Interpretacja indywidualna z dnia 4.01.2022, sygn. 0111-KDIB2-2.4015.122.2021.2.PB, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Temat interpretacji

w zakresie skutków podatkowych nieodpłatnego zniesienia współwłasności lokalu mieszkalnego obciążonego hipoteką i lokalu garażowego

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od spadków i darowizn jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

4 października 2021 r. wpłynął Pana wniosek z 4 października 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od spadków i darowizn   w zakresie skutków podatkowych nieodpłatnego zniesienia współwłasności lokalu mieszkalnego obciążonego hipoteką i lokalu garażowego. Uzupełnił go Pan   – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 21 grudnia 2021 r. (wpływ 21 grudnia 2021 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

W dniu 16 kwietnia 2012 r. Wnioskodawca wraz z ówczesną małżonką K. S. nabył nieruchomości składające się z lokalu mieszkalnego o powierzchni 100,36 m2 (w udziałach 60/40% do odrębnych majątków) oraz lokalu garażowego (w udziałach 50/50% do odrębnych majątków). Obydwa lokale znajdują się w W. i są objęte odrębnymi księgami wieczystymi. Cena z aktu notarialnego wyniosła 882.857,20 zł. Powyższy zakup został sfinansowany z zaciągniętego kredytu w banku. Na poczet zakupu mieszkania zaciągnięto kredyt w wysokości 214.060 Euro. Okres spłaty ustalono na 25 lat. Tytułem zabezpieczenia spłaty kredytu udzielonego K. S. i Wnioskodawcy, na lokalu ustanowiono hipotekę kaucyjną w wysokości 308.246,40 Euro. Po półtora roku wspólnego zamieszkiwania w zakupionym lokalu, K. S. – współwłaścicielka – wyprowadziła się i nie jest w związku z Wnioskodawcą.   W związku z tym między byłymi małżonkami zostało ustalone, że w związku z faktem zamieszkiwania w lokalu mieszkalnym Wnioskodawcy, K. S. nie będzie ponosiła kosztów spłaty rat kredytowych. W ślad za takimi ustaleniami współwłaściciele ustalili, że zostanie zniesiona współwłasność nieruchomości w ten sposób, że K. S. nieodpłatnie przeniesie swój udział na rzecz Wnioskodawcy użytkującego lokal. Zaznaczyć należy, że K. S. przenosząc swój udział we własności lokali na rzecz Wnioskodawcy nie uzyska jakiegokolwiek przychodu i nie otrzyma spłaty. Ocena wartości przedmiotowych lokali przez rzeczoznawcę majątkowego wykazała, że wartość całej nieruchomości w czerwcu 2021 r. wynosiła 1.176.000 zł. Oznacza to, że 40% (udział w lokalu mieszkalnym) i 50% (udział w lokalu garażowym) – udziały K. S. – posiadają wartość 473.900 zł. Pozostała do spłaty wartość kredytu hipotecznego na dzień składania niniejszego wniosku wynosi ok. 719.049,76 zł.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że 40% wartości hipoteki (571 871,05 PLN) jest większą kwotą niż 40% udziału w lokalu mieszkalnym plus 50% udziału w lokalu garażowym (473 900,00 PLN).

Pytanie

Czy przyjmując w ramach zniesienia współwłasności lokalu mieszkalnego i garażowego, nieodpłatnie zbywany przez K. S. udział w wyżej wskazanej i opisanej nieruchomości, z jednoczesnym zastrzeżeniem samodzielnego zaspokojenia przez Wnioskodawcę zobowiązań z tytułu kredytu hipotecznego na nabycie przedmiotowego lokalu, Wnioskodawca zobowiązany będzie do odprowadzenia z tego tytułu podatku od spadków i darowizn?

Pana stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na fakt, iż wysokość zobowiązania kredytowego i ustanowiona na nieruchomości hipoteka w wysokości znacznie przewyższającej wartość 50% udziału w nieruchomości, który w chwili obecnej po potrąceniu obciążeń związanych z ustanowioną hipoteką wynosi „0”, nie powstanie obowiązek zapłaty podatku od spadków i darowizn. Zgodnie bowiem z art. 7 ust. 6 ustawy o podatku od spadków i darowizn przy nabyciu w drodze nieodpłatnego zniesienia współwłasności podstawę opodatkowania stanowi wartość rzeczy lub praw majątkowych w części przekraczającej wartość udziału we współwłasności, który przed zniesieniem przysługiwał nabywcy. Zgodnie z art. 7 ust. 1 powołanej ustawy podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy lub praw po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość) ustalona według stanu rzeczy z dnia nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. A zatem z punktu widzenia podatkowego długi i ciężary pomniejszają wartość nabytych rzeczy lub praw. W związku z faktem, iż hipoteka ustanowiona na nieruchomości w wysokości 1.409.179,24 zł (po kursie Euro z dnia przygotowania wniosku) znacznie przewyższa jej wartość, to stanowi ona ciężar w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, a zatem pomniejsza wartość przejmowanego udziału, który wynosi „zero”. Sprawa jest analogiczna do sprawy, do której wydano interpretację indywidualną Znak: 0111-KDIB2-2.4015.23.2018.1.PB.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 1 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków   i darowizn (Dz. U. z 2021 r. poz. 1043):

Podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej „podatkiem”, podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem: nieodpłatnego zniesienia współwłasności.

Jako, że przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn nie definiują pojęcia „współwłasność”, należy odwołać się do odpowiednich przepisów uregulowanych w ustawie   z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.).

Na podstawie art. 195 Kodeksu cywilnego:

Własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

Zgodnie z art. 210 § 1 Kodeksu cywilnego:

Każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Uprawnienie to może być wyłączone przez czynność prawną na czas nie dłuższy niż lat pięć. Jednakże w ostatnim roku przed upływem zastrzeżonego terminu dopuszczalne jest jego przedłużenie na dalsze lat pięć; przedłużenie można ponowić.

Sposoby wyjścia ze stanu współwłasności regulują postanowienia art. 211 i 212 Kodeksu cywilnego.

W świetle wyżej powołanych przepisów zniesienie współwłasności może nastąpić w drodze umowy między współwłaścicielami albo, w braku zgody między współwłaścicielami, na podstawie orzeczenia sądu.

W ramach wymienionych trybów ustawodawca przewiduje trzy sposoby zniesienia współwłasności:

1.  podział rzeczy wspólnej, czyli np. podzielenie jednej nieruchomości na kilka mniejszych (tzw. podział fizyczny),

2.  przyznanie rzeczy jednemu lub niektórym ze współwłaścicieli,

3.  sprzedaż rzeczy wspólnej (tzw. podział cywilny).

Zniesienie współwłasności poprzez przyznanie rzeczy (nieruchomości) jedemu ze współwłaścicieli bez spłat i dopłat podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn.

Stosownie do art. 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn:

Obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych.

W myśl art. 6 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy:

Obowiązek podatkowy powstaje przy nabyciu w drodze nieodpłatnego zniesienia współwłasności – z chwilą zawarcia umowy albo ugody lub uprawomocnienia się orzeczenia sądu, jeżeli ich skutkiem jest nieodpłatne zniesienie współwłasności.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy:

Podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Jeżeli przed dokonaniem wymiaru podatku nastąpi ubytek rzeczy spowodowany siłą wyższą, do ustalenia wartości przyjmuje się stan rzeczy w dniu dokonania wymiaru, a odszkodowanie za ubytek należne   z tytułu ubezpieczenia wlicza się do podstawy wymiaru.

Natomiast w myśl art. 7 ust. 6 ww. ustawy:

Przy nabyciu w drodze nieodpłatnego zniesienia współwłasności podstawę opodatkowania stanowi wartość rzeczy lub praw majątkowych, w części przekraczającej wartość udziału we współwłasności, który przed jej zniesieniem przysługiwał nabywcy.

Z powołanego powyżej przepisu wynika zatem, że opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn podlega jedynie takie zniesienie współwłasności, w następstwie którego podatnik nabywa rzeczy lub prawa w części przekraczającej wartość udziału, który pierwotnie (przed zniesieniem współwłasności nieruchomości) mu przysługiwał.

Ustawodawca nie podaje definicji długów i ciężarów. Jednocześnie rozszerza to pojęcie w art. 7 ust. 2 i 3 ustawy przykładowo wyliczając przypadki, które stanowią długi i ciężary. Oznacza to, iż długi i ciężary w rozumieniu ustawy o podatku od spadków i darowizn stanowią katalog otwarty. Pojęcie „długów” w rozumieniu tego artykułu obejmuje wszelkie pieniężne roszczenia cywilnoprawne związane z przedmiotem nabycia. Równowartość tych roszczeń podlega potrąceniu od jego wartości.

„Ciężarem” natomiast jest inne niż dług obciążenie nabytej rzeczy lub prawa, które w chwili nabycia zmniejsza jego wartość rynkową, np. hipoteka. Odliczenie długów i ciężarów jest wyrazem istoty (elementem konstrukcyjnym) podatku od spadków i darowizn, polegającej na opodatkowaniu przyrostu czystej wartości majątku podatnika.

Ustalenie podstawy opodatkowania składa się więc z dwóch etapów. W pierwszym należy określić wartość rzeczy lub praw majątkowych, których dotyczy zniesienie współwłasności, według zasady generalnej wyrażonej w art. 7 ust. 1 ustawy (czysta wartość, ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego). W drugim etapie ustala się udział, jaki przysługiwał dotychczas współwłaścicielowi i jego wartość. Podatkowi podlega bowiem nadwyżka wartości udziału.

Wskazać również należy, że wartość nieruchomości przy zniesieniu współwłasności przyjmuje się z dnia powstania obowiązku podatkowego, tzn. z chwili zawarcia umowy albo ugody lub uprawomocnienia się orzeczenia sądu, jeżeli ich skutkiem jest nieodpłatne zniesienie współwłasności.

W oparciu o art. 8 ust. 1 ww. ustawy:

Wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych przyjmuje się w wysokości określonej przez nabywcę, jeżeli odpowiada ona wartości rynkowej tych rzeczy i praw, a wartość praw do wkładów oszczędnościowych – w wysokości tych wkładów.

Na podstawie art. 8 ust. 3 ww. ustawy:

Wartość rynkową rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju,   z dnia powstania obowiązku podatkowego.

Stosownie do art. 9 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy:

Opodatkowaniu podlega nabycie przez nabywcę, od jednej osoby, własności rzeczy i praw majątkowych o czystej wartości przekraczającej 4902 zł – jeżeli nabywcą jest osoba zaliczona do III grupy podatkowej.

Przy obliczeniu podatku od nieodpłatnego zniesienia współwłasności ma także zastosowanie zasada kumulacji nabytych od tej samej osoby wartości rzeczy i praw majątkowych w okresie 5 lat poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie, oraz odliczenia kwoty wolnej od podatku.

Zgodnie z art. 9 ust. 2 ww. ustawy:

Jeżeli nabycie własności rzeczy i praw majątkowych od tej samej osoby następuje więcej niż jeden raz, do wartości rzeczy i praw majątkowych ostatnio nabytych dolicza się wartość rzeczy   i praw majątkowych nabytych od tej osoby lub po tej samej osobie w okresie 5 lat poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie. Od podatku obliczonego od łącznej wartości nabytych rzeczy i praw majątkowych potrąca się podatek przypadający od opodatkowanych poprzednio nabytych rzeczy i praw majątkowych. Wynikająca z obliczenia nadwyżka podatku nie podlega ani zaliczeniu na poczet innych podatków, ani zwrotowi. Nabywcy obowiązani są w zeznaniu podatkowym wymienić rzeczy i prawa majątkowe nabyte   w podanym wyżej okresie.

Na podstawie art. 14 ust. 1 i 2 ww. ustawy:

Wysokość podatku ustala się w zależności od grupy podatkowej, do której zaliczony jest nabywca.

Zaliczenie do grupy podatkowej następuje według osobistego stosunku nabywcy do osoby, od której lub po której zostały nabyte rzeczy i prawa majątkowe.

Zgodnie z treścią art. 14 ust. 3 pkt 3 ww. ustawy:

Do poszczególnych grup podatkowych zalicza się: do grupy III – innych nabywców.

Zgodnie zatem z art. 14 ust. 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn, Wnioskodawca, jako był mąż K. S., od której nabędzie udziały w wyniku zniesienia współwłasności nieruchomości, zostanie zaliczony do nabywców z III grupy podatkowej.

Na podstawie art. 244 § 1 Kodeksu cywilnego:  

Ograniczonymi prawami rzeczowymi są: użytkowanie, służebność, zastaw, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu oraz hipoteka.

Hipotekę regulują odrębne przepisy, a mianowicie ustawa z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece (Dz. U. z 2019 r. poz. 2204).

Na podstawie art. 65 ust. 1 ustawy o ksiegach wieczystych i hipotece:

W celu zabezpieczenia oznaczonej wierzytelności wynikającej z określonego stosunku prawnego można nieruchomość obciążyć prawem, na mocy którego wierzyciel może dochodzić zaspokojenia z nieruchomości bez względu na to, czyją stała się własnością, i z pierwszeństwem przed wierzycielami osobistymi właściciela nieruchomości (hipoteka).

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że 16 kwietnia 2012 r. Wnioskodawca wraz z ówczesną małżonką K. S. nabył nieruchomości składające się z lokalu mieszkalnego o powierzchni 100,36 m2 (w udziałach 60/40% do odrębnych majątków) oraz lokalu garażowego (w udziałach 50/50% do odrębnych majątków). Cena z aktu notarialnego wyniosła 882.857,20 zł. Na poczet zakupu mieszkania zaciągnięto kredyt w wysokości 214.060 Euro. Tytułem zabezpieczenia spłaty kredytu udzielonego K.S. i Wnioskodawcy, na lokalu ustanowiono hipotekę kaucyjną w wysokości 308.246,40 Euro. Po półtora roku wspólnego zamieszkiwania w zakupionym lokalu, K.S. – współwłaścicielka – wyprowadziła się i nie jest w związku z Wnioskodawcą. W związku z tym między byłymi małżonkami zostało ustalone, że w związku z faktem zamieszkiwania w lokalu mieszkalnym Wnioskodawcy, K.S. nie będzie ponosiła kosztów spłaty rat kredytowych. W ślad za takimi ustaleniami współwłaściciele ustalili, że zostanie zniesiona współwłasność nieruchomości w ten sposób, że K.S. nieodpłatnie przeniesie swój udział na rzecz Wnioskodawcy użytkującego lokal. Zaznaczyć należy, że K.S. przenosząc swój udział we własności lokali na rzecz Wnioskodawcy nie uzyska jakiegokolwiek przychodu i nie otrzyma spłaty. Ocena wartości przedmiotowych lokali przez rzeczoznawcę majątkowego wykazała, że wartość całej nieruchomości w czerwcu 2021 r. wynosiła 1.176.000 zł. Oznacza to, że 40% (udział w lokalu mieszkalnym) i 50% (udział   w lokalu garażowym) – udziały K.S. – posiadają wartość 473.900 zł. Pozostała do spłaty wartość kredytu hipotecznego na dzień składania niniejszego wniosku wynosi   ok. 719.049,76 zł.

Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku wskazał, że 40% wartości hipoteki (571 871,05 PLN) jest większą kwotą niż 40% udziału w lokalu mieszkalnym plus 50% udziału w lokalu garażowym (473 900,00 PLN).

Wobec powyższego stwierdzić należy, ze skoro dokonana zostanie czynność prawna dotycząca zniesienia współwłasności nieruchomości, bez obowiązku spłat i dopłat, to czynność ta podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn zgodnie   z art. 1 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Podstawę opodatkowania należy ustalić zgodnie z art. 7 ust. 1 i 6 cyt. ustawy.

Ustanowiona na lokalu mieszkalnym hipoteka w wysokości proporcjonalnej do wielkości udziału przypadającego zbywcy (byłej żonie) przed zniesieniem współwłasności stanowić będzie obciążenie, które należy zaliczyć do długów i ciężarów w rozumieniu art. 7   ww. ustawy. Zatem wartość 40% udziału w lokalu mieszkalnym oraz wartość 50% udziału   w lokalu garażowym, nabytych w drodze zniesienia współwłasności przez Wnioskodawcę, powinna być pomniejszona o 40% kwoty hipoteki.

Dla kwestii ustalenia podstawy opodatkowania nie ma znaczenia fakt przejęcia przez Wnioskodawcę kosztów spłaty rat kredytu oraz jaka kwota kredytu pozostała do spłacenia. Istotna jest kwota hipoteki, którą został obciążony opisany we wniosku lokal mieszkalny.  

Zatem skoro w przedmiotowej sprawie – jak wskazał Wnioskodawca  w uzupełnieniu wniosku – wartość hipoteki (przypadająca na nabywany udział w lokalu mieszkalnym) przekroczy wartość nabywanego udziału w tym lokalu (40%) oraz wartość udziału w lokalu garażowym (50%), to wówczas podstawa opodatkowania wyniesie zero. Tym samym nie dojdzie do powstania zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn. Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku od spadków i darowizn z tytułu opisanego we wniosku zniesienia współwłasności.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku   z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)    z zastosowaniem art. 119a;

2)    w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)    z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w .... Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo   o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

    w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).