Interpretacja indywidualna z dnia 4 sierpnia 2022 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB2-3.4015.90.2022.2.MD
Temat interpretacji
W przedmiotowej sprawie nie spełniła Pani warunku utworzenia lub powiększenia gospodarstwa rolnego, gdyż na dzień nabycia spadku nie była Pani właścicielem (posiadaczem) gruntów rolnych ani nie posiadała Pan gospodarstwa rolnego.
Interpretacja indywidualna
– stanowisko nieprawidłowe
Szanowna Pani,
stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego dotyczącego nabycia w spadku gospodarstwa rolnego jest nieprawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
30 czerwca 2022 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych nabycia w spadku gospodarstwa rolnego. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – w piśmie z 28 lipca 2022 r. (wpływ 1 sierpnia 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:
Opis stanu faktycznego
W dniu (…) r. zmarł wujek niepełnoletniej Wnioskodawczyni – S. S. Mężczyzna pozostawił testament, w którym wskazał czterech spadkobierców, w tym swoją siostrzenicę – Wnioskodawczynię. W testamencie widnieje zapis, że wszystkich spadkobierców powołuje do całości spadku, w równych między nimi częściach. Testament został otwarty i przyjęty (…) r. w sądzie. W imieniu Wnioskodawczyni, jako przedstawiciel ustawowy, spadek z dobrodziejstwem inwentarza przyjęła matka. S. S. był rolnikiem, posiadał gospodarstwo rolne o powierzchni ok. (…) ha oraz dzierżawił około (…) ha. Z tego wynika, że Wnioskodawczyni odziedziczyła ok. (…) ha gruntów własnych oraz ok. (…) ha dzierżawionych. Jako przedstawiciel ustawowy – matka zamierza do czasu uzyskania przez córkę pełnoletności, prowadzić w jej imieniu odziedziczone przez nią gospodarstwo, nie ma zamiaru go zbywać ani też oddawać w dzierżawę innym osobom. Matka posiada wykształcenie rolnicze – technik rolnik oraz doświadczenie praktyczne w pracy na gospodarstwie.
Z uzupełnienia wniosku wynika ponadto, że:
W momencie dziedziczenia spadku Wnioskodawczyni nie była właścicielką ani posiadaczką innego gospodarstwa rolnego ani gruntów rolnych. W związku z nabyciem spadku Wnioskodawczyni utworzy nowe gospodarstwo, którego będzie właścicielką i posiadaczką przez okres co najmniej 5 lat, nie będzie również oddawać nikomu ww. gospodarstwa w dzierżawę. Na odziedziczonych gruntach będzie prowadzona wyłącznie działalność rolnicza. W związku z nabyciem spadku Wnioskodawczyni mieści się w limicie pomocy de minimis w rolnictwie.
Pytanie
Czy Wnioskodawczyni, która odziedziczyła po zmarłym wujku gospodarstwo rolne (na mocy testamentu) jest zobowiązana do zapłaty z tego tytułu podatku od spadków?
Stanowisko Wnioskodawczyni
Wnioskodawczyni, pomimo że nie należy do najbliższej rodziny zmarłego (jest siostrzenicą), powinna być zwolniona z zapłaty podatku od odziedziczonego gospodarstwa, ponieważ będzie tam prowadzona wyłącznie działalność rolnicza, nie będzie to gospodarstwo przekazywane w dzierżawę, działalność będzie prowadzona przez okres minimum 5 lat. Wielkość dziedziczonego gospodarstwa przekracza średnią wielkość gospodarstwa w Polsce. Matka gwarantuje, że gospodarstwo będzie prowadzone w imieniu Wnioskodawczyni do czasu uzyskania przez nią pełnoletności. Gospodarstwo będzie również większe niż wskazane w art. 4 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn – 11 ha, będzie też prowadzone przez okres dłuższy niż wskazane w tym artykule 5 lat, gdyż okres do czasu uzyskania przez Wnioskodawczynię pełnoletności to 12 lat.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2021 r. poz. 1043):
Podatkowi temu podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, m.in. tytułem dziedziczenia.
W myśl art. 5 cyt. ustawy:
Obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych.
Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 1 oraz ust. 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn:
Obowiązek podatkowy – przy nabyciu w drodze dziedziczenia – powstaje z chwilą przyjęcia spadku.
Jeżeli nabycie niezgłoszone do opodatkowania stwierdzono następnie pismem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą sporządzenia pisma; jeżeli pismem takim jest orzeczenie sądu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia. W przypadku gdy nabycie nie zostało zgłoszone do opodatkowania, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą powołania się przez podatnika przed organem podatkowym na fakt nabycia.
Stosownie do art. 7 ust. 1 ww. ustawy:
Podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Jeżeli przed dokonaniem wymiaru podatku nastąpi ubytek rzeczy spowodowany siłą wyższą, do ustalenia wartości przyjmuje się stan rzeczy w dniu dokonania wymiaru, a odszkodowanie za ubytek należne z tytułu ubezpieczenia wlicza się do podstawy wymiaru.
Art. 9 ust. 1 pkt 2 przedmiotowej ustawy stanowi, że:
Opodatkowaniu podlega nabycie przez nabywcę, od jednej osoby, własności rzeczy i praw majątkowych o czystej wartości przekraczającej 7276 zł – jeżeli nabywcą jest osoba zaliczona do II grupy podatkowej.
W myśl art. 14 ust. 1 i 2 ww. ustawy:
Wysokość podatku ustala się w zależności od grupy podatkowej, do której zaliczony jest nabywca. Zaliczenie do grupy podatkowej następuje według osobistego stosunku nabywcy do osoby, od której lub po której zostały nabyte rzeczy i prawa majątkowe.
Zgodnie z art. 14 ust. 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn:
Do II grupy podatkowej zalicza się – zstępnych rodzeństwa, rodzeństwo rodziców, zstępnych i małżonków pasierbów, małżonków rodzeństwa i rodzeństwo małżonków, małżonków rodzeństwa małżonków, małżonków innych zstępnych.
Jak wynika z art. 15 ust. 1 przedmiotowej ustawy:
Podatek oblicza się od nadwyżki podstawy opodatkowania ponad kwotę wolną od podatku, od nabywców zaliczonych do II podatkowej:
-do 10.278 zł – 7%,
-od 10.278 zł do 20.556 zł – 719 zł 50 gr i 9% od nadwyżki ponad 10.278 zł,
-powyżej 20.556 zł – 1644 zł 50 gr i 12% od nadwyżki ponad 20.556 zł.
Z art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn wynika natomiast, że:
Zwalnia się od podatku nabycie własności gruntów, stanowiących gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów o podatku rolnym, wraz z będącymi ich częścią składową drzewami i innymi roślinami, pod warunkiem że w wyniku nabycia zostanie utworzone lub powiększone gospodarstwo rolne, a powierzchnia gospodarstwa rolnego utworzonego lub powstałego w wyniku powiększenia będzie nie mniejsza niż 11 ha i nie większa niż 300 ha oraz gospodarstwo to będzie prowadzone przez nabywcę przez okres co najmniej 5 lat od dnia nabycia; zwolnienie to stanowi pomoc de minimis w rolnictwie, o której mowa w rozporządzeniu Komisji (UE) nr 1408/2013 z dnia 18 grudnia 2013 r. w sprawie stosowania art. 107 i 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy de minimis w sektorze rolnym (Dz.Urz. UE L 352 z 24.12.2013, str. 9).
Definicja gospodarstwa rolnego, dla celów prawa podatkowego, została zamieszczona w art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz.U. z 2020 r., poz. 333, ze zm.). Zgodnie z jej brzmieniem, za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o którym mowa w art. 1 tej ustawy – tj. sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza – o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.
W świetle analizowanej powyżej definicji art. 1 ustawy o podatku rolnym, gospodarstwo rolne stanowią wyłącznie grunty sklasyfikowane jako użytki rolne.
Jak wynika z treści art. 4 ust. 4 ww. ustawy:
Zwolnienia określone w ust. 1 oraz art. 4a i art. 4b stosuje się, jeżeli w chwili nabycia nabywca posiadał obywatelstwo polskie lub obywatelstwo jednego z państw członkowskich Unii Europejskiej lub państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA) – stron umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym lub miał miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub terytorium takiego państwa.
Z treści wniosku i jego uzupełnienia wynika, że zmarły wujek w testamencie przekazał Pani udział w swoim majątku. Przedmiotem spadku jest gospodarstwo rolne. Na dzień śmierci wuja nie była Pani właścicielem żadnego innego gospodarstwa rolnego ani nie posiadała innych gruntów rolnych. Chciałaby Pani skorzystać ze zwolnienia podatkowego, gdyż według Pani utworzy Pani nowe gospodarstwo powyżej 11 ha.
Z analizy art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn wynika, że warunkiem do zastosowania zwolnienia jest aby:
-przedmiotem nabycia była własność (współwłasność) gruntów stanowiących gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym,
-w wyniku tego nabycia zostało utworzone lub powiększone gospodarstwo rolne,
-w wyniku nabycia powierzchnia gospodarstwa rolnego utworzonego lub powstałego była nie mniejsza niż 11 ha i nie większa niż 300 ha,
-gospodarstwo to było prowadzone przez nabywcę przez okres co najmniej 5 lat od dnia nabycia,
-kwota zobowiązania (podatku) mieściła się w limicie indywidualnym i krajowym pomocy de minimis w rolnictwie; kwota tego limitu, to stosownie do treści art. 3 ust. 2 rozporządzenia Komisji Unii Europejskiej nr 1408/2013 z dnia 18 grudnia 2013 r. w sprawie stosowania art. 107 i 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy de minimis w sektorze rolnym (Dz.Urz. UE L 352 z 24.12.2013, str. 9), 20.000 EUR w okresie trzech lat podatkowych. W myśl art. 3 ust. 3 ww. rozporządzenia, łączna kwota pomocy de minimis przyznanej w okresie trzech lat podatkowych przez państwo członkowskie przedsiębiorstwom prowadzącym działalność w zakresie podstawowej produkcji produktów rolnych nie może przekroczyć górnego limitu krajowego określonego w załączniku, tj. 295.932.125 EUR.
Podkreślenia wymaga, że w myśl art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn w zw. z art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym, nabywca (tu: spadkobierca), aby skorzystać ze zwolnienia musi być na dzień nabycia właścicielem (współwłaścicielem) użytków rolnych lub gospodarstwa rolnego, albo muszą być one w jego posiadaniu, żeby mógł zostać spełniony warunek utworzenia lub powiększenia gospodarstwa rolnego. Utworzenie lub powiększenie gospodarstwa rolnego w rozumieniu ww. przepisów nie jest uzależnione od posiadania określonego tytułu prawnego do gruntów, do których są przyłączane grunty nabywane.
Stosownie do art. 336 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.):
Posiadaczem rzeczy jest zarówno ten, kto nią faktycznie włada jak właściciel (posiadacz samoistny), jak i ten, kto nią faktycznie włada jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą (posiadacz zależny).
W uzupełnieniu wniosku wskazała Pani, iż na dzień śmierci wuja nie była Pani właścicielem żadnego innego gospodarstwa rolnego ani nie posiadała innych gruntów rolnych.
Nie można zatem uznać, że został spełniony warunek utworzenia lub powiększenia gospodarstwa rolnego.
Aby bowiem można było mówić o utworzeniu gospodarstwa rolnego, nabywane grunty stanowiące gospodarstwo rolne muszą wraz z posiadanymi uprzednio przez nabywającego (np. spadkobiercę) użytkami rolnymi niestanowiącymi gospodarstwa rolnego (niespełniającymi warunku powierzchni przewidzianego przez ustawę o podatku rolnym) razem spełnić warunki przewidziane w art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym. Nie może być więc mowy o utworzeniu gospodarstwa rolnego w przypadku nabycia gospodarstwa rolnego przez osobę, która na dzień nabycia nie posiada żadnych gruntów rolnych. Nabywane przez nią gospodarstwo rolne już istnieje, zmienia się tylko stosunek prawnorzeczowy (gospodarstwo to zmienia właściciela, posiadacza, etc.). Nie można więc „czegoś” utworzyć, skoro już to istnieje na dzień nabycia. Nabycie takie nie powoduje zmiany w dotychczasowym stanie posiadania danego nabywającego w taki sposób, aby uprzednio posiadane przez niego grunty rolne wraz z nowo nabytymi gruntami stanowiącymi gospodarstwo rolne stały się jednym, nowo utworzonym gospodarstwem rolnym.
Aby natomiast można było mówić o powiększeniu gospodarstwa rolnego z tym nowo nabytym, nabywca na dzień nabycia gruntów stanowiących gospodarstwo rolne musi już posiadać gospodarstwo rolne.
Podsumowując, w przedmiotowej sprawie nie spełniła Pani warunku utworzenia lub powiększenia gospodarstwa rolnego, gdyż na dzień nabycia spadku nie była Pani właścicielem (posiadaczem) gruntów rolnych ani nie posiadała Pan gospodarstwa rolnego.
W rezultacie, analizowanie pozostałych przesłanek określonych w art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn jest bezprzedmiotowe. Aby bowiem mogło znaleźć zastosowanie analizowane zwolnienie wszystkie warunki wymienione w tym przepisie muszą być spełnione łącznie. W związku z tym do opisanego we wniosku nabycia nie można zastosować zwolnienia przedmiotowego wymienionego w art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja jest zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.
- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1)z zastosowaniem art. 119a;
2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.