Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

8 lipca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 7 lipca 2025 r., który dotyczy m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełnili go Państwo w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 8 sierpnia 2025 r. Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)  Zainteresowany będący stroną postępowania: X;

2)  Zainteresowani niebędący stroną postępowania: Y; Z.

Opis zdarzenia przyszłego

W dniu 21 lipca 2022 r. zmarł A (dalej: Spadkodawca). W skład spadku po zmarłym Spadkodawcy wchodzi m.in. przedsiębiorstwo, które prowadzone było w formie jednoosobowej działalności gospodarczej na podstawie wpisu do CEIDG pod firmą „Z” …., oraz posiadał numer PESEL: …. i NIP: ….

Spadek po zmarłym A nabyli:

1.Y – żona Spadkodawcy („Zainteresowana 1 niebędąca stroną postępowania”),

2.X – syn Spadkodawcy („Wnioskodawca”, „Zainteresowany będący stroną postępowania”),

3.Z – córka Spadkodawcy („Zainteresowana 2 niebędąca stroną postępowania”).

Przedsiębiorca był czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Przedmiotem przeważającej działalności gospodarczej prowadzonej przez Przedsiębiorcę była zgodnie z nomenklaturą PKD:…..

Składniki przeznaczone do wykonywania działalności gospodarczej Przedsiębiorcy, w chwili jego śmierci, stworzyły przedsiębiorstwo w spadku działające pod firmą: ….(dalej: PwS).

W skład PwS wchodzi zespół składników materialnych i niematerialnych - w tym między innymi:

1.Udział wynoszący 2/4 części nieruchomości położonej w ….., …..(dalej: „1”)

Jest to nieruchomość, dla której wydano decyzję o warunkach zabudowy. Dla terenu w 2007 r. wydano decyzję o warunkach zabudowy, zgodnie z którą sporządzono koncepcję zagospodarowania terenu osiemnastoma willami, każdej z dwunastoma lokalami mieszkalnymi, sześcioma bliźniakami oraz pensjonatem z trzydziestoma apartamentami. Łączna powierzchnia użytkowa –…, (w tym pensjonat…, bliźniaki –…., zabudowa wielorodzinna....).

Na nieruchomości znajdują się naniesienia budowlane z lat 70 XX w. w stanie surowym otwartym (fundamenty, mury, bez dachu), będące początkiem realizacji planowanej inwestycji. Nieruchomość została zakupiona w opisanym powyżej stanie przez Spadkodawcę w 2007 r. i ani Spadkodawca, ani Spadkobiercy nie kontynuowali prac budowlanych.

2.Udział wynoszący 2/4 części nieruchomości położonej w…., …, …/(dalej: „2”)

Dla terenu obowiązuje aktualny plan zagospodarowania przestrzennego. Na działce możliwa zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna wolnostojąca lub bliźniacza. Minimalna powierzchnia nowo wydzielanych działek …. dla zabudowy wolnostojącej lub … dla zabudowy bliźniaczej, wysokość budynków do …. w kalenicy, minimalna powierzchnia pow. biologicznie czynnej wynosi 60%, część działki jest przeznaczona na drogę.

3.Lokal mieszkalny …. stanowiący wraz z prawami z nim związanymi odrębną nieruchomość- położony w (…) przy ul…..

Lokal jest przygotowany do codziennego użytkowania, w chwili obecnej pozostaje przedmiotem najmu. Lokal ten jest najmowany przez osobę prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą, na cele związane z prowadzoną działalnością. Z tytułu najmu są wystawiane faktury Vat.

4.Lokal mieszkalny nr 2 usytuowany na I piętrze o łącznej powierzchni użytkowej wynoszącej ….wraz z pomieszczeniem przynależnym do lokalu w postaci garażu nr 2 usytuowanego w piwnicy (kondygnacja - 1) o powierzchni ….wraz z udziałem wynoszącym …..w nieruchomości wspólnej, którą stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali.

Jest to lokal położony w …przy ul…..– lokal wydzielony na mocy postanowienia sądu o zniesieniu współwłasności - złożono wniosek o założenie KW.

Lokal jest w stanie deweloperskim (obecnie jest urządzany w celu oddania w najem) znajduje się w budynku wielorodzinnym wybudowanym w 2015 r., do lokalu przynależy garaż.

5.Środki pieniężne zgromadzone na rachunku płatniczym w kwocie….(stan na 31.05.2025 r.);

6.Skuter wodny ....;

7.Przyczepa podłodziowa;

8.  .... motocykl;

9.Laptop ....;

10.Ipad ....;

11.Aparat telefoniczny .....

12.Umowy o świadczenie usług telekomunikacyjnych;

13.Leasing samochodu .....

Celem zapewnienia płynności funkcjonowania przedsiębiorstwa, ustanowiono zarząd sukcesyjny.

PwS zarządza zarządca sukcesyjny - tj. B.

Zarząd sukcesyjny został ustanowiony na podstawie przepisów ustawy z dnia 5 lipca 2018 r. o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwem osoby fizycznej i innych ułatwieniach związanych z sukcesją przedsiębiorstw (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 170, dalej: „Ustawa o zarządzie sukcesyjnym”).

PwS jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych (dalej: „PIT”) oraz jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”).

Przedsiębiorstwo stanowiło w całości mienie Spadkodawcy. Spadkodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zajmował się obrotem nieruchomościami.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o zarządzie sukcesyjnym, przedsiębiorstwo w spadku obejmuje składniki niematerialne i materialne, przeznaczone do wykonywania działalności gospodarczej przez przedsiębiorcę, stanowiące mienie przedsiębiorcy w chwili jego śmierci.

Dokonywana przez Spadkodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej sprzedaż była opodatkowana zgodnie z przepisami ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej „ustawa o VAT”) podatkiem od towarów i usług, wobec czego podatnik dokonywał odliczenia podatku naliczonego od nabywanych towarów i usług wykorzystywanych do prowadzenia działalności gospodarczej.

Dotychczas, tj. od dnia śmierci Spadkodawcy do dnia złożenia wniosku, spadkobiercy zbyli kilka innych nieruchomości wchodzących w skład przedsiębiorstwa w spadku i planują zbycie także pozostałych nieruchomości, poza nieruchomością położoną w …., którą planują zatrzymać na cele mieszkalne.

Nieruchomości wchodzące w skład przedsiębiorstwa w spadku, w szczególności nieruchomości położone w ….. są nieruchomościami trudno zbywalnymi – są to nieruchomości komercyjne przeznaczone m.in. pod działalność turystyczno-wypoczynkową oraz deweloperską. Spadkobiercy cały czas podejmują próby zbycia nieruchomości, jednakże dotychczas nie udało znaleźć się nabywcy. Dodatkowo, własność spadkobierców stanowi jedynie udział ww. nieruchomości, a pozostali właściciele nie są zainteresowani obniżeniem ceny nieruchomości, co mogłoby ułatwić i przyspieszyć proces sprzedaży. Zainteresowani planują dokonanie podziału nieruchomości 1 i 2 na mniejsze działki celem ich szybszego i łatwiejszego zbycia.

W przypadku wygaśnięcia zarządu sukcesyjnego zbycie nieruchomości może okazać się jeszcze trudniejsze, a to z uwagi na to, że zakupem nieruchomości są potencjalnie zainteresowani wyłącznie przedsiębiorcy, dla których istotną okolicznością jest możliwość odliczenia podatku VAT, zaś taka możliwość istnieje jedynie wówczas, kiedy nieruchomość zostałaby zbyta w ramach przedsiębiorstwa.

Istotne jest również, że żaden ze spadkobierców nie jest zainteresowany kontynuacją działalności gospodarczej po zmarłym Spadkodawcy, zaś sam Wnioskodawca, jest objęty ustawowym zakazem prowadzenia działalności gospodarczej.

Wnioskodawca pełni funkcję…... Ustawa z dnia 21 sierpnia 1997 r. o ograniczeniu prowadzenia działalności gospodarczej przez osoby pełniące funkcje publiczne (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 499) wyraźnie zakazuje wójtowi, burmistrzowi, prezydentowi miasta (oraz ich zastępcom) prowadzenia działalności gospodarczej. Wobec powyższego, nawet gdyby Wnioskodawca był zainteresowany kontynuacją działalności po zmarłym przedsiębiorcy, to nie mógłby jej prowadzić w świetle ww. przepisów.

Kontynuacją działalności gospodarczej po zmarłym Spadkodawcy nie są zainteresowani także pozostali spadkobiercy. Nie mają oni także wiedzy ani jakiegokolwiek doświadczenia w prowadzeniu działalności gospodarczej.

Spadkobiercy rozważają różne scenariusze co do majątku pozostającego w przedsiębiorstwie w spadku, gdyż z uwagi na znaczną wartość nieruchomości, żaden ze spadkobierców nie byłby w stanie dokonać spłaty pozostałych.

Jednym z rozważanym scenariuszy jest oczekiwanie na wygaśnięcie zarządu sukcesyjnego, w wyniku którego PwS przestanie istnieć, a pozostały majątek będzie podlegał podziałowi pomiędzy spadkobierców.

Drugim rozważanym scenariuszem jest wniesienie przedsiębiorstwa w spadku do nowoutworzonej spółki z o.o. przed wygaśnięciem zarządu sukcesyjnego, w wyniku czego spadkobiercy otrzymaliby udziały proporcjonalne do udziału w spadku.

Trzecim scenariuszem jest wniesienie przedsiębiorstwa w spadku i (po uprzednim wycofaniu z niego nieruchomości w …., wobec której istnieją plany wykorzystania na cele mieszkalne) do nowoutworzonej spółki z o.o. przed wygaśnięciem zarządu sukcesyjnego. Spadkobiercy rozważają możliwość późniejszego wycofania nieruchomości położonej w …., która prawdopodobnie będzie przedmiotem najmu prywatnego (obecnie nie jest to jeszcze przesądzone).

Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego

Składniki majątku wchodzące w skład rzeczonego przedsiębiorstwa w spadku w scenariuszu 3, będą łącznie stanowić przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 kodeksu cywilnego.

Definicja „przedsiębiorstwa” na potrzeby opodatkowania dochodów osób fizycznych została uregulowana w art. 5a pkt 3 ustawy o PIT, zgodnie z którym, ilekroć w ustawie jest mowa o przedsiębiorstwie, oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów ustawy – Kodeks cywilny.

Ustawa o PIT nie definiuje zatem wprost pojęcia przedsiębiorstwa, lecz odsyła w tym zakresie do Kodeksu cywilnego, który w art. 551 definiuje przedsiębiorstwo jako zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Przedsiębiorstwo obejmuje w szczególności:

·oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

·własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

·prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

·wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

·koncesje, licencje i zezwolenia;

·patenty i inne prawa własności przemysłowej;

·majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

·tajemnice przedsiębiorstwa;

·księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Katalog ten ma charakter przykładowy, otwarty, owe składniki więc nie muszą wchodzić w skład przedsiębiorstwa co potwierdza wyrok Sądu Najwyższego z dnia 18 czerwca 2024 r. sygn. akt II CSKP 2110/22: „Zawarta w art. 551 k.c. definicja przedsiębiorstwa w znaczeniu przedmiotowym ma charakter ogólny, a wyliczone w tym przepisie składniki (którymi mogą być prawa majątkowe) zostały wskazane przykładowo.

Ani w skład przedsiębiorstwa jako całości, ani w skład jego zorganizowanej części nie muszą wchodzić te same, ani tym bardziej te, które wymieniono w art. 551 k.c. składniki.

Z przedsiębiorstwem albo jego zorganizowaną częścią, zarówno w rozumieniu art. 551 i n. k.c., jak i Kodeksu spółek handlowych, mamy zatem do czynienia jedynie wówczas, gdy istnieje więź funkcjonalna między jego materialnymi oraz niematerialnymi składnikami (elementami), która pozwala na stwierdzenie, że przedmioty te nie stanowią jedynie samodzielnych dóbr majątkowych, lecz wspólnie służą realizacji określonego celu gospodarczego”.

Należy wskazać, iż z punktu widzenia problematyki opodatkowania wkładu niepieniężnego istotne jest pojęcie przedsiębiorstwa jako przedmiotu czynności cywilnoprawnej. Zgodnie z art. 552 KC, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnych albo z przepisów szczególnych. Oznacza to, że w skład przedsiębiorstwa jako przedmiotu czynności cywilnoprawnej wchodzą wszystkie jego składniki, które nie zostały przez strony tej czynności wyłączone.

W tym kontekście należy wskazać na wyrok SN z dnia 17 października 2000 r. (sygn. akt I CKN 850/98), w którym stwierdzono, iż zbycie przedsiębiorstwa powinno obejmować co najmniej te składniki, które determinują funkcje spełniane przez przedsiębiorstwo. Z wyroku tego wynika, że strony mają pozostawioną swobodę co do tego, jakie elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa objąć przedmiotem czynności prawnej, z tym że swoboda w wyłączeniu poszczególnych składników nie może iść tak daleko, aby zakres wyłączeń przekreślił istotę przedsiębiorstwa, czyli wymagane jest minimum składników majątkowych, które pozwolą na prowadzenie działalności gospodarczej przez nabywcę w takim zakresie, jak zbywca (H. Litwińczuk, Opodatkowanie spółek, red. H. Litwińczuk, Warszawa 2016).

W wyroku z dnia 22 stycznia 2016 r. sygn. akt II FSK 2642/13, Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że: „Podobnie inne zmiany dotyczące własności przedsiębiorstwa, same w sobie nie powodują ustania jego bytu. Zespół materialnych i niematerialnych składników majątkowych tak długo będzie mógł być uznawany za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 k.c., jak długo współwłaściciele nie podejmą w stosunku do niego działań skutkujących utratą przez ten zespół potencjalnej możliwości jego wykorzystywania do prowadzenia działalności gospodarczej”.

W wyroku z dnia 8 marca 2016 r. sygn. akt: II FSK 3246/13 Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że: „(…) Okolicznością determinującą możliwość uznania określonego zespołu składników niematerialnych i materialnych za przedsiębiorstwo jest takie ich zorganizowanie, aby wspomniany zespół mógł służyć do prowadzenia działalności gospodarczej. Z tego też powodu przedsiębiorstwo nie jest jedynie sumą składników niematerialnych i materialnych wchodzących w jego skład, lecz pewnym samoistnym dobrem o wartości majątkowej. Dopiero właśnie czynnik organizacyjny, oparty na kryterium funkcjonalności i celowości zestawienia składników, pozwala uznać ten zespół za przedsiębiorstwo.”

Podobnie Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 6 września 2017 r. sygn. akt II FSK 2095/15 stwierdził, że: „NSA w składzie rozpoznającym sprawę niniejszą podziela stanowisko sądu pierwszej instancji, że o statusie przedsiębiorstwa decydują względy organizacyjne, funkcjonale i celowościowe. Aby mówić o wniesieniu aportu w postaci przedsiębiorstwa, musi zostać dokonane przeniesienie składników niezbędnych do realizacji jego zadań. Należy zgodzić się z tezą zawartą w wyroku NSA z 8 marca 2016 r. w sprawie sygn. akt II FSK 3246/13, że okolicznością determinującą możliwość uznania określonego zespołu składników niematerialnych i materialnych za przedsiębiorstwo jest takie ich zorganizowanie, aby wspomniany zespół mógł służyć do prowadzenia działalności gospodarczej”.

Dodatkowo, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 24 marca 2015 r. sygn. akt: III SA/Wa 2947/14 podniósł tezę, zgodnie z którą: „Nie można jako zasady przyjąć, że wyłączenie pewnych elementów majątku z czynności prawnej zbycia przedsiębiorstwa (jego wniesienia aportem) oznacza, iż przedmiotem tej czynności nie jest przedsiębiorstwo. Na ocenę charakteru wnoszonego jako aport (zbywanego) zespołu składników majątkowych jako przedsiębiorstwa, żadnego wpływu nie ma kwestia utrzymania określonego poziomu zabezpieczenia wierzycieli.”

Biorąc pod uwagę powyższe, podstawowym wymogiem jest więc to, aby przedsiębiorstwo stanowiło zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych. Ponadto przedsiębiorstwo musi stanowić funkcjonalną całość oraz obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. Przedsiębiorstwo bowiem muszą tworzyć składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest pozostawanie własnością jednego podmiotu gospodarczego. Przedsiębiorstwo nie jest sumą poszczególnych składników, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa. Co oznacza, że składniki, jakie wchodzą w zakres aportu powinny spełniać rolę do jakiej zostały przeznaczone.

Niewątpliwie, w związku z długoletnim funkcjonowaniem przedsiębiorstwa w dotychczasowym kształcie i jego zdolnością do wykonywania działalności gospodarczej, gdyby przedmiotem wkładu były wszystkie - przenoszalne w rozumieniu cywilistyczno-prawnym - składniki tego przedsiębiorstwa, transakcja objęcia go wkładem niepieniężnym do nowoutworzonej spółki z o.o. korzystałaby z zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o PIT, a także nie podlegałaby przepisom ustawy o VAT w myśl art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Analizie podlega zatem, czy przeniesienie przedsiębiorstwa z uwzględnieniem wskazanego wyłączenia będzie korzystało z tej preferencji.

Mając na uwadze przedstawione zasady należy więc dokonać oceny, czy aport składników materialnych i niematerialnych składających się na przedsiębiorstwo z wyłączeniem lokalu mieszkalnego w …. będzie stanowił przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 5a pkt 3 ustawy o PIT.

Jak wcześniej zauważono, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. Przedsiębiorstwo obejmuje więc z mocy prawa wszelkie składniki materialne, jak i niematerialne wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej (m.in. majątek obrotowy, środki trwałe, wartości niematerialne i prawne, prawa wynikające z zawartych w ramach przedsiębiorstwa umów), chyba że strony czynności prawnej postanowią odmiennie.

W związku z powyższym, strony transakcji dysponują swobodą w zakresie określenia, które składniki przedsiębiorstwa objąć przedmiotem czynności prawnej, a które z jej zakresu wyłączyć. W orzecznictwie również przyjmuje się, że przepis art. 552 KC zezwala stronie dokonującej czynności prawnej (stronom umowy), na wyłączenie określonego składnika przedsiębiorstwa. Jak zauważył Sąd Apelacyjny w Łodzi w wyroku z dnia 8 stycznia 1997 r. sygn. akt I ACr 527/96: „Wyłączenie z przekazania poszczególnych składników jego mienia nie oznacza, że czynność prawna nie obejmuje zbycia przedsiębiorstwa (art. 552 k.c.)”.

Zakres ewentualnych wyłączeń ograniczony jest do głównej „substancji” przedsiębiorstwa, co oznacza, że z transakcji dotyczącej zbycia przedsiębiorstwa można wyłączyć jedynie te elementy, które nie stanowią jego kluczowych i najistotniejszych składników. W przypadku bowiem wyłączenia z przedmiotu transakcji elementów przedmiotowo istotnych dla tego przedsiębiorstwa, niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej, traci ono swój byt.

W literaturze prawnej panuje zgodność co do tego, że w przedsiębiorstwie, jako pewnym kompleksie majątkowym, można wyróżnić składniki podstawowe i podrzędne, a zbycie przedsiębiorstwa musi obejmować owe elementy istotne, podstawowe. Ze względu na funkcjonalną jedność elementów składających się na przedsiębiorstwo, czynność prawna winna się odnosić przynajmniej do tej jego części, która kształtuje jego określoną działalność.

Tak więc, dla przeniesienia przedsiębiorstwa w rozumieniu przedmiotowo-funkcjonalnym konieczne jest zbycie podstawowych składników tego przedsiębiorstwa oraz stworzenie nabywcy możliwości dalszego prowadzenia przedsiębiorstwa za pomocą tych składników wraz z pozbawieniem zbywcy przedsiębiorstwa takiej możliwości.

W rezultacie, w przypadku wniesienia aportem przedsiębiorstwa z pewnymi wyłączeniami, o ile agregat zbywanych elementów przedsiębiorstwa - nadal i pomimo wyłączeń – może funkcjonować jako przedsiębiorstwo i prowadzić działalność gospodarczą, należy uznać, że dochodzi do zbycia przedsiębiorstwa w myśl art. 551 i art. 552 KC, a co za tym idzie również w myśl art. 5a pkt 3 ustawy o PIT.

Znaczenie funkcjonalne dla tożsamości i zdolności do dalszego działania przedsiębiorstwa w tym konkretnym przypadku wyznacza możliwość prowadzenia przez nowoutworzoną spółkę z o. o. działalności gospodarczej w takim samym zakresie, w jakim miało to miejsce przed wniesieniem wkładu niepieniężnego do tej spółki. W analizowanej sytuacji trzeba zatem rozważyć, czy wnoszone aportem składniki majątkowe mogą stanowić i łącznie współtworzyć niezależnie działające przedsiębiorstwo pomimo wcześniejszego wyłączenia lokalu mieszkalnego w…

Przypomnieć należy, że przedmiotem działalności Spadkodawcy był obrót nieruchomościami.

Głównym substratem niezbędnym do prowadzenia tego rodzaju działalności są oczywiście nieruchomości, a także inne składniki majątkowe wymienione przez Wnioskodawcę.

W omawianym przypadku działalność spadkodawcy polegała na obrocie nieruchomościami, a zatem kluczowe znaczenie mają składniki majątku związane z tą działalnością, tj. nieruchomości o charakterze inwestycyjnym. Wyłączenie jednej nieruchomości mieszkalnej, która notabene jest obecnie wynajmowana, a w przyszłości ma posłużyć Zainteresowanym do zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych, nie narusza istoty przedsiębiorstwa jako zorganizowanego zespołu składników umożliwiających kontynuację tej działalności.

W niniejszym zdarzeniu przyszłym pozostałe składniki majątkowe pozwalają na dalsze prowadzenie działalności w zakresie obrotu nieruchomościami, co przesądza o zachowaniu statusu przedsiębiorstwa. Na płaszczyźnie organizacyjnej i funkcjonalnej, wnoszone składniki majątkowe (przedsiębiorstwo), pomimo wyłączenia lokalu mieszkalnego w …., będą stanowić samodzielną całość operacyjną, zdolną do funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zespół składników majątkowych, wnoszony do nowoutworzonej spółki z o.o. z wyłączeniem własności lokalu mieszkalnego w …zapewni możliwość samodzielnego działania i kontynuowania dotychczasowej działalności gospodarczej, co czyni go przedsiębiorstwem w rozumieniu art. 5a pkt 3 ustawy o PIT oraz art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Reasumując, w sytuacji wniesienia całego przedsiębiorstwa do nowoutworzonej spółki z o.o. przed wygaśnięciem zarządu sukcesyjnego (poza nieruchomością w…., wobec której istnieją plany wykorzystania na cele mieszkalne) nie pozbawi wnoszonego zespołu składników majątkowych przymiotu przedsiębiorstwa. Tym samym, będziemy nadal mieli do czynienia z aportem przedsiębiorstwa, a w konsekwencji czynność ta nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT oraz będzie korzystała ze zwolnienia z PIT.

Przedsiębiorstwo nie zatrudnia pracowników.

Nowoutworzona spółka z o.o. będzie prowadziła działalność gospodarczą w dotychczasowym zakresie działalności firmy „….” wyłącznie na podstawie składników majątkowych będących przedmiotem aportu (wniesione przedsiębiorstwo).

Nowoutworzona spółka z o.o. dla celów podatkowych przyjmie składniki majątku wchodzące w skład aportu w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład.

Nowoutworzona spółka z o.o. będzie podlegać opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Pytania (po uzupełnieniu)

1.Czy w związku z opisanym zdarzeniem przyszłym (pierwszym scenariuszem), tj. wygaśnięciem zarządu sukcesyjnego, powstanie w stosunku do Zainteresowanych obowiązek podatkowy skutkujący obowiązkiem zapłaty podatku od towarów i usług?

2.Gdyby odpowiedź na pytanie nr 1 była przecząca, to czy obowiązek podatkowy skutkujący obowiązkiem zapłaty podatku od towarów i usług w stosunku do nieruchomości 1 i 2 powstanie dopiero w chwili ich odpłatnego zbycia przez Zainteresowanych?

3.Czy w związku z opisanym zdarzeniem przyszłym (drugi scenariusz, czyli wniesienie całego przedsiębiorstwa na podstawie oświadczenia woli sformułowanego w akcie notarialnym o wniesieniu przedsiębiorstwa w formie aportu do nowoutworzonej spółki z o.o., tj. przed wygaśnięciem zarządu sukcesyjnego) wniesienie to nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT?

4.Czy w związku z opisanym zdarzeniem przyszłym w sytuacji wniesienia przedsiębiorstwa (poza nieruchomością w…, wobec której istnieją plany wykorzystania na cele mieszkalne) do nowoutworzonej spółki z o.o. przed wygaśnięciem zarządu sukcesyjnego (trzeci scenariusz), będziemy nadal mieli do czynienia z aportem przedsiębiorstwa, a w konsekwencji czynność ta nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT oraz będzie korzystała ze zwolnienia z PIT?

Przedmiotem tej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 4 w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych. W zakresie pytań nr 1, 2 i 3 dotyczących podatku od towarów i usług oraz pytania nr 4 w części dotyczącej podatku od towarów i usług zostało/zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 4

Państwa zdaniem, w związku z opisanym zdarzeniem przyszłym w sytuacji wniesienia całego przedsiębiorstwa do nowoutworzonej spółki z o.o. przed wygaśnięciem zarządu sukcesyjnego (poza nieruchomością w …, wobec której istnieją plany wykorzystania na cele mieszkalne) nie pozbawi wnoszonego zespołu składników majątkowych przymiotu przedsiębiorstwa. Tym samym, będziemy nadal mieli do czynienia z aportem przedsiębiorstwa, a w konsekwencji czynność ta nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT oraz będzie korzystała ze zwolnienia z PIT.

Uzasadnienie

Definicja „przedsiębiorstwa” na potrzeby opodatkowania dochodów osób fizycznych została uregulowana w art. 5a pkt 3 ustawy o PIT, zgodnie z którym ilekroć w ustawie jest mowa o przedsiębiorstwie, oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów ustawy - Kodeks cywilny.

Ustawa o PIT nie definiuje zatem wprost pojęcia przedsiębiorstwa, lecz odsyła w tym zakresie do Kodeksu cywilnego, który w art. 551 definiuje przedsiębiorstwo jako zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Przedsiębiorstwo obejmuje w szczególności:

·oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

·własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

·prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

·wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

·koncesje, licencje i zezwolenia;

·patenty i inne prawa własności przemysłowej;

·majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

·tajemnice przedsiębiorstwa;

·księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Należy wskazać, iż z punktu widzenia problematyki opodatkowania wkładu niepieniężnego istotne jest pojęcie przedsiębiorstwa jako przedmiotu czynności cywilnoprawnej.

Zgodnie z art. 552 KC, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnych albo z przepisów szczególnych. Oznacza to, że w skład przedsiębiorstwa jako przedmiotu czynności cywilnoprawnej wchodzą wszystkie jego składniki, które nie zostały przez strony tej czynności wyłączone.

W tym kontekście należy wskazać na wyrok SN z dnia 17 października 2000 r. (sygn. akt I CKN 850/98), w którym stwierdzono, iż zbycie przedsiębiorstwa powinno obejmować co najmniej te składniki, które determinują funkcje spełniane przez przedsiębiorstwo. Z wyroku tego wynika, że strony mają pozostawioną swobodę co do tego, jakie elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa objąć przedmiotem czynności prawnej, z tym że swoboda w wyłączeniu poszczególnych składników nie może iść tak daleko, aby zakres wyłączeń przekreślił istotę przedsiębiorstwa, czyli wymagane jest minimum składników majątkowych, które pozwolą na prowadzenie działalności gospodarczej przez nabywcę w takim zakresie, jak zbywca (H. Litwińczuk, Opodatkowanie spółek, red. H. Litwińczuk, Warszawa 2016).

W wyroku z dnia 22 stycznia 2016 r. sygn. akt II FSK 2642/13, Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że: „Podobnie inne zmiany dotyczące własności przedsiębiorstwa, same w sobie nie powodują ustania jego bytu. Zespół materialnych i niematerialnych składników majątkowych tak długo będzie mógł być uznawany za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 k.c., jak długo współwłaściciele nie podejmą w stosunku do niego działań skutkujących utratą przez ten zespół potencjalnej możliwości jego wykorzystywania do prowadzenia działalności gospodarczej”.

W wyroku z dnia 8 marca 2016 r. sygn. akt: II FSK 3246/13 Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że: „(…) Okolicznością determinującą możliwość uznania określonego zespołu składników niematerialnych i materialnych za przedsiębiorstwo jest takie ich zorganizowanie, aby wspomniany zespół mógł służyć do prowadzenia działalności gospodarczej. Z tego też powodu przedsiębiorstwo nie jest jedynie sumą składników niematerialnych i materialnych wchodzących w jego skład, lecz pewnym samoistnym dobrem o wartości majątkowej. Dopiero właśnie czynnik organizacyjny, oparty na kryterium funkcjonalności i celowości zestawienia składników, pozwala uznać ten zespół za przedsiębiorstwo.”

Podobnie Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 6 września 2017 r. sygn. akt II FSK 2095/15 stwierdził, że: „NSA w składzie rozpoznającym sprawę niniejszą podziela stanowisko sądu pierwszej instancji, że o statusie przedsiębiorstwa decydują względy organizacyjne, funkcjonale i celowościowe. Aby mówić o wniesieniu aportu w postaci przedsiębiorstwa, musi zostać dokonane przeniesienie składników niezbędnych do realizacji jego zadań. Należy zgodzić się z tezą zawartą w wyroku NSA z 8 marca 2016 r. w sprawie sygn. akt II FSK 3246/13, że okolicznością determinującą możliwość uznania określonego zespołu składników niematerialnych i materialnych za przedsiębiorstwo jest takie ich zorganizowanie, aby wspomniany zespół mógł służyć do prowadzenia działalności gospodarczej”.

Dodatkowo, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 24 marca 2015 r. sygn. akt. III SA/Wa 2947/14 podniósł tezę, zgodnie z którą: „Nie można jako zasady przyjąć, że wyłączenie pewnych elementów majątku z czynności prawnej zbycia przedsiębiorstwa (jego wniesienia aportem) oznacza, iż przedmiotem tej czynności nie jest przedsiębiorstwo. Na ocenę charakteru wnoszonego jako aport (zbywanego) zespołu składników majątkowych jako przedsiębiorstwa, żadnego wpływu nie ma kwestia utrzymania określonego poziomu zabezpieczenia wierzycieli.”

Biorąc pod uwagę powyższe, podstawowym wymogiem jest więc to, aby przedsiębiorstwo stanowiło zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych. Ponadto przedsiębiorstwo musi stanowić funkcjonalną całość oraz obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. Przedsiębiorstwo bowiem muszą tworzyć składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest pozostawanie własnością jednego podmiotu gospodarczego. Przedsiębiorstwo nie jest sumą poszczególnych składników, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa. Co oznacza, że składniki, jakie wchodzą w zakres aportu powinny spełniać rolę do jakiej zostały przeznaczone.

Niewątpliwie, w związku z długoletnim funkcjonowaniem przedsiębiorstwa w dotychczasowym kształcie i jego zdolnością do wykonywania działalności gospodarczej, gdyby przedmiotem wkładu były wszystkie - przenoszalne w rozumieniu cywilistyczno-prawnym - składniki tego przedsiębiorstwa, transakcja objęcia go wkładem niepieniężnym do nowoutworzonej spółki z o.o. korzystałaby z zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o PIT, a także nie podlegałaby przepisom ustawy o VAT w myśl art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Analizie podlega zatem, czy przeniesienie przedsiębiorstwa z uwzględnieniem wskazanego wyłączenia będzie korzystało z tej preferencji.

Mając na uwadze przedstawione zasady należy więc dokonać oceny, czy aport składników materialnych i niematerialnych składających się na przedsiębiorstwo z wyłączeniem lokalu mieszkalnego w … będzie stanowił przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 5a pkt 3 ustawy o PIT.

Jak wcześniej zauważono, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. Przedsiębiorstwo obejmuje więc z mocy prawa wszelkie składniki materialne, jak i niematerialne wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej (m.in. majątek obrotowy, środki trwałe, wartości niematerialne i prawne, prawa wynikające z zawartych w ramach przedsiębiorstwa umów), chyba że strony czynności prawnej postanowią odmiennie.

W związku z powyższym, strony transakcji dysponują swobodą w zakresie określenia, które składniki przedsiębiorstwa objąć przedmiotem czynności prawnej, a które z jej zakresu wyłączyć. W orzecznictwie również przyjmuje się, że przepis art. 552 KC zezwala stronie dokonującej czynności prawnej (stronom umowy), na wyłączenie określonego składnika przedsiębiorstwa. Jak zauważył Sąd Apelacyjny w Łodzi w wyroku z dnia 8 stycznia 1997 r. sygn. akt I ACr 527/96: „Wyłączenie z przekazania poszczególnych składników jego mienia nie oznacza, że czynność prawna nie obejmuje zbycia przedsiębiorstwa (art. 55 (2) k.c.)".

Zakres ewentualnych wyłączeń ograniczony jest do głównej „substancji” przedsiębiorstwa, co oznacza, że z transakcji dotyczącej zbycia przedsiębiorstwa można wyłączyć jedynie te elementy, które nie stanowią jego kluczowych i najistotniejszych składników. W przypadku bowiem wyłączenia z przedmiotu transakcji elementów przedmiotowo istotnych dla tego przedsiębiorstwa, niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej, traci ono swój byt. W literaturze prawnej panuje zgodność co do tego, że w przedsiębiorstwie, jako pewnym kompleksie majątkowym, można wyróżnić składniki podstawowe i podrzędne, a zbycie przedsiębiorstwa musi obejmować owe elementy istotne, podstawowe. Ze względu na funkcjonalną jedność elementów składających się na przedsiębiorstwo, czynność prawna winna się odnosić przynajmniej do tej jego części, która kształtuje jego określoną działalność.

Tak więc, dla przeniesienia przedsiębiorstwa w rozumieniu przedmiotowo-funkcjonalnym konieczne jest zbycie podstawowych składników tego przedsiębiorstwa oraz stworzenie nabywcy możliwości dalszego prowadzenia przedsiębiorstwa za pomocą tych składników wraz z pozbawieniem zbywcy przedsiębiorstwa takiej możliwości.

W rezultacie, w przypadku wniesienia aportem przedsiębiorstwa z pewnymi wyłączeniami, o ile agregat zbywanych elementów przedsiębiorstwa - nadal i pomimo wyłączeń - może funkcjonować jako przedsiębiorstwo i prowadzić działalność gospodarczą, należy uznać, że dochodzi do zbycia przedsiębiorstwa w myśl art. 55¹ i art. 552 KC, a co za tym idzie również w myśl art. 5a pkt 3 ustawy o PIT.

Znaczenie funkcjonalne dla tożsamości i zdolności do dalszego działania przedsiębiorstwa w tym konkretnym przypadku wyznacza możliwość prowadzenia przez nowoutworzoną spółkę z o.o. działalności gospodarczej w takim samym zakresie, w jakim miało to miejsce przed wniesieniem wkładu niepieniężnego do tej spółki. W analizowanej sytuacji trzeba zatem rozważyć, czy wnoszone aportem składniki majątkowe mogą stanowić i łącznie współtworzyć niezależnie działające przedsiębiorstwo pomimo wcześniejszego wyłączenia lokalu mieszkalnego w…..

Przypomnieć należy, że przedmiotem działalności Spadkodawcy był obrót nieruchomościami. Głównym substratem niezbędnym do prowadzenia tego rodzaju działalności są oczywiście nieruchomości, a także inne składniki majątkowe wymienione przez Wnioskodawcę.

W omawianym przypadku działalność spadkodawcy polegała na obrocie nieruchomościami, a zatem kluczowe znaczenie mają składniki majątku związane z tą działalnością, tj. nieruchomości o charakterze inwestycyjnym. Wyłączenie jednej nieruchomości mieszkalnej, która notabene jest obecnie wynajmowana, a w przyszłości ma posłużyć Zainteresowanym do zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych, nie narusza istoty przedsiębiorstwa jako zorganizowanego zespołu składników umożliwiających kontynuację tej działalności.

W niniejszym zdarzeniu przyszłym pozostałe składniki majątkowe pozwalają na dalsze prowadzenie działalności w zakresie obrotu nieruchomościami, co przesądza o zachowaniu statusu przedsiębiorstwa. Na płaszczyźnie organizacyjnej i funkcjonalnej, wnoszone składniki majątkowe (przedsiębiorstwo), pomimo wyłączenia lokalu mieszkalnego w …., będą stanowić samodzielną całość operacyjną, zdolną do funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zespół składników majątkowych, wnoszony do nowoutworzonej spółki z o.o. z wyłączeniem własności lokalu mieszkalnego w …. zapewni możliwość samodzielnego działania i kontynuowania dotychczasowej działalności gospodarczej, co czyni go przedsiębiorstwem w rozumieniu art. 5a pkt 3 ustawy o PIT oraz art. 6 ust. 1 ustawy o VAT.

Reasumując, Państwa zdaniem, w sytuacji wniesienia całego przedsiębiorstwa do nowoutworzonej spółki z o.o. przed wygaśnięciem zarządu sukcesyjnego (poza nieruchomością w ….) nie pozbawi wnoszonego zespołu składników majątkowych przymiotu przedsiębiorstwa. Tym samym, będą Państwo nadal mieli do czynienia z aportem przedsiębiorstwa, a w konsekwencji czynność ta nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT oraz będzie korzystała ze zwolnienia z PIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Przedsiębiorstwo w spadku w myśl ustawy o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwem osoby fizycznej

Przepisy ustawy z dnia 5 lipca 2018 r. o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwem osoby fizycznej i innych ułatwieniach związanych z sukcesją przedsiębiorstw (Dz. U. z 2021 r. poz. 170 ze zm.), zwanej dalej ustawą o zarządzie sukcesyjnym, wprowadziły specyficzny rodzaj podatnika, jaki stanowi przedsiębiorstwo w spadku.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o zarządzie sukcesyjnym:

Stosownie do art. 2 ust. 2 ustawy o zarządzie sukcesyjnym:

Jak stanowi art. 2 ust. 3 ww. ustawy:

Z kolei zgodnie z art. 3 cytowanej ustawy:

Zarząd sukcesyjny w myśl ustawy o zarządzie sukcesyjnym

Stosownie do art. 29 ustawy o zarządzie sukcesyjnym:

W myśl zaś art. 59 ust. 1 ustawy o zarządzie sukcesyjnym:

Przedmiot opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych

Z kolei art. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.) stanowi, że:

Natomiast na mocy art. 1a ust. 1 – ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych reguluje również opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów przedsiębiorstwa w spadku.

Opodatkowanie dochodów przedsiębiorstwa w spadku

Zgodnie z art. 1a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do treści art. 7a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jak stanowi art. 7a ust. 2 ww. ustawy

W myśl art. 7a ust. 3 tej ustawy

Spadek w myśl ustawy Kodeks cywilny

Art. 924 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 1071) przesądza, że spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy.

Natomiast w myśl art. 925 Kodeksu cywilnego, spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.

Zgodnie natomiast z art. 103⁵ ww. ustawy,

Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

Jednak zgodnie z art. 103⁶ ww. ustawy istnieje możliwość rozporządzenia przez spadkobierców prawem lub rzeczą należącą do spadku, mimo istnienia współwłasności, jeśli następuje to za zgodną wolą wszystkich spadkobierców.

Przychody z kapitałów pieniężnych

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Skutki podatkowe wniesienia wkładu do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością

Zgodnie z art. 5a pkt 28 ww. ustawy:

Skutki podatkowe wniesienia wkładu do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością zależą od charakteru wkładu.

W przypadku, gdy podatnik obejmuje udziały (akcje) w spółce:

·w zamian za wkład niepieniężny – powstaje u niego przychód, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy;

·w zamian za wkład pieniężny – nie powstaje u niego przychód podatkowy (art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy a contrario).

Także w odniesieniu do samego objęcia udziałów w zamian za wkład niepieniężny (jako czynności, która generuje przychód podatkowy) ustawodawca przewidział zróżnicowanie jego skutków podatkowych.

Warunki skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przepis art. 24 ust. 23 ww. ustawy stanowi zaś, że:

A zatem, w przypadku, gdy podatnik obejmuje udziały (akcje) w spółce w zamian za wkład niepieniężny, po jego stronie powstaje przychód, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, przy czym:

·jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część – przychód ten jest wolny od podatku, o ile spółka otrzymująca wkład spełnia warunek określony w art. 24 ust. 23 ustawy i przyjęła dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład;

·jeżeli wkład niepieniężny ma postać inną niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część – ustawa nie przewiduje zwolnienia tego przychodu od podatku i przychód taki podlega opodatkowaniu w trybie art. 30b.

Opis Państwa sprawy

Z opisu spawy wynika, że Nabyli Państwo spadek po zmarłym. W skład spadku wchodzi m.in. przedsiębiorstwo, które prowadzone było w formie jednoosobowej działalności gospodarczej. Składniki przeznaczone do wykonywania działalności gospodarczej Przedsiębiorcy, w chwili jego śmierci stworzyły przedsiębiorstwo w spadku. Celem zapewnienia płynności funkcjonowania przedsiębiorstwa, ustanowiono zarząd sukcesyjny. Zarząd sukcesyjny został ustanowiony na podstawie ustawy o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwem osoby fizycznej i innych ułatwieniach związanych z sukcesją przedsiębiorstw.

W skład przedsiębiorstwa w spadku wchodzi zespół składników materialnych i niematerialnych. Jednym ze scenariuszy jest wniesienie przedsiębiorstwa w spadku i (po uprzednim wycofaniu z niego nieruchomości w …., wobec której istnieją plany wykorzystania na cele mieszkalne) do nowoutworzonej spółki z o.o. przed wygaśnięciem zarządu sukcesyjnego. Składniki majątku wchodzące w skład rzeczonego przedsiębiorstwa w spadku w scenariuszu trzecim, będą łącznie stanowić przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 kodeksu cywilnego.

W piśmie uzupełniającym, wskazali Państwo również, że nowoutworzona spółka z o.o. będzie prowadziła działalność gospodarczą w dotychczasowym zakresie działalności firmy „….” wyłącznie na podstawie składników majątkowych będących przedmiotem aportu (wniesione przedsiębiorstwo).

Nowoutworzona spółka z o.o. dla celów podatkowych przyjmie składniki majątku wchodzące w skład aportu w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład.

Ponadto, wyjaśnili Państwo, że na płaszczyźnie organizacyjnej i funkcjonalnej, wnoszone składniki majątkowe (przedsiębiorstwo), pomimo wyłączenia lokalu mieszkalnego w …., będą stanowić samodzielną całość operacyjną, zdolną do funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Definicja „przedsiębiorstwa”

Definicja „przedsiębiorstwa” została zawarta w art. 5a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl tego przepisu, ilekroć w ustawie jest mowa o przedsiębiorstwie oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego.

Zgodnie natomiast z art. 55¹ ustawy Kodeks cywilny:

Jak wynika z tej definicji, przedsiębiorstwo jest zespołem składników majątkowych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Nie chodzi zatem o jakikolwiek zbiór składników materialnych i niematerialnych, które są wykorzystywane w działalności podatnika, ale o ich „zespół”. Przez „zespół” należy rozumieć zbiór składników pomiędzy którymi istnieją powiązania, które pozwalają uznać ten zbiór za wyodrębnioną funkcjonalnie całość. Przeznaczeniem tego zespołu jest prowadzenie działalności gospodarczej. Powiązania pomiędzy elementami przedsiębiorstwa wynikają z funkcji pełnionych w działalności.

Co istotne, wyliczenie składników przedsiębiorstwa zawarte w art. 55¹ Kodeksu cywilnego, ma charakter otwarty (ustawodawca użył określenia „w szczególności”). Więcej, wyliczenie to ma charakter ogólny, przykładowy, w tym znaczeniu, że warunkiem istnienia przedsiębiorstwa nie jest posiadanie każdego z wymienionych w przepisie elementów. O tym, co w konkretnym przypadku wchodzi w skład przedsiębiorstwa podatnika – jako zespołu składników majątkowych przeznaczonego do prowadzenia działalności gospodarczej – decyduje specyfika działalności prowadzonej w oparciu o to przedsiębiorstwo. Oznacza to, że, np. może istnieć przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego, którego elementem nie są patenty, bo w ramach konkretnej prowadzonej działalności nie było potrzeby uzyskiwania czy nabywania przez przedsiębiorcę patentów. Dla oceny, czy przedmiotem transakcji zbycia dokonywanej przez podatnika jest przedsiębiorstwo, należy zatem kierować się ogólną definicją przedsiębiorstwa oraz uwzględniać indywidualne warunki prowadzenia działalności przez podatnika.

W sytuacji, gdy podatnik prowadzący działalność gospodarczą zbywa (wnosi jako wkład do spółki) wszystkie składniki majątkowe, które służyły prowadzeniu tej działalności, przedmiotem transakcji jest przedsiębiorstwo.

Przedsiębiorstwo – dla celów prawa podatkowego – należy zatem rozumieć jako ogół praw podmiotowych, stosunków faktycznych (np. zakresu i walorów dostawców i klienteli, czyli odbiorców, opinii o przedsiębiorstwie, czyli jego renomy, lokalizacji, stopnia ściągalności jego wierzytelności, środków pieniężnych, udziałów) oraz różnych innych wartości (np. systemu organizacyjnego, doświadczeń w zakresie działalności przedsiębiorstwa, jakości znanej i stosowanej technologii itd.), jakie prowadzący przedsiębiorstwo (jego właściciel) sam lub ze współpracującymi osobami wiąże w zorganizowany zespół majątkowy.

W tym miejscu należy wskazać, że co do zasady, aby można było mówić o przedsiębiorstwie składniki materialne i niematerialne tworzące to przedsiębiorstwo powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w sposób tworzący zespół. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby mogły posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

W przypadku współwłasności każdy ze współwłaścicieli jest odrębnym podmiotem, każdy może rozporządzać swoim udziałem w oderwaniu od pozostałych współwłaścicieli. Jednak nie dochodzi przy tym do fizycznego wyodrębnienia masy majątkowej stanowiącej tę współwłasność.

Odnosząc powyższe do przedmiotowej sprawy zasadniczo należałoby uznać, że każdy ze Spadkobierców ma zamiar przekazać część, a nie całość Przedsiębiorstwa w spadku.

Ocena Państwa sytuacji

Przedmiotem Państwa zapytania jest kwestia ustalenia, czy wniesienie przedsiębiorstwa (poza nieruchomością w …., wobec której istnieją plany wykorzystania na cele mieszkalne) do nowoutworzonej spółki z o.o. przed wygaśnięciem zarządu sukcesyjnego, będzie stanowiło aport przedsiębiorstwa oraz czy czynność ta będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Po dokonaniu analizy Państwa sprawy, w szczególności mając na względzie fakt, że – jak Państwo wskazali w uzupełnieniu wniosku:

·wyłączenie jednej nieruchomości mieszkalnej (nieruchomości w ….), nie narusza istoty przedsiębiorstwa jako zorganizowanego zespołu składników umożliwiających kontynuację tej działalności (…);

·pozostałe składniki majątkowe pozwalają na dalsze prowadzenie działalności w zakresie obrotu nieruchomościami, co przesądza o zachowaniu statusu przedsiębiorstwa (…);

·na płaszczyźnie organizacyjnej i funkcjonalnej, wnoszone składniki majątkowe (przedsiębiorstwo), pomimo wyłączenia lokalu mieszkalnego w ….., będą stanowić samodzielną całość operacyjną, zdolną do funkcjonowania w obrocie gospodarczym (…);

·zespół składników majątkowych, wnoszony do nowoutworzonej spółki z o.o. z wyłączeniem własności lokalu mieszkalnego w ….. zapewni możliwość samodzielnego działania i kontynuowania dotychczasowej działalności gospodarczej

stwierdzam, że wniesienie odziedziczonego przedsiębiorstwa do nowoutworzonej spółki z o.o. przed wygaśnięciem zarządu sukcesyjnego – mimo wyłączenia z niego lokalu mieszkalnego w…– będzie stanowiło aport przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego.

Jednocześnie, jak wskazali Państwo we wniosku, nowoutworzona spółka z o.o. dla celów podatkowych przyjmie składniki majątku wchodzące w skład aportu w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład.

Tym samym stwierdzam również, że będą spełnione wszystkie przesłanki zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy. Zatem, Państwa przychód z tytułu wniesienia aportu do nowoutworzonej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością będzie wolny od podatku dochodowego, stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy – z zastrzeżeniem art. 24 ust. 19 ustawy.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwo i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Informuję, że wniosek w zakresie podatku od towarów i usług podlega odrębnemu rozstrzygnięciu.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

Pan X (Zainteresowany będącą stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r Ordynacji podatkowej.