Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

1 lipca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 1 lipca 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do częściowego odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z modernizacją instalacji sanitarnej w budynku Urzędu Gminy w … pod nazwą „…”.

Uzupełnili go Państwo w odpowiedzi na wezwanie pismem z 29 lipca 2025 r. (data wpływu 29 lipca 2025 r.) oraz 8 września 2025 r. (data wpływu).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Gmina jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT.

Od dnia 1 stycznia 2017 r. Gmina składa deklarację VAT-7 i rozlicza podatek od towarów i usług wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi zgodnie z ustawą  z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego ( Dz. U. z 2016 r. poz. 1454).

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym na własną odpowiedzialność w myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r. poz. 713 z późn. zm.)

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należą m. in. sprawy z zakresu ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej, spraw z zakresu kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami.

Gmina ubiega się o pomoc ze środków finansowych Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w …. Opinia w sprawie możliwości odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z realizacją zadania stanowi załącznik do wniosku dotacji, pod nazwą  „…". Budynek jest położony przy ulicy …

Powyższa nieruchomość stanowi własność Gminy i funkcjonuje jako siedziba Urzędu Gminy oraz jednostek organizacyjnych gminy. Budynek Urzędu jest wykorzystywany w całości przez pracowników Urzędu do prowadzenia operacyjnej działalności Gminy, która obejmuje zarówno:

-transakcje opodatkowane VAT według odpowiednich stawek - Gmina w szczególności dokonuje sprzedaży wody z wodociągów i odprowadzenia ścieków, sprzedaży działek pod zabudowę, świadczy usługi dzierżawy/najmu lokali użytkowych, dokonuje sprzedaży praw użytkowania wieczystego transakcje zwolnione z opodatkowania podatkiem VAT polegające na zawieraniu umów na dzierżawę gruntu na cele rolne, sprzedaż lokali mieszkalnych,

-transakcje niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT- pobieranie podatków i opłat, sprawy związane z ochroną środowiska i gospodarki wodnej, utrzymanie czystości dróg, ulic i placów, oświetlenie uliczne oraz inne czynności związane z bieżącą działalnością Gminy.

Transakcje te Gmina wykazuje w rejestrach sprzedaży i deklaracjach VAT. Gmina nie zna sposobu, aby niektóre wydatki bezpośrednio przyporządkować do określonej grupy czynności (opodatkowanej, zwolnionej lub niepodlegającej VAT). Są to w szczególności wydatki związane ze strefą administracyjną Gminy, utrzymaniem budynków, a w szczególności są to: zakupy mediów (m.in. energii, dostępu do Internetu, usługi telekomunikacyjne), zakupy materiałów biurowych, zakup wyposażenia, zakup komputerów z oprogramowaniem, zakup materiałów związanych z konserwacją, remontem budynków.

Trudność dokonania bezpośredniego przypisania powyższych wydatków tzw. „ogólnych” wynika z faktu, że czynności (opodatkowane, zwolnione, niepodlegające podatkowi VAT) wykonywane są przez tych samych pracowników, przy pomocy tych samych urządzeń. Ci sami pracownicy, w tym samym dniu mogą brać udział w transakcji sprzedaży działki pod zabudowę (stawka 23%), jak również w sprzedaży lokalu mieszkalnego (stawka zw.). W takich przypadkach Gmina nie jest w stanie przyporządkować tego wydatku do danej sprzedaży - opodatkowanej, zwolnionej lub niepodlegającej VAT.

W budynku Urzędu Gminy przewiduje się modernizacje dotyczące instalacji sanitarnych polegające na:

-planuje się modernizację polegającą na montażu nowego źródła c.o. – kocioł na pellet o mocy ok. 75 kW wraz z oprzyrządowaniem i armaturą niezbędną do prawidłowej pracy i uruchomienia instalacji. Dostosowanie pomieszczenia do przepisów prawa budowlanego.

-montażu nowego źródła ciepła OZE wspomagającego – pompa ciepła powietrzna powietrze/powietrze SCOP 2,5 o łącznej mocy ok. 30 kW wraz z oprzyrządowaniem i armaturą niezbędną do prawidłowej pracy i uruchomienia instalacji,

-kompleksowej wymianie istniejącej instalacji grzewczej opartej o ogrzewanie grzejnikowe wraz z pracami towarzyszącymi niezbędnymi do prawidłowej pracy i uruchomienia instalacji.

Prace przy realizacji zadania pod nazwą „…” będą polegały na montażu nowoczesnych źródeł ciepła opartych na odnawialnych źródłach energii (pellet oraz pompy ciepła). Przyczynią się do osiągnięcia celu głównego - zwiększenie efektywności energetycznej nieruchomości gruntowych, pobiera opłaty z tytułu wieczystego użytkowania nieruchomości.

W odpowiedzi na wezwanie do uzupełnienia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie opisu sprawy wskazali Państwo:

Efekty zadania planowanego do realizacji pn. „…” będą wykorzystywane przez funkcjonujący w nim urząd obsługujący Gminę oraz 2 jednostki organizacyjne, tj.:

-Gminny Ośrodek Pomocy Społecznej [dalej: „GOPS”] – realizuje zadania własne z zakresu opieki społecznej, niepodlegające VAT;

-Gminny Zespół Ekonomiczno-Organizacyjny [dalej „GZEAS”] – obsługa finansowo-księgowa jednostek oświatowych funkcjonujących na terenie Gminy

Jednostki organizacyjne, które mają siedzibę w budynku urzędu obsługującego Gminę, są jednostkami budżetowymi.

Infrastruktura powstała w wyniku zadania będzie wykorzystywana przez jednostki organizacyjne do:

-GOPS – czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,

-GZEAS – czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Natomiast Urząd Gminy wykorzysta efekty inwestycji zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, jak i zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, czy niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Efekty powstałe w ramach ww. zadania będą wykorzystywane przez urząd obsługujący tutejszą Gminę zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług. Natomiast jednostki organizacyjne użytkujące część budynku wykorzystają efekty przeprowadzonej inwestycji do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług.

Gmina nie będzie miała możliwości wiarygodnego przyporządkowania poniesionych na infrastrukturę wydatków w całości do celów działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Ponadto, jako że efekty powstałe w ramach ww. zadania będą wykorzystywane przez Gminę wraz z jednostkami organizacyjnymi do czynności opodatkowanych podatkiem VAT i zwolnionych od podatku VAT, Gmina nie będzie miała obiektywnej możliwości odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT i z czynnościami zwolnionymi od podatku VAT. Gmina nie zna bowiem sposobu, aby wydatki na działalność mieszaną (tj. działalność opodatkowana VAT, zwolniona z VAT oraz niepodlegająca VAT) bezpośrednio i wyłącznie przyporządkować odpowiednio do czynności opodatkowanych VAT, zwolnionych z VAT lub też do zdarzeń w ogóle niepodlegających regulacjom VAT.

Trudność dokonania bezpośredniej alokacji powyższych wydatków na jednostki i na rodzaj działalności wynika w szczególności z faktu, że wykonywane przez Gminę czynności podlegające opodatkowaniu VAT i występujące po jej stronie zdarzenia spoza zakresu VAT są co do zasady wykonywane przez tych samych pracowników Urzędu i/lub przy pomocy tych samych zasobów

Innymi słowy, przykładowo w tym samym lokalu i pomieszczeniach w budynku Urzędu, przy pomocy tych samych materiałów i urządzeń, ci sami pracownicy, w tym samym dniu, mogą brać udział, np.:

·w transakcji sprzedaży działki pod zabudowę, opodatkowanej według podstawowej stawki VAT,

·w transakcji sprzedaży „starszego/używanego” budynku, którego dostawa korzysta ze zwolnienia z VAT,

·przy poborze podatku od nieruchomości oraz

·przy zawarciu umowy z wykonawcą, który będzie budował oświetlenie drogowe.

Ponadto pomimo wydzielenia konkretnych pomieszczeń dla jednostek budżetowych, korzystają oni również z części wspólnych jak korytarze, łazienki, pomieszczenia socjalne czy archiwum.

Prewspółczynnik ustalony dla urzędu obsługującego Gminę, zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy, wynosi na rok 2025 - 4%, natomiast dla jednostek budżetowych mających siedzibę w tym budynku, które będą korzystać z ww. efektów projektu - GZEAS oraz GOPS – wynosi 0%.

W sytuacji, gdy prewspółczynnik nie przekracza 2%, uznają Państwo, iż wynosi on 0%.

Współczynnik proporcji, o którym mowa w art. 90 ust. 2-ust. 9a ustawy o podatku od towarów i usług wynosi w Urzędzie 89%, w jednostkach jednostek budżetowych mających siedzibę w tym budynku - GZEAS oraz GOPS – 0%.

W sytuacji, gdy proporcja nie przekracza 2%, Gmina uzna, iż wynosi ona 0%.

W uzupełnieniu z 8 września 2025 r. wskazali Państwo:

Celem doprecyzowania odpowiedzi na pytanie 7 w uzupełnieniu wniosku o interpretację indywidualną Gmina informuje, iż nie będzie w stanie przyporządkować wydatków ponoszonych na realizację zadania pn. „…” odrębnie do części budynku, w której znajduje się siedziba Urzędu Gminy oraz odrębnie do części wykorzystywanej przez poszczególne jednostki organizacyjne Gminy

Pytanie

Czy Gminie przysługuje prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z modernizacją instalacji sanitarnej w budynku Urzędu Gminy w … pod nazwą „…”?

Państwa stanowisko w sprawie

Gminie będzie przysługiwać prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu proporcji, o której mowa w art. 86 ust 2a-2h ustawy o podatku VAT wyliczonej dla Urzędu zgodnie z metodologią wskazaną w Rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015r. w sprawie sposobu określenia zakresu wykorzystania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (DZ U. z 2021 r., poz. 999), według danych za poprzedni rok podatkowy.

Efekty tej inwestycji będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, zwolnionych od podatku i usług oraz niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Gmina nie jest w stanie przyporządkować dokonanych nabyć towarów i usług do poszczególnych rodzajów działalności (pozostającej poza zakresem podatku  od towarów i usług, opodatkowanej i zwolnionej), w pierwszej kolejności zobowiązana  jest do odliczenia podatku naliczonego, na zasadach określonych w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o podatku od towarów i usług przy uwzględnieniu przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określenia zakresu wykorzystania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2021 r. poz. 999), według danych  za poprzedni rok Urzędu Gminy.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług   (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Z art. 87 ust. 1 ustawy wynika, że:

Art. 88 ustawy określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 4 ustawy, zgodnie z którym:

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki,   tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną.

Wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę, która uprawnia do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz art. 90 ustawy.

Stosownie do art. 86 ust. 2a ustawy:

W myśl art. 86 ust. 2b ustawy:

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy:

W myśl art. 86 ust. 2d ustawy:

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy:

Zgodnie z art. 86 ust. 2f ustawy:

Stosownie do art. 86 ust. 2g ustawy:

W myśl art. 86 ust. 2h ustawy:

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy:

Na podstawie delegacji zawartej w ww. przepisie zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej „rozporządzeniem”.

§ 1 rozporządzenia stanowi, że:

Zgodnie z § 2 pkt 8 rozporządzenia:

Zgodnie z § 3 ust. 1 rozporządzenia:

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie może być ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko powinny być ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla jej poszczególnych jednostek organizacyjnych.

W rozporządzeniu ustawodawca podał ustalone według wzoru sposoby określania proporcji m.in. w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.

Stosownie do § 3 ust. 2 rozporządzenia:

Przy czym zgodnie z § 2 pkt 4 rozporządzenia:

W myśl § 2 pkt 9 rozporządzenia:

Zgodnie z § 3 ust. 5 rozporządzenia:

Zauważenia wymaga, że powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Ponadto, w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy. Powyższe przepisy stanowią uzupełnienie regulacji art. 86 ustawy.

W myśl art. 90 ust. 1 ustawy:

Natomiast art. 90 ust. 2 ustawy stanowi, że:

W świetle art. 90 ust. 3 ustawy:

W myśl art. 90 ust. 4 ustawy:

Stosownie do art. 90 ust. 10 ustawy:

Zgodnie z art. 90 ust. 10a ustawy:

Z kolei, w myśl art. 90 ust. 10b ustawy:

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Podkreślenia wymaga, że dla stwierdzenia, czy działalność lub transakcje stanowią „cele inne niż związane z działalnością gospodarczą” znaczenie ma, czy mieszczą się one w przedmiocie działalności danej jednostki.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą.

Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go dla tej czynności za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy:

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy:

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Zatem Gmina, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Z opisu sprawy wynika, że Państwa Gmina jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT. Gmina ubiega się o pomoc ze środków finansowych Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w ..... Opinia w sprawie możliwości odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z realizacją zadania stanowi załącznik do wniosku dotacji, pod nazwą „...". Powyższa nieruchomość stanowi własność Państwa Gminy i funkcjonuje jako siedziba Urzędu Gminy oraz jednostek organizacyjnych gminy.

W budynku Urzędu Gminy przewiduje się modernizacje dotyczące instalacji sanitarnych polegające na:

-planuje się modernizację polegającą na montażu nowego źródła c.o. – kocioł na pellet o mocy ok. 75 kW wraz z oprzyrządowaniem i armaturą niezbędną do prawidłowej pracy i uruchomienia instalacji. Dostosowanie pomieszczenia do przepisów prawa budowlanego,

-montażu nowego źródła ciepła OZE wspomagającego – pompa ciepła powietrzna powietrze/powietrze SCOP 2,5 o łącznej mocy ok. 30 kW wraz z oprzyrządowaniem i armaturą niezbędną do prawidłowej pracy i uruchomienia instalacji,

-kompleksowej wymianie istniejącej instalacji grzewczej opartej o ogrzewanie grzejnikowe wraz z pracami towarzyszącymi niezbędnymi do prawidłowej pracy i uruchomienia instalacji.

Urząd Gminy wykorzysta efekty inwestycji zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, jak i zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, czy niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Efekty powstałe w ramach ww. zadania będą wykorzystywane przez urząd obsługujący Państwa Gminę zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług. Państwa Gmina nie będzie miała możliwość wiarygodnego przyporządkowania poniesionych na infrastrukturę wydatków w całości do celów działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Ponadto, jako że efekty powstałe w ramach ww. zadania będą wykorzystywane przez Gminę wraz z jednostkami organizacyjnymi do czynności opodatkowanych podatkiem VAT i zwolnionych od podatku VAT Gmina nie będzie miała obiektywnej możliwość odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT i z czynnościami zwolnionymi od podatku VAT. Gmina nie zna sposobu, aby wydatki na działalność mieszaną (tj. działalność opodatkowana VAT, zwolniona z VAT oraz niepodlegająca VAT) bezpośrednio i wyłącznie przyporządkować odpowiednio do czynności opodatkowanych VAT, zwolnionych z VAT lub też do zdarzeń w ogóle niepodlegających regulacjom VAT. Państwa Gmina nie będzie w stanie przyporządkować wydatków ponoszonych na realizację zadania odrębnie do części budynku, w której znajduje się siedziba Urzędu Gminy oraz odrębnie do części wykorzystywanej przez poszczególne jednostki organizacyjne Gminy.

Wskazania wymaga, iż działalność Gminy jako jednego podatnika, obejmuje realizowane przez jednostki organizacyjne zadania publiczne niebędące działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług (czynności niepodlegające opodatkowaniu VAT), a także czynności wykonywane w ramach działalności gospodarczej (czynności opodatkowane VAT i zwolnione od VAT). Trzeba przy tym zauważyć, że o kwalifikacji wydatków, tj. ustalenie czy wydatki związane są z działalnością gospodarczą Gminy, czy z inną jego działalnością, nie przesądza wewnętrzny charakter rozliczeń między poszczególnymi jednostkami organizacyjnymi Gminy. Właściwa kwalifikacja tych wydatków zależy bowiem od tego, jakiej działalności prowadzonej przez Gminę za pośrednictwem jednostek organizacyjnych służą te wydatki. W związku z powyższym należy postrzegać wyłącznie sposób wykorzystania nabywanych towarów i usług z czynnościami realizowanymi bezpośrednio przez Gminę za pośrednictwem swoich jednostek organizacyjnych.

Zauważenia również wymaga, że w przypadku jednostki samorządu terytorialnego, na którą przepisy nakładają realizację określonych zadań i która realizuje te zadania przy pomocy swoich jednostek organizacyjnych, uzasadnione jest – pomimo że podatnikiem podatku VAT jest Gmina – wyliczenie kwoty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu przez jednostkę samorządu terytorialnego w oparciu o sposoby określania proporcji ustalone odrębnie dla wskazanych jednostek organizacyjnych, które wykorzystują przedmiotowy budynek.

W sytuacji natomiast, kiedy nie ma możliwości jednoznacznego przypisana zakupów do konkretnej jednostki organizacyjnej, najbardziej właściwe będzie przypisanie tego zakupu urzędowi obsługującemu jednostkę samorządu terytorialnego i dokonanie odliczenia podatku naliczonego z zastosowaniem sposobu określenia proporcji właściwego dla tego urzędu. Skoro bowiem – jak wynika z treści wniosku – w ramach realizacji projektu będzie modernizowany cały budynek i Gmina nie jest w stanie ustalić (bezpośrednio alokować) w jakim stopniu nabyte towary i usługi wykorzystywane będą przez poszczególne jednostki organizacyjne - Gminny Ośrodek Pomocy Społecznej i Gminny Zespół Ekonomiczno-Organizacyjny  oraz  Urząd Gminy, uznać należy, że wykorzystywane będą one przez Gminę – jako podatnika podatku od towarów i usług w  odniesieniu do wszystkich rozliczeń Gminy i jego jednostek organizacyjnych.

Jak wyżej wskazałem, odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z czynnościami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji.

Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do podatku naliczonego związanego z zakupem towarów i usług wykorzystywanych wyłącznie do wykonywania czynności zwolnionych z opodatkowania oraz niepodlegających temu podatkowi.

Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, zgodnie z zasadami określonymi w art. 86 ust. 2a i następne ustawy, a w przypadku wystąpienia także czynności zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem – proporcję, o której mowa w art. 90 ust. 2 i ust. 3 oraz następne ustawy.

Z uwagi jednak na okoliczność, iż – jak wynika z opisu sprawy – Gmina nie będzie miała możliwość wiarygodnego przyporządkowania poniesionych na infrastrukturę wydatków w całości do celów działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, to w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu w pierwszej kolejności będą Państwo zobowiązani do obliczenia podatku naliczonego przypisanego do działalności gospodarczej zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 86 ust. 2a i następne ustawy, z uwzględnieniem przepisu § 3 ust. 2  rozporządzenia Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r.

W dalszym etapie – w związku z faktem, że efekty powstałe w ramach ww. zadania będą wykorzystywane przez Gminę wraz z jednostkami organizacyjnymi do czynności opodatkowanych podatkiem VAT i zwolnionych od podatku VAT i Państwa Gmina nie będzie miała obiektywnej możliwość odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT i z czynnościami zwolnionymi od podatku VAT, winni Państwo dokonać kolejnego podziału podatku naliczonego w oparciu o zasady wskazane w art. 90 ust. 2 i ust. 3 oraz następne ustawy.

Zatem będzie Państwu przysługiwało prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego od wydatków ponoszonych w ramach projektu pn. „…” w pierwszej kolejności przy zastosowaniu prewspółczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a i następne ustawy w związku z § 3 ust. 2 rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r., a następnie proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ustawy. Prawo do odliczenia będzie Państwu przysługiwało pod warunkiem niewystąpienia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy.

Tym samym, Państwa stanowisko zgodnie z którym, Gminie będzie przysługiwać prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu proporcji, o której mowa w art. 86 ust 2a-2h ustawy o podatku VAT wyliczonej dla Urzędu nieuwzględniające proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ustawy, mimo częściowo prawidłowej argumentacji uznałem za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swoją aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że ta interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem sprawy i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.