Interpretacja indywidualna z dnia 10 listopada 2022 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB2-3.4015.110.2022.4.BD
Temat interpretacji
Darowizna z zagranicy w formie akcji w spółce portugalskiej od rodzeństwa.
Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
Szanowna Pani,
stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od spadków i darowizn jest nieprawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
10 sierpnia 2022 r. wpłynął Pani wniosek z 5 sierpnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący m.in. podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych otrzymania od rodzeństwa darowizny w postaci akcji w spółce portugalskiej oraz funduszu inwestycyjnym. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 25 października 2022 r. (wpływ 25 października 2022 r.).
Treść wniosku jest następująca:
Opis zdarzenia przyszłego
Jest Pani osobą fizyczną posiadającą obywatelstwo portugalskie, podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Rzeczypospolitej Polskiej. Począwszy od grudnia 2019 r. wynajmuje Pani nieruchomość na terytorium Polski, natomiast od marca 2020 r. zamieszkuje Pani w Polsce. Został Pani nadany numer PESEL zgodnie z przepisami ustawy z dnia 24 września 2010 r. o ewidencji ludności (dalej: „Ustawa o ewidencji ludności”).
W Polsce dokonuje Pani rozliczeń w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (również z tytułu przychodów osiąganych za granicą) i składa stosowne zeznania podatkowe w ww. zakresie.
Jednocześnie posiada Pani w Portugalii rodzeństwo, prowadzące działalność gospodarczą za pośrednictwem portugalskiej spółki akcyjnej z siedzibą w Portugalii (dalej: „Spółka portugalska”), działającej w branży przemysłowej. Rodzeństwo dysponuje również akcjami w funduszu inwestycyjnym (…) (tj. Funduszu działającym w formie spółki akcyjnej „(…)”, zakwalifikowanej do kategorii – alternatywny fundusz inwestycyjny „(…)”) z siedzibą w Luksemburgu, (dalej: „Fundusz Inwestycyjny”) oraz w dedykowanym aktywom rodziny subfunduszu Funduszu Inwestycyjnego. W obu podmiotach (tj. w Funduszu Inwestycyjnym i jego subfunduszu) rodzeństwo posiada 99,86% kapitału. Jak wskazano powyżej, zarówno Spółka portugalska jak i Fundusz Inwestycyjny są spółkami akcyjnymi (odpowiednio „sociedade anonima” i „societe anonyme”) posiadającymi osobowość prawną, niebędącymi podmiotami transparentnymi dla celów podatkowych oraz podlegającymi – odpowiednio – w Portugalii oraz w Luksemburgu opodatkowaniu podatkiem dochodowym.
Z uwagi na relacje rodzinne oraz aktualną strukturę własnościową w Spółce portugalskiej oraz Funduszu Inwestycyjnym, zadecydowano o przekazaniu przez rodzeństwo na Pani rzecz darowizny w formie części akcji Spółki portugalskiej oraz Funduszu Inwestycyjnego (dalej: „Darowizna”). Po dokonaniu Darowizny, będzie Pani posiadała wraz z członkami rodziny 90% akcji w Spółce portugalskiej, natomiast udział kapitałowy rodziny w Funduszu Inwestycyjnymi nie ulegnie zmianie.
Niezależnie od powyższego, nie pełni i nie będzie Pani pełniła żadnej oficjalnej funkcji w powyższych podmiotach (tj. w Spółce portugalskiej i Funduszu Inwestycyjnym).
Nie wyklucza Pani w przyszłości opuszczenia Polski, co może nastąpić np. ze względu na wiek rodzeństwa, które może potrzebować bezpośredniego wsparcia, a w konsekwencji stałego pobytu Pani w Portugalii.
W odpowiedzi na wezwanie wskazała Pani, że jako przyszła obdarowana, w chwili otrzymania darowizny nie będzie Pani posiadała obywatelstwa polskiego, jak również nie będzie Pani posiadała miejsca stałego pobytu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 lipca 2006 r. o wjeździe na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, pobycie oraz wyjeździe z tego terytorium obywateli państw członkowskich Unii Europejskiej i członków ich rodzin. Wynika to przede wszystkim z faktu, iż nie będzie Pani przebywać w sposób nieprzerwany na terytorium Polski przez 5 lat, co m.in. uprawniałoby Panią do uzyskania tzw. karty pobytowej.
Jednakże z uwagi na fakt, iż ustawa o podatku od spadków i darowizn nie zawiera definicji „obywatelstwa polskiego” oraz „miejsca stałego pobytu”, celem ustalenia znaczenia językowego wyżej wymienionych sformułowań na gruncie ustawy o podatku od spadków i darowizn zasadne jest odwołanie się do regulacji krajowych zawierających definicje podobne do tych wskazanych w przepisach ustawy o podatku od spadków i darowizn (w przedmiotowym przypadku do ustawy z dnia 24 września 2010 r. o ewidencji ludności (Dz. U. z 2022 r. poz. 1191), która w art. 25 wskazuje, że „pobytem stałym jest zamieszkanie w określonej miejscowości pod oznaczonym adresem z zamiarem stałego przebywania”, jak również dorobku doktryny (której przedstawiciele, wskazują, że na potrzeby ustalenia zakresu pojęcia miejsca stałego pobytu zgodnie z regułami wykładni systemowej należałoby odnieść się do pojęcia miejsca zamieszkania w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128)).
Mając na uwadze powyższe okoliczności, wskazuje Pani tym samym, że na moment otrzymania planowanej darowizny będzie Pani posiadała:
- miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. będzie Pani przebywała na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym,
- centrum interesów osobistych i gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w rozumieniu art. 3 ust. 1 ww. ustawy,
- miejsce stałego pobytu na terytorium RP w rozumieniu ustawy o ewidencji ludności.
Pytania w zakresie podatku od spadków i darowizn
Czy zakres przedmiotowy, zgodnie z art. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, obejmuje zdarzenie w postaci otrzymania przez Panią darowizny od rodzeństwa, a w konsekwencji czy będzie Pani uprawniona do zastosowania zwolnienia podmiotowego przewidzianego w art. 4a ust. 1 w zw. z art. 4 ust. 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn? (część pytania oznaczonego we wniosku nr 1)
Pani stanowisko w sprawie
W Pani ocenie zakres przedmiotowy, zgodnie z art. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, obejmuje zdarzenie w postaci otrzymania przez Panią darowizny od rodzeństwa, a w konsekwencji będzie Pani uprawniona do zastosowania zwolnienia podmiotowego przewidzianego w art. 4a ust. 1 w zw. z art. 4 ust. 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn.
1.Zakres podmiotowy ustawy o podatku od spadków i darowizn.
Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem darowizny.
Natomiast w myśl art. 2 ww. ustawy, nabycie własności rzeczy znajdujących się za granicą lub praw majątkowych wykonywanych za granicą podlega podatkowi, jeżeli w chwili otwarcia spadku lub zawarcia umowy darowizny nabywca był obywatelem polskim lub miał miejsce stałego pobytu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
W związku z powyższym należy stwierdzić, że ustawodawca w ustawie o podatku od spadków i darowizn określił dwa samoistne stany prawne normujące odmienne zdarzenia, z którymi wiąże powstanie obowiązku podatkowego.
Pierwszy z nich, określony w treści art. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn odnosi się do nabycia rzeczy znajdujących się lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od obywatelstwa czy miejsca zamieszkania osoby fizycznej nabywającej rzeczy lub prawa majątkowe.
Drugi stan prawmy, określony w treści art. 2 ww. ustawy, odnosi się do nabycia rzeczy znajdujących się za granicą lub praw majątkowych wykonywanych za granicą w sytuacji posiadania przez nabywcę obywatelstwa polskiego lub miejsca stałego pobytu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Jak zostało wskazane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 25 listopada 2021 r., sygn. 0111-KDIB2-2.4015. 115.2021.3.PB: „Ustawodawca jako wiodącą przyjął zasadę domicylu, zgodnie z którą obowiązek podatkowy ciąży na osobie mającej stałe miejsce zamieszkania w Polsce, nawet gdy chodzi o nabycie rzeczy lub praw majątkowych za granicą. Drugą zaś z zasad w zakresie przedmiotu opodatkowania jest zasada obywatelstwa i miejsca stałego pobytu, stosownie do której obowiązek podatkowy powstaje z momentem otwarcia spadku lub zawarcia umowy darowizny, jeżeli nabywca jest obywatelem polskim lub ma miejsce stałego pobytu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej”.
Powołany wyżej art. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn rozszerza zatem przedmiotowe granice opodatkowania również w stosunku do osób fizycznych, które w chwili zawarcia umowy darowizny posiadały obywatelstwo polskie lub miejsce stałego pobytu w Polsce. W konsekwencji, ewentualna utrata obywatelstwa bądź zmiana miejsca stałego pobytu następująca po tym momencie nie skutkują zmianami w zakresie obowiązku podatkowego, który zaktualizował się przed ww. zdarzeniami. Jednocześnie, sytuacja w której nabycie rzeczy i praw majątkowych ma miejsce przed otrzymaniem obywatelstwa polskiego bądź wyborem/posiadaniem miejsca stałego pobytu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, również nie może wiązać się z nałożeniem na osobę fizyczną obowiązku podatkowego w rozumieniu ustawy o podatku od spadków i darowizn (tak - S. Bogucki i in.: Podatek od spadków i darowizn. Komentarz do art. 2, opublikowano: WKP 2021).
Ustawa o podatku od spadków i darowizn nie zawiera definicji „obywatelstwa polskiego” oraz „miejsca stałego pobytu”, w związku z tym – celem ustalenia znaczenia językowego wyżej wymienionych sformułowań na gruncie ustawy o podatku od spadków i darowizn – zasadne jest odwołanie się do regulacji prawa krajowego, jak również stanowiska doktryny.
Znaczenie/zakres przedmiotowy pojęcia „miejsca stałego pobytu” są interpretowane w oparciu o przepisy administracyjnoprawne. Definicję podobną do tej wskazanej w przepisach ustawy o podatku od spadków i darowizn zawiera ustawa o ewidencji ludności, która w art. 25 wskazuje, że „pobytem stałym jest zamieszkanie w określonej miejscowości pod oznaczonym adresem z zamiarem stałego przebywania”.
W związku z powyższym, pierwszym elementem konstytuującym „pobyt stały” osoby jest fakt przebywania w oznaczonym miejscu. Miejscem tym ma być miejscowość (rozumiana jako pojęcie zbiorcze obejmujące różne rodzaje jednostek osadniczych), przy czym ustawa o ewidencji ludności wymaga, by osoba przebywała pod oznaczonym adresem.
Natomiast drugi element normatywnego ujęcia pobytu stałego ma charakter wolicjonalny. Jest nim zamiar stałego przebywania w określonej miejscowości pod określonym adresem. Ów zamiar (element zewnętrzny) należy ustalać na podstawie całokształtu okoliczności związanych z zachowaniem danej osoby, odnoszących się do jej woli przebywania w danym miejscu.
Dodatkowo – zgodnie ze stanowiskiem przedstawicieli doktryny – na potrzeby ustalenia zakresu pojęcia miejsca stałego pobytu zgodnie z regułami wykładni systemowej należałoby odnieść się do pojęcia miejsca zamieszkania w rozumieniu art. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 3 ust. 1 ww. ustawy za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.
W obu przypadkach łącznik jurysdykcyjny (tj. miejsce stałego pobytu na gruncie przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz miejsce zamieszkania w myśl ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) kierowany jest do „nabywców” praw majątkowych w postaci dochodu czy nieodpłatnego nabycia praw majątkowych, z tego względu jego odmienne definiowanie na gruncie obu ustaw przeczyłoby racjonalności ustawodawcy (tak – S. Bogucki i in.: Podatek od spadków i darowizn. Komentarz do art. 2, opublikowano: WKP 2021, J.K. Szczepański: Opodatkowanie transgraniczne spadków i darowizn, opublikowano: Wydawnictwo Naukowe Uniwersytetu im. Adama Mickiewicza, 2017).
Znane jest także Pani stanowisko, zgodnie z którym wykładnia pojęcia „miejsca stałego pobytu” powinna być dokonywana w oparciu o regulacje zawarte w ustawie z 12 grudnia 2013 r. o cudzoziemcach.
Wymaga jednak podkreślenia, że w Pani przypadku – obywatelki Portugalii – w celu ustalenia ww. definicji (miejsca stałego pobytu), niezasadne byłoby odwołanie się do regulacji zawartych w ustawie o cudzoziemcach. Jak zostało bowiem wskazane w art. 2 ust. 2 ww. aktu prawnego, ustawy tej nie stosuje się do obywateli państw członkowskich Unii Europejskiej, do których należy również Portugalia. W konsekwencji, definicja „cudzoziemca” przytoczona w art. 3 ust. 2 tej ustawy, jak również dalsze przepisy w zakresie rezydencji czy pobytu stałego – dotyczą wyłącznie podmiotów, których nie obejmuje wyłączenie przewidziane w art. 2 (tzn. osób fizycznych niebędących obywatelami państw członkowskich Unii Europejskiej).
Podsumowując, w Pani ocenie, posiada Pani miejsce stałego pobytu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, o którym mowa w art. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, ponieważ:
(i)od marca 2020 r. faktycznie zamieszkuje Pani w Polsce wynajmując nieruchomość do celów mieszkalnych (tj. zamieszkuje w określonej miejscowości, pod wyznaczonym adresem), dodatkowo
(ii)zamieszkuje Pani pod konkretnym adresem z zamiarem stałego przebywania na terytorium Polski,
(iii)otrzymała Pani numer PESEL (który służy Pani jako identyfikator w kontaktach z polską administracją podatkową), a także
(iv)dokonuje Pani rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych w Polsce od całości swoich dochodów.
Wskazuje Pani również, że bez znaczenia dla spełnienia warunku „miejsca stałego pobytu” będzie pozostawać ewentualna zmiana miejsca zamieszkania przez osobę fizyczną. Jak wskazano powyżej, warunek ten powinien być bowiem badany na moment zawarcia umowy darowizny, z tego względu późniejsza zmiana miejsca zamieszkania i tym samym miejsca stałego pobytu nie modyfikuje zakresu obowiązku podatkowego.
2.Zakres przedmiotowy ustawy o podatku od spadków i darowizn
Zgodnie z art. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, przepisy tej ustawy znajdują zastosowanie gdy nabycie własności i rzeczy znajdujących się za granicą lub praw majątkowych wykonywanych za granicą następuje przez obywatela polskiego lub osobę mającą stałe miejsce stałego pobytu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jeżeli podmioty te posiadają ww. status (tj. są polskimi obywatelami lub posiadają miejsce zamieszkania) w chwili zawarcia umowy darowizny.
W odniesieniu do brzmienia przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn wskazać należy, że nie została w niej zawarta definicja pojęcia „darowizny”, czy też „rzeczy i praw majątkowych” w związku z czym konieczne jest posiłkowanie się definicjami/regulacjami przewidzianym w ustawie Kodeks cywilny.
Zgodnie z art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.
Natomiast zgodnie z art. 890 § 1 Kodeksu cywilnego, oświadczenie darczyńcy powinno być złożone w formie aktu notarialnego. Jednakże umowa darowizny zawarta bez zachowania tej formy staje się ważna, jeżeli przyrzeczone świadczenie zostało spełnione.
Jak zostało wskazane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 4 marca 2022 r. (sygn. 0111-KDIB2-3.4015.2.2022.2.JKU): „darowizna należy do czynności, których celem jest dokonanie aktu przysporzenia majątkowego bez ekwiwalentu i polega najczęściej na przesunięciu jakiegoś dobra majątkowego z majątku darczyńcy do majątku obdarowanego. Świadczenie to ma charakter nieodpłatny, gdy druga strona umowy nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w zamian za uczynioną darowiznę. Do zawarcia umowy darowizny podobnie jak każdej innej umowy, niezbędne jest zgodne oświadczenie woli złożone przez obie strony umowy. Umowa darowizny dochodzi do skutku dopiero z chwilą złożenia oświadczenia woli obdarowanego o przyjęciu darowizny. Przedmiotem darowizny mogą być zarówno rzeczy jak i prawa majątkowe”.
Zgodnie natomiast z art. 45 Kodeksu cywilnego rzeczami są przedmioty materialne, mogą to być zatem rzeczy ruchome oraz nieruchomości. Prawa majątkowa nie zostały natomiast zdefiniowane w Kodeksie cywilnym oraz innych regulacjach prawa cywilnego. Niemniej, przyjmuje się, że prawa majątkowe dzieli się na prawa rzeczowe (własność, użytkowanie wieczyste oraz ograniczone prawa rzeczowe – czyli użytkowanie, służebności gruntowa/ osobiste i zastaw) oraz pozostałe prawa. Do grupy pozostałych praw zalicza się, między innymi, wierzytelności, udziały i akcje w spółkach (tak – T. Krywan: Komentarz praktyczny – Zwolnienie od podatku od spadków i darowizn nabycia rzeczy lub praw majątkowych przez osoby z rodziny, dostęp: Lex Wolters Kluwer Polska Spółka z o.o. 2022 r.).
Podsumowując powyższy wywód, w Pani ocenie akcje Spółki portugalskiej oraz Funduszu Inwestycyjnego będące przedmiotem darowizny, stanowią prawa majątkowe, o których mowa w art. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn.
3.Zwolnienie podmiotowe
Stosownie do art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę jeżeli zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego. Przepis ten ma na celu umożliwienie dokonania transferu majątku w gronie najbliższej rodziny bez konieczności zapłaty podatku.
Zgodnie natomiast z art. 4 ust. 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn, zwolnienie określone w art. 4a stosuje się, jeżeli nabywca posiadał w chwili nabycia obywatelstwo polskie lub obywatelstw o jednego z państw członkowskich Unii Europejskiej lub miał miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
Ustawodawca nie przewidział zatem ograniczenia dla możliwości zastosowania zwolnienia z opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn w przypadku nabycia praw majątkowych wykonywanych za granicą, jeżeli: (i) zgodnie z art. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn nabywca miał miejsce stałego pobytu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (co jest warunkiem aby – w pierwszej kolejności – darowizna była objęta zakresem przedmiotowym ustawy o podatku od spadków i darowizn) oraz (ii) zgodnie z art. 4 ust. 4 ww. ustawy posiadał obywatelstwo jednego z państw członkowskich Unii Europejskiej lub miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Pani jako obywatelka Portugalii (państwa członkowskiego Unii Europejskiej) posiadająca miejsce zamieszkania w Polsce, otrzyma w drodze darowizny od swojego rodzeństwa prawa majątkowe w postaci akcji w Spółce portugalskiej i Funduszu Inwestycyjnym, jak również – po ich otrzymaniu – zgłosi ich nabycie (w ciągu 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego) na właściwym formularzu (SD-Z2).
W związku z powyższym, w Pani ocenie, warunek przewidziany w art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn w zw. z art. 4 ust. 4 ww. ustawy dotyczący możliwości zastosowania zwolnienia podmiotowego również zostanie spełniony.
4.Podsumowanie
Jak zostało przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, jest Pani obywatelką państwa członkowskiego Unii Europejskiej (Portugalii), a także posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nie tylko miejsce zamieszkania ale także miejsce stałego pobytu. O posiadaniu miejsca stałego pobytu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej świadczy fakt przebywania na terenie Polski w sposób długotrwały (od stycznia 2020 r.), w określonej miejscowości, pod stałym adresem oraz – co najważniejsze – z zamiarem stałego przebywania. Dodatkowo, pośrednio fakt posiadania przez Panią miejsca stałego pobytu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej może potwierdzać okoliczność otrzymania numeru PESEL oraz dokonywania rozliczeń w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych i składania odpowiednich zeznań podatkowych w tym zakresie. Dodatkowo, darowizna, o której mowa w opisie zdarzenia przyszłego, zostanie przekazana na Pani rzecz od najbliższej rodziny (rodzeństwa, wchodzącego na gruncie regulacji ustawy o podatku od spadków i darowizn w skład tzw. I grupy podatkowej), a jej przedmiotem będą akcje (prawa majątkowe) w Spółce portugalskiej oraz Funduszu Inwestycyjnym. Jednocześnie, w chwili ich otrzymania będzie Pani przebywała na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
W konsekwencji, w Pani ocenie zakres przedmiotowy ustawy o podatku od spadków i darowizn, zgodnie z art. 2 tejże ustawy, obejmuje zdarzenie w postaci otrzymania przez Panią darowizny od rodzeństwa, a w konsekwencji będzie Pani uprawniona do zastosowania zwolnienia podmiotowego przewidzianego w art. 4a ust. 1 w zw. z art. 4 ust. 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn.
Z uwagi na zakres tej interpretacji, przywołano powyżej tylko tę część Pani stanowiska, która odnosi się do skutków podatkowych w podatku od spadków i darowizn powstałych z tytułu otrzymania darowizny od rodzeństwa w postaci akcji spółki portugalskiej oraz funduszu inwestycyjnego.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2021 r. poz. 1043 ze zm.):
Podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej „podatkiem”, podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem darowizny, polecenia darczyńcy.
W myśl art. 2 ww. ustawy:
Nabycie własności rzeczy znajdujących się za granicą lub praw majątkowych wykonywanych za granicą podlega podatkowi, jeżeli w chwili otwarcia spadku lub zawarcia umowy darowizny nabywca był obywatelem polskim lub miał miejsce stałego pobytu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
Ustawa o podatku od spadków i darowizn nie zawiera pojęcia „darowizna”, dlatego w tym zakresie odwołać się należy do odpowiednich przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.).
Zgodnie z art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego:
Przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.
Z treści art. 890 § 1 ww. ustawy wynika natomiast, iż:
Oświadczenie darczyńcy powinno być złożone w formie aktu notarialnego. Jednakże umowa darowizny zawarta bez zachowania tej formy staje się ważna, jeżeli przyrzeczone świadczenie zostało spełnione.
Przechodząc ponownie na grunt ustawy o podatku od spadków i darowizn, należy zauważyć, że − co do zasady − darowizna podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn.
Jednakże w myśl art. 4a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:
Zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli:
1)zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego powstałego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 2-5, 7 i 8 oraz ust. 2, a w przypadku nabycia w drodze dziedziczenia – w terminie 6 miesięcy od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku, z zastrzeżeniem ust. 2 i 4.
Stosownie z treścią art. 4 ust. 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn:
Zwolnienia określone w ust. 1 oraz art. 4a i art. 4b stosuje się, jeżeli w chwili nabycia nabywca posiadał obywatelstwo polskie lub obywatelstwo jednego z państw członkowskich Unii Europejskiej lub państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA) – stron umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym lub miał miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub na terytorium takiego państwa.
Jak z powyższych przepisów wynika, nabycie przez osobę fizyczną rzeczy i praw majątkowych tytułem darowizny podlega podatkowi od spadków i darowizn, jeżeli:
- nabywane rzeczy znajdują się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub nabywane prawa majątkowe wykonywane są na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub
- nabywane rzeczy znajdują się za granicą lub prawa majątkowe wykonywane są za granicą; jednakże w chwili zawarcia umowy darowizny nabywca jest obywatelem polskim lub ma miejsce stałego pobytu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
Uogólniając, należy stwierdzić, że ustawodawca w ustawie o podatku od spadków i darowizn określił dwa samoistne stany prawne – normujące odmienne zdarzenia – w zakresie przysporzenia majątkowego, z którymi prawo wiąże powstanie obowiązku podatkowego.
Pierwszy, określony w treści art. 1 ww. ustawy, odnosi się do nabycia rzeczy lub praw na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od obywatelstwa czy też miejsca zamieszkania uprawnionej osoby fizycznej.
Drugi stan prawny, określony w art. 2 cyt. ustawy (który w omawianej sprawie wymaga szczególnej analizy), odnosi się do posiadania obywatelstwa polskiego lub miejsca stałego pobytu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
Ustawodawca jako wiodącą przyjął zasadę domicylu, zgodnie z którą obowiązek podatkowy ciąży na osobie mającej stałe miejsce zamieszkania w Polsce, nawet gdy chodzi o nabycie rzeczy lub praw majątkowych za granicą. Drugą zaś z zasad w zakresie przedmiotu opodatkowania jest zasada obywatelstwa i miejsca stałego pobytu, stosownie do której obowiązek podatkowy powstaje z momentem otwarcia spadku lub zawarcia umowy darowizny, jeżeli nabywca jest obywatelem polskim lub ma miejsce stałego pobytu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że jest Pani osobą fizyczną posiadającą obywatelstwo portugalskie, podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Rzeczypospolitej Polskiej. Od grudnia 2019 r. wynajmuje Pani nieruchomość na terytorium Polski, natomiast od marca 2020 r. zamieszkuje Pani w Polsce. Został Pani nadany numer PESEL zgodnie z przepisami ustawy z dnia 24 września 2010 r. o ewidencji ludności. W Polsce dokonuje Pani rozliczeń w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (również z tytułu przychodów osiąganych za granicą) i składa stosowne zeznania podatkowe w ww. zakresie. W Portugalii jest Pani rodzeństwo, prowadzące działalność gospodarczą za pośrednictwem portugalskiej spółki akcyjnej z siedzibą w Portugalii. Rodzeństwo dysponuje również akcjami w funduszu inwestycyjnym. Zarówno Spółka portugalska jak i Fundusz Inwestycyjny są spółkami akcyjnymi posiadającymi osobowość prawną. Z uwagi na relacje rodzinne oraz aktualną strukturę własnościową w Spółce portugalskiej oraz Funduszu Inwestycyjnym, zadecydowano o przekazaniu przez rodzeństwo na Pani rzecz darowizny w formie części akcji Spółki portugalskiej oraz Funduszu Inwestycyjnego. Nie wyklucza Pani w przyszłości opuszczenia Polski, a w konsekwencji stałego pobytu Pani w Portugalii.
W odpowiedzi na wezwanie wskazała Pani, że jako przyszła obdarowana, w chwili otrzymania darowizny nie będzie Pani posiadała obywatelstwa polskiego, jak również nie będzie Pani posiadała miejsca stałego pobytu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu przepisów ustawy o wjeździe na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, pobycie oraz wyjeździe z tego terytorium obywateli państw członkowskich Unii Europejskiej i członków ich rodzin. Wynika to przede wszystkim z faktu, iż nie będzie Pani przebywać w sposób nieprzerwany na terytorium Polski przez 5 lat, co m.in. uprawniałoby Panią do uzyskania tzw. karty pobytowej. W Pani ocenie, ustawa o podatku od spadków i darowizn nie zawiera definicji „obywatelstwa polskiego” oraz „miejsca stałego pobytu”. Dlatego też celem ustalenia znaczenia językowego wyżej wymienionych sformułowań na gruncie ustawy o podatku od spadków i darowizn zasadne jest odwołanie się do regulacji krajowych zawierających definicje podobne do tych wskazanych w przepisach ustawy o podatku od spadków i darowizn (w przedmiotowym przypadku do ustawy o ewidencji ludności, która w art. 25 wskazuje, że „pobytem stałym jest zamieszkanie w określonej miejscowości pod oznaczonym adresem z zamiarem stałego przebywania”, jak również dorobku doktryny (której przedstawiciele, wskazują, że na potrzeby ustalenia zakresu pojęcia miejsca stałego pobytu zgodnie z regułami wykładni systemowej należałoby odnieść się do pojęcia miejsca zamieszkania w rozumieniu art. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Mając na uwadze powyższe okoliczności, wskazuje Pani, że na moment otrzymania planowanej darowizny będzie Pani posiadała:
- miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. będzie Pani przebywała na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym,
- centrum interesów osobistych i gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w rozumieniu art. 3 ust. 1 ww. ustawy,
- miejsce stałego pobytu na terytorium RP w rozumieniu ustawy o ewidencji ludności.
Wg Pani, zgodnie z art. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn otrzymanie przez Panią darowizny jest objęte zakresem przedmiotowym tej ustawy.
Z takim stanowiskiem nie można się zgodzić.
Artykuł 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn jednoznacznie wskazuje, że w przypadku nabycia w drodze umowy darowizny praw majątkowych wykonywanych za granicą (a do takich należy zaliczyć przedmiot planowanej darowizny), aby nabycie podlegało opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn ich nabywca musi być obywatelem Rzeczypospolitej Polskiej lub mieć miejsce stałego pobytu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Ustawa o podatku od spadków i darowizn nie odsyła w tym zakresie (tj. określenia miejsca stałego pobytu) do żadnych ustaw podatkowych. Dlatego też należy sięgnąć do ustaw regulujących tę tematykę.
Zgodnie z art. 25 ust. 1 ustawy z dnia 24 września 2010 r. o ewidencji ludności (Dz. U. z 2022 r., poz. 1191):
Pobytem stałym jest zamieszkanie w określonej miejscowości pod oznaczonym adresem z zamiarem stałego przebywania.
Treść art. 28 ust. 4 ww. ustawy stanowi natomiast, że:
Zameldowanie na pobyt stały lub czasowy służy wyłącznie celom ewidencyjnym i ma na celu potwierdzenie faktu pobytu osoby w miejscu, w którym się zameldowała.
Obowiązek meldunkowy cudzoziemców został uregulowany w Rozdziale 5 ww. ustawy.
Z treści art. 40 ust. 1 tej ustawy wynika, iż:
Cudzoziemiec przebywający na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest obowiązany wykonywać obowiązek meldunkowy na zasadach określonych w art. 24, art. 25 ust. 1-3, art. 26, art. 27 ust. 2, art. 28 oraz w art. 30-39, jeżeli przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej.
Z kolei art. 41 ust. 1 cyt. ustawy stanowi, że:
Cudzoziemiec będący obywatelem państwa członkowskiego Unii Europejskiej, obywatelem państwa członkowskiego Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA) – strony umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym lub obywatelem Konfederacji Szwajcarskiej, przebywający na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest obowiązany zameldować się w miejscu pobytu stałego lub czasowego najpóźniej w 30 dniu, licząc od dnia przybycia do tego miejsca.
Natomiast treść art. 43 ust. 1 ustawy o ewidencji ludności jednoznacznie wskazuje, że:
Cudzoziemiec dokonujący zameldowania na pobyt stały przedstawia kartę pobytu wydaną w związku z udzieleniem zezwolenia na pobyt stały, zezwolenia na pobyt rezydenta długoterminowego Unii Europejskiej, zgody na pobyt ze względów humanitarnych, ochrony uzupełniającej, albo nadaniem statusu uchodźcy w Rzeczypospolitej Polskiej, dokument „zgoda na pobyt tolerowany” albo zezwolenie na pobyt stały, zezwolenie na pobyt rezydenta długoterminowego Unii Europejskiej, decyzję o nadaniu statusu uchodźcy w Rzeczypospolitej Polskiej, udzieleniu w Rzeczypospolitej Polskiej ochrony uzupełniającej, zgody na pobyt ze względów humanitarnych albo zgody na pobyt tolerowany.
Analizując powyższe przepisy ustawy o ewidencji ludności, należy wskazać, że przepis art. 25 ust. 1 ww. ustawy (na który powołuje się Pani w swojej argumentacji, regulujący kwestię pobytu stałego), został również wskazany w Rozdziale 5 dotyczącym obowiązku meldunkowego cudzoziemców. Nie zmienia to jednak faktu, iż cudzoziemiec dokonujący zameldowania na pobyt stały zobowiązany jest przedstawić kartę pobytu wydaną w związku z udzieleniem zezwolenia na pobyt stały, o czym jest mowa w przywołanym wyżej art. 43 ust. 1 ustawy o ewidencji ludności.
Biorąc pod uwagę powyższe, w celu ustalenia czy na dzień darowizny będzie Pani posiadać miejsce stałego pobytu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, o którym mowa w art. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn – jako, że jest Pani obywatelką Portugalii (państwa członkowskiego Unii Europejskiej) – należy sięgnąć do ustawy z dnia 14 lipca 2006 r. o wjeździe na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, pobycie oraz wyjeździe z tego terytorium obywateli państw członkowskich Unii Europejskiej i członków ich rodzin (Dz. U. z 2021 r. poz. 1697).
Zgodnie z art. 20 ust. 1 ww. ustawy:
Jeżeli pobyt na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej trwa przez okres dłuższy niż 3 miesiące, obywatel UE jest obowiązany zarejestrować swój pobyt, a członek rodziny niebędący obywatelem UE jest obowiązany uzyskać kartę pobytową.
W myśl art. 27 § 1 i § 2 cyt. ustawy:
Zarejestrowanie pobytu następuje w rejestrze pobytu obywatela UE.
Obywatelowi UE, którego pobyt został zarejestrowany, wydaje się zaświadczenie o zarejestrowaniu pobytu obywatela UE.
Z kolei art. 42 ww. ustawy stanowi, iż:
Obywatel UE nabywa prawo stałego pobytu po upływie 5 lat nieprzerwanego pobytu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podczas którego spełniał co najmniej jedną z przesłanek prawa pobytu określoną w art. 16, art. 17, art. 19 ust. 1 lub 3 lub art. 19a.
Stosownie do art. 48 ustawy o wjeździe na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, pobycie oraz wyjeździe z tego terytorium obywateli państw członkowskich Unii Europejskiej i członków ich rodzin:
Obywatelowi UE, który nabył prawo stałego pobytu zgodnie z warunkami określonymi w niniejszym rozdziale, wydaje się dokument potwierdzający prawo stałego pobytu.
Dokonując analizy przedmiotowej sprawy w pierwszej kolejności należy zauważyć, iż przedmiotem darowizny będą akcje Spółki portugalskiej oraz Funduszu Inwestycyjnego, które będą stanowiły prawa majątkowe nie znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Z treści wniosku jasno wynika, iż Pani rodzeństwo zamierza darować Pani prawa majątkowe wykonywane na terytorium innego Państwa niż Polska. W przedmiotowej sprawie nie znajdzie zatem zastosowania przepis art. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Przepis ten bowiem dotyczy rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
Należy jednak wskazać, iż na mocy art. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, jej przedmiotem objęte jest również nabycie własności rzeczy znajdujących się za granicą lub praw majątkowych wykonywanych za granicą. Jednakże, powołany przepis ma zastosowanie tylko wówczas, gdy w chwili zawarcia umowy darowizny (lub otwarcia spadku) nabywca był obywatelem polskim lub miał miejsce stałego pobytu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
Z treści wniosku oraz jego uzupełnienia wynika, że Pani jako przyszła obdarowana, w chwili otrzymania darowizny nie będzie posiadała obywatelstwa polskiego, jak również nie będzie posiadała miejsca stałego pobytu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu ww. przepisów, w tym przepisów ustawy o wjeździe na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, pobycie oraz wyjeździe z tego terytorium obywateli państw członkowskich Unii Europejskiej i członków ich rodzin.
Nie spełnia Pani bowiem warunków przewidzianych ww. ustawą do uzyskania prawa stałego pobytu w Polsce, co powoduje, że nie będzie Pani w posiadaniu dokumentu potwierdzającego prawa stałego pobytu.
Fakt, iż posiada Pani numer PESEL (który służy Pani jako identyfikator w kontaktach z polską administracją podatkową) oraz zamieszkuje Pani pod konkretnym adresem z zamiarem stałego przebywania na terytorium Polski, a także, że rozlicza Pani podatek dochodowy od osób fizycznych w Polsce od całości swoich dochodów nie przesądzą o tym, że nabyła Pani prawo stałego pobytu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu powołanych powyżej przepisów. Z wniosku nie wynika by dysponowała Pani dokumentem potwierdzającym prawo stałego pobytu, o którym mowa w ustawie o wjeździe na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, pobycie oraz wyjeździe z tego terytorium obywateli państw członkowskich Unii Europejskiej i członków ich rodzin.
Skoro zatem w chwili zawarcia umowy będzie Pani posiadała tylko obywatelstwo portugalskie i nie będzie Pani obywatelką polską jak również nie będzie Pani posiadała na terytorium Polski stałego pobytu w rozumieniu ww. przepisów, to nabycie przez Panią na podstawie umowy darowizny praw majątkowych (akcji Spółki portugalskiej oraz Funduszu Inwestycyjnego) tytułem darowizny nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn.
Wobec powyższego nie można się zgodzić z Pani stanowiskiem, iż planowana umowa darowizny będzie podlegała opodatkowaniu wg ustawy o podatku od spadków i darowizn. W przedmiotowej sprawie nie wystąpi po Pani stronie obowiązek podatkowy w podatku od spadków i darowizn, gdyż nie zostaną spełnione przesłanki określone w art. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Powołany przepis ma zastosowanie tylko wówczas, gdy w chwili zawarcia umowy darowizny nabywca jest obywatelem polskim lub ma miejsce stałego pobytu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
Przy czym, bez znaczenia dla spełnienia warunku „miejsca stałego pobytu” będzie pozostawać kwestia ewentualnej zmiany miejsca zamieszkania przez osobę fizyczną. Art. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, bowiem wprost mówi, że warunek stałego pobytu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej musi być spełniony w chwili zawarcia umowy darowizny. Zatem późniejsza zmiana miejsca zamieszkania i tym samym miejsca stałego pobytu nie modyfikuje zakresu obowiązku podatkowego.
W związku z powyższym, jako, że opisane nabycie praw majątkowych tytułem darowizny, nie będzie podlegała podatkowi od spadków i darowizn, ocena stanowiska pod kątem zastosowania zwolnienia zawartego w art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn jest bezzasadna. Żeby można było bowiem rozważać czy dane nabycie korzysta ze zwolnienia, muszą do niego mieć zastosowanie zasady opodatkowania uregulowane ustawą o podatku od spadków i darowizn. Z tych względów Organ odstępuje od oceny Pani stanowiska w zakresie zwolnienia z opodatkowania.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
W zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.
- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1)z zastosowaniem art. 119a;
2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm..; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.