zaprzestania ewidencjonowania na kasie rejestrującej sprzedaży anten/modemów/routerów klientom w związku z zawieranymi z klientami umowami na świadczenie usług dostępu do płatnej telewizji satelitarnej oraz w zakresie dostępu do internetu, należy wskazać, że obowiązek stosowania kas rejestrujących wynika z art. 111 ust. 1 ustawy:

Powyższy przepis określa generalną zasadę, z której wynika, że obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej dotyczy wszystkich podatników, którzy dokonują sprzedaży na rzecz określonych w nim odbiorców, tj. osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Zatem kryterium decydującym o obowiązku stosowania do ewidencjonowania kas rejestrujących jest status nabywcy towarów lub wykonywanych przez podatnika świadczeń.

Ponadto, stosownie do art. 111 ust. 3a pkt 1 ustawy:

Kwestie dotyczące zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży przy użyciu kas rejestrujących reguluje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2024 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. z 2024 r. poz. 1902), zwane dalej „Rozporządzeniem”.

Regulacje zawarte w powołanym Rozporządzeniu przewidują zwolnienie z obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących m.in. zgodnie z załącznikiem do rozporządzenia (zwolnienie przedmiotowe).

Stosownie do zapisu § 2 ust. 1 Rozporządzenia:

W części I załącznika – obejmującej dostawę towarów lub świadczenie usług, stanowiącej katalog czynności zwolnionych z obowiązku ewidencjonowania wymieniono:

Należy jednak zauważyć, że wykonywanie przez podatnika czynności wymienionych w § 4 Rozporządzenia wyklucza możliwość zastosowania przez niego zwolnień określonych w § 2 i § 3 Rozporządzenia.

Zgodnie z § 4 ust. 1 pkt 1 lit. i) Rozporządzenia:

Zatem bezwzględnemu obowiązkowi ewidencjonowania przy zastosowaniu kas rejestrujących, podlegają czynności wymienione w § 4 ww. rozporządzeń, dokonywane na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych.

W analizowanej sprawie należy wskazać, że sprzedaży anten/modemów/routerów, proponowanych przez Państwa klientom do zawieranych umów dotyczących usługi telewizji satelitarnej lub usługi dostępu do internetu, dokonują Państwo przede wszystkim na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej.

Wskazać należy, że przepisy o podatku od towarów i usług nie precyzują pojęcia „modem” ani „router”. W celu jego wyjaśnienia należy odwołać się do definicji słownikowej. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego pod pojęciem „modem” znajduje się „urządzenie do konwersji oraz przesyłania lub odbierania danych cyfrowych między komputerami”. Natomiast „router” to „aktywne urządzenie w sieci komputerowej, decydujące, jaką drogą mają być przesyłane dane”

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz powszechne rozumienie wskazanych wyżej pojęć należy stwierdzić, że modemy i routery spełniają definicję wyrobów elektronicznych.

W konsekwencji sprzedaż modemów, routerów oraz sprzedaż anten stanowi dostawę, o której mowa w § 4 ust. 1 pkt 1 lit. i) rozporządzenia.

Ponieważ, jak już wyżej rozstrzygnięto, sprzedaż anten/modemów/routerów nie stanowi elementu usługi kompleksowej, nie mają Państwo prawa korzystać ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania tej sprzedaży za pomocą kasy rejestrującej, w oparciu o zapis § 2 ust. 1 rozporządzenia w zw. z poz. 25 lub 26 załącznika do rozporządzenia. Dostawy anten/modemów/routerów jako towary wymienionych w § 4 ust. 1 pkt 1 lit. i) rozporządzenia podlegają obowiązkowi ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej. Tym samym, nie mogą Państwo, zaprzestać ewidencjonowania na kasie fiskalnej sprzedaży anten/modemów/routerów dokonywanych na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej. Obowiązek ten spoczywa również na dystrybutorach działających w Państwa imieniu i na Państwa rzecz.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytań 1-3 uznaję za nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych znak 0114-KDIP1-3.4012.415.2018.1.SM, 0114-KDIP1-3.4012.97.2019.1.KP, IBPP3/4512-970/15/UH, 0115-KDIT1-2.4012.83.2019.1.RS, 0111-KDIB3-1.4012.886.2018.1.WN oraz wiążące informacje stawkowe znak 0112-KDSL2-1.440.45.2022.2.AP, 0112-KDSL2-1.440.282.2022.4.BK wskazać należy, że są one rozstrzygnięciami w konkretnych sprawach, osadzonymi w określonym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym i dotyczą dostawy dekoderów bądź routerów wraz z usługą dostępu do internetu w sytuacji, gdy ww. sprzęt jest dzierżawiony, nie ma możliwości jego zakupu lub pobierana jest opłata za każdy miesiąc jego użytkowania przez klienta.

Należy również wskazać, że interpretacje rozbieżne bądź wątpliwe mogą być poddane weryfikacji w trybie art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym Szef Krajowej Administracji Skarbowej może z urzędu zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Oznacza to, że wydane interpretacje indywidualne, w tym także powołana przez Państwa interpretacja indywidualna znak 0114-KDIP1-3.4012.163.2018.2.ISZ, każdorazowo podlegają analizie i weryfikacji, a w przypadku stwierdzenia nieprawidłowości, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może dokonać ich zmiany.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jestem zatem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.