Temat interpretacji
Temat interpretacji
Temat interpretacji
Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
Szanowny Panie,
stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
26 maja 2025 r. wpłynął Pana wniosek z 26 maja 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:
Opis zdarzenia przyszłego
Jest Pan polskim rezydentem podatkowym zgodnie z art. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 2 grudnia 2022 r. (Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 z późn. zm.; dalej "ustawa pit"), podlegającym obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) w Polsce bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).
Jest Pan wspólnikiem spółki działającej pod firmą X spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce. W spółce na chwilę obecną jest trzech wspólników, Pan oraz ojciec i Pana siostra.
Sposób objęcia udziałów
Obejmował Pan udziały w następujący sposób:
·w lipcu 2008 roku objął Pan 2 udziały w spółce o łącznej wartości 2.000 zł, pokrywając je wkładem pieniężnym;
·w listopadzie 2008 roku objął Pan 212 udziały w spółce o łącznej wartości 212.000 zł, pokrywając je wkładem pieniężnym.
Następnie, we wrześniu 2009 roku otrzymał Pan w drodze darowizny 856 udziałów o wartości 856.000 zł od swojego ojca.
W styczniu 2012 roku natomiast w drodze darowizny otrzymał Pan kolejne 535 udziałów o wartości 535.000 zł, również od swojego ojca.
Pana ojciec obejmował swoje udziały za wkłady pieniężne oraz za wkłady niepieniężne.
W wyniku przedstawionych działań, pozostaje Pan właścicielem 1605 udziałów o łącznej wartości 1.605.000 zł, z czego 214 udziałów o wartości objął Pan pokrywając je wkładem pieniężnym, natomiast 1391 udziałów o wartości 1.391.000 zł otrzymał Pan w drodze darowizny.
Obecnie zamierza Pan sprzedać/zbyć w celu umorzenia 214 udziałów w X Sp. z o.o.
Pytanie
W związku z powyższym, czy prawidłowe jest Pana stanowisko, że w przypadku sprzedaży/zbycia w celu umorzenia 214 udziałów w spółce, dla celów ustalenia dochodu z tytułu sprzedaży\zbycia w celu umorzenia udziałów spółki, może Pan ustalić koszt uzyskania przychodu stosując metodę FIFO (czyli sprzedając\zbywając w celu umorzenia w pierwszej kolejności udziały objęte najwcześniej), co za tym idzie ustalić koszt uzyskania przychodu na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż pierwsze 214 udziałów objął Pan za wkład pieniężny?
Pana stanowisko w sprawie
W Pana ocenie, posiada Pan 1605 udziałów o łącznej wartości 1.605.000 zł, które nabył Pan następująco:
·214 udziałów o wartości 214.000 zł objął Pan pokrywając je wkładem pieniężnym w 2008 roku;
·1391 udziałów o wartości 1.391.000 zł otrzymał Pan w drodze darowizny w latach 2009 oraz 2012.
Sprzedając/zbywając w celu umorzenia 214 udziałów w spółce z o.o. musi Pan obliczyć dochód stosownie do art. 30b ust. 2 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako różnicę między sumą przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia udziałów a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 i 38c.
Art. 24 ust. 10 ustawy o PIT stanowi, iż „jeżeli podatnik dokonuje odpłatnego zbycia papierów wartościowych nabytych po różnych cenach i nie jest możliwe określenie ceny nabycia zbywanych papierów wartościowych, przy ustalaniu dochodu z takiego zbycia stosuje się zasadę, że każdorazowo zbycie dotyczy kolejno papierów wartościowych nabytych najwcześniej. Zasadę, o której mowa w zdaniu pierwszym, stosuje się odrębnie dla każdego rachunku papierów wartościowych”.
Brak jest w ustawie o PIT odpowiednika ww. przepisu co do ustalania kosztów uzyskania przychodów w razie odpłatnego zbycia albo umorzenia udziałów w spółce z o.o., które nie są papierami wartościowymi.
Uważa Pan więc, iż prawidłowy jest pogląd, że to Pan ustala w jakiej kolejności są zbywane/umarzane udziały, a więc to Pan ustala, jakie są koszty uzyskania przychodów przy ustalaniu dochodu z tytułu sprzedaży/zbycia w celu umorzenia udziałów w spółce.
Powyższe stanowisko jest zgodne ze stanowiskiem Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej IPPB1/415-1621/12-3/EC.
Wybierając zatem metodę FIFO, w pierwszej kolejności określa Pan koszt uzyskania przychodów dla udziałów objętych za wkład pieniężny, czyli na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
W przedmiotowej sprawie koszt uzyskania przychodów dla sprzedawanych/zbywanych w celu umorzenia 214 udziałów jest równy 214.000 zł (koszt uzyskania przychodu 214 udziałów, objętych za wkład pieniężny jest równy ich wartościom nominalnym). Dochodem jest więc różnica między przychodem ze sprzedaży/zbycia w celu umorzenia tych udziałów a kosztem uzyskania przychodów przedstawionym powyżej.
Tak obliczony dochód jest podstawą podatku dochodowego równego 19% tego dochodu.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r., poz. 163 ze zm.):
Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
W art. 10 ww. ustawy ustawodawca zawarł katalog źródeł przychodów, do których zaliczone zostały m.in. w pkt 7 kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.
Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych.
Natomiast po myśli art. 17 ust. 1ab pkt 1 omawianej ustawy:
Przychód określony w ust. 1 pkt 6 z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych powstaje w momencie przeniesienia na nabywcę własności udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych.
Stosownie do treści art. 24 ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Jeżeli podatnik dokonuje odpłatnego zbycia papierów wartościowych nabytych po różnych cenach i nie jest możliwe określenie ceny nabycia zbywanych papierów wartościowych, przy ustalaniu dochodu z takiego zbycia stosuje się zasadę, że każdorazowo zbycie dotyczy kolejno papierów wartościowych nabytych najwcześniej. Zasadę, o której mowa w zdaniu pierwszym, stosuje się odrębnie dla każdego rachunku papierów wartościowych.
W myśl natomiast art. 5a pkt 11 cyt. ustawy:
Ilekroć w ustawie jest mowa o papierach wartościowych - oznacza to papiery wartościowe, o których mowa w art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz.U. z 2024 r. poz. 722 i 1863).
Stosownie zaś do treści art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 722 ze zm.):
Ilekroć w ustawie jest mowa o papierach wartościowych - rozumie się przez to:
a)akcje, prawa poboru w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2024 r. poz. 18 i 96), prawa do akcji, warranty subskrypcyjne, kwity depozytowe, obligacje, listy zastawne, certyfikaty inwestycyjne, bankowe prawa pochodne w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe (Dz.U. z 2023 r. poz. 2488) i inne zbywalne papiery wartościowe, w tym inkorporujące prawa majątkowe odpowiadające prawom wynikającym z akcji lub z zaciągnięcia długu, wyemitowane na podstawie właściwych przepisów prawa polskiego lub obcego,
b)inne zbywalne prawa majątkowe, które powstają w wyniku emisji, inkorporujące uprawnienie do nabycia lub objęcia papierów wartościowych określonych w lit. a, lub wykonywane poprzez dokonanie rozliczenia pieniężnego, odnoszące się do papierów wartościowych określonych w lit. a, walut, stóp procentowych, stóp zwrotu, towarów oraz innych wskaźników lub mierników (prawa pochodne).
W tym miejscu wyraźnie zaakcentuję, że powyższa zasada wysłowiona w art. 24 ust. 10 analizowanej ustawy podatkowej ma zastosowanie tylko do papierów wartościowych (podczas gdy udział w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością takim papierem nie jest) oraz tylko wówczas, gdy nie jest możliwa identyfikacja ich ceny nabycia.
Zgodnie z art. 30b ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) - podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.
Natomiast w myśl art. 30b ust. 2 pkt 4 ww. ustawy:
Dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) albo udziałów w spółdzielni a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 i 38c.
Z kolei zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy:
Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, z wykupu przez emitenta obligacji, a także z umorzenia, odkupienia, wykupienia albo unicestwienia w inny sposób tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e, w części niezaliczonej w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów.
Zatem legislator zróżnicował zasady ustalania kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w zależności od sposobu nabycia sprzedawanych udziałów.
W tym miejscu zacytuję brzmienie art. 30b ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zgodnie z którym:
Jeżeli nie jest możliwa identyfikacja umarzanych, odkupywanych, wykupywanych albo unicestwianych w inny sposób tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, przy ustalaniu dochodu przyjmuje się, że każdorazowo przychód został osiągnięty z tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych nabytych najwcześniej (FIFO). Przepis ten stosuje się odrębnie do każdego rachunku inwestycyjnego.
Po myśli natomiast art. 30b ust. 7a ww. ustawy:
Przepis ust. 7 stosuje się odpowiednio do innych dochodów, o których mowa w ust. 1, i do dochodów, o których mowa w ust. 1b.
Z treści ww. przepisów wynika jednoznacznie, że opisana powyżej zasada first in – first out (FIFO) dotyczy przypadków, gdy nie jest możliwa identyfikacja poszczególnych, posiadanych przez udziałowców udziałów w spółce kapitałowej. A contrario, nie powinna być ona stosowana w tych sytuacjach, gdy podatnik potrafi przypisać rzeczywisty koszt nabycia.
Mając na uwadze ww. przepisy – w kontekście Pana wątpliwości, wskazuję, że ustawodawca w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku zbycia udziałów w spółce z o. o. objętych w różny sposób i po różnej cenie nie ustanowił, w jakiej kolejności podatnik powinien zbywać posiadane przez siebie udziały. Zatem wybór, w jakiej kolejności ma być przeprowadzona ta procedura, zależy od udziałowca posiadającego udziały w spółce z o.o., które mają być przedmiotem zbycia. W tym miejscu podkreślam, że powyższy sposób ustalania kolejności zbycia udziałów dotyczy sytuacji, gdy znany jest koszt nabycia udziałów będących przedmiotem zbycia.
Z treści opisanego zdarzenia przyszłego wynika natomiast, że na moment zamierzonej sprzedaży/zbycia w celu umorzenia w Pana przypadku identyfikacja poszczególnych, posiadanych przez Pana udziałów w spółce kapitałowej będzie jak najbardziej możliwa. Posiada Pan bowiem wiedzę i pełne rozpoznanie, w szczególności co do: konkretnych dat dziennych nabycia udziałów, ilości nabytych udziałów oraz kosztów/sposobu nabycia przez Pana tychże udziałów. Wszystko to potrafił Pan precyzyjnie przedstawić we wniosku, opisując zdarzenie przyszłe. Wobec tego, będzie Pan miał prawo zdecydować o kolejności zbycia udziałów.
Podsumowując: z uwagi na wynikającą z opisu zdarzenia przyszłego możliwość identyfikacji zbywanych przez Pana udziałów, będzie Pan miał prawo samemu dokonać wyboru, które udziały będą przedmiotem zamierzonej sprzedaży/zbycia w celu umorzenia i na tej podstawie ustalić koszty uzyskania przychodu powstałego w wyniku zbycia udziałów.
W przypadku sprzedaży/zbycia w celu umorzenia udziałów nabytych za wkład pieniężny, kosztami uzyskania przychodu będą wydatki na nabycie, określone w cyt. art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Tym samym, nieprawidłowe jest Pana stanowisko o zastosowaniu metody FIFO.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Zastrzegam, że weryfikacja prawidłowości wyliczeń rachunkowych nie mieści się w obszarze właściwości rzeczowej organu interpretacyjnego i podlega weryfikacji przez właściwe rzeczowo organy podatkowe, które mają umocowanie do prowadzenia postępowania dowodowego na podstawie dokumentów źródłowych.
W odniesieniu do przywołanego przez Pana rozstrzygnięcia stwierdzam, że zapadło ono w indywidualnej sprawie, na gruncie innego stanu prawnego i nie jest wiążące dla organu wydającego tę interpretację.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawyz dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.