Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

-prawidłowe w części dotyczącej wykazania remanentu końcowego w Pana działalności w wysokości 0,00 zł,

-nieprawidłowe w części dotyczącej pomniejszenia podstawy opodatkowania (dochodu) za rok podatkowy 2024 z uwzględnieniem całej ujemnej różnicy remanentowej.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

13 czerwca 2025 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwania – pismem z 11 lipca 2025 r. oraz z 11 września 2025 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą od 2008 r. i jest czynnym podatnikiem VAT. Do głównych przedmiotów działalności gospodarczej Wnioskodawcy należą: ... Jednoosobowa działalność gospodarcza opodatkowana była do końca 2024 r. w oparciu o przepis art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (od 1 stycznia 2025 r. ryczałt). Wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów.

Wnioskodawca w dniu 16 października 2024 r. założył spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością z inną osobą fizyczną (dalej: „Spółka”). Wnioskodawca posiada 50% udziałów w zyskach Spółki. Wnioskodawca wniósł do Spółki tytułem wkładu niepieniężnego zorganizowaną część swojego przedsiębiorstwa (dalej ZCP) w postaci m.in. pracowników, środków trwałych, stanów magazynowych i kontraktów.

Stany magazynowe (inaczej towary handlowe) stanowiące m.in. przedmiot aportu do Spółki zostały nabyte przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej. Ich zakup został ujęty w podatkowej książce przychodów i rozchodów.

Po dokonaniu wspomnianego aportu ZCP do Spółki Wnioskodawca nadal prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą i nie wyrejestrował się z CEiDG oraz z rejestru podatników VAT.

W związku z założeniem Spółki został sporządzony spis z natury, który zawierał elementy aportu, w tym towary handlowe (stany magazynowe) wnoszone do Spółki. Nie był to spis z natury w rozumieniu przepisu § 24 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2019 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, gdyż nie ma obowiązku sporządzania takiego spisu na moment wniesienia aportu.

Remanent końcowy w działalności jednoosobowej Wnioskodawcy został przeprowadzony na koniec roku podatkowego, co zgodne jest z przepisem § 24 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2019 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Skoro wszystkie stany magazynowe (towary handlowe) Wnioskodawcy zostały wniesione aportem do Spółki, to nie zostały żadne towary na koniec roku w działalności Wnioskodawcy, więc arkusz końcowego spisu z natury był pusty, a wartość tego remanentu była zerowa.

W momencie wniesienia do Spółki aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w tym towarów handlowych, Wnioskodawca pomniejszył wartość zakupów towarów handlowych o wartość przekazywanych towarów handlowych w oparciu o spis, o którym mowa powyżej.

Uzupełnienie wniosku

Na pytanie:

Czy do momentu założenia spółki z o.o. towary objęte spisem z natury na dzień 1 stycznia 2024 r. były zbywane i w jakiej części, w ramach Pana indywidualnej działalności gospodarczej?

Odpowiedział Pan:

Do momentu założenia spółki z o.o. towary objęte spisem z natury na dzień 1 stycznia 2024 r. były zbywane w ramach indywidualnej działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Dokładna wartość, to różnica między stanem z 1 stycznia 2024 r. (925 093,28 zł) a dniem podpisania umowy notarialnej (718.773,43 zł), tj. 206.319,85 zł.

Na pytanie:

Czy w 2024 r. nabywał Pan towary handlowe?

Odpowiedział Pan:

Tak, w 2024 roku były nabywane towary handlowe.

Wnioskodawca pomniejszył wartość zakupów towarów handlowych o wartość niesprzedanych towarów objętych spisem z natury za 2024 rok.

Pytanie

Czy w związku z wniesieniem ZCP do Spółki, skutkującym brakiem towarów w jednoosobowej działalności Wnioskodawcy na dzień 31 grudnia 2024 r., Wnioskodawca jest uprawniony do wykazania remanentu końcowego w swojej działalności w wysokości 0,00 zł, który zgodnie z art. 24 ust. 2 ustawy o PIT pomniejszy podstawę opodatkowania (dochód) za rok podatkowy 2024?

Pana stanowisko w sprawie (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku)

Przepisy ustawy nie regulują jednoznacznie sytuacji, o której mowa w pytaniu.

Obowiązek rozliczenia dochodu z jednoosobowej działalności gospodarczej z uwzględnieniem różnic remanentowych wynika z brzmienia art. 24 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl którego, u podatników prowadzących PKPiR dochodem z działalności jest różnica pomiędzy przychodem a kosztami uzyskania przychodów, powiększona lub pomniejszona o odpowiednie różnice remanentowe. Oczywiście, w remanencie końcowym nie pojawiły się towary wniesione aportem do Spółki.

Mając na względzie opis zdarzenia stwierdzić należy, że w przypadku działalności indywidualnej remanent końcowy na koniec roku podatkowego był zerowy (ponieważ całość towarów przekazano aportem do Spółki), a w Spółce remanent początkowy uwzględniał wartość otrzymanego towaru. W praktyce zatem w działalności indywidualnej Wnioskodawcy cała wartość remanentu początkowego będzie pomniejszać dochód Wnioskodawcy za 2024 rok.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest w części nieprawidłowe i w części prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 9 ust. 2 ww. ustawy:

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z art. 24a ust. 1 ww. ustawy,

Osoby fizyczne, przedsiębiorstwa w spadku, spółki cywilne osób fizycznych, spółki cywilne osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej „księgą”, z zastrzeżeniem ust. 3, 5 i 5a, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o.

W myśl art. 24 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

U podatników osiągających dochody z działalności gospodarczej i prowadzących księgi przychodów i rozchodów dochodem z działalności jest różnica pomiędzy przychodem w rozumieniu art. 14 a kosztami uzyskania powiększona o różnicę pomiędzy wartością remanentu końcowego i początkowego towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadków, jeżeli wartość remanentu końcowego jest wyższa niż wartość remanentu początkowego, lub pomniejszona o różnicę pomiędzy wartością remanentu początkowego i końcowego, jeżeli wartość remanentu początkowego jest wyższa. Dochodem z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, jest przychód z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. b, a w pozostałych przypadkach dochodem lub stratą jest różnica między przychodem z odpłatnego zbycia a:

1) wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem pkt 2, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od tych środków i wartości lub

2) wartością wynikającą z dokumentu stwierdzającego nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie, którego wartość początkową dla celów dokonywania odpisów amortyzacyjnych ustalono zgodnie z art. 22g ust. 10, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od tego prawa lub udziału w takim prawie.

Stosownie do § 24 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2019 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz.U. z 2019 r. poz. 2544):

Podatnicy są obowiązani do sporządzenia i wpisania do księgi spisu z natury towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadów, zwanego dalej „spisem z natury”, na dzień 1 stycznia, na koniec każdego roku podatkowego, na dzień rozpoczęcia działalności w ciągu roku podatkowego, a także w razie utraty w ciągu roku podatkowego prawa do opłacania podatku na podstawie ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. z 2019 r. poz. 43, 1495, 1649 i 2200), zmiany wspólnika, zmiany proporcji udziałów wspólników lub likwidacji działalności.

W myśl § 27 ust. 1 tego rozporządzenia:

Podatnicy są obowiązani do sporządzenia i wpisania do księgi spisu z natury towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadów, zwanego dalej „spisem z natury”, na dzień 1 stycznia, na koniec każdego roku podatkowego, na dzień rozpoczęcia działalności w ciągu roku podatkowego, a także w razie utraty w ciągu roku podatkowego prawa do zryczałtowanego opodatkowania podatkiem dochodowym, zmiany wspólnika, zmiany proporcji udziałów wspólników lub likwidacji działalności.

Zgodnie natomiast z § 27 ust. 1a ww. rozporządzenia:

Obowiązek sporządzania spisu z natury na dzień 1 stycznia roku podatkowego nie dotyczy podatników, którzy sporządzili spis z natury na koniec poprzedniego roku podatkowego. W tym przypadku zamiast spisu z natury na dzień 1 stycznia roku podatkowego do księgi wpisuje się spis z natury sporządzony na dzień 31 grudnia poprzedniego roku podatkowego.

Spis z natury przedstawia rzeczywisty stan magazynowy (w tym towarów handlowych) podatnika.

Z powyższych przepisów wynika, że w celu ustalenia prawidłowej wysokości dochodu u podatników osiągających dochody z działalności gospodarczej i prowadzących księgi przychodów i rozchodów należy ustalić różnicę pomiędzy przychodem a kosztami uzyskania z uwzględnieniem różnic remanentowych.

Wydatki na zakup towarów, materiałów i surowców uwzględniane są w podatkowej księdze przychodów i rozchodów w całości, niezależnie od tego, czy wszystkie z nich posłużą uzyskaniu przychodu w danym roku podatkowym. Przeprowadzenie remanentów końcowych i początkowych pozwala po części zrealizować zasadę potrącalności kosztów w czasie. Odpowiednie powiększenie lub pomniejszenie dochodu o różnice remanentowe prowadzi do uwzględniania, lub nieuwzględniania, przy obliczaniu dochodu wydatków, które nie zostały poniesione w celu uzyskania przychodu podatkowego w danym roku podatkowym (zakupione towary lub materiały nie zostały sprzedane czy też wykorzystane w produkcji).

Ocena skutków podatkowych Pana sytuacji

W przedstawionym stanie faktycznym założył Pan spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością z inną osobą fizyczną. Posiada Pan 50% udziałów w zyskach Spółki. Wniósł Pan do Spółki tytułem wkładu niepieniężnego zorganizowaną część swojego przedsiębiorstwa w postaci m.in. pracowników, środków trwałych, stanów magazynowych i kontraktów. Stany magazynowe (inaczej towary handlowe) stanowiące m.in. przedmiot aportu do Spółki zostały nabyte przez Pana w ramach działalności gospodarczej. Ich zakup został ujęty w podatkowej książce przychodów i rozchodów. Po dokonaniu aportu ZCP do Spółki nadal prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą i nie wyrejestrował się z CEiDG oraz z rejestru podatników VAT. W związku z założeniem Spółki został sporządzony spis z natury, który zawierał elementy aportu, w tym towary handlowe (stany magazynowe) wnoszone do Spółki. Nie był to spis z natury w rozumieniu przepisu § 24 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2019 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, gdyż nie ma obowiązku sporządzania takiego spisu na moment wniesienia aportu. Remanent końcowy w Pana działalności jednoosobowej został przeprowadzony na koniec roku podatkowego, co zgodne jest z przepisem § 24 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2019 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Skoro wszystkie stany magazynowe (towary handlowe) zostały wniesione aportem do Spółki, to nie zostały żadne towary na koniec roku w Pana działalności, więc arkusz końcowego spisu z natury był pusty, a wartość tego remanentu była zerowa. W momencie wniesienia do Spółki aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w tym towarów handlowych, pomniejszył Pan wartość zakupów towarów handlowych o wartość przekazywanych towarów handlowych w oparciu o spis, o którym mowa powyżej.

W Pana przypadku spis z natury na koniec roku wynosił zero, ponieważ nie posiadał Pan składników majątku firmy, które podlegałyby inwentaryzacji. Jednak przepisy jasno wskazują, że musiał Pan również sporządzić remanent. W takim wypadku arkusz, na którym wpisana była wartość równa zero, należało załączyć do Księgi Przychodów i Rozchodów pod datą 31 grudnia. Bez znaczenia jest fakt, że Pana przedsiębiorstwo nie miało żadnych składników, które podlegały wpisaniu do remanentu. Przepisy jasno wskazują, że nie ma możliwości zwolnienia podatnika z obowiązku sporządzania spisu z natury.

Wartość zerowa, która wynika z remanentu końcowego, powinna być również ujęta na początku nowego roku podatkowego w KPIR jako pierwszy wpis w ewidencji księgowej.

Zatem jest Pan uprawniony do wykazania remanentu końcowego w swojej działalności w wysokości 0,00 zł.

Jednocześnie powstała różnica między wartością remanentu początkowego i końcowego w 2024 r., ponieważ wartość remanentu początkowego była wyższa od wartości remanentu końcowego.

Odnosząc się z kolei do kwestii pomniejszenia podstawy opodatkowania (dochodu) za rok 2024 zgodnie z art. 24 ust. 2 należy wskazać, że wniesienie aportem ZCP do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością będzie powodowało powstanie dla Pana przychodu zgodnie z art. 17 ust 1 pkt 9 ustawy o PIT. Jednocześnie przychód ten będzie podlegał zwolnieniu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednak w opisanej sprawie spółka z o.o. została założona 16 października 2024r. Do momentu założenia spółki z o.o. towary objęte spisem z natury na dzień 1 stycznia 2024 r. były zbywane w ramach indywidualnej działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Dokładna wartość, to różnica między stanem z 1 stycznia 2024 r. (925 093,28 zł) a dniem podpisania umowy notarialnej (718.773,43 zł), tj. 206 319,85 zł. W 2024 roku były nabywane towary handlowe.

Jednocześnie z opisu wynika, że w momencie wniesienia do Spółki aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w tym towarów handlowych, Wnioskodawca pomniejszył wartość zakupów towarów handlowych o wartość przekazywanych towarów handlowych w oparciu o spis, o którym mowa powyżej czyli spis z natury, który zawierał elementy aportu, w tym towary handlowe (stany magazynowe) wnoszone do Spółki. Wnioskodawca pomniejszył wartość zakupów towarów handlowych o wartość niesprzedanych towarów objętych spisem z natury za 2024 rok.

Reasumując, towary, które zbył Pan jeszcze przed założeniem spółki z o.o. a są objęte remanentem sporządzonym na dzień 1 stycznia 2024 r. ma Pan prawo rozliczyć ich wartości w kosztach w ramach różnic remanentowych. Zatem podstawy opodatkowania w indywidualnej działalności nie pomniejszy ta część (lub całość) wartości remanentu początkowego, która została wniesiona aportem do spółki z o.o.

Tylko w sytuacji gdyby wszystkie towary objęte remanentem początkowym (na 1 stycznia 2024 r.) były wniesione do spółki z o.o. to wówczas nie miałby Pan możliwości pomniejszenia podstawy opodatkowania (dochodu) za rok 2024 z uwzględnieniem całej ujemnej różnicy remanentowej.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.