Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe - Interpretacja

Interpretacja indywidualna z dnia 6 października 2025 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP1-1.4012.625.2025.3.EW

Temat interpretacji

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe w zakresie:

nieuznania przedmiotu Transakcji za przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część i w konsekwencji podlegania tej Transakcji opodatkowaniu podatkiem VAT,
braku zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT Transakcji sprzedaży,
prawa Kupującego do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego oraz zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego z tytułu Transakcji,
uznania, że Płatność otrzymana przez Państwa Spółkę od Sprzedającego nie stanowi wynagrodzenia za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT wykonywane przez Państwa Spółkę.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

31 lipca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

nieuznania przedmiotu Transakcji za przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część i w konsekwencji podlegania tej Transakcji opodatkowaniu podatkiem VAT,
braku zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT Transakcji sprzedaży,
prawa Kupującego do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego oraz zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego z tytułu Transakcji,
uznania, że Płatność otrzymana przez Państwa Spółkę od Sprzedającego nie stanowi wynagrodzenia za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT wykonywane przez Państwa Spółkę,
uznania, że Sprzedający będzie uprawniony do odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury VAT, wystawionej przez Państwa Spółkę i dokumentującej Płatność, która jest związane z działalnością opodatkowaną podatkiem VAT Sprzedającego.

W odpowiedzi na wezwanie uzupełnili go Państwo pismami z 3 września 2025 r.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1.Zainteresowana będąca stroną postępowania:

-A. sp. z o.o. (Nabywca, Kupujący)

2.Zainteresowana niebędąca stroną postępowania:

- B. sp. z o.o. (Sprzedający, Zbywca)

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

1. Przedmiot składanego wniosku

Spółka A. (dalej: „Kupujący” lub „Nabywca”) planuje nabycie od Spółki B. (dalej: „Sprzedający” lub „Zbywca”) nieruchomości (dalej: „Nieruchomość”) obejmującej grunt wraz z posadowionym na nim budynkiem biurowym (z częścią usługową) i naniesieniami, położonej w (…), wraz z pozostałymi składnikami majątkowymi wskazanymi w dalszej części opisu zdarzenia przyszłego (w tym prawami i obowiązkami ze wskazanych tam umów) (dalej: „Transakcja”). Kupujący i Sprzedający w dalszej części wniosku będą nazywani łącznie „ Wnioskodawcami”, bądź „Zainteresowanymi”.

Zgodnie z zamierzeniami Wnioskodawców, sfinalizowanie Transakcji (zawarcie umowy sprzedaży) planowane jest w czwartym kwartale 2025 r. Obecnie nie jest planowane zawarcie umowy przedwstępnej sprzedaży, Zainteresowani ograniczą się do zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży Nieruchomości.

Wnioskodawcy są zainteresowani pozyskaniem interpretacji prawa podatkowego w zakresie klasyfikacji planowanej Transakcji na gruncie podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”), w tym prawa Kupującego do odliczenia podatku VAT naliczonego, a także klasyfikacji zakładanej Transakcji na gruncie podatku od czynności cywilnoprawnych (dalej: „PCC”) oraz opodatkowania VAT płatności związanej z miesiącem zamknięcia, która nastąpi pomiędzy Wnioskodawcami. W związku z tym w dalszych punktach Wnioskodawcy opisują: (i) nieruchomość będącą przedmiotem planowanej Transakcji, (ii) charakterystykę działalności Kupującego i Sprzedającego, (iii) historię nabycia/wytworzenia przedmiotu Transakcji oraz (iv) zakres Transakcji.

(i) Opis Nieruchomości

Transakcja dotyczyć będzie:

nieruchomości zlokalizowanej (…), obejmującej prawo własności działki gruntu o numerze ewidencyjnym 1, KW nr (…), znajdującej się przy ul. (…) (dalej: „Grunt”), zabudowanej budynkiem biurowo-usługowym składającym się z 2 kondygnacji podziemnych i kilkunastu kondygnacji nadziemnych zwanym komercyjnie (…) (dalej: „Budynek”), oraz
naniesień znajdujących się na Gruncie oraz poza Gruntem (opisanych poniżej) oraz ruchomości i składników majątkowych ściśle związane z tą nieruchomością, szczegółowo opisanych w dalszej części niniejszego wniosku.

Sprzedający złożył zawiadomienie o zakończeniu budowy Budynku zgodnie z art. 54 Prawa budowlanego w dniu 29 grudnia 2022 r. Na podstawie zaświadczenia nr (…) wydanego przez Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego (…) w dniu 31 stycznia 2023 r. organ potwierdził brak sprzeciwu wobec użytkowania Budynku. Zaświadczenie zostało wydane na podstawie art. 31zy ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (dalej: „ustawa o COVID-19”), zgodnie z którym inwestor ma prawo wyboru, czy: (i) wystąpić o pozwolenie na użytkowanie na podstawie art. 55 ust. 2 Prawa budowlanego, czy też (ii) złożyć zawiadomienie o zakończeniu budowy na podstawie art. 54 Prawa budowlanego zgodnie z Ustawą COVID-19.

Budynek jest sklasyfikowany w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (dalej również: „PKOB”) w dziale 12 (zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r.; Dz.U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.). Natomiast wszystkie wymienione w niniejszym wniosku obiekty będące budowlami w rozumieniu Prawa budowlanego 1 - zgodnie z PKOB - będą objęte zakresem oznaczenia 1220 „Budynek biurowy z usługami, podziemnym garażem oraz towarzyszącą infrastrukturą”, gdyż z konstrukcyjnego punktu widzenia są one związane z Budynkiem.

Budynek nie wykracza poza Grunt, z wyjątkiem nawieszeń w postaci portalu wejściowego do Budynku oraz fragmentu ogniomuru elewacji, który znajduje się w pasie drogowym ulicy (…) (działka nr 2).

Budynek przeznaczony jest na wynajem podmiotom trzecim. Obecnie budynek jest wynajęty dwóm najemcom. Pierwsza umowa najmu dotycząca powierzchni zlokalizowanych w Budynku została zawarta przez Sprzedającego (jako właściciela Budynku) 5 maja 2023 r. Natomiast, druga umowa najmu została zawarta 15 lutego 2024 r.

Pierwsze powierzchnie Budynku zostały wydane pierwszemu najemcy 15 lutego 2024 r.

Obecnie, ponad 99% powierzchni Budynku jest objęte umowami najmu. Możliwe, jest jednak, iż na dzień Transakcji Budynek będzie wynajęty w 100% (o ile do dnia Transakcji zostanie podpisana nowa umowa najmu z kolejnym lub istniejącym najemcą).

W Budynku toczą się obecnie prace wykończeniowe oraz prace mające na celu dostosowanie powierzchni do potrzeb najemcy. Prace te mają miejsce wyłącznie na jednym z pięter Budynku.

Sprzedający ponosił wydatki na ulepszenie Budynku (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym) i wydatki te łącznie stanowiły więcej niż 30% wartości początkowej Budynku, czyli wartości kosztów poniesionych przez Sprzedającego na budowę Budynku z 29 grudnia 2022 r. (kiedy to Sprzedający złożył zawiadomienie o zakończeniu budowy Budynku). Sprzedający miał prawo do odliczenia podatku VAT poniesionego na wydatkach na ulepszenie Budynku. Suma wydatków na ulepszenie Budynku przekroczyła próg 30% wartości początkowej Budynku w październiku 2023 roku, zatem jeśli Transakcja zostanie zrealizowana do października 2025 roku to od momentu, w którym wydatki na ulepszenie Budynku przekroczyły 30% wartości kosztów poniesionych przez Sprzedającego na budowę Budynku z grudnia 2022 r. do czasu Transakcji nie upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

Jeżeli natomiast planowana Transakcja dojdzie do skutku w listopadzie lub grudniu 2025 roku, co na moment składania niniejszego wniosku jest najbardziej prawdopodobnym scenariuszem, to okres od momentu, w którym wydatki na ulepszenie Budynku przekroczyły 30% wartości kosztów poniesionych przez Sprzedającego na budowę Budynku z grudnia 2022 r. (kiedy to Sprzedający złożył zawiadomienie o zakończeniu budowy Budynku), do czasu Transakcji, będzie dłuższy niż 2 lata.

W odniesieniu do naniesień, które spełniają definicję budowli w rozumieniu Prawa budowlanego, które będą przedmiotem Transakcji, na dzień dokonania Transakcji co do zasady wartość wydatków poniesionych na ich ulepszenie nie przekroczy 30% kosztów poniesionych przez Sprzedającego na ich budowę. Jedyny wyjątek od powyższego stanowi ogrodzone boisko do koszykówki (element nr 3 w tabeli naniesień umieszczonej na kolejnej stronie wniosku), w przypadku, którego wartość dokonanych ulepszeń przekroczyła 30% jego wartości początkowej w lutym 2023 roku. Należy zatem uznać, że okres 2 lat liczony od przekroczenia progu 30% wartości początkowej tej budowli przez sumę poniesionych nakładów na ulepszenie tej budowli upłynął w lutym 2025 roku, a więc od momentu, w którym wydatki na ulepszenie tej budowli przekroczyły 30% wartości kosztów poniesionych przez Sprzedającego na jej budowę, do czasu Transakcji upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

W księgach rachunkowych Sprzedającego poszczególne części składowe Nieruchomości nie zostały i do daty Transakcji nie zostaną ujęte jako środki trwałe, lecz są zaewidencjonowane bilansowo jako zapasy (stanowiące aktywa obrotowe), ponieważ model biznesowy Sprzedającego nie zakłada długoterminowego posiadania aktywów wchodzących w skład zrealizowanej inwestycji, lecz ich jak najszybszą sprzedaż inwestorowi zewnętrznemu. Dla celów rozliczeń z tytułu podatku dochodowego, Spółka ujawniła budynek w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w rozumieniu ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „Ustawa o CIT”). Budynek nie jest jednak amortyzowany dla celów podatkowych.

Grunt zabudowany jest również, poza Budynkiem, następującymi naniesieniami (obok naniesień wskazana została również ich kwalifikacja na gruncie Prawa budowlanego), które stanowią własność Sprzedającego i w związku z tym będą przedmiotem planowanej Transakcji:

LP	Naniesienie	Klasyfikacja na gruncie Prawa Budowlanego	Data ukończenia budowy naniesienia
1	Droga z płyt betonowych	urządzenie budowlane	31.01.2023
2	Nawierzchnia z płyt betonowych	urządzenie budowlane	31.01.2023
3	Ogrodzone boisko do koszykówki	budowla	31.01.2023
4	Lampy oświetleniowe + girlanda	urządzenie budowlane	31.01.2023
5	Okablowanie do oświetlenia	urządzenie budowlane	31.01.2023
6	Ławki	obiekt małej architektury	31.01.2023
7	Stojaki rowerowe	obiekt małej architektury	31.01.2023
8	Kosze na śmieci	obiekt małej architektury	31.01.2023
9	Donice betonowe	obiekt małej architektury	31.01.2023
10	Taras drewniany	urządzenie budowlane	31.01.2023
11	Huśtawki	obiekt małej architektury	31.01.2023
12	Przyłącze energetyczne - zasilanie podstawowe (przyłącze to jest również częściowo zlokalizowane na działkach nr 3 oraz 2, które to działki nie będą przedmiotem transakcji)	urządzenie budowlane	15.11.2022
13	Przyłącze energetyczne - zasilanie rezerwowe (przyłącze to jest również częściowo zlokalizowane na działkach numer 3 oraz 2, które to działki nie będą przedmiotem transakcji)	urządzenie budowlane	15.11.2022
14	Lustro drogowe	urządzenie budowlane	15.11.2024
15	Odboje	urządzenie budowlane	01.03.2025
16	Wpusty liniowe	urządzenie budowlane	31.01.2023
17	Znak drogowy	urządzenie budowlane	29.10.2024

Dodatkowo, na działce nr 2 (stanowiącej pas dróg publicznych) zlokalizowane są należące do Sprzedającego następujące naniesienia:

18	Przyłącze wodociągowe	urządzenie budowlane	03.12.2021
19	Przyłącze kanalizacji deszczowej	urządzenie budowlane	03.12.2021
20	Przyłącze kanalizacji sanitarnej	urządzenie budowlane	03.12.2021
21	Kanalizacja teletechniczna Orange wraz ze studniami	budowla	Czerwiec 2023
22	Kanalizacja teletechniczna MKT - fragment od studni do budynku	budowla	Czerwiec 2023

Działka nr 3 (na której znajdują się częściowo naniesienia, o których mowa w pkt 12 i 13 powyżej) należy do spółki nie należącej do grupy Sprzedającego.

Działka nr 2 (na której znajdują się częściowo naniesienia, o których mowa w pkt 12 i 13, oraz 18-22 powyżej) stanowi pas drogowy dróg publicznych i również nie należy do Sprzedającego.

Kupujący w ramach Transakcji nabędzie wymienione powyżej naniesienia znajdujące się na działce nr 3 oraz nr 2, nie nabędzie natomiast tytułu prawnego do tych działek.

Wszystkie wskazane powyżej naniesienia (niebędące budynkiem i z wyjątkiem ławek, stojaków rowerowych, koszy na śmieci, donic betonowych, huśtawek, które są ruchomościami) będą w dalszej części wniosku zwane łącznie „Budowlami”.

Budowle są elementami służącymi funkcjonowaniu Nieruchomości jako całości zgodnie z jej przeznaczeniem i - w odróżnieniu od powierzchni Budynku - nie są i nie będą zasadniczo przedmiotem samodzielnych umów najmu. Obiekty te pełnią jednak rolę pomocniczą względem Budynku, są niezbędne do właściwego funkcjonowania Nieruchomości i w związku z tym służą i będą służyć działalności polegającej na wynajmie powierzchni w Budynku (podlegającej opodatkowaniu VAT).

W Budynku są także miejsca parkingowe (garaż podziemny), które będą przeznaczone do korzystania również przez najemców (w ramach umów najmu, z których czynsz jest opodatkowany VAT). Na Gruncie są też miejsca parkingowe naziemne (na dzień podpisania wniosku nie są one objęte żadną umową najmu).

Dodatkowo należy zaznaczyć, że przez Grunt oraz poza jego granicami mogą przechodzić bądź znajdować się w nim instalacje (np. przyłącza, okablowanie), które pozostają we władaniu podmiotów trzecich (np. przedsiębiorstw energetycznych) i stąd nie wejdą w zakres planowanej Transakcji. Z perspektywy prawnej, zgodnie z art. 49 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm., dalej: „Kodeks Cywilny”), takie instalacje nie są bowiem traktowane jako część składowa gruntu i w określonych sytuacjach mogą należeć do przedsiębiorstwa przesyłowego.

(ii) Charakterystyka Kupującego i Sprzedającego

Sprzedający prowadzi działalność deweloperską na rynku nieruchomości, jest spółką celową powołaną do realizacji budowy oraz sprzedaży kompleksu budynków stanowiących tzw. Projekt (…). Projekt ten ma charakter wieloetapowy, a przedmiotem Transakcji jest budynek zrealizowany w ramach jednego z etapów tego projektu. W przeszłości Sprzedający zrealizował i sprzedawał już wcześniejsze etapy projektu.

Sprzedający nie zatrudnia żadnych pracowników. Wszelkie czynności związane z realizacją jego działalności gospodarczej są wykonywane na podstawie umów usługowych, zawartych z innymi podmiotami.

Nieruchomość opisana w niniejszym wniosku nie stanowi formalnie wyodrębnionego w ramach działalności prowadzonej przez Sprzedającego działu, wydziału czy też oddziału. Sprzedający nie prowadzi również w stosunku do niej odrębnych ksiąg rachunkowych dla celów statutowych. Niemniej, przychody i koszty oraz należności i zobowiązania są ewidencjonowane za pomocą wydzielonych, odrębnych kont i możliwe jest przypisanie pozycji zapisanych na jednym koncie do Nieruchomości poprzez wybranie odpowiedniego kodu MPK - "miejsca powstawania kosztów".

Sprzedający jest zarejestrowany w Polsce jako podatnik VAT czynny (i pozostanie zarejestrowany także na dzień Transakcji) oraz dokonuje zakupów towarów i usług, w odniesieniu do których odlicza podatek naliczony, stosownie do art. 86 Ustawy o VAT.

Sprzedający jest także właścicielem sąsiednich (względem Budynku oraz Gruntu) nieruchomości, na których zrealizuje budowę innego budynku/innych budynków, które Sprzedający zamierza sprzedać w przyszłości.

Kupujący jest spółką celową (…). Po nabyciu opisanej we wniosku Nieruchomości, Kupujący zamierza prowadzić działalność gospodarczą, obejmującą wynajem na cele komercyjne (m.in. biurowe, usługowe i magazynowe) powierzchni w znajdującym się na Gruncie Budynku, podlegającą opodatkowaniu VAT. Oznacza to, iż Nieruchomość będzie wykorzystywania przez Kupującego wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, niekorzystających ze zwolnienia od tego podatku.

Nabycie Nieruchomości nastąpi zatem wyłącznie w celu prowadzonej przez Kupującego działalności gospodarczej w zakresie wynajmu powierzchni na cele komercyjne. Kupujący zamierza prowadzić powyższą działalność w oparciu o własne zasoby lub/oraz w oparciu o zasoby profesjonalnych usługodawców, z którymi zawierane będą umowy na świadczenie usług, w tym w szczególności w zakresie komercyjnego zarządzania Nieruchomością (property management).

Kupujący nie zamierza świadczyć usług w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania Nieruchomości ani jej części na cele mieszkaniowe.

Kupujący jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT w Polsce (i pozostanie zarejestrowany także na moment zawarcia Transakcji). Kupujący dokonuje zakupów towarów i usług, w odniesieniu do których odlicza podatek naliczony, stosownie do art. 86 ustawy o VAT.

Wnioskodawcy nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 Ustawy o CIT. Pomiędzy Wnioskodawcami nie zachodzą również powiązania o charakterze rodzinnym lub z tytułu przysposobienia, kapitałowym, majątkowym lub wynikające ze stosunku pracy, o których mowa w ustawie o VAT.

(iii) Historia nabycia/wytworzenia przedmiotu Transakcji

Grunt (wraz z istniejącymi wówczas naniesieniami) został nabyty przez Sprzedającego w dniu 17 grudnia 2018 roku na podstawie umowy sprzedaży nieruchomości - działek 4, 5, 6 (z działki 4 już po nabyciu przez Sprzedającego po kolejnych podziałach geodezyjnych wydzielono m.in. działkę 1, tzn. Grunt). Na dzień podpisania wskazanej powyżej umowy sprzedaży nieruchomości na nabywanej nieruchomości toczyła się inwestycja związana z wykonaniem pierwszego budynku wraz z ścianą szczelinową. Zasady opodatkowania VAT nabycia przez Sprzedającego tych działek wraz z naniesieniami były przedmiotem indywidualnej interpretacji podatkowej wydanej 16 listopada 2018 r. roku (sygn. 0114-KDIP4.4012.596.2018.1.RK), w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „DKIS”) potwierdził, iż dostawa działki powinna być opodatkowana VAT wg. stawki 23%. Tym samym, transakcja nie spełniała warunków dla zastosowania zwolnień, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a oraz art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: „Ustawa o VAT”). Sprzedającemu przysługiwało prawo do odliczenia całości VAT naliczonego w związku ze wszystkimi wydatkami poniesionymi na wspomniany powyżej zakup nieruchomości.

Po nabyciu Gruntu Sprzedający realizował projekt mający na celu między innymi budowę i komercjalizację Budynku (wraz z infrastrukturą, w tym Budowlami) i przysługiwało mu prawo do odliczenia VAT w związku z wydatkami poniesionymi na ww. prace (tzn. przy nabyciu lub wybudowaniu ww. obiektów Sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego).

Sprzedający nie wykorzystywał i do dnia przeprowadzenia Transakcji nie będzie wykorzystywał Nieruchomości wyłącznie na cele prowadzenia działalności zwolnionej z VAT.

(iv) Zakres Transakcji

Na dzień sporządzenia niniejszego wniosku o interpretację Wnioskodawcy zakładają, że w ramach planowanej Transakcji nastąpi:

1)przeniesienie przez Sprzedającego na Kupującego prawa własności Gruntu oraz prawa własności Budynku i Budowli znajdujących się na Gruncie lub poza jego granicami, a które będą stanowiły przedmiot Transakcji;

2)przeniesienie przez Sprzedającego na Kupującego własności aktywów stanowiących wyposażenie Budynku (związanych z nim w sposób trwały) oraz ruchomości służących jego prawidłowemu funkcjonowaniu;

3)przeniesienie przez Sprzedającego na Kupującego praw z zabezpieczeń prawidłowego wykonania obowiązków wynikających z umów najmu ustanowionych przez poszczególnych najemców i zobowiązań do zwrotu takich zabezpieczeń;

4)przeniesienie przez Sprzedającego na Kupującego majątkowych praw autorskich do utworów powstałych w związku z realizacją Budynku (wraz z Budowlami i przynależnościami) na polach eksploatacji nabytych przez Sprzedającego - w zakresie określonym w umowie sprzedaży Nieruchomości;

5)przeniesienie przez Sprzedającego na Kupującego prawa do upoważniania osób trzecich do wykonywania praw zależnych dotyczących utworów powstałych w związku z realizacją Budynku (wraz z Budowlami i przynależnościami), w zakresie określonym w umowie sprzedaży Nieruchomości;

6)przeniesienie przez Sprzedającego na Kupującego prawa własności nośników, na których utrwalono utwory związane z Budynkiem i Budowlami;

7)przeniesienie przez Sprzedającego na Kupującego praw z tytułu udzielonych przez wykonawców robót budowlanych oraz twórców dokumentacji projektowej Budynku (wraz z Budowlami i przynależnościami) gwarancji jakości lub rękojmi za wady dotyczące Budynku i Budowli, w zakresie określonym w umowie sprzedaży Nieruchomości;

8)przeniesienie przez Sprzedającego na Kupującego praw i obowiązków wynikających z umów licencji dotyczących systemów zainstalowanych w Budynku, oraz aplikacji budynkowych służących użytkownikom Budynku;

9)z uwagi na fakt, że przed dokonaniem Transakcji nastąpiło wydanie części powierzchni w Budynku poszczególnym najemcom, w wyniku Transakcji nastąpi wstąpienie Kupującego w miejsce Sprzedającego w stosunki najmu dotyczące powierzchni Budynku z mocy prawa, na podstawie art. 678 Kodeksu Cywilnego, zaś w zakresie najmów, w przypadku których na datę Transakcji powierzchnie nie zostaną jeszcze wydane najemcom, nastąpi przeniesienie przez Sprzedającego na Kupującego praw i obowiązków z takich umów najmu w umowie sprzedaży w ramach planowanej Transakcji (o ile takie przypadki będą miały miejsce);

10)przekazanie przez Sprzedającego Kupującemu kaucji pieniężnych wpłaconych przez najemców;

11)przeniesienie praw i obowiązków wynikających z decyzji zezwalających na zajęcie pasa drogowego , pozwolenia wodnoprawnego oraz praw i obowiązków wynikających z zezwoleń dotyczących nawisów;

12)przeniesienie praw i obowiązków z umowy zawartej z podmiotem certyfikującym w zakresie certyfikatów LEED Platinum oraz certyfikatu WELL Gold Core and Shell, a także certyfikatu Obiekt bez barier.

Strony mogą również podjąć decyzję o przeniesieniu w ramach Transakcji praw i obowiązków z wybranych (nie wszystkich) umów serwisowych lub umów na dostawę mediów, w tym np. z umowy ze Spółką C. z dnia 4 sierpnia 2022 roku dotyczącej świadczenia usług telekomunikacyjnych w Budynku, umowy z Spółką D. z 24 października 2022 roku dotyczącej sprzedaży energii cieplnej do budynku, umowy z Spółką E. z 21 listopada 2022 r. dotyczącej dostaw energii elektrycznej do budynku.

Możliwe jest, iż w ramach Transakcji Kupujący przejmie także cześć praw oraz obowiązków z umowy dobrosąsiedzkiej zawartej pomiędzy Sprzedającym oraz właścicielem sąsiedniej nieruchomości (działki 7) poprzez przystąpienie do tej umowy (wraz z ewentualną zmianą tej umowy).

Kupujący i Sprzedający zawrą umowę, na podstawie której Kupujący nabędzie udział w prawach autorskich do dokumentacji projektowej wspólnej dla Nieruchomości i nieruchomości sąsiedniej.

Ponadto, Kupujący i Sprzedający zawrą umowę, na podstawie której Sprzedający udzieli Kupującemu licencji na korzystanie ze znaku towarowego „(…)”.

Wyżej wymienione składniki majątkowe, które zostaną przeniesione przez Sprzedającego na Kupującego będą dalej łącznie nazywane „Przedmiotem Transakcji”.

Zgodnie z zamierzeniami Sprzedającego i Kupującego, w ramach planowanej Transakcji Sprzedający zobowiązany będzie również do przekazania Kupującemu:

dokumentacji prawnej dotyczącej Nieruchomości (w tym, np. umów najmu, dokumentów zabezpieczenia);
instrukcji użytkowania (lub innych) dotyczących działalności lub utrzymania Budynku i Budowli, bądź instalacji, maszyn, urządzeń znajdujących się na Nieruchomości lub ją obsługujących;
dokumentów gwarancji budowlanych lub dokumentacji budowlanej dotyczącej Nieruchomości;
dokumentów gwarancji projektowych lub dokumentacji projektowej dotyczącej Nieruchomości;
pozostałych istniejących dokumentów dotyczących Nieruchomości, znajdujących się w posiadaniu Sprzedającego (w szczególności np. książki obiektu budowlanego, kopii decyzji administracyjnych).

W ramach Transakcji Sprzedający udostępni również Kupującemu szereg danych finansowych dotyczących Nieruchomości oraz świadczenia usług i opłat eksploatacyjnych związanych z Nieruchomością. Dodatkowo, w związku z Transakcją Sprzedający i Kupujący mogą (w zależności od ostatecznych ustaleń) dokonać rozliczeń w zakresie czynszu najmu za miesiąc, w którym dojdzie do Transakcji, jak również uzgodnienia wysokości (i rozliczenia) opłat serwisowych i eksploatacyjnych związanych z Nieruchomością, które powinien ponieść Sprzedający i Kupujący za okres przed i po Transakcji.

Jednocześnie, planowanej Transakcji nie będzie towarzyszyło przeniesienie jakichkolwiek innych niż wyżej wymienione składników majątkowych, w tym należności oraz zobowiązań Sprzedającego.

Lista składników majątku Sprzedającego niepodlegających przeniesieniu na rzecz Kupującego obejmuje w szczególności:

źródła finansowania działalności Sprzedającego (w tym pozyskanego na nabycie Nieruchomości),
prawa i obowiązki wynikające z umów w zakresie generalnego wykonawstwa prac budowlanych oraz umowy związanej z zaprojektowaniem oraz nadzorem nad budową (z zastrzeżeniem praw wymienionych powyżej),
prawa i obowiązki wynikające z umowy ubezpieczenia,
prawa i obowiązki wynikające z umów o komercyjne zarządzanie Nieruchomością oraz umowy, na podstawie której Sprzedającemu są świadczone usługi zarządzania aktywami;
decyzje administracyjne dot. Nieruchomości (z zastrzeżeniem dokumentacji dot. Nieruchomości wymienionej powyżej oraz decyzji zezwalających na zajęcie pasa drogowego, pozwolenia wodnoprawnego oraz praw i obowiązków wynikających z zezwoleń dotyczących nawisów);
oznaczenie indywidualizujące Sprzedającego (czyli „firma” Sprzedającego w rozumieniu przepisów Kodeksu Cywilnego);
prawa i obowiązki z umów rachunków bankowych Sprzedającego;
środki pieniężne Sprzedającego zgromadzone na rachunkach bankowych;
księgi rachunkowe Sprzedającego i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Sprzedającego działalności gospodarczej;
zobowiązania bilansowe i pozabilansowe, w tym zobowiązania handlowe inne niż wynikające z Umów Najmu lub dotyczące Nieruchomości w taki sposób, który obciąża jakiekolwiek obecne użytkowanie wieczyste lub tytuł własności Gruntu lub tytuł własności Budynku i Budowli,
należności Sprzedającego,
know-how dotyczący działalności gospodarczej Sprzedającego polegającej na budowaniu i wynajmowaniu nieruchomości komercyjnych.

Wskutek Transakcji nie nastąpi również przejście zakładu pracy Sprzedającego (aktualnie Sprzedający nie zatrudnia pracowników i w dacie Transakcji Sprzedający również nie będzie zatrudniał pracowników).

Po Transakcji, na Kupującym będzie spoczywał obowiązek zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości. W związku z tym Wnioskodawcy planują wypowiedzenie przez Sprzedającego większości zawartych przez niego umów związanych z bieżącą obsługą Nieruchomości (np. umów w zakresie dostawy mediów do Nieruchomości, ubezpieczenia Nieruchomości, umów serwisowych - ochrony Nieruchomości, monitoringu przeciwpożarowego itp., z zastrzeżeniem możliwości przeniesienia części z nich, zgodnie z informacją powyżej, a także z ostatnim zdaniem tego akapitu). Intencją Wnioskodawców jest zawarcie przez Kupującego tego rodzaju umów po przeprowadzeniu Transakcji, we własnym zakresie i na własnych warunkach. Nie można jednak wykluczyć, że część z takich umów zawarta zostanie z tymi samymi dostawcami. W takim przypadku, zakres i ustalone pomiędzy stronami warunki umów mogą różnić się od obecnie przyjętych przez Sprzedającego, względnie mogą być takie same, jeśli uznane zostaną przez Kupującego za korzystne lub też takie warunki zostaną narzucone przez dostawców. Nie można jednak wykluczyć, że część umów związanych z bieżącą obsługą Nieruchomości zostanie przeniesiona na Kupującego w ramach Transakcji.

Wnioskodawcy nie wykluczają także możliwości tymczasowego korzystania przez Kupującego z praw wynikających z ww. umów związanych z bieżącą obsługą Nieruchomości, zawartych przez Sprzedającego, które nie zostaną przez Sprzedającego rozwiązane do daty Transakcji - na podstawie odpowiednich porozumień zawartych z dostawcami/Sprzedającym, przy zachowaniu odpowiednich rozliczeń pomiędzy stronami - jednakże jedynie do czasu zawarcia odpowiednich umów przez Kupującego.

Umowa o zarządzanie nieruchomością zawarta przez Sprzedającego zostanie rozwiązana w związku z Transakcją. Nabywca wynegocjuje i zawrze nową umowę o zarządzanie nieruchomością z wybranym przez siebie zarządcą nieruchomości (przy czym możliwe jest, że nowa umowa zarządzania zostanie zawarta z tym samym podmiotem zarządzającym na zbliżonych warunkach).

Zakładane jest, iż:

w ramach Transakcji lub po zamknięciu Transakcji pomiędzy Wnioskodawcami dojdzie do odpowiedniego rozliczenia czynszów najmu należnych za miesiąc, w którym nastąpi zamknięcie Transakcji (w zależności od tego, w jakim dniu miesiąca dojdzie do zamknięcia Transakcji) bez zaangażowania najemców;
czynsz najmu za miesiąc, w którym zostanie przeprowadzona Transakcja, zostanie w całości pobrany przez Sprzedającego na podstawie faktur dla Najemców, a Kupujący nie będzie wystawiał faktur na Najemców za część miesiąca, w której jest już właścicielem Nieruchomości;
Sprzedający przeleje Kupującemu kwotę czynszu, odpowiadającą wysokości czynszu za okres od dnia Transakcji (włącznie) do końca miesiąca, w którym dojdzie do Transakcji (dalej "Płatność") na podstawie noty księgowej uprzednio wystawionej i dostarczonej Sprzedającemu przez Kupującego.

Planowana Transakcja zostanie udokumentowana fakturą VAT wystawioną przez Sprzedającego dla Kupującego.

Zgodnie z intencją Wnioskodawców po dokonaniu Transakcji, Sprzedający będzie poszukiwać przyszłych najemców, podejmować starania celem podpisania umów najmu z potencjalnymi najemcami oraz pokrywać własne koszty i wydatki związane z procesem wynajmu oraz będzie realizować na rzecz Kupującego lub najemców, określone prace polegające na wykończeniu powierzchni zgodnie z wymaganiami najemców, itp.

Nie jest wykluczone, że w tym celu, po zawarciu Transakcji lub w ramach Transakcji, Kupujący udzieli Sprzedającemu licencji na korzystanie z dokumentacji projektowej Budynku (wraz z przynależnościami) na potrzeby wykonywanych prac wykończeniowych.

Uzgodniona pomiędzy Zainteresowanymi cena za nabycie Nieruchomości oparta jest na założeniu, że Sprzedający zobowiązany jest doprowadzić do wynajęcia powierzchni w Budynku w całości, na warunkach komercyjnych (przy określonych stawkach czynszu), zaakceptowanych przez Kupującego. Innymi słowy, Sprzedający zawierając umowy najmu dotyczące powierzchni w Budynku jest zobowiązany do zagwarantowania określonych, minimalnych stawek, które zostaną zaakceptowane przez Kupującego i określone w umowie przenoszącej.

W zależności od dalszego przebiegu negocjacji Wnioskodawców, w przypadku, gdyby powierzchnie w Budynku nie były w 100% wynajęte na dzień sprzedaży, Sprzedający może zobowiązać się - na podstawie odrębnej umowy gwarancji czynszowej - do wypłaty na rzecz Kupującego odpowiedniej kwoty tytułem gwarancji czynszowej, stanowiącej rozliczenie uwzględniające niewynajęte powierzchnie. W przypadku zawarcia takiej umowy, aby zmniejszyć kwotę wypłacanej gwarancji czynszowej, po Transakcji Sprzedający będzie mógł podejmować działania zmierzające do zachęcenia nowych najemców do wynajęcia powierzchni w Budynku i zawarcia przez nich nowych umów najmu z Kupującym. W takim przypadku Sprzedający otrzyma od Kupującego stosowne pełnomocnictwa do negocjowania umów najmu. Należy jednak mieć na uwadze, iż na dzień składania wniosku kwestie opisane w tym akapicie nie zostały jeszcze przesądzone.

(v) Podjęcie własnej działalności przez Kupującego po Transakcji

Po nabyciu Nieruchomości, Kupujący zamierza prowadzić działalność gospodarczą polegającą na wynajmie Nieruchomości. Działalność ta będzie podlegać opodatkowaniu VAT. Powyższa działalność będzie prowadzona przez Kupującego przy wykorzystaniu własnych zasobów lub/oraz przy pomocy profesjonalnych usługodawców.

Tym samym:

1)w ramach Transakcji na Kupującego nie przejdą prawa i obowiązki wynikające z umowy o komercyjne zarządzanie Nieruchomością;

2)bezpośrednio po Transakcji co do zasady planowane jest rozwiązanie lub wypowiedzenie bezpośrednio dotyczących Nieruchomości umów serwisowych i umów na dostawę mediów (z kilkoma wyjątkami);

3)Sprzedający nie zatrudnia żadnych pracowników i w związku z tym Kupujący nie przejmie w ramach Transakcji pracowników Sprzedającego.

W celu wykorzystywania Nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej, Kupujący - w oparciu o własne zasoby (przy czym Kupujący nie zatrudnia żadnych pracowników, którzy wykonywaliby pracę na terytorium Polski) lub na podstawie umów z podmiotami zewnętrznymi - zapewni:

1)zarządzanie Nieruchomością;

2)dostawę mediów oraz świadczenie innych usług niezbędnych dla bieżącego funkcjonowania Nieruchomości (w zakresie opisanym powyżej);

3)zabezpieczenie obsługi kwestii podatkowych, prawnych i księgowych dotyczących obsługi Nieruchomości.

Podjęcie przez Kupującego kroków w powyższym zakresie będzie niezbędne do zapewnienia właściwego funkcjonowania Nieruchomości, zgodnie z jej przeznaczeniem w strukturze Kupującego - tj. wynajmem powierzchni na cele komercyjne.

(vii) Dodatkowe informacje

Po dokonaniu Transakcji Sprzedający może wykonywać we własnym zakresie prace wykończeniowe w Budynku, dotyczące zarówno nieukończonych na dzień Transakcji prac dla najemców lub prac wykonywanych na niewynajętych na dzień Transakcji powierzchniach. Dodatkowo, o ile zostanie zawarta umowa gwarancji czynszowej, po Transakcji na mocy umowy gwarancji czynszowej Sprzedający może prowadzić czynności mające na celu wynajęcie powierzchni w Budynku, które na dzień Transakcji nie będą wynajęte.

W umowie sprzedaży Zainteresowani udzielą sobie standardowych zapewnień. Zapewnienia te mogą dotyczyć w szczególności umocowania Zainteresowanych do zawarcia umowy, tytułu prawnego do Nieruchomości i pozostałych aktywów przenoszonych na podstawie umowy, długów i zobowiązań, kwestii podatkowych, umów najmu, ubezpieczenia, pozwoleń administracyjnych, postępowań sądowych, własności intelektualnej, kwestii środowiskowych, zgodności ze stanem prawnym i faktycznym i kompletności materiałów due diligence (zgodnie ze standardową praktyką rynkową w ramach transakcji tego rodzaju).

Przed Transakcją mogą zostać uzyskane, m.in. na podstawie art. 306e lub art. 306g Ordynacji podatkowej, zaświadczenia dotyczące ewentualnych zaległości podatkowych Sprzedającego lub w zakresie innych opłat publicznoprawnych, lub też zaświadczenia dotyczące ewentualnych postępowań podatkowych, których Sprzedający jest stroną (zgodnie ze standardową praktyką rynkową w ramach transakcji tego rodzaju).

Intencją Wnioskodawców jest opodatkowanie Transakcji podatkiem VAT według stawki podstawowej. W związku z dostawą Nieruchomości, Wnioskodawcy zamierzają złożyć zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia i wyborze opodatkowania podatkiem VAT dostawy będącego przedmiotem Transakcji Budynku, Budowli lub ich części, znajdujących się na Gruncie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT w zakresie, w jakim takie zwolnienie miałoby zastosowanie. Oświadczenie takie zostanie złożone w akcie notarialnym dokumentującym dostawę Nieruchomości.

Cena za Nieruchomość zostanie zapłacona przez Kupującego ze środków własnych oraz finansowania dłużnego. W umowie sprzedaży, która zostanie zawarta pomiędzy Sprzedającym, a Kupującym określonym składnikom majątkowym będącym Przedmiotem Transakcji mogą zostać przypisane określone części ceny. Cena zostanie zapłacona z wykorzystaniem mechanizmu podzielonej płatności.

Sprzedający i Kupujący zawrą umowę dobrosąsiedzką, która określać będzie prawa i obowiązki stron w związku z realizacją przez Sprzedającego sąsiedniej inwestycji w ramach kompleksu (…), obejmującego - poza Budynkiem - również inne budynki, które będą wznoszone na odrębnych działkach gruntu należących do Sprzedającego. Sprzedający i Kupujący ustanowią wzajemne służebności na należących do nich działkach.

Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego

W odpowiedzi na pytanie wskazali Państwo:

1.Czy budynki, budowle oraz inne naniesienia, które będą przedmiotem sprzedaży zostały przez Państwo wprowadzone do ewidencji środków trwałych?

Odp.: W odpowiedzi na powyższe pytanie Organu Spółka wskazuje, iż nie wprowadziła budynków, budowli oraz innych naniesień mających być przedmiotem sprzedaży do ewidencji środków trwałych prowadzonej na podstawie przepisów o rachunkowości, ponieważ ze względu na planowaną jak najszybszą sprzedaż, są one zaewidencjonowane bilansowo oraz prezentowane w sprawozdaniu finansowym jako zapasy (stanowiące aktywa obrotowe).

Na gruncie zaś podatku dochodowego od osób prawnych - po oddaniu Budynku, Budowli i innych naniesień do użytkowania, plan biznesowy Spółki zakładał ich sprzedaż w okresie krótszym niż rok, dlatego Spółka początkowo nie wprowadziła Budynku, Budowli i innych naniesień do ewidencji środków trwałych najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania (ze względu na przewidywany okres używania krótszy niż rok).

Zgodnie jednak z art. 16e ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o CIT”) gdy faktyczny okres używania danych składników majątku przekroczy rok podatnicy są zobowiązani do jego ujęcia jako środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne.

Ponieważ faktyczny okres używania Budynku, Budowli i naniesień przekroczył rok, Spółka ujawniła Budynek, Budowle oraz inne naniesienia, które będą przedmiotem sprzedaży (opisanej we Wniosku Transakcji), w ewidencji środków trwałych prowadzonych na cele podatku dochodowego (dodatkowo, przez oddanie budynku będącego przedmiotem Wniosku do używania na podstawie umów najmu, ze względu na brzmienie art. 24b ustawy o CIT, dotyczącego „podatku od przychodów z budynków”, Spółka była zobowiązana do ujawnienia w ww. ewidencji Budynku będącego przedmiotem Wniosku, obliczenia jego wartości początkowej i określenia proporcji powierzchni oddanej do używania).

Należy jednak podkreślić, że zarówno Budynek, jak i Budowle oraz inne naniesienia nie są przez Spółkę amortyzowane dla celów rachunkowych i podatkowych, a cena ich nabycia lub koszt wytworzenia nie były uprzednio zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Pytania

1)Czy w świetle opisanego zdarzenia przyszłego prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawców, zgodnie z którym Przedmiot Transakcji nie będzie stanowił przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT i w konsekwencji Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT?

2)Czy dostawa Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji będzie podlegała w całości opodatkowaniu VAT oraz nie będzie podlegała zwolnieniu z VAT?

3)Czy po dokonaniu planowanej Transakcji oraz otrzymaniu faktury VAT, potwierdzającej jej faktyczne dokonanie Kupujący będzie uprawniony do:

obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu Transakcji (zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 ustawy o VAT) oraz
zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym (zgodnie z art. 87 ustawy o VAT)?

4)Czy otrzymanie Płatności przez Nabywcę nie będzie miało wpływu na wysokość wykazywanej w deklaracjach VAT składanych przez Nabywcę kwoty podatku VAT należnego, z uwagi na to, że Płatność nie będzie stanowiła wynagrodzenia za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT wykonywane przez Nabywcę? (we wniosku oznaczone nr 5)

5)Czy - w przypadku uznania za nieprawidłowe stanowiska przedstawionego w zakresie pytania nr 4 - Zbywca będzie uprawniony do odliczenia na zasadach ogólnych kwoty podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury VAT wystawionej przez Nabywcę dokumentującej Płatność, o której mowa w pytaniu 4, w zakresie w jakim poniesienie tej płatności jest związane z działalnością Zbywcy opodatkowaną VAT? (we wniosku oznaczone nr 6)

Stanowisko Zainteresowanych w sprawie

1)Zdaniem Zainteresowanych, przedmiot Transakcji nie będzie stanowił przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT i w konsekwencji Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT.

2)Zdaniem Zainteresowanych, dostawa Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji będzie podlegała w całości opodatkowaniu VAT oraz nie będzie podlegała zwolnieniu z VAT, jeżeli Strony zrezygnują ze zwolnienia z opodatkowania VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT oraz wybiorą opcję opodatkowania przedmiotowej Transakcji VAT, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

3)Zdaniem Zainteresowanych, po dokonaniu planowanej Transakcji oraz otrzymaniu faktury VAT potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Kupujący będzie uprawniony do:

obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu Transakcji (zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 ustawy o VAT) oraz
zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym (zgodnie z art. 87 ustawy o VAT).

4)Zdaniem Zainteresowanych, otrzymanie Płatności przez Nabywcę nie będzie miało wpływu na wysokość wykazywanej w deklaracjach VAT składanych przez Nabywcę kwoty podatku VAT należnego, z uwagi na to, że Płatność nie będzie stanowiła wynagrodzenia za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT wykonywane przez Nabywcę.

5)W przypadku uznania za nieprawidłowe stanowiska Zainteresowanych przedstawionego w zakresie pytania nr 5, zdaniem Zainteresowanych Zbywca będzie uprawniony do odliczenia na zasadach ogólnych kwoty podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury VAT, wystawionej przez Nabywcę i dokumentującej Płatność, o której mowa pytaniu 5, w zakresie w jakim poniesienie tej płatności jest związane z działalnością Zbywcy opodatkowaną VAT.

UZASADNIENIE

Uwaga wstępna dotycząca interesu Wnioskodawców w zakresie uzyskania interpretacji

Z uwagi na to, że Kupujący i Sprzedający będą uczestniczyć w tym samym zdarzeniu przyszłym, zgodnie z art. 14r § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacji podatkowej, występują o wydanie interpretacji we wniosku wspólnym. Określenie, czy planowana Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT z punktu widzenia

Sprzedającego będzie wpływało na jego obowiązki w zakresie rozpoznania obowiązku podatkowego na gruncie VAT, wystawienia faktury VAT na rzecz Kupującego oraz rozliczenia podatku VAT należnego do właściwego urzędu skarbowego. Z punktu widzenia Kupującego, określenie, czy planowana Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT będzie bezpośrednio wpływało na wysokość ceny należnej za przedmiot Transakcji (tj. czy będzie ona powiększona o należny podatek VAT), na prawo do odliczenia podatku VAT zapłaconego jako część ceny oraz na obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych. Każda ze Stron Transakcji ma zatem istotny interes prawny w tym, aby wystąpić z wnioskiem wspólnym o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, dotyczącej tego samego zdarzenia przyszłego.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 1

I.Uwagi wstępne

W celu rozstrzygnięcia czy nabycie Nieruchomości w ramach Transakcji będzie opodatkowane VAT, w pierwszej kolejności konieczne jest ustalenie, czy przedmiotowa Transakcja mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT oraz czy żadne z wyłączeń z opodatkowania podatkiem VAT, wskazanych w art. 6 ustawy o VAT, nie znajdzie zastosowania.

Zgodnie z brzmieniem art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, dostawa nieruchomości komercyjnych, a taki charakter ma Nieruchomość, stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Dopiero w przypadku uznania, że przedmiot transakcji stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: również jako „ZCP”) możliwe jest wyłączenie takiej transakcji z zakresu opodatkowania. Sytuacja taka stanowi jednak wyjątek od ogólnej zasady powszechności opodatkowania. Mając na uwadze, że wszelkie odstępstwa od zasady powszechności opodatkowania mają charakter wyjątkowy, powinny podlegać ścisłej, literalnej wykładni. Powyższe stanowisko zostało potwierdzone przez Ministerstwo Finansów w Objaśnieniach podatkowych z dnia 11 grudnia 2018 r. „Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych” (dalej: „Objaśnienia”).

W celu dokonania prawidłowej oceny, czy dana transakcja podlega VAT konieczne jest ustalenie, czy jej przedmiot będzie stanowił przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zdaniem Wnioskodawców, wykładnia terminów użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT - przedsiębiorstwo oraz jego zorganizowana część - ma kluczowe znaczenie dla oceny ich sytuacji podatkowej, gdyż rozstrzyga o tym, że planowana Transakcja nie będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. W związku z tym, zdaniem Wnioskodawców, organ wydający interpretację powinien dokonać wykładni terminów „przedsiębiorstwo” i „zorganizowana część przedsiębiorstwa”, użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i tym samym, dokonać oceny, czy przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego Transakcja nie będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT .

II.Brak możliwości uznania Przedmiotu Transakcji za przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa

A.Brak możliwości uznania Przedmiotu Transakcji jako przedsiębiorstwa

Ustawa o VAT nie zawiera definicji przedsiębiorstwa. Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą sądów (np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 kwietnia 2018 r. sygn. akt I FSK 1204/16) oraz interpretacjami indywidualnymi DKIS (np. interpretacja indywidualna z dnia 2 sierpnia 2024 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.302.2024.3.KO, z dnia 13 sierpnia 2024 r., sygn. 0112-KDIL1-1.4012.381.2024.4.MG, z dnia 9 marca 2020 r. sygn. 0114-KDIP4-1.4012.40.2019.2.AK czy interpretacja indywidualna z dnia 17 września 2020 r. sygn. 0114-KDIP1-1.4012.454.2020.3.EW) należy przyjąć, że do zdefiniowania tego pojęcia należy stosować definicję zawartą w art. 55¹ Kodeksu Cywilnego.

W myśl regulacji zawartej w tym przepisie, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
koncesje, licencje i zezwolenia;
patenty i inne prawa własności przemysłowej;
majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
tajemnice przedsiębiorstwa;
księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Podobne konkluzje przedstawione zostały w wydanych przez Ministra Finansów Objaśnieniach:

„Pojęcie przedsiębiorstwa określonego w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT można interpretować w świetle art. 55(1) KC wyłącznie pomocniczo z uwagi na autonomię prawa podatkowego. Jak podkreśla się w orzecznictwie sądów administracyjnych „przedsiębiorstwo” w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT oznacza każdy zespół składników służących do realizacji określonych zadań gospodarczych, jeżeli jest wystarczający do prowadzenia przez nabywcę w oparciu o przekazane składniki majątkowe w sposób trwały samodzielnej działalności gospodarczej.”

Planowanej Transakcji nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, o których mowa w definicji przedsiębiorstwa zawartej w art. 55¹ Kodeksu Cywilnego. Ponadto, przekazywane w ramach Transakcji składniki majątkowe nie będą wystarczające do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Przedmiotem Transakcji będzie zasadniczo Nieruchomość. W skład przedmiotu planowanej Transakcji nie wejdą natomiast pozostałe istotne składniki majątku Sprzedającego, o których mowa w przytoczonej wcześniej definicji przedsiębiorstwa, a które determinują funkcjonowanie przedsiębiorstwa Sprzedającego, tj. w szczególności:

zobowiązania bilansowe i pozabilansowe, w tym zobowiązania handlowe inne niż wynikające z umów najmu lub dotyczące Nieruchomości w taki sposób, który obciąża jakikolwiek tytuł własności Gruntu lub tytuł własności Budynku i Budowli;
należności Sprzedającego;
źródła finansowania działalności Sprzedającego (w tym pozyskanego na nabycie Nieruchomości);
prawa i obowiązki wynikające z umów w zakresie generalnego wykonawstwa prac budowlanych oraz umowy związanej z zaprojektowaniem oraz nadzorem nad budową (z zastrzeżeniem praw wymienionych powyżej);
prawa i obowiązki wynikające z umowy ubezpieczenia;
prawa i obowiązki wynikające z umów o komercyjne zarządzanie Nieruchomością oraz umowy, na podstawie której Sprzedającemu są świadczone usługi zarządzania aktywami;
decyzje administracyjne dot. Nieruchomości (z zastrzeżeniem dokumentacji dot. Nieruchomości wymienionej powyżej oraz decyzji zezwalających na zajęcie pasa drogowego , pozwolenia wodnoprawnego oraz praw i obowiązków wynikających z zezwoleń dotyczących nawisów);
oznaczenie indywidualizujące Sprzedającego (czyli „firma” Sprzedającego w rozumieniu przepisów Kodeksu Cywilnego);
prawa i obowiązki z umów rachunków bankowych Sprzedającego;
środki pieniężne Sprzedającego zgromadzone na rachunkach bankowych;
księgi rachunkowe Sprzedającego i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Sprzedającego działalności gospodarczej;
know-how dotyczący działalności gospodarczej Sprzedającego polegającej na budowaniu i wynajmowaniu nieruchomości komercyjnych;
pracownicy Sprzedającego (ze względu na brak zatrudnienia).

Jednocześnie, jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego:

Kupujący będzie musiał zawrzeć dodatkowe umowy, w tym w szczególności o zarządzanie Nieruchomością (ponieważ nie będą one przenoszone w ramach Transakcji);
Kupujący będzie musiał samodzielnie zawrzeć większość umów na dostawę mediów oraz inne umowy o świadczenie usług, ponieważ co do zasady nie będzie miał do nich dostępu w ramach Transakcji (jak wskazano w opisie stanu faktycznego, jedynie w drodze wyjątku dojdzie do przeniesienia ściśle określonych umów).

Prawidłowość stanowiska, zgodnie z którym transakcja sprzedaży nie może zostać uznana za zbycie przedsiębiorstwa, jeżeli nie obejmuje istotnych składników wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa oraz przekazywane składniki nie pozwalają na kontynuowanie działalności bez angażowania innych składników nabywcy lub podejmowania innych dodatkowych działań faktycznych bądź prawnych potwierdzona została w szeregu interpretacji indywidualnych wydanych przez organy podatkowe. Przykładowo:

interpretacja indywidualna DKIS z 24 listopada 2024 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.437.2024.3.AR;
interpretacja indywidualna DKIS z 14 listopada 2024 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.401.2024.3.MW;
interpretacja indywidualna DKIS z 6 sierpnia 2024 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.301.2024.4.KO;
interpretacja indywidualna DKIS z 25 marca 2024 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.72.2024.1.AKA;
interpretacja indywidualna DKIS z 29 października 2020 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.570.2020.4.AB;
interpretacja indywidualna DKIS z 22 października 2020 r. sygn. 0114-KDIP1-3.4012.405.2020.3.PRM

W opisanym zdarzeniu przyszłym Kupujący nabędzie jedynie wybrane składniki majątkowe przedsiębiorstwa Sprzedającego. Nie można jednak uznać, iż jest to zorganizowany zespół elementów. Tym samym, Przedmiot Transakcji nie będzie wykazywał kryterium zorganizowania i samodzielności funkcjonalnej, gdyż w oparciu o samą Nieruchomość (wraz z pozostałymi składnikami majątkowymi będącymi Przedmiotem Transakcji), a bez pozostałych składników majątku Sprzedającego, np. umów zawartych z usługodawcami, czy środków pieniężnych, nie będzie mogła być prowadzona przez Kupującego działalność gospodarcza.

W związku z powyższym, opisana w zdarzeniu przyszłym Transakcja nie może być traktowana jako zbycie przedsiębiorstwa. Przedmiotem Transakcji będzie bowiem tylko określona liczba składników majątkowych, które na dzień dokonania Transakcji nie będą tworzyć organizacyjnej, funkcjonalnej całości, za pomocą której można by prowadzić działalność gospodarczą, czy też realizować określone funkcje w ramach takiej działalności.

Przedmiot Transakcji nie spełnia przesłanek do uznania go za przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisu art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

B.Brak przesłanek uzasadniających uznanie Transakcji za zbycie ZCP i wyłączenia na tej podstawie Transakcji spod zakresu VAT

Definicja ZCP

Definicja ZCP zawarta jest w przepisie art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT. Zgodnie z treścią tego przepisu przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumieć należy organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W oparciu o ww. definicję ustawową, w literaturze zwraca się uwagę na: trzy zasadnicze elementy, które muszą łącznie występować w zespole składników materialnych i niematerialnych, aby uznać go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa:

wyodrębnienie organizacyjne i finansowe,
przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne),
możliwość funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Ponadto zgodnie z utrwaloną linią interpretacyjną organów podatkowych, aby zespół składników majątku mógł zostać uznany za ZCP muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;
zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych (tj. są wyodrębnione funkcjonalnie);
zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Przy czym należy zwrócić uwagę, że dla stwierdzenia, czy przedmiotem danej transakcji (zbycia), podlegającej potencjalnemu wyłączeniu z zakresu VAT na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT, jest ZCP, konieczne jest przeanalizowanie zbywanych składników majątkowych pod kątem spełniania ww. kryteriów biorąc pod uwagę ich status w istniejącym przedsiębiorstwie konkretnego zbywcy na moment poprzedzający daną transakcję.

Zdaniem Zainteresowanych, taka analiza przeprowadzona w stosunku do składników majątkowych, które mają być Przedmiotem Transakcji pokazuje, że nie mogą być one uznane za ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT.

W doktrynie podkreśla się również, iż „elementem kluczowym definicji jest zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania), które w istocie rzeczy decydują o istnieniu lub braku zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zorganizowana część przedsiębiorstwa jest w pewnym sensie mikroprzedsiębiorstwem funkcjonującym w strukturach przedsiębiorstwa" . Tym samym, definicja ZCP zawarta w przepisach Ustawy o VAT kładzie wyraźny nacisk na fakt istnienia owych więzi łączących poszczególne składniki w majątku danego podmiotu w sposób na tyle wyraźny, że możliwe jest ich funkcjonalne wyodrębnienie od pozostałych aktywów.

Powyższe oznacza, że ZCP nie jest prostą sumą poszczególnych aktywów i pasywów, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz pewien zorganizowany zespół tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką te składniki majątkowe odgrywały w funkcjonowaniu istniejącego przedsiębiorstwa sprzedającego.

W ocenie Zainteresowanych, w przypadku składników majątku, które zostaną nabyte przez Kupującego od Sprzedającego w ramach przedmiotowej Transakcji wspomniane wyżej więzi nie występują, o czym świadczy poniższe uzasadnienie.

Istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań

Przepisy Ustawy o VAT nie wskazują, co należy rozumieć pod pojęciem „zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań”.

Według internetowego Słownika Języka Polskiego PWN, słowo „zespół” oznacza m.in. „grupę rzeczy lub zjawisk stanowiących wyodrębnioną całość”. Zatem już sam wstępny fragment definicji ZCP zawartej w art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, traktujący o tym, że stanowi on określony zespół (a nie jedynie przypadkowy zbiór) składników majątkowych, podkreśla konieczność istnienia logicznego wyodrębnienia tych składników od reszty masy majątkowej wchodzącej w skład przedsiębiorstwa danego podmiotu.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, w skład takiego zespołu - aby można było mówić o ZCP - muszą wchodzić zarówno składniki materialne jak i niematerialne oraz zobowiązania.

Przy czym w art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT mowa jest o zobowiązaniach w rozumieniu cywilnoprawnym, a zatem wskazanym w art. 353 § 1 Kodeksu Cywilnego. Zgodnie z tym przepisem, zobowiązanie polega na tym, że wierzyciel może żądać od dłużnika świadczenia, a dłużnik powinien świadczenie spełnić. Zobowiązanie jest zatem obowiązkiem wykonania określonego świadczenia na rzecz innego podmiotu. Gdy w art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT jest mowa o zobowiązaniach, chodzi zatem o skonkretyzowane zobowiązania danego podmiotu wobec osób trzecich, które muszą być funkcjonalnie powiązane ze składnikami majątkowymi tworzącymi ZCP (a nie o bliżej nieokreślone, hipotetyczne obowiązki, czy też faktyczne lub prawne obowiązki wynikające z samego faktu posiadania pewnych składników majątkowych).

W ocenie Zainteresowanych, nie sposób przyjąć, że w ramach planowanej Transakcji Kupujący przejmie zobowiązania Sprzedającego w zakresie wystarczającym do uznania, że nabędzie on zorganizowaną część jego przedsiębiorstwa. W szczególności, jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, w odniesieniu do umów o świadczenie różnych usług dotyczących Nieruchomości, które zostały zawarte przez Sprzedającego z zewnętrznymi usługodawcami, w tym umowy o komercyjne zarządzanie Nieruchomością oraz umowy, na podstawie której Sprzedającemu są świadczone usługi zarządzania aktywami. Umowy te są kluczowe dla prowadzenia działalności w zakresie wynajmu.

Kwestia wstąpienia przez Kupującego w stosunki najmu jest konsekwencją nabycia Budynku, będącego przedmiotem najmu i wynika z przepisów prawa (zgodnie z art. 678 § 1 Kodeksu Cywilnego, w razie zbycia rzeczy najętej w czasie trwania najmu nabywca wstępuje w stosunek najmu na miejsce zbywcy; może jednak wypowiedzieć najem z zachowaniem ustawowych terminów wypowiedzenia). Ponadto, przeniesienie na Kupującego praw i zobowiązań z zabezpieczeń ustanowionych przez najemców jest wprost konsekwencją wspomnianego wyżej skutku w postaci wstąpienia przez Kupującego w istniejące stosunki najmu.

Wstąpienie w dotychczasowy stosunek najmu przez nabywcę oznacza jedynie, że następuje zmiana podmiotowa po jednej ze stron tego stosunku - nie zaś, że nabywca przejmuje jakiekolwiek, istniejące w momencie zbycia, zobowiązania zbywcy. Znajduje to potwierdzenie w literaturze, w której podkreśla się, że: „Skutki wstąpienia nabywcy przedmiotu najmu na podstawie art. 678 KC zasadniczo nie obejmują praw i obowiązków stron powstałych przed chwilą nabycia.”

W ocenie Zainteresowanych, dla wyłączenia danej transakcji z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 w zw. z art. 2 ust. 27e Ustawy o VAT jako zbycia ZCP konieczne jest, aby zobowiązania stanowiły element zbywanego (przenoszonego na nabywcę) zespołu składników materialnych i niematerialnych, tzn., aby ich przeniesienie mieściło się w przedmiocie transakcji i było objęte wolą stron. Fakt, że w związku z nabyciem określonych składników majątkowych na nabywcy z mocy prawa czy też w wyniku okoliczności faktycznych zaczynają ciążyć określone zobowiązania, nie wystarczy do stwierdzenia, że takie zobowiązania stanowiły element zbywanego zespołu składników materialnych i niematerialnych (szczególnie biorąc pod uwagę, że art. 678 Kodeksu Cywilnego jest przepisem o charakterze imperatywnym, którego skutków strony nie mogą wyłączyć).

W opisanym zdarzeniu przyszłym Kupujący nie przejmie w ramach Transakcji zobowiązań Sprzedającego w zakresie wystarczającym do uznania, że Transakcja stanowi ZCP w rozumieniu art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

Zagadnienie wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego Przedmiotu Transakcji jako zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań)

Zgodnie z art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, aby można było określić pewien zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) mianem ZCP, zespół tych składników musi być organizacyjnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie.

Co do zasady, wyodrębnienie ZCP powinno nastąpić na podstawie statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że ZCP ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itd. Znajduje to potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych np. interpretacja indywidualna z 19 listopada 2024 r., sygn. 0112-KDIL1-3.4012.551.2024.2.AKR, z 15 listopada 2024 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.770.2024.1.KW, z 5 listopada 2024 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.432.2024.3.AR, z 23 lutego 2024 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.718.2023.4.AR, czy z 6 października 2020 r. sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.567.2020.2.MK.

Zdaniem Zainteresowanych, odrębność organizacyjna oznacza możliwość ustalenia w każdym momencie, które składniki majątkowe przedsiębiorstwa przynależą do danej ZCP. Co więcej, w ocenie Zainteresowanych, odrębność organizacyjna wymaga, by możliwe było przyporządkowanie do takiego odrębnego zespołu składników majątkowych, odrębnej dokumentacji, łącznie z księgami rachunkowymi, umowami stanowiącymi źródło praw i obowiązków dotyczących wyłącznie zakresu działalności prowadzonej przez ten zespół składników, bądź wyłącznie z wykorzystaniem tego zespołu.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Nieruchomość (wraz z pozostałymi składnikami majątkowymi będącymi Przedmiotem Transakcji) nie stanowi oddziału, zakładu, oddzielnej jednostki organizacyjnej, działu, itp. przedsiębiorstwa Sprzedającego. Sprzedający nie wydzielił organizacyjnie Nieruchomości poprzez uchwalenie dokumentów korporacyjnych takich jak statut czy regulamin. W konsekwencji, w ocenie Zainteresowanych, nie można mówić o wyodrębnieniu organizacyjnym przedmiotu planowanej Transakcji w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego.

Zdaniem Zainteresowanych, odrębność finansową należy rozpatrywać na płaszczyźnie formalnej. Tak rozumiana odrębność oznacza wymóg prowadzenia odrębnej ewidencji zdarzeń gospodarczych, która umożliwia rozdzielenie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań ZCP od przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań całego przedsiębiorstwa (por. wyrok NSA z dnia 20 marca 2012 r., sygn. akt I FSK 815/11, czy wyrok NSA z dnia 27 marca 2013 r., sygn. akt II FSK 1896/11).

W przedmiotowej sprawie główny element majątku Sprzedawcy stanowi Nieruchomość i możliwe jest przypisanie im większości ponoszonych przez Sprzedawcę kosztów i przychodów, niemniej w ocenie Zainteresowanych wyodrębnienie finansowe ZCP nie może mieć wymiaru czysto hipotetycznego, lecz musi rzeczywiście występować. Oznacza to, że dla stwierdzenia wyodrębnienia finansowego danego zespołu składników majątkowych od pozostałej części majątku danego podmiotu, jego rachunkowość musi być prowadzona w takim układzie i w taki sposób, aby identyfikacja przychodów i kosztów (należności i zobowiązań) związanych z takim zespołem składników majątkowych traktowanym jako pewna odrębna całość była możliwa bez wykonywania dodatkowej pracy analitycznej polegającej na odrębnej analizie zapisów księgowych związanych z poszczególnymi składnikami wchodzącymi w jego skład i ich sumowaniu. Zapewnienie takiej możliwości może nastąpić w różny sposób, w szczególności poprzez odpowiednie ustrukturyzowanie planu kont. Niemniej jednak, aby mówić o wyodrębnieniu finansowym ZCP, konieczne jest, aby możliwość taka istniała faktycznie, a nie jedynie teoretycznie.

W analizowanym zdarzeniu przyszłym o braku wyodrębnienia finansowego świadczy fakt, że w odniesieniu do składników majątku wchodzących w skład Nieruchomości, Zbywca nie prowadzi odrębnych ksiąg rachunkowych dla celów statutowych. Możliwość alokacji kosztów/przychodów na Nieruchomość i korzystanie z niej w ramach procesów zarządczych nie powoduje, iż odpowiednie obiekty są wyodrębnione finansowo.

Ponadto, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego:

Nabywca nie przejmie dokumentacji podatkowej i księgowej związanej z przedsiębiorstwem Sprzedawcy poza dokumentacją związaną z Nieruchomością,
Nabywca nie przejmie rachunków bankowych ani środków finansowych Sprzedawcy,
Nabywca nie przejmie istniejących i wymagalnych na dzień Transakcji wierzytelności pieniężnych Sprzedawcy, a także innych należności gospodarczych czy podatkowych,
Nabywca nie przejmie zobowiązań Sprzedawcy.

W opisanym zdarzeniu przyszłym brak jest wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego Przedmiotu Transakcji w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego jako zespołu składników materialnych i niematerialnych w rozumieniu przepisu art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

Zagadnienie wyodrębnienia funkcjonalnego w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego przedmiotu Transakcji jako zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań)

Wyodrębnienie funkcjonalne ZCP sprowadza się do realizacji określonych zadań gospodarczych, wyodrębnionych w ramach funkcji przedsiębiorstwa. W powyższym zakresie, punktem odniesienia jest rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa i na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość.

W konsekwencji, dany zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania) powinien być zdolny do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej, po jego zbyciu na rzecz Nabywcy, tak jakby był oddzielnym przedsiębiorstwem.

Co ważne, kontynuowanie działalności nie powinno wymagać dodatkowych nakładów finansowych czy też przeprowadzenia restrukturyzacji organizacyjnej przejętych składników.

Jak podkreślają również organy podatkowe, odrębność funkcjonalna jest niejako wypadkową istnienia odrębności organizacyjnej i finansowej. Wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową (tak przykładowo w interpretacji indywidualnej DKIS z 23 października 2020 r. sygn. 0114-KDIP4-1.4012.394.2020.1.AM).

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Nabywca nie nabędzie wszystkich składników majątkowych oraz praw przysługujących Sprzedawcy, które pozwoliłyby na prowadzenie działalności gospodarczej przez Nabywcę za pomocą nabywanego Przedmiotu Transakcji. W szczególności, przedmiotem sprzedaży nie będą takie składniki majątku jak:

prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono Sprzedawcy finansowania dłużnego,
umowy o zarządzanie Nieruchomością,
umowy zarządzania aktywami,
prawa i obowiązki wynikające z umów dotyczących bieżącego funkcjonowania Sprzedawcy oraz utrzymania Nieruchomości.

Co więcej, ze względu na brak pracowników, w ramach Transakcji nie dojdzie również do przejścia zakładu pracy w rozumieniu art. 231 Kodeksu Pracy.

Nieruchomość nie jest wyodrębniona w strukturze Sprzedającego (nie stanowi odrębnego działu, wydziału czy też oddziału wydzielonego w ramach działalności Sprzedawcy). Sprzedawca nie prowadzi również w stosunku do Nieruchomości odrębnych ksiąg rachunkowych dla celów statutowych.

W konsekwencji należy stwierdzić, że aby można było mówić o wyodrębnieniu funkcjonalnym:

funkcje przypisane do danego zespołu składników majątkowych muszą być w sposób widoczny odseparowane od pozostałych zadań realizowanych w ramach przedsiębiorstwa,
przy pomocy takiego zespołu składników majątkowych nie powinny być realizowane funkcje przypisane do składników wchodzących w skład pozostałej części przedsiębiorstwa,
składniki wchodzące w skład pozostałej części przedsiębiorstwa nie powinny być wykorzystywane do realizacji funkcji przypisanych do tego zespołu składników majątkowych.

W ocenie Zainteresowanych, w przypadku przedmiotu planowanej Transakcji, powyższe warunki nie są spełnione i o takim wyodrębnieniu w ramach przedsiębiorstwa prowadzonego przez Sprzedającego nie może być mowy.

W opisanym zdarzeniu przyszłym nie można mówić o funkcjonalnym wyodrębnieniu przedmiotu planowanej Transakcji w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego.

Zdolność przedmiotu Transakcji do stanowienia niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze

Zainteresowani pragną wskazać, że zgodnie z Objaśnieniami „przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za (i) przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, czy też (ii) zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, uwzględnić należy następujące okoliczności:

zamiar kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz
faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji".

Minister Finansów podkreśla, że w przypadku dostawy wynajętej nieruchomości „uznać należy daną transakcję za zbycie przedsiębiorstwa lub ZCP, jeżeli na moment transakcji spełnione są łącznie następujące kryteria:

przenoszony na nabywcę zespół składników zawiera zespół składników majątku (zaplecze) umożliwiający kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę i wystarczający do prowadzenia tej działalności;
nabywca - w ramach swojej działalności - ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez zbywcę przy pomocy szeregu składników majątkowych będących przedmiotem transakcji”.

Zgodnie z Objaśnieniami, ustalając czy przenoszony zespół składników majątkowych umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę i czy jest do jej prowadzenia wystarczający, należy wziąć pod uwagę czy taki zespół składników majątkowych nie będzie wymagać od nabywcy:

angażowania innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub
podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki.

Zdaniem Ministra Finansów, „W celu ustalenia czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę należy ustalić czy oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy:

prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finasowania i jest stroną takich umów;
umowy o zarządzanie nieruchomością;
umowy zarządzania aktywami;
należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem. (...)

Dodatkowo, za okoliczność wykluczającą możliwość stwierdzenia, że przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę, należy uznać sytuację, w której konieczne jest podejmowanie dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki. Sytuacja taka ma miejsce w przypadku, w którym nabywca sam zawarł lub zawiera umowy o zarządzanie nieruchomością i zarządzanie aktywami, nawet z tymi samymi podmiotami, które świadczyły ww. usługi zarządzania na rzecz zbywcy. W takim przypadku bowiem nabywca podejmuje dodatkowe działania w celu kontynuowania działalności gospodarczej zbywcy”.

W świetle powyższych Objaśnień, należy przypomnieć istotne, wskazane przez Wnioskodawców elementy Transakcji. I tak, Przedmiotem Transakcji będą składające się na Nieruchomość: Grunt, Budynek i Budowle, prawa i obowiązki z umów najmu, które przechodzą na Nabywcę z mocy prawa oraz niektóre prawa i obowiązki ściśle związane z Nieruchomością (dotyczące znaku towarowego oraz gwarancji i zabezpieczeń, itd.).

Natomiast przedmiotem Transakcji nie będą objęte (a) prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono Sprzedającemu finansowania na nabycie Nieruchomości i sfinansowanie budowy Budynku i Budowli wraz z przynależnościami (b) umowa o komercyjne zarządzenie nieruchomością, czy też (c) umowa zarządzania aktywami.

W konsekwencji, Zainteresowani pragną wskazać, że spośród elementów, których przeniesienie warunkuje możliwość uznania przenoszonego zespołu składników za umożliwiający kontynuowanie działalności prowadzonej przez zbywcę, Przedmiot Transakcji będzie zawierać jedynie „standardowe elementy typowe dla transakcji nieruchomościowych”, czyli Nieruchomość oraz prawa i obowiązki z umów najmu, które zasadniczo przechodzą na Kupującego z mocy prawa. Do Przedmiotu Transakcji nie wejdzie żaden z czterech dodatkowych elementów wskazanych przez Ministra Finansów, co zdaniem Zainteresowanych jednoznacznie wskazuje na to, że przedmiot Transakcji nie stanowi przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części.

Z przytoczonych wyżej okoliczności wynika, że podjęcie przez Kupującego działalności w oparciu o nabywane składniki majątkowe wymagać będzie przedsięwzięcia przez niego szeregu czynności, takich jak np. zawarcie (wszystkich lub części) umów z dostawcami mediów, ubezpieczenia, ochrony, umów o zarządzanie nieruchomością i aktywami, zapewnienie obsługi księgowej, prawnej, itd. Bez tych działań, w oparciu wyłącznie o nabywane w ramach Transakcji składniki majątkowe, Kupujący nie będzie w stanie prowadzić działalności gospodarczej polegającej na wynajmie nieruchomości na cele komercyjne i zwiększaniu jej wartości poprzez aktywne zarządzanie tą nieruchomością.

Innymi słowy, zespół składników majątkowych będący Przedmiotem Transakcji nie ma obecnie w przedsiębiorstwie Sprzedającego zdolności do niezależnego funkcjonowania jak samodzielny podmiot gospodarczy, z uwagi na fakt, że bez zapewnienia opisanych powyżej funkcji, które nie zostaną przekazane Kupującemu w ramach Transakcji (ani w żaden inny sposób), nie jest on wystarczający do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na wynajmie powierzchni komercyjnych w sposób samoistny. Dopiero po uzupełnieniu Przedmiotu Transakcji przez Kupującego o dodatkowe elementy zapewniające realizację funkcji związanych z wynajęciem Budynku, utrzymaniem i obsługą najemców, zarządzaniem Budynkiem, jego obsługą techniczną, dostawami mediów oraz różnorakich usług (np. pobieranie płatności czynszowych, rozliczanie opłat eksploatacyjnych, zarządzanie dostawcami usług bieżącego utrzymania) będą one mogły służyć Kupującemu do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na wynajmie powierzchni komercyjnych.

O ile Budynek stanowi pewną całość architektoniczno-budowlaną łącznie z towarzyszącą mu infrastrukturą faktyczną i prawną, to nie jest (ani nie będzie) on przeznaczony do realizacji zadań gospodarczych w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego, ale do sprzedaży na rzecz Kupującego. Tym samym, Budynek nie mógłby zarazem stanowić niezależnego przedsiębiorstwa/jego zorganizowanej części, samodzielnie realizujących te zadania.

W celu wyjaśnienia kryterium kontynuowania działalności prowadzonej przed transakcją przez zbywcę, Objaśnienia zawierają kilka przykładów ilustrujących jak należy to kryterium analizować. Jeden z przykładów wskazuje, że w przypadku, gdy zbywca prowadzący głównie działalność deweloperską wybudował nieruchomość, a nabywca nieruchomości prowadzi działalność polegającą na wynajmie nieruchomości, to brak jest możliwości stwierdzenia zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP, z uwagi na fakt, że nabywca nie ma zamiaru kontynuowania działalności zbywcy (przedmioty działalności zbywcy i nabywcy są różne).

Zdaniem Zainteresowanych, podejście zastosowane przez Ministra Finansów w przywołanym przykładzie może być również zastosowane do przedstawionego zdarzenia przyszłego. W konsekwencji, należy stwierdzić, że Przedmiot Transakcji nie będzie stanowić przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części również ze względu na brak kontynuowania działalności Sprzedającego przez Kupującego. Kupujący bowiem w oparciu o nabyte składniki majątku będzie prowadził odmienną rodzajowo działalność aniżeli Sprzedający.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, działalność gospodarcza Sprzedającego polega na tym, że zakupił on Grunt a następnie realizował projekt deweloperski, mający na celu wzniesienie Budynku i Budowli. Po oddaniu Budynku i Budowli do użytkowania i wynajęciu powierzchni w Budynku, Sprzedający zamierza sprzedać Nieruchomość na rzecz podmiotu trzeciego. Sprzedaż Nieruchomości wraz z wstąpieniem Kupującego w umowy najmu nastąpi w możliwie krótkim czasie od wybudowania i rozpoczęcia wynajmu powierzchni.

Nasuwa się zatem wniosek, że przedmiotem działalności Sprzedającego jest działalność nosząca cechy działalności deweloperskiej w rozumieniu Krajowego Standardu Rachunkowości nr 8 „Działalność deweloperska” (dalej: „Standard”). W rozumieniu Standardu, działalność deweloperska jest to działalność gospodarcza obejmująca wykonywanie jednego lub więcej przedsięwzięć deweloperskich polegających na budowie lub przebudowie (ulepszeniu) budynków i ich odprzedaży w całości lub w części (np. lokali); przedsięwzięcia mogą mieć charakter jednorazowy lub wznawiany. Przedsięwzięcie deweloperskie to z kolei proces (działanie), w wyniku realizacji którego na rzecz nabywcy lub nabywców ustanowiona lub przeniesiona zostanie odrębna własność lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, jak też własność budynku lub jego części wraz z przynależnym gruntem lub prawem wieczystego użytkowania gruntu oraz przynależnymi obiektami infrastruktury. Deweloper może realizować dane przedsięwzięcie deweloperskie zlecając - jako inwestor - wykonawcy budowę nowego budynku oraz przynależnych obiektów infrastruktury lub ulepszenie uprzednio przez siebie nabytego gotowego budynku . Działalność deweloperska może dodatkowo obejmować wykonanie usług pomocniczych (uzupełniających), takich jak np. przekazywanie budynków lub lokali w leasing, najem lub dzierżawę przed ich ostateczną sprzedażą, wykonywanie robót wykończeniowych na dodatkowe zlecenia nabywców, jak również zarządzanie nieruchomościami11. Działalność Sprzedającego jest więc w istocie działalnością deweloperską.

Kupujący nie będzie kontynuować działalności gospodarczej Sprzedającego, która jest działalnością o charakterze deweloperskim. Celem działalności Sprzedającego nie jest bowiem prowadzenie działalności usługowej w zakresie wynajmu, lecz prowadzenie procesu deweloperskiego Nieruchomości, przygotowanie jej pod względem prawnym i technicznym do wynajmu i realizacja zysku na jej sprzedaży podmiotowi, który będzie czerpał korzyści z wynajmu. Stąd, sprzedawana Nieruchomość ma raczej charakter produktu przedsiębiorstwa prowadzonego przez Sprzedającego, a nie samego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Podstawowym celem rozpoczęcia wynajmu powierzchni w Budynku przez Sprzedającego przed Transakcją nie było uzyskiwanie przychodów z najmu Budynku tylko podwyższenie atrakcyjności i wartości rynkowej Budynku na potrzeby potencjalnego inwestora, który (zgodnie z powszechną praktyką rynkową) jest zainteresowany nabyciem przynoszącej już dochody, w pełni skomercjalizowanej Nieruchomości.

Końcowo należy zauważyć, że brak podstaw do uznania transakcji sprzedaży nieruchomości wraz z pewnymi ściśle z nią związanymi prawami i obowiązkami (w tym, przejęciem na mocy art. 678 § 1 Kodeksu Cywilnego praw i obowiązków z umów najmu) za transakcję zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych DKIS (interpretacja indywidualna z 29 czerwca 2020 r., sygn.0114-KDIP4-2.4012.198.2020.3.KS, interpretacja indywidualna z 3 sierpnia 2021 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.220.2021.3.MM, interpretacja indywidualna z 10 sierpnia 2021 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.322.3021.2.IG, interpretacja indywidualna z 14 września 2021 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.528.2021.3.DS, interpretacja indywidualna z 24 września 2021 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.490.2021.3.EW, interpretacja indywidualna z 1 października 2021 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.647.2021.3.MN, interpretacja indywidualna z 21 stycznia 2022 r., sygn. 0111-KDIB3-24012.891.2021.2.SR, interpretacja indywidualna z 28 kwietnia 2022 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.23.2022.3.JSU, interpretacja indywidualna z 17 maja 2022 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.133.2022.3.MŻ, interpretacja indywidualna z 4 października 2023 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.273.2023.4.MS, interpretacja indywidualna z 21 listopada 2023 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.526.2023.4.AWY, interpretacja indywidualna z 1 grudnia 2023 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.689.2023.3.KO, interpretacja indywidualna z 21 lutego 2024 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.936.2023.2.AB, interpretacja indywidualna z 7 marca 2024 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.679.2023.1.ASZ, interpretacja indywidualna z 28 marca 2024 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.33.2024.3.AR).

III.Konkluzja

Biorąc powyższe pod uwagę, Przedmiot Transakcji nie będzie stanowić przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W związku z powyższym, Transakcja nie będzie wyłączona z zakresu opodatkowania VAT, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W konsekwencji, zbycie Nieruchomości przez Sprzedającego nastąpi w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, tj. w ramach odpłatnej dostawy towarów.

2.Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 2

Sprzedaż Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji będzie stanowiła dostawę Gruntu wraz z posadowionymi na nim Budynkiem i infrastrukturą towarzyszącą w postaci Budowli.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 Ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT, rozumie się natomiast rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Zgodnie z art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy.

Zgodnie z brzmieniem art. 2 pkt 33 Ustawy o VAT, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 Ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego przepisu wynika, że w celu prawidłowego ustalenia zasad opodatkowania dostawy nieruchomości konieczna jest analiza statusu podatkowego znajdujących się na nieruchomości budynków oraz budowli.

Zgodnie z ogólną zasadą, sprzedaż nieruchomości zabudowanych, dokonywaną w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, należy traktować jako odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W przypadku dostawy gruntów (w tym prawa do wieczystego użytkowania gruntów), budynków, budowli lub ich części, potencjalnie może mieć jednak zastosowanie jedno ze zwolnień określonych w art. 43 ust. 1 pkt 2, 9, 10 i 10a Ustawy o VAT.

W kontekście powyższego, Zainteresowani chcieliby zauważyć, że w odniesieniu do planowanej Transakcji nie znajdzie zastosowania zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, obejmujące dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeśli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jak bowiem wynika z opisu zdarzenia przyszłego, Nieruchomość nie była i do dnia Transakcji nie będzie wykorzystywana przez Sprzedającego wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT. Ponadto, przy procesie realizacji inwestycji Sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Tym samym, przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT nie zostały spełnione.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwolnieniu podlega dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Grunt zabudowany jest Budynkiem i Budowlami. Tym samym, dostawa Gruntu wchodzącego w skład Nieruchomości nie będzie objęta zwolnieniem przewidzianym w art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT i będzie dzieliła traktowanie VAT właściwe dla dostawy Budynku i Budowli znajdujących się na Gruncie.

Równocześnie, zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT dostawa budynków, budowli i ich części jest zwolniona z VAT, poza następującymi wyjątkami:

(i) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

(ii) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie, w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

wybudowaniu lub
ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W celu ustalenia czy zastosowanie znajdzie wskazane zwolnienie, należy zatem w pierwszej kolejności ustalić, czy względem Budynku i Budowli wchodzących w skład Nieruchomości nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

W tym kontekście Wnioskodawcy zwracają uwagę, że zgodnie z ugruntowaną praktyką pojęcie pierwszego zasiedlenia interpretowane jest szeroko, jako obejmujące także wykorzystywanie nieruchomości przez dany podmiot na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej (z którym to wykorzystaniem nie wiąże się wydanie nieruchomości w ramach czynności opodatkowanych).

Sprzedający złożył zawiadomienie o zakończeniu budowy Budynku zgodnie z art. 54 Prawa budowlanego w dniu 29 grudnia 2022 r. Na podstawie zaświadczenia nr (…) wydanego przez Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego dla Miasta w dniu 31 stycznia 2023 r. organ potwierdził brak sprzeciwu wobec użytkowania Budynku. Zaświadczenie zostało wydane na podstawie art. 31zy1 ustawy o COVID-19, zgodnie z którym inwestor ma prawo wyboru, czy: (i) wystąpić o pozwolenie na użytkowanie na podstawie art. 55 ust. 2 Prawa budowlanego, czy też (ii) złożyć zawiadomienie o zakończeniu budowy na podstawie art. 54 Prawa budowlanego zgodnie z Ustawą COVID-19.

Tym samym, w ocenie Zainteresowanych uznać należy, że do pierwszego zasiedlenia Budynku i Budowli doszło w grudniu 2022 roku, gdyż od tego momentu mogły one być wykorzystywana przez Sprzedającego w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej opodatkowanej VAT (tj. poszukiwaniu najemców i udostępniania Nieruchomości na wynajem oraz poszukiwaniu nabywcy na zrealizowaną inwestycję). Zdaniem Wnioskodawców należy przyjąć, że pierwsze zasiedlenie nastąpiło w stosunku do całości Budynków i Budowli na Nieruchomości nawet jeśli nie stanowiły one bezpośrednio przedmiotu najmu.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Sprzedający ponosił wydatki na ulepszenie Budynku i wydatki te stanowiły więcej niż 30% wartości kosztów poniesionych przez Sprzedającego na budowę Budynku z grudnia 2022 r. (kiedy to Sprzedający złożył zawiadomienie o zakończeniu budowy Budynku). Wartość ponoszonych ulepszeń przekroczyła 30% wartości początkowej Budynku w październiku 2023 roku. Sprzedający miał prawo do odliczenia podatku VAT poniesionego na wydatkach a ulepszenie. W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawców w październiku 2023 roku doszło do ponownego pierwszego zasiedlenia Budynku w związku z przekroczeniem przez wydatki na ulepszenie Budynku 30% jego wartości początkowej.

Zatem w ocenie Wnioskodawców, jeśli Transakcja zostanie zrealizowana nie później niż w październiku 2025 roku, to do dnia zawarcia Transakcji upłynie okres krótszy niż 2 lata od ponownego pierwszego zasiedlenia Budynku. W takiej sytuacji zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT nie będzie miało zastosowywania do dostawy Budynku w ramach Transakcji. Jeżeli natomiast do zawarcia Transakcji dojdzie później niż w październiku 2025 roku, to okres od dnia ponownego pierwszego zasiedlenia Budynku do dnia Transakcji przekroczy 2 lata, co spowoduje, iż do dostawy Budynku w ramach Transakcji będzie miało co do zasady zastosowanie zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W odniesieniu do naniesień, które spełniają definicję budowli w rozumieniu Prawa budowlanego, a które będą przedmiotem Transakcji, co do zasady na dzień dokonania Transakcji wartość ulepszeń nie przekroczy 30% kosztów poniesionych przez Sprzedającego na ich budowę. Wyjątek od powyższego stanowi ogrodzone boisko do koszykówki. Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego w lutym 2023 roku suma wydatków na ulepszenie tej budowli poniesionych przez Sprzedającego przekroczyła próg 30% kosztów poniesionych na jej budowę. W ocenie Wnioskodawców doszło wtedy do ponownego pierwszego zasiedlenia tej budowli w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Oznacza to, że zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT będzie mogło co do zasady być zastosowane do dostawy ogrodzonego boiska do koszykówki, bowiem okres dwuletni liczony od daty ponownego pierwszego zasiedlenia tej budowli upłynął w lutym 2025 roku, a więc przed dniem dokonania planowanej Transakcji.

W związku z powyższym dostawa wszystkich naniesień spełniających definicję budowli, a będących przedmiotem Transakcji, będzie dokonywana po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia każdej z nich będzie mogła korzystać ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Zgodnie z kolei z art. 43 ust. 1 pkt 10a) ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Omawiane zwolnienie (tj. wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10a) ustawy o VAT) nie znajdzie jednak zastosowania do Budynku oraz naniesień, które spełniają definicję budowli w rozumieniu Prawa budowlanego.

Jak już bowiem wykazano wcześniej, dostawa wszystkich tych budowli spełniać będzie warunki do zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W stosunku do dostawy Budynku zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10a) ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania bez względu na moment, w którym dojdzie do Transakcji. W wariancie, w którym dwuletni okres liczony od dnia ponownego pierwszego zasiedlenia (październik 2023) Budynku upłynie przed dniem zawarcia Transakcji, dostawa Budynku spełniać będzie warunki do zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, co wprost wyklucza zastosowanie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Natomiast w wariancie, w którym w dniu Transakcji dwuletni okres od ponownego pierwszego zasiedlenia Budynku nie upłynie, dostawa Budynku nie zostanie objęta zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT ze względu na fakt, że Sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z budową i ulepszeniem Budynku.

Zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1)są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2)złożą:

a)przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b)w akcie notarialnym, do zawarcia, którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1)imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy,

2)planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części - w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a,

3)adres budynku, budowli lub ich części.

Mając na uwadze, że Strony zrezygnują ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wybiorą opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, w zakresie, w jakim to zwolnienie miałoby zastosowanie do Transakcji, gdyby oświadczenie takie nie zostało złożone, dostawa Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu VAT i nie będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania bez względu na moment, w którym zostanie ona dokonana.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawców dostawa Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji będzie podlegała w całości opodatkowaniu VAT oraz nie będzie podlegała w całości zwolnieniu z VAT, jeżeli Strony zrezygnują ze zwolnienia z opodatkowania VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT oraz wybiorą opcję opodatkowania przedmiotowej Transakcji VAT, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

Jak zaznaczono powyżej, zarówno Sprzedający jak i Kupujący, będą na moment Transakcji czynnymi podatnikami VAT. Ponadto, Sprzedający i Kupujący zamieszczą w umowie sprzedaży sporządzonej w formie aktu notarialnego oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 i ust. 11 Ustawy o VAT, wybierając opodatkowanie VAT dostawy Budynków i Budowli. W związku z tym, dostawa Nieruchomości będzie w całości opodatkowana VAT i nie będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, bez względu na konkretny moment dokonania Transakcji.

3.Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 3

Biorąc pod uwagę, że sprzedaż Nieruchomości nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części oraz będzie opodatkowana VAT (co wykazano w uzasadnieniu stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania nr 2), wyłączenie prawa do odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego lub zwrotu nadwyżki VAT naliczonego wynikające z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT nie będzie miało zastosowania. Zdaniem Zainteresowanych, po skutecznym złożeniu oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, nabycie Nieruchomości w ramach Transakcji będzie w całości opodatkowane VAT według właściwej stawki. W związku z tym okoliczności wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, w myśl którego podatnik nie jest uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony w sytuacji, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie jest opodatkowana VAT lub jest zwolniona z VAT, nie będą miały miejsca.

Konsekwentnie, w celu oceny, czy Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego (oraz prawo do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego) należy przeanalizować spełnienie przesłanek, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Jak wynika z treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT. Jeżeli zatem dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości podatku VAT naliczonego przy ich nabyciu.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, na dzień dokonania Transakcji zarówno Sprzedający, jak i Kupujący będą zarejestrowanymi czynnymi podatnikami VAT.

Po nabyciu Nieruchomości Kupujący będzie prowadził działalność polegającą na wynajmie komercyjnym powierzchni Nieruchomości. Taki typ działalności jako odpłatne świadczenie usług, podlega co do zasady opodatkowaniu VAT według stawki VAT podstawowej (obecnie na poziomie 23%). Nieruchomość będzie po Transakcji wynajmowana przez Kupującego. W konsekwencji, jak wynika z powyższego, nabycie Nieruchomości będzie związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT.

W świetle powyższego, po dokonaniu przedmiotowej Transakcji i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Kupującemu będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości i wykazany na przedmiotowej fakturze VAT, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Jednocześnie, w myśl art. 86 ust. 10. ust. 10b i ust. 11 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego powstanie w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy lub w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, jednak nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę VAT.

Jak natomiast wynika z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Podsumowując, Kupujący będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości, natomiast w przypadku, gdy w danym okresie rozliczeniowym wartość podatku naliczonego (w tym podatku naliczonego w związku z Transakcją) będzie przewyższała wartość podatku należnego wykazanego w tym okresie rozliczeniowym, Kupujący będzie uprawniony do wystąpienia do właściwego naczelnika urzędu skarbowego z wnioskiem o zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, na wskazany przez Kupującego rachunek bankowy, na zasadach określonych w art. 87 ustawy o VAT.

4.Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 4 (we wniosku oznaczonego nr 5)

Zgodnie z art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają:

odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
eksport towarów;
import towarów na terytorium kraju;
wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, dostawę towarów stanowi przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również m.in. przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie.

Zgodnie z art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Rozliczenie czynszów najmu przez Zainteresowanych w ramach Płatności nie będzie stanowiło rzeczy, jej części ani dostawy energii. Tym samym nie może być mowy o traktowaniu jej jako towaru i przeniesieniu prawa do rozporządzania tym towarem jak właściciel. W konsekwencji w ocenie Wnioskodawców, Płatność nie będzie stanowić dostawy towarów.

Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w tym również:

przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W świetle powyższego pod pojęciem usługi należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie, lub tolerowanie określonych stanów rzeczy).

Należy jednak zaznaczyć, że nie każde działanie, powstrzymanie się od działania czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

W doktrynie prawa podatkowego, przyjmuje się, że dana relacja pomiędzy podmiotami może stanowić usługę, m.in., jeżeli:

istnieją jasno określone strony świadczenia (podmiot świadczący usługę i jej konkretny, indywidualnie określony nabywca);
świadczenie wynika ze stosunku prawnego łączącego strony, tj. istniejąca pomiędzy stronami relacja prawna określa świadczenie wzajemne;
istnieje bezpośredni związek między świadczoną usługą i otrzymanym (lub należnym) wynagrodzeniem;
świadczona jest określona (możliwa do zdefiniowania) usługa - czyli konkretne, zindywidualizowane świadczenie (T. Michalik, VAT. Komentarz. Wyd. 15, Warszawa 2019).

W świetle powyższego dana czynność będzie podlegać opodatkowaniu VAT jedynie wtedy, gdy będzie wykonywana w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji jest bezpośrednim beneficjentem tej czynności. Jednocześnie należy podkreślić, że związek pomiędzy płatnością a danym świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć bezpośredni i wyraźny charakter. Jak bowiem wskazano w prawomocnym wyroku WSA w Kielcach z 15 marca 2012 r. (sygn. akt I SA/Ke 89/12) „Świadczenie usług podlega opodatkowaniu tylko wtedy, gdy pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, na podstawie którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych. Aby usługa podlegała obowiązkowi podatkowemu z tytułu VAT koniecznym warunkiem jest, by świadczona była odpłatnie, przy czym pomiędzy czynnością podlegającą opodatkowaniu (usługą), a wynagrodzeniem otrzymanym z tytułu jej wyświadczenia musi istnieć bezpośredni, czytelny i dostrzegalny związek”.

W zakresie związku pomiędzy płatnością a daną czynnością i kwestii odpłatności wielokrotnie wypowiadał się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: "TSUE"), m.in. w następujących orzeczeniach:

w wyroku z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise, TSUE uznał, że określoną czynność można uznać za wykonaną odpłatnie, jeśli istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto gdy odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością opodatkowaną VAT;
w orzeczeniu z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 R. J. Talsma przeciwko lnspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden podkreślono, że usługi świadczone są za wynagrodzeniem wyłącznie jeżeli istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez świadczącego usługę stanowi wartość przekazywaną w istocie w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy;
w wyroku z dnia 29 października 2009 r. w sprawie C-246/08 Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Republice Finlandii TSUE przypomniała, że świadczenie usług tylko wtedy dokonywane jest odpłatnie, jeżeli pomiędzy usługodawcą i usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych, a wynagrodzenie stanowi rzeczywisty ekwiwalent usługi świadczonej na rzecz usługobiorcy.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że dane świadczenie stanowi świadczenie odpłatne podlegające opodatkowaniu VAT tylko wtedy, jeżeli istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a beneficjentem i w zamian za wykonanie usługi usługodawca uzyskuje odpowiednie wynagrodzenie. Konieczne jest istnienie bezpośredniego związku między usługą a uiszczanym za nią wynagrodzeniem. Jednocześnie, związek ten musi być na tyle wyraźny, aby można było stwierdzić, że płatność jest dokonywana w zamian za to świadczenie.

Zdaniem Wnioskodawców, w świetle powyższego nie można stwierdzić, że w związku z przekazaniem Płatności przez Sprzedającego na rzecz Kupującego dojdzie do czynności opodatkowanej VAT. W szczególności, Płatność nie będzie stanowiła wynagrodzenia za żadną usługę, której świadczenie można by przypisać Kupującemu czy dostawę towarów, której dokonywałby Kupujący na rzecz Sprzedającego. W rzeczywistości Płatność stanowić będzie jedynie zwrot kosztów (tu: zwrot pożytków należnych na podstawie umowy sprzedaży Nieruchomości Kupującemu, a pobranych przez Sprzedającego od najemców).

Otóż celem wprowadzenia Płatności jest rozliczenie czynszu najmu za miesiąc Transakcji tak, aby każda ze stron Transakcji otrzymała czynsz za tę część miesiąca Transakcji, w której była właścicielem Budynku. Taki mechanizm rozliczenia został wybrany, aby nie generować po stronie najemców i stron Transakcji dodatkowych obciążeń administracyjnych i dokumentacyjnych.

W związku z dokonaniem Płatności Kupujący nie będzie świadczył na rzecz Sprzedającego żadnego świadczenia, które mogłoby zostać uznane za świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT. Płatność nie będzie stanowiła w związku z tym ekwiwalentu za jakąkolwiek zindywidualizowaną usługę świadczoną przez Nabywcę. Jej celem będzie wyłącznie realizacja wzajemnych rozliczeń pomiędzy Kupującym a Sprzedającym, wynikających z Umowy i wstąpienia przez Kupującego w prawa i obowiązki wynikające z umów najmu jako wynajmującego.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawców w odniesieniu do Płatności nie zostanie spełniona przesłanka istnienia związku pomiędzy wypłatą należności a otrzymaniem świadczenia wzajemnego, co jest warunkiem koniecznym do uznania, że wypłata tej kwoty jest wynagrodzeniem za świadczoną usługę i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wnioskodawcy stoją zatem na stanowisku, że dokonanie Płatności przez Sprzedającego na rzecz Kupującego nie będzie stanowiło zapłaty za usługę w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT i nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT.

Stanowisko Wnioskodawców dotyczące rozliczenia czynszu najmu za miesiąc sprzedaży nieruchomości między stronami transakcji zostało wielokrotnie potwierdzone przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w analogicznych sytuacjach podlegających ocenie w ramach wydawanych interpretacji.

Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z 23 maja 2024 r. sygn. 0111-KDIB3-1.4012.193.2024.1.MSO Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że w przypadku rozliczenia czynszu najmu nie zostanie spełniona przesłanka istnienia związku pomiędzy wpłatą należności, a otrzymaniem świadczenia wzajemnego. Otóż otrzymując od sprzedającego część pobranej przez niego kwoty najmu za miesiąc, w którym dojdzie do Transakcji, kupujący nie będzie wykonywał na rzecz zbywcy żadnego świadczenia, które mogłoby stanowić świadczenie usług na gruncie ustawy o VAT.

Natomiast w interpretacji indywidualnej z 22 sierpnia 2022 r. sygn. 0111-KDIB3-2.4012.433.2022.2. AZ Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że „Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy na tle obowiązujących przepisów prawa stwierdzić należy, że pobranie przez Wnioskodawcę od najemców całości kwoty czynszu najmu Budynku i Lokalu (oraz opłat serwisowych i eksploatacyjnych) za miesiąc, w którym nastąpi Transakcja i dokonanie (w ramach Rozliczenia) opisanych powyżej płatności przez Wnioskodawcę na rzecz Kupującego nie stanowi świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy na rzecz Kupującego. Pomiędzy stronami nie występuje żaden stosunek zobowiązaniowy. Kupujący nie będzie wykonywał na rzecz Wnioskodawcy żadnego świadczenia, za które należne byłoby wynagrodzenie”.

Analogiczne stanowisko dotyczące braku wystąpienia usługi opodatkowanej podatkiem VAT przy rozliczeniach czynszu najmu przy sprzedaży nieruchomości przyjęto także m.in. w następujących interpretacjach indywidualnych:

interpretacja indywidualna z 23 maja 2024 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.193.2024.1.MSO;
interpretacja indywidualna z 27 czerwca 2022 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.805.2021.2.DP;
interpretacja indywidualna z 22listopada 2021 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.757.2021.3.MAT;
interpretacja indywidualna z 12 kwietnia 2021 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.10.2021.2.SP;
interpretacja indywidualna z 12 lutego 2025 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.875.2024.1.AKA
interpretacja indywidualna z 26 lutego 2025 r., sygn. 0114-KDIP4-2.4012.838.2024.2.WH.

Podsumowując, dokonanie Płatności przez Sprzedającego na rzecz Kupującego na zasadach określonych w umowie sprzedaży Nieruchomości nie będzie stanowić wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów ani świadczenia usług w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT. Mając na uwadze powyższe, zdaniem Zainteresowanych, przedmiotowe rozliczenie czynszów najmu nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT. W konsekwencji otrzymanie Płatności przez Nabywcę nie będzie miało wpływu na wysokość wykazywanej w deklaracjach VAT składanych przez Nabywcę kwoty podatku VAT należnego, gdyż po stronie Nabywcy nie powstał i nie powstanie obowiązek rozliczenia podatku VAT należnego w związku z otrzymaniem Płatności.

5.Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 5 (we wniosku oznaczone nr 6)

W przypadku uznania za nieprawidłowe stanowiska Zainteresowanych przedstawionego w zakresie pytania nr 5, Zbywca będzie uprawniony do odliczenia na zasadach ogólnych kwoty podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury VAT wystawionej przez Nabywcę dokumentującej Płatność, o której mowa pytaniu nr 5, w zakresie w jakim poniesienie tej płatności jest związane z działalnością Zbywcy opodatkowaną VAT.

Stosownie bowiem do treści przepisu art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 tej ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zatem, zgodnie z zasadą neutralności VAT, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego zapłaconego przy nabyciu towarów i usług pod warunkiem, że przedmiotowe towary i usługi związane są z jego działalnością opodatkowaną VAT.

Zakładając, że rozliczenie pomiędzy Nabywcą i Zbywcą zostałoby uznane za wynagrodzenie za świadczenie usług opodatkowane VAT, wówczas należy stwierdzić, że Zbywcy przysługiwałoby prawo do odliczenia podatku naliczonego, wynikającego z faktury VAT wystawianej przez Nabywcę dokumentującej takie rozliczenia, w zakresie związanym z działalnością opodatkowaną VAT prowadzoną przez Zbywcę (w tym w szczególności opodatkowanym VAT wynajmem nieruchomości).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe w zakresie:

nieuznania przedmiotu Transakcji za przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część i w konsekwencji podlegania tej Transakcji opodatkowaniu podatkiem VAT,
braku zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT Transakcji sprzedaży,
prawa Kupującego do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego oraz zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego z tytułu Transakcji,
uznania, że Płatność otrzymana przez Państwa Spółkę od Sprzedającego nie stanowi wynagrodzenia za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT wykonywane przez Państwa Spółkę.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwana dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy:

Sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, zarówno grunty, jak i budynki i budowle spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Jednocześnie przepis art. 6 ustawy o VAT wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

I tak, na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 55¹ ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1071), zgodnie z którym:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2.własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3.prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4.wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5.koncesje, licencje i zezwolenia;

6.patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7.majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8.tajemnice przedsiębiorstwa;

9.księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, ustawodawca wyłączył ponadto z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

Ilekroć w przepisach ustawy jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy oraz zobowiązań, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Zatem, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1)istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2)zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3)składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4)zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy lub przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego uwzględnić należy następujące okoliczności:

1)zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

2)faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Podkreślić w tym miejscu należy, że nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji zbycia. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Jak stanowi art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 str. 1 ze zm.), wcześniej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy Rady 77/388/EWG z 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE L 145 str. 1 ze zm.), w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

Aby zatem ocenić czy w danej, konkretnej sytuacji mamy do czynienia ze zbyciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, należy dokładnie przeanalizować zarówno to, jakie składniki majątku będą przedmiotem transakcji, ale także czy istniejące między nimi funkcjonalne zależności pozwolą na kontynuowanie działalności zbywanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przy dokonaniu tej analizy pomocne mogą okazać się orzeczenia TSUE.

W zakresie braku obowiązku opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl, w którym stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel Dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

Natomiast w wyroku C-444/10 z 10 listopada 2011 r. TSUE wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Mając na uwadze powyższe orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych.

Zatem, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Z opisu sprawy wynika, że w ramach planowanej Transakcji nastąpi:

6)przeniesienie przez Sprzedającego na Kupującego prawa własności nośników, na których utrwalono utwory związane z Budynkiem i Budowlami;

10)przekazanie przez Sprzedającego Kupującemu kaucji pieniężnych wpłaconych przez najemców;

Kupujący i Sprzedający zawrą umowę, na podstawie której Kupujący nabędzie udział w prawach autorskich do dokumentacji projektowej wspólnej dla Nieruchomości i nieruchomości sąsiedniej.

Ponadto, Kupujący i Sprzedający zawrą umowę, na podstawie której Sprzedający udzieli Kupującemu licencji na korzystanie ze znaku towarowego „…”.

Zgodnie z zamierzeniami Sprzedającego i Kupującego, w ramach planowanej Transakcji Sprzedający zobowiązany będzie również do przekazania Kupującemu:

dokumentacji prawnej dotyczącej Nieruchomości (w tym, np. umów najmu, dokumentów zabezpieczenia);
instrukcji użytkowania (lub innych) dotyczących działalności lub utrzymania Budynku i Budowli, bądź instalacji, maszyn, urządzeń znajdujących się na Nieruchomości lub ją obsługujących;
dokumentów gwarancji budowlanych lub dokumentacji budowlanej dotyczącej Nieruchomości;
dokumentów gwarancji projektowych lub dokumentacji projektowej dotyczącej Nieruchomości;
pozostałych istniejących dokumentów dotyczących Nieruchomości, znajdujących się w posiadaniu Sprzedającego (w szczególności np. książki obiektu budowlanego, kopii decyzji administracyjnych).

Składniki niepodlegające przeniesieniu na rzecz Kupującego to w szczególności:

źródła finansowania działalności Sprzedającego (w tym pozyskanego na nabycie Nieruchomości),
prawa i obowiązki wynikające z umów w zakresie generalnego wykonawstwa prac budowlanych oraz umowy związanej z zaprojektowaniem oraz nadzorem nad budową (z zastrzeżeniem praw wymienionych powyżej),
prawa i obowiązki wynikające z umowy ubezpieczenia,
prawa i obowiązki wynikające z umów o komercyjne zarządzanie Nieruchomością oraz umowy, na podstawie której Sprzedającemu są świadczone usługi zarządzania aktywami;
decyzje administracyjne dot. Nieruchomości (z zastrzeżeniem dokumentacji dot. Nieruchomości wymienionej powyżej oraz decyzji zezwalających na zajęcie pasa drogowego, pozwolenia wodnoprawnego oraz praw i obowiązków wynikających z zezwoleń dotyczących nawisów);
oznaczenie indywidualizujące Sprzedającego (czyli „firma” Sprzedającego w rozumieniu przepisów Kodeksu Cywilnego);
prawa i obowiązki z umów rachunków bankowych Sprzedającego;
środki pieniężne Sprzedającego zgromadzone na rachunkach bankowych;
księgi rachunkowe Sprzedającego i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Sprzedającego działalności gospodarczej;
zobowiązania bilansowe i pozabilansowe, w tym zobowiązania handlowe inne niż wynikające z Umów Najmu lub dotyczące Nieruchomości w taki sposób, który obciąża jakiekolwiek obecne użytkowanie wieczyste lub tytuł własności Gruntu lub tytuł własności Budynku i Budowli,
należności Sprzedającego,
know-how dotyczący działalności gospodarczej Sprzedającego polegającej na budowaniu i wynajmowaniu nieruchomości komercyjnych.

Po Transakcji, na Kupującym będzie spoczywał obowiązek zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości.

Planowana Transakcja zostanie udokumentowana fakturą VAT wystawioną przez Sprzedającego dla Kupującego.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy, Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą tego, czy przedmiot planowanej Transakcji stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa, a w konsekwencji, czy Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Dla uznania, że zbywana Nieruchomość stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę, itp., na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u Zbywcy zorganizowany zespół składników gotowy realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po sprzedaży powinno być możliwe kontynuowanie działalności gospodarczej przez Nabywcę, w oparciu o przejęte składniki.

Jak wynika z wniosku, Sprzedający nie zatrudnia żadnych pracowników. Wszelkie czynności związane z realizacją jego działalności gospodarczej są wykonywane na podstawie umów usługowych, zawartych z innymi podmiotami.

Jak Państwo wskazali, po nabyciu Nieruchomości, zamierzają Państwo prowadzić działalność gospodarczą polegającą na wynajmie Nieruchomości. Działalność ta będzie podlegać opodatkowaniu VAT. Powyższa działalność będzie prowadzona przez Państwo przy wykorzystaniu własnych zasobów lub/oraz przy pomocy profesjonalnych usługodawców.

Podjęcie przez Państwo kroków w powyższym zakresie będzie niezbędne do zapewnienia właściwego funkcjonowania Nieruchomości, zgodnie z jej przeznaczeniem w Państwa strukturze - tj. wynajmem powierzchni na cele komercyjne.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że przedmiot planowanej Transakcji sprzedaży nie będzie stanowił przedsiębiorstwa w rozumieniu powołanego art. 55¹ Kodeksu cywilnego, ponieważ zbyciu nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Sprzedającego. Planowana sprzedaż Nieruchomości nie będzie również stanowić zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy.

Tym samym z opisu sprawy nie wynika, że Przedmiot Transakcji będzie posiadał zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo zdolne do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. Jako kryterium zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo w praktyce wskazuje się bowiem możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie. Niewątpliwie Przedmiot Transakcji nie będzie umożliwiał kontynuacji działalności Zbywcy bez konieczności podejmowania dodatkowych działań i angażowania dodatkowych składników. Powyższe potwierdza zatem jednoznacznie, że Nieruchomość, będąca przedmiotem planowanej Transakcji, nie może zostać uznana za przedsiębiorstwo ani zorganizowaną część przedsiębiorstwa Sprzedającego.

Zatem stwierdzić należy, że w analizowanej sprawie nie dojdzie do zastosowania wyłączenia spod zakresu opodatkowania podatkiem VAT przewidzianego w art. 6 pkt 1 ustawy, w związku z czym planowana Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1 należy więc uznać za prawidłowe.

Państwa dalsze wątpliwości dotyczą kwestii zwolnienia dostawy Nieruchomości z podatku VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Należy zauważyć, że powyższy przepis nie może znaleźć zastosowania w niniejszej sprawie, ponieważ dotyczy dostawy gruntów niezabudowanych, podczas gdy - zgodnie z Państwa wskazaniem - przedmiotem Transakcji będzie nieruchomość zabudowana.

Odnosząc się do kwestii sposobu opodatkowania gruntów zabudowanych należy wskazać, że dla sprzedaży nieruchomości zabudowanych budynkami, budowlami lub ich częściami ustawodawca przewidział możliwość zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 i art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a)dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b)pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków i budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata.

Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a)wybudowaniu lub

b)ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku, budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku budowli lub ich części oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku, budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika - bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku, budowli lub ich części.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy:

Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1)są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2)złożą:

a)przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b)w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Przy czym zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy:

Oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 musi również zawierać:

1)imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2)planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;

3)adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków - możliwość rezygnacji ze zwolnienia od podatku i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a)w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b)dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

W tym miejscu należy nadmienić, że dla dostawy nieruchomości, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

W celu ustalenia, czy w analizowanej sprawie dla dostawy opisanej Nieruchomości zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy i kiedy w odniesieniu do Budynku i Budowli miało miejsce pierwsze zasiedlenie.

Jak wskazali Państwo we wniosku, Sprzedający złożył zawiadomienie o zakończeniu budowy Budynku 29 grudnia 2022 r. Zgodnie z Państwa opisem przedstawionym we wniosku pierwsze powierzchnie Budynku zostały wydane pierwszemu najemcy 15 lutego 2024 r.

Zgodnie z opisem sprawy wszystkie wymienione w niniejszym wniosku naniesienia są budowlami w rozumieniu Prawa budowlanego, gdyż z konstrukcyjnego punktu widzenia są one związane z Budynkiem. Obecnie, ponad 99% powierzchni Budynku jest objęte umowami najmu. Możliwe, jest jednak, iż na dzień Transakcji Budynek będzie wynajęty w 100%.

15 lutego 2024 r. czyli w momencie oddania Budynku do faktycznego użytkowania pierwszemu najemcy w ramach umowy najmu doszło do pierwszego zasiedlenia tych części Budynku oddanych w najem, zatem dostawa tych części Budynku nastąpi w okresie krótszym niż 2 lata od dnia pierwszego zasiedlenia i nie będzie korzystał ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10.

Budowle, które są konstrukcyjne zintegrowane z Budynkiem zostały oddane do użytkowania pierwszemu najemcy 15 lutego 2024 r., zatem w momencie oddania do faktycznego użytkowania razem z Budynkiem doszło do pierwszego zasiedlenia. Okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem tych Budowli, a dostawą będzie krótszy niż 2 lata, a Transakcja dostawy Budowli nie będzie spełniła przesłanek do zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Części Budynku, która na dzień transakcji nie będzie wynajęta i nie dojdzie w stosunku do tej części Budynku do pierwszego zasiedlenia nie będzie korzystał ze zwolnienia o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Dostawa Budynku i Budowli będących przedmiotem wniosku nie będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust.1 pkt 10 zatem należy przeanalizować zwolnienia od podatku na podstawie przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy i art. 43 ust. 1 pkt 2.

Przepis art. 43 ust. 1 pkt 10a ww. ustawy przewiduje natomiast zwolnienie od podatku VAT dla dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 tej ustawy, pod warunkiem, że w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz, że dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów. Dla zastosowania omawianego zwolnienia spełnione powinny być łącznie obie przesłanki.

W niniejszej sprawie nie będzie również możliwości zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, ponieważ z opisu sprawy wynika, że prawo własności nieruchomości Sprzedający nabył w 2018 r. na podstawie umowy sprzedaży nieruchomości i przysługiwało Sprzedającemu prawo do odliczenia całości VAT naliczonego w związku ze wszystkimi wydatkami poniesionymi na zakup ww. nieruchomości. Ponadto Sprzedającemu przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego w związku z budową Budynku i Budowli wchodzących w skład Nieruchomości.

Powyższe wyklucza więc zastosowanie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Tym samym zasadne staje się zbadanie przesłanek zwolnienia od podatku na podstawie przepisów art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak wynika z powołanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Biorąc pod uwagę opis sprawy, również zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 2 nie będzie miało zastosowania, bowiem jak Państwo wskazali, Sprzedającemu przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości i budową Budynku i Budowli wchodzących w skład Nieruchomości. Nieruchomość nie była wykorzystywana przez Sprzedającego na cele działalności zwolnionej z podatku od towarów i usług.

Planowana sprzedaż Budynku i Budowli będzie czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. Przy czym, uwzględniając zapis art. 29a ust. 8 ustawy, sprzedaż Gruntu, na którym posadowione są ww. obiekty będzie również opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Dostawa Budynku i Budowli, a także przynależnego do nich gruntu nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, art. 43 ust. 1 pkt 10a, ani art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Wobec powyższego należy stwierdzić, że dostawa Nieruchomości będącej przedmiotem wniosku będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług przy zastosowaniu właściwej dla niej stawki podatku.

Zestawiając powyższy opis z Państwa wątpliwościami należy wskazać, że Transakcji sprzedaży Nieruchomości zabudowanej Budynkiem i Budowlami podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako dostawa towarów oraz nie podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT.

W konsekwencji stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą ponadto prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu Transakcji oraz do zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a)nabycia towarów i usług,

b)dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z art. 87 ust. 1 ustawy wynika, że:

W przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

W myśl art. 86 ust. 10 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Stosownie do art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Według art. 86 ust. 11 ww. ustawy

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 99 terminy składania deklaracji podatkowych ust. 2 i 3, w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Stosownie do art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższymi przepisami, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, a transakcja udokumentowana fakturą podlega opodatkowaniu i nie jest zwolniona od podatku.

Jak wcześniej wywiedziono, dostawa Nieruchomości będzie opodatkowana podatkiem VAT według właściwej stawki.

Z wniosku wynika, że Państwa Spółka jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT w Polsce. Nabycie Nieruchomości nastąpi zatem wyłącznie w celu prowadzonej przez Państwo działalności gospodarczej w zakresie wynajmu powierzchni na cele komercyjne. Zamierzacie Państwo prowadzić powyższą działalność w oparciu o własne zasoby lub/oraz w oparciu o zasoby profesjonalnych usługodawców, z którymi zawierane będą umowy na świadczenie usług, w tym w szczególności w zakresie komercyjnego zarządzania Nieruchomością (property management).

Nie zamierzcie Państwo świadczyć usług w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania Nieruchomości ani jej części na cele mieszkaniowe.

W konsekwencji, mając na uwadze opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa, należy stwierdzić, że będą mieli Państwo prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturze dokumentującej dostawę Nieruchomości wystawionej przez Sprzedającego. Wynika to z faktu, że w analizowanym przypadku będą spełnione - wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy - przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego. Ponadto w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego w okresie rozliczeniowym będzie wyższa niż kwota podatku należnego, będziecie Państwo uprawnieni do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy, zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy.

Tym samym, jeśli w okresie rozliczeniowym kwota podatku naliczonego będzie wyższa od kwoty podatku należnego, będą mieli Państwo prawo do otrzymania zwrotu tej różnicy na rachunek bankowy zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 3 należy uznać za prawidłowe.

Kolejne Państwa wątpliwość dotyczą kwestii, czy otrzymanie Płatności przez Państwa Spółkę nie będzie miało wpływu na wysokość wykazywanej w deklaracjach VAT składanych przez Państwo kwoty podatku VAT należnego, z uwagi na to, że Płatność nie będzie stanowiła wynagrodzenia za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT wykonywane przez Państwa Spółkę.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1)przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2)zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3)świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Należy jednak zaznaczyć, że nie każde działanie, powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę, w rozumieniu przepisów ustawy.

Aby tak się stało muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Aby dana usługa podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Zaprezentowana argumentacja w przedmiocie wzajemności świadczeń jako warunku koniecznego do uznania usługi za podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT znajduje szerokie poparcie w orzecznictwie krajowych sądów administracyjnych, jak i Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Szczególnie trafnie kwestię tę ujął WSA w Kielcach w wyroku z dnia 15 marca 2012 r., sygn. akt I SA/Ke 89/12, w którym stwierdził, że

Świadczenie usług podlega opodatkowaniu tylko wtedy, gdy pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, na podstawie którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych. Aby usługa podlegała obowiązkowi podatkowemu z tytułu VAT koniecznym warunkiem jest, by świadczona była odpłatnie, przy czym pomiędzy czynnością podlegającą opodatkowaniu (usługą), a wynagrodzeniem otrzymanym z tytułu jej wyświadczenia musi istnieć bezpośredni, czytelny i dostrzegalny związek.

W wyroku z dnia 29 października 2009 r. C-246/08 Europejski Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej przypomniał, że jeżeli działalność usługodawcy polega wyłącznie na świadczeniu usług bez bezpośredniego świadczenia wzajemnego, brak jest podstawy opodatkowania i usługi te nie podlegają tym samym podatkowi VAT (teza 43). Świadczenie usług tylko wtedy dokonywane jest odpłatnie w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy, jeżeli pomiędzy usługodawcą i usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych, a wynagrodzenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywisty ekwiwalent usługi świadczonej na rzecz usługobiorcy (teza 44).

Kwestia odpłatności i bezpośredniego związku pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym wynagrodzeniem była wielokrotnie podnoszona w orzecznictwie Trybunału (por. wyrok z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86, wyrok z dnia 26 czerwca 2003 r. w sprawie C-305/01, wyrok z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93).

Pogląd, co do braku podstaw opodatkowania podatkiem VAT danego świadczenia w przypadku braku odpowiadającego mu wzajemnego świadczenia, został podzielony również w szeregu orzeczeń m.in. przez: WSA w Warszawie (wyrok z dnia 1 czerwca 2012 r. sygn. akt III SA/Wa 2112/11, wyrok z dnia 4 września 2013 r. III SA/Wa 9/13, wyrok z dnia 4 września 2013 r. sygn. akt III SA/Wa 10/13), WSA we Wrocławiu (wyrok z dnia 4 lipca 2012 r. sygn. akt I SA/Wr 545/12).

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo czynnym podatnikiem podatku VAT. Planują Państwo zakup Nieruchomości opisanej we wniosku. W związku z Transakcją zakładane jest, iż:

w ramach Transakcji lub po zamknięciu Transakcji pomiędzy Wnioskodawcami dojdzie do odpowiedniego rozliczenia czynszów najmu należnych za miesiąc, w którym nastąpi zamknięcie Transakcji (w zależności od tego, w jakim dniu miesiąca dojdzie do zamknięcia Transakcji) bez zaangażowania najemców;
czynsz najmu za miesiąc, w którym zostanie przeprowadzona Transakcja, zostanie w całości pobrany przez Sprzedającego na podstawie faktur dla Najemców, a Kupujący nie będzie wystawiał faktur na Najemców za część miesiąca, w której jest już właścicielem Nieruchomości;
Sprzedający przeleje Kupującemu kwotę czynszu, odpowiadającą wysokości czynszu za okres od dnia Transakcji (włącznie) do końca miesiąca, w którym dojdzie do Transakcji na podstawie noty księgowej uprzednio wystawionej i dostarczonej Sprzedającemu przez Kupującego.

Zatem z powyższego wynika, że w przypadku sprzedaży nieruchomości będącej przedmiotem najmu nabywca nieruchomości (tu: Państwa Spółka) wstępuje w miejsce sprzedawcy (tu: Sprzedającego), a stosunek najmu obowiązuje na dotychczasowych warunkach. Jednocześnie nabywcy rzeczy najętej przysługuje czynsz za czas od chwili wstąpienia w stosunek najmu.

Dokonywane pomiędzy stronami rozliczenia w tym zakresie będą stanowić konsekwencję wstąpienia Państwa Spółki w stosunek najmu. Nie będą one natomiast wynagrodzeniem dla Państwa za konkretne, zindywidualizowane świadczenie, lecz w istocie przekazaniem Państwa Spółce kwoty odpowiadającej kwocie czynszu najmu za okres od daty zawarcia transakcji sprzedaży nieruchomości do daty zakończenia miesiąca, w którym transakcja ta będzie miała miejsce. Tym samym ww. rozliczenia między stronami nie spowodują obowiązku odprowadzenia podatku VAT z tego tytułu przez Państwa Spółkę i nie dadzą Sprzedającemu prawa do odliczenia podatku naliczonego w tym zakresie.

Oczywistym jest natomiast, że kwoty te podlegają opodatkowaniu odpowiednio u danej strony jako zapłata za usługi najmu świadczone przez każdą ze stron w odpowiednim czasie, tj. do dnia i od dnia zawarcia Transakcji.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości, należy wskazać, że w analizowanej sprawie nie została spełniona przesłanka istnienia związku pomiędzy Płatnością, a otrzymaniem świadczenia wzajemnego, co jest warunkiem koniecznym do uznania, że wypłata tej kwoty jest wynagrodzeniem za świadczoną usługę i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Otrzymując od Sprzedającego kwotę pobranego od najemców czynszu, odpowiadającą wysokości czynszu za okres od dnia Transakcji (włącznie) do końca miesiąca, w którym doszło do Transakcji, nie będą wykonywali Państwo żadnego świadczenia na rzecz Sprzedającego, które mogłoby stanowić świadczenie usług w rozumieniu wskazanej regulacji.

W konsekwencji, otrzymanie przez Państwa Spółkę Płatności od Sprzedającego nie będzie można uznać za wynagrodzenie z tytułu świadczonych odpłatnych usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, nie będą stanowiły również wynagrodzenia za dostawę towarów na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy. Otrzymane Płatności, które Sprzedający będzie zobowiązany wypłacić Państwa Spółce w związku z realizacją Umowy sprzedaży, nie będzie stanowiło wynagrodzenia za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, o których mowa w art. 5 ust. 1 ustawy.

W związku z powyższym, otrzymanie Płatności przez Państwa Spółkę od Sprzedającego nie będzie miało wpływu na wysokość wykazanej w deklaracjach VAT składanych przez Państwa Spółkę kwoty podatku VAT należnego, z uwagi na to, że Płatność nie będzie stanowiła wynagrodzenia za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT wykonywane przez Państwa Spółkę.

Tym samym, Państwa stanowisko do pytania nr 4 (oznaczonego we wniosku nr 5) należy uznać za prawidłowe.

Jednocześnie wskazuję, że oczekiwali Państwo odpowiedzi na pytanie nr 5 (oznaczone we wniosku nr 6), dotyczące prawa Sprzedającego do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktury dokumentującej Płatność, która jest związana z działalnością opodatkowaną podatkiem VAT Sprzedającego wystawionej przez Państwa Spółkę, jedynie w przypadku uznania Państwa stanowiska do pytania nr 4 (oznaczonego we wniosku nr 5) za nieprawidłowe. W związku z uznaniem Państwa stanowiska w zakresie pytania nr 4 za prawidłowe, odstępuję od odpowiedzi na pytanie nr 5.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1, 2, 3, 5 i 6 dotyczących podatku od towarów i usług. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych (pytania nr 4) zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Jednocześnie wskazuję, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywiste zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywało się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.
Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

Spółka A. (Zainteresowana będąca stroną postępowania - art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r Ordynacji podatkowej.

Źródło: INFOR

Newsletter

Drukuj

Skopiuj link

Zgłoś błąd na stronie