Interpretacja indywidualna  - stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od spadków i darowizn jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

1 kwietnia 2025 r. wpłynął Pana wniosek z 31 marca 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej m.in. w podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych nabycia udziałów w nieruchomości w ramach rozliczenia poniesionych nakładów. Uzupełnił go Pan pismem z 3 czerwca 2025 r. - w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Nieruchomość, której dotyczy wniosek, pierwotnie należała do Pana dziadka. Za życia przekazał  on własność w równych częściach Pana ojcu, A. oraz Pana stryjowi, D., co uczyniło ich współwłaścicielami nieruchomości. Pana ojciec w 2005 r. zaciągnął kredyt hipoteczny na rozbudowę pierwszego i drugiego piętra nieruchomości. Następnie samodzielnie spłacał ten kredyt. Po jego śmierci w 2020 r. spłatę przejął Pan razem z Pana bratem M.; uregulowali ją Panowie do końca. Pana stryj (…), który jest współwłaścicielem nieruchomości, nie miał żadnego udziału ani wkładu finansowego w budowę tych kondygnacji. Podział nieruchomości nie został uregulowany wcześniej ze względu na istniejące obciążenie hipoteczne. Teraz, gdy kredyt został całkowicie spłacony, planuje Pan uregulowanie stanu prawnego poprzez zawarcie umowy notarialnej, na mocy której stryj przekaże Panu i Pana bratu własność pierwszego i drugiego piętra. Ponieważ całość nakładów na budowę oraz spłatę kredytu została poniesiona wyłącznie przez Pana ojca, a następnie przez Pana i Pana brata, chciałby Pan upewnić się, że przejęcie własności nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn ani podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W uzupełnieniu wskazał Pan, że nieruchomość położona jest w (…), na działce nr (…) o pow. (…) ha, objęta księgą wieczystą (…). Jest to dom 3-kondygnacyjny. Współwłaścicielami są: D. (…), M. (…), M. P. (…). Nieruchomość ma przeznaczenie mieszkalne i była zamieszkana przez Pana dziadka i Pana ojca.

Po wybudowaniu pierwszego piętra Pana ojciec mieszkał na nim przez wiele lat, a dopiero  w ostatnich latach przed śmiercią przeznaczył je na wynajem przenosząc się do swojego ojca  na parter. Drugie piętro to poddasze, które nigdy nie zostało wykończone i zawsze pełniło tylko funkcję przechowalni. Po śmierci ojca i dziadka wynajmowany był również parter. Nieruchomość nigdy nie była wykorzystywana do działalności gospodarczej. Nieruchomość ma jedną księgę wieczystą. Posiada Pan dokument ze starostwa o wyodrębnieniu domu na trzy lokale (podział na lokale nastąpił jeszcze za życia Pana ojca i on ten dokument uzyskał). Na jego podstawie sporządzono draft aktu notarialnego ustanawiający odrębną własność lokali:

   - Lokal 1 - parter - pozostaje własnością współdzieloną jak dotychczas (…),

   - Lokal 2 i Lokal 3 - przypisane Panu i Pana bratu po (…) według wartości poniesionych nakładów.

Podział formalny nie został wcześniej dokonany ze względu na obciążenie nieruchomości hipoteką. Przeniesienie udziałów we współwłasności tych lokali następuje w zamian za zwolnienie się  z obowiązku zapłaty w rozumieniu art. 453 Kodeksu cywilnego. Umowa notarialna, na mocy której, nastąpi przekazanie własności (udziałów) będzie zatytułowana: ugoda - akt ustanowienia odrębnej własności lokali oraz umowa przeniesienia udziałów we współwłasności. Jej treścią będzie uznanie roszczenia (…), przeniesienie udziałów w lokalach 2 i 3 w zamian za zwolnienie z obowiązku zapłaty. Przekazanie nie ma charakteru nieodpłatnego - stanowi rozliczenie w zamian za nakłady (świadczenie w miejsce wykonania - art. 453 Kodeksu cywilnego).

Nabędzie Pan:

  - (…) udziału w lokalu 2,

  - (…) udziału w lokalu 3.

Łączna wartość: (…) (…).

W nieruchomości, o której mowa we wniosku posiadał Pan już wcześniej (…) udziału w całości nieruchomości - odziedziczony po ojcu.

Łączne nakłady poniesione przez Pana ojca oraz Pana i Pana brata to ok. (…). Wartość uzgodnionego zwrotu przez Pana stryja to: (…) (połowa z wartości lokalu 2 i 3, których wartość wynosi (…)). Dla Pana - M. (…) zł oraz dla Pana brata - M. P. (…) zł.

Rozbieżność ((…) zł nakładów vs. (…) zł wartości 2 i 3 lokalu) wynika z: inflacji, kursu (…) (kredyt był w walucie (…)), wzrostu wartości rynkowej nieruchomości. Natomiast, wszystkie nakłady finansowe w 2 i 3 lokalu były sfinansowane przez Pana ojca oraz później przez Pana i Pana brata.

Stryj ma przekazać Panu i Pańskiemu bratu swój udział w posiadanej przez niego współwłasności - wynika to z rozliczenia nakładów inwestycyjnych w rozbudowę pierwszego i drugiego piętra. Uzgodniono zwrot (…) zł, co stanowi połowę wartości lokalu 2 i 3. Przekazanie Panu (i Pańskiemu bratu) własności pierwszego i drugiego piętra nie będzie wiązać się z odpłatnością od Panów na rzecz stryja, a jedynie rozliczeniem roszczenia na podstawie poniesionych nakładów na lokale 2 oraz 3. Stryj zwalnia się z obowiązku zapłaty po (…) zł wobec Pana oraz Pana brata poprzez przeniesienie udziałów w lokalach. Przysługuje Panu roszczenie względem stryja (…) zł, wynikające z poniesionych nakładów. Wartość rynkowa lokalu 2 i 3, który ma zostać przekazany na Pana rzecz oraz na rzecz Pana brata, wynosi łącznie (…) zł (50% udziału stryja, czyli (…) zł ma zostać przekazana Panu oraz Pańskiemu bratu). Tymczasem wartość nakładów poniesionych na rozbudowę tych części nieruchomości wynosiła ok. (…) zł. Wzrost wartości nieruchomości wynika jednak z upływu czasu - od momentu budowy pięter (rok 2005) minęło blisko 20 lat, w czasie których znacznie wzrosły ceny nieruchomości na rynku. Niemniej jednak wszelkie nakłady na rozbudowę lokali 2 i 3 zostały poniesione wyłącznie przez Pana ojca, a po jego śmierci w 2020 r. przez Pana i Pana brata, przy czym zostały sfinansowane z kredytu hipotecznego. Kredyt był spłacany w latach 2005-2022. Do 2020 r. zobowiązanie regulował Pana ojciec, a po jego śmierci przejął je Pan z bratem, całkowicie spłacając kredyt poprzez wcześniejszą spłatę pod koniec 2022 r.

Pytanie w zakresie podatku od spadków i darowizn - ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku

Czy w związku z tym, że całość nakładów na budowę pierwszego i drugiego piętra nieruchomości została poniesiona przez Pana ojca (ze środków pochodzących z kredytu hipotecznego), a następnie kredyt ten został przez Pana - po śmierci ojca - spłacony w części przypadającej na Pana, przekazanie przez stryja na Pana rzecz udziału w tych częściach nieruchomości będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn?

Pana stanowisko w sprawie

W Pana ocenie przekazanie przez stryja na Pana rzecz oraz na rzecz Pana brata udziałów  w nieruchomości, obejmujących pierwsze i drugie piętro, nie powinno podlegać opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn.

Uzasadnił to Pan następującymi faktami. Budowa pierwszego i drugiego piętra została sfinansowana w całości przez Pana ojca, który na ten cel zaciągnął kredyt hipoteczny w 2005 r. Po śmierci ojca w 2020 r. kredyt ten był w całości spłacany przez Pana i Pana brata, a obecnie został już całkowicie uregulowany. Stryj nie ponosił żadnych nakładów finansowych na budowę tych pięter ani na spłatę kredytu. Jest on współwłaścicielem nieruchomości wyłącznie z uwagi na dziedziczenie udziałów po Pana dziadku, a nie w wyniku partycypacji w kosztach budowy. W związku z powyższym przekazanie udziałów w tych częściach nieruchomości stanowi jedynie formalne uregulowanie stanu prawnego zgodnie z rzeczywistym podziałem nakładów finansowych i nie powinno być traktowane jako darowizna lub odpłatne zbycie generujące obowiązek podatkowy. Wobec powyższego, w Pana opinii, nie powstaje obowiązek zapłaty podatku od spadków i darowizn.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 1837):

Podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej „podatkiem”, podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem:

1) dziedziczenia, zapisu zwykłego, dalszego zapisu, zapisu windykacyjnego, polecenia testamentowego;

2) darowizny, polecenia darczyńcy;

3) zasiedzenia;

4) nieodpłatnego zniesienia współwłasności;

5) zachowku, jeżeli uprawniony nie uzyskał go w postaci uczynionej przez spadkodawcę darowizny lub w drodze dziedziczenia albo w postaci zapisu;

6) nieodpłatnej: renty, użytkowania oraz służebności.

Stosownie do art. 1 ust. 2 ww. ustawy:

Jak wynika z przywołanych przepisów, katalog tytułu nabycia podlegającego opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn jest katalogiem zamkniętym. Wymienione w nim tytuły nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych stanowią jedyne przypadki podlegające opodatkowaniu tym podatkiem.

Ponieważ przepisy ww. ustawy nie definiują pojęć: darowizna, spadek czy współwłasność, należy odwołać się do odpowiednich przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t. j. Dz.U. z 2024 r., poz. 1061 ze zm.).

Zgodnie z art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego:

Darowizna jest zatem dobrowolnym świadczeniem na rzecz obdarowanego pod tytułem darmym, nie wynika z żadnego stosunku zobowiązaniowego czy z ustawy. Jej istotną cechą jest to, że powstaje stosunek pomiędzy darczyńcą i obdarowanym.

W myśl art. 922 § 1 ww. Kodeksu cywilnego:

Zgodnie z art. 924 Kodeksu cywilnego:

Stosownie do art. 925 Kodeksu cywilnego:

Zgodnie z art. 1035 cyt. ustawy:

Natomiast zgodnie z art. 195 ustawy Kodeks cywilny:

Przez współwłasność należy rozumieć stan, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom. Co oznacza, że każdemu ze współwłaścicieli przysługują wszystkie atrybuty prawa własności (tzn. wszystkie uprawnienia składające się na własność). Z kolei niepodzielność oznacza, że każdemu ze współwłaścicieli przysługuje prawo do całej rzeczy, a nie do jej części odpowiadającej udziałowi.

W myśl art. 210 zdanie 1 ww. Kodeksu:

Sposoby wyjścia ze stanu współwłasności regulują postanowienia art. 211 i art. 212 Kodeksu cywilnego.

W świetle wyżej powołanych przepisów zniesienie współwłasności może nastąpić w drodze umowy między współwłaścicielami albo, w braku zgody między współwłaścicielami, na podstawie orzeczenia sądu.

W ramach wymienionych trybów ustawodawca przewiduje trzy sposoby zniesienia współwłasności:

1) podział rzeczy wspólnej, czyli np. podzielenie jednej nieruchomości na kilka mniejszych (tzw. podział fizyczny),

2) przyznanie rzeczy jednemu lub niektórym ze współwłaścicieli,

3) sprzedaż rzeczy wspólnej (tzw. podział cywilny).

Jak wynika z przywołanych przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn może podlegać jedynie nieodpłatne nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych wymienionych w ww. art. 1 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Tym samym nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych z innych tytułów, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn.

Z opisu sprawy wynika, że przeniesienie udziałów we współwłasności lokali na Pana rzecz nastąpi  w zamian za zwolnienie się stryja z obowiązku zapłaty w rozumieniu art. 453 Kodeksu cywilnego. Umowa notarialna, na mocy której, nastąpi przekazanie własności (udziałów) będzie zatytułowana: ugoda - akt ustanowienia odrębnej własności lokali oraz umowa przeniesienia udziałów we współwłasności. Jej treścią będzie uznanie roszczenia (…) i przeniesienie udziałów w lokalach 2 i 3 w zamian za zwolnienie stryja z obowiązku zapłaty. Przekazanie nie będzie miało charakteru nieodpłatnego - będzie stanowić rozliczenie w zamian za nakłady (art. 453 Kodeksu cywilnego). Wartość rynkowa lokalu 2 i 3 wynosi łącznie (…) zł. 50% udziału stryja, czyli (…) zł ma zostać przekazana po połowie, tj. po (…) zł Panu oraz Pańskiemu bratu. Tymczasem wartość nakładów poniesionych na rozbudowę tych części nieruchomości wynosiła ok. (…) zł. Zatem wartość otrzymanego od stryja udziału w nieruchomości, przypadającego na Pana rzecz będzie odpowiadać wartości uznanego roszczenia. 

Pana wątpliwości w zakresie podatku od spadków i darowizn budzi kwestia powstania skutków podatkowych związanych z przeniesieniem na Pana rzecz udziałów w nieruchomości w zamian za zwolnienie stryja z obowiązku zapłaty rozliczenia poniesionych nakładów.

Spadkobiercy wchodzą w sytuację prawną, w jakiej pozostawał spadkodawca. Oznacza to, że w skład spadku wchodzą prawa i obowiązki, ale także uzasadnione prawnie nadzieje na nabycie prawa. Prawa majątkowe są składnikiem masy spadkowej dającym nabywcy w drodze dziedziczenia legitymację prawną do występowania z wnioskiem o ich dochodzenie. Roszczenie jest prawem majątkowym. Jeżeli takie prawo wchodzi do masy spadkowej, to co do zasady jego nabycie podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn.

Roszczenie o zwrot poniesionych nakładów jest roszczeniem o zapłatę określonej kwoty pieniężnej. Należy jednak podkreślić, że ustawa Kodeks cywilny przewiduje zwolnienie się ze zobowiązania w formie innej niż pierwotna.

Zgodnie z art. 453 Kodeksu cywilnego:

Celem datio in solutum wynikającym z art. 453 Kodeksu cywilnego jest wygaśnięcie istniejącego między stronami zobowiązania poprzez spełnienia przez dłużnika świadczenia innego, niż określone w treści pierwotnej umowy. Dłużnik może spełnić inne świadczenie za zgodą wierzyciela, brak jego zgody na nowe świadczenie powoduje, że dłużnik jest dalej zobowiązany zgodnie z treścią pierwotnego zobowiązania. Strony zawierają umowę o świadczenie w miejsce wykonania. Świadczenie w miejsce wykonania może być dokonywane w ramach wszelkiego typu zobowiązań o charakterze cywilnoprawnym. Zobowiązanie dotychczasowe wygasa w chwili spełnienia świadczenia substytucyjnego, natomiast brak jego spełnienia powoduje, że stosunek pierwotny pozostaje w mocy. Zobowiązanie wygasa tak, jakby wygasło przez zwykłe wykonanie (np. przez zapłatę uzgodnionej pierwotnie kwoty). Mechanizm zwolnienia z długu jest więc wyłącznie modyfikacją istniejącego już stosunku zobowiązaniowego.

Jeżeli zatem uprawniony do roszczenia o zwrot poniesionych na nieruchomości nakładów zgodzi się przyjąć od dłużnika udział w nieruchomości zamiast pieniędzy, czyli zawrzeć umowę datio in solutum, to oznacza, że roszczenie pieniężne nie zmieni swojego charakteru prawnego, a jedynie zostanie zaspokojone w inny sposób - strony zmieniają sposób wykonania tego zobowiązania.

Tym samym, w zamian za zwolnienie stryja z długu Pan - jako wierzyciel - nabędzie udział w nieruchomości, co nie nastąpi tytułem darmym.

Jak już wspomniano, ustawa o podatku od spadków i darowizn ściśle określa granice przedmiotu opodatkowania, tj. nabycie według określonych tytułów ujętych w art. 1 ww. ustawy. Wyliczenie zawarte w art. 1 ma charakter katalogu zamkniętego, co oznacza, że ustawodawca wyłączył spod opodatkowania inne podobne czynności, które nie zostały wymienione we wskazanym przepisie. W konsekwencji czynności niewymienione wprost w ustawowym katalogu nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn.

Z treści wniosku oraz przytoczonych przepisów nie wynika, że umowa (jak również nabycie na jej podstawie udziałów), którą planuje Pan zawrzeć, stanowi którykolwiek z tytułów nabycia określony w ustawie o podatku od spadków i darowizn. Planowana umowa stanowi niejako surogat wykonania roszczenia przysługującego Panu względem stryja. Realizacja tego prawa na podstawie art. 453 Kodeksu cywilnego jest na gruncie podatku od spadków i darowizn obojętna podatkowo.

Skoro wskazana we wniosku umowa, istotnie nie przybierze żadnego z tytułów określonych w art. 1  ustawy o podatku od spadków i darowizn, to nabycie przez Pana udziałów w nieruchomości w ramach rozliczenia ze stryjem poniesionych na nią nakładów nie będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem. Tym samym, nie spowoduje po Pana stronie powstania obowiązku w podatku od spadków i darowizn oraz zobowiązania do zapłaty tego podatku.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Przedmiotowa interpretacja - zgodnie ze złożonym wnioskiem, została wydana wyłącznie dla Pana. Stosownie bowiem do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem, tylko Pan może czerpać z wydanej interpretacji ochronę prawną. Interpretacja ta stanowi ocenę Pana stanowiska wyłącznie w zakresie powstania po Pana stronie skutków podatkowych w podatku od spadków i darowizn.

Ta interpretacja stanowi ocenę Pana stanowiska wyłącznie w zakresie przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn. W zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

   - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

   - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy  z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

   - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

   - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

   - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.