Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych zdarzeń przyszłych w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

18 kwietnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 17 kwietnia 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzeń przyszłych

Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) jest polskim rezydentem podatkowym i podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. Wnioskodawca od wielu lat prowadzi działalność w zakresie produkcji.

Kapitał zakładowy Spółki wynosi (...) zł. Udziałowcami Spółki są dwie osoby fizyczne. Każdy z udziałowców posiada po 25 udziałów o łącznej wartości (...) zł.

Planowane jest podwyższenie kapitału zakładowego Spółki poprzez utworzenie nowych udziałów. Nowe udziały ma objąć jeden z kluczowych pracowników Spółki (dalej: Pracownik) zatrudniony na podstawie umowy o pracę. W wyniku podwyższenia kapitału Pracownik ma objąć 33% udziałów w kapitale zakładowym Spółki. Na ten moment Pracownik nie jest udziałowcem Spółki. Pracownik ma objąć udziały w zamian za wkład pieniężny. Wartość wkładu będzie odpowiadała wartości nominalnej obejmowanych udziałów. Wartość nominalna obejmowanych udziałów będzie najprawdopodobniej niższa od ich potencjalnej wartości rynkowej.

Prawo do objęcia opisanych wyżej udziałów nie jest elementem umowy o pracę ani żadnych innych ustaleń pomiędzy Spółką a Pracownikiem.

Pytania

1) Czy w związku z objęciem przez Pracownika udziałów w Spółce w dacie objęcia udziałów powstanie po stronie Pracownika przychód ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w wysokości różnicy pomiędzy wartością nominalną udziałów a ich wartością rynkową i czy w związku z tym Spółka ma jakieś obowiązki jako płatnik podatku?

2) Czy w związku z objęciem przez Pracownika udziałów w Spółce w dacie objęcia udziałów powstanie po stronie Pracownika przychód podatkowy z innych źródeł niż stosunek pracy w rozumieniu art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w wysokości różnicy pomiędzy wartością nominalną udziałów a ich wartością rynkową i czy w związku z tym Spółka ma jakieś obowiązki jako płatnik podatku?

Państwa stanowisko w sprawie

W Państwa ocenie:

1) W związku z objęciem przez Pracownika udziałów w Spółce w dacie objęcia udziałów po stronie Pracownika nie powstanie przychód ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w wysokości różnicy pomiędzy wartością nominalną udziałów a ich wartością rynkową, więc Spółka nie ma żadnych obowiązków jako płatnik podatku.

2) W związku z objęciem przez Pracownika udziałów w Spółce w dacie objęcia udziałów po stronie Pracownika nie powstanie przychód podatkowy z innych źródeł niż stosunek pracy w rozumieniu art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w wysokości różnicy pomiędzy wartością nominalną udziałów a ich wartością rynkową, więc Spółka nie ma żadnych obowiązków jako płatnik podatku.

UZASADNIENIE

Ad. 1. Przychód ze stosunku pracy

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o PIT): Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z kolei zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 i pkt 7 ustawy o PIT:

Źródłami przychodów są:

·   stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta,

·   kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o PIT: za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Jak zostało wskazane w stanie faktycznym prawo do nabycia udziałów po wartości nominalnej udziałów przez Pracownika nie wynika ze stosunku pracy i nie jest elementem umowy o pracę, a zatem nie będzie miał zastosowania art. 12 ust. 1 ustawy o PIT.

Wobec tego, w Państwa ocenie, skutki objęcia udziałów po wartości nominalnej należy rozpatrywać pod kątem nabycia udziałów w zamian za wkład pieniężny, a zatem art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT.

Potwierdza to przykładowo interpretacja indywidualna z 15 listopada 2023 r., nr 0115-KDIT1.4011.643.2023.1.AS: „Powołany przepis dotyczy sytuacji uzyskiwania określonych rodzajów przychodów od zakładów pracy lub wypłacania określonych rodzajów przychodów przez zakłady pracy. Przy czym "zakładem pracy" danego podatnika jest osoba fizyczna, osoba prawna albo jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, z którą łączy podatnika jeden ze stosunków prawnych wskazanych w omawianym przepisie (m.in. stosunek pracy).

W przedmiotowej sprawie Prezes zarządu ma objąć udziały w Spółce po cenie równej ich wartości nominalnej. Tym samym skutki podatkowe opisanej transakcji należy rozpatrywać jako skutki nabycia udziałów w zamian za wkład pieniężny”.

Gdyby jednak uznać, że należałoby rozpatrywać ewentualny przychód pod kątem art. 12 ust. 1 ustawy o PIT to należy wskazać, iż przychodem może być jedynie faktyczne przysporzenie, które ma rzeczywisty, trwały oraz definitywny charakter. Jeżeli natomiast podatnik uzyskuje świadczenie, które nie spełnia tych kryteriów, tj. na przykład nie stanowi rzeczywistego przysporzenia po stronie podatnika z uwagi na swoją niepewną majątkową wartość, wówczas nie powstaje przychód podatkowy. Nie można bowiem mówić o faktycznym wzbogaceniu się podatnika, co jest niezbędne dla powstania przychodu podatkowego (a zatem przyrostu w majątku podatnika).

Mając na uwadze powyższe, Państwa zdaniem, w momencie objęcia udziałów, po stronie Pracownika nie powstanie przychód podatkowy. Pracownik nie uzyska bowiem w danym momencie trwałego i ostatecznego przysporzenia majątkowego. Podkreślenia wymaga również fakt, iż wartość udziałów jest zmienna i po ich nabyciu ich wartość może zarówno wzrosnąć, jak i zmaleć. Zatem rzeczywiste, trwałe i ostateczne przysporzenie związane z nabytymi udziałami powstaje dopiero z chwilą ich zbycia.

Ponadto, gdyby uznać, że po stronie pracownika przychód powstaje już w momencie objęcia udziałów doszłoby do podwójnego opodatkowania. Pierwszy raz w momencie otrzymania udziałów, a następnie przy ich sprzedaży.

Mając na uwadze powyższą argumentację – Państwa zdaniem – objęcie udziałów przez Pracownika po wartości nominalnej, która jest niższa niż ich wartość rynkowa w zamian za wkład pieniężny nie generuje przychodu ze stosunku pracy.

Ad. 2. Przychód z kapitałów pieniężnych

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się wartość wkładu określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określoną w innym dokumencie o podobnym charakterze - w przypadku wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, za przychód uważa się wartość rynkową takiego wkładu określoną na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 19 ust. 3 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z powyższym przepisem przychód określony w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o PIT (kapitały pieniężne) powstanie w sytuacji wniesienia do spółki wkładu niepieniężnego, przy czym:

• jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część i spółka lub spółdzielnia otrzymująca wkład przyjęła dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład - przychód ten jest wolny od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy,
• jeżeli wkład niepieniężny ma postać inną niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część- ustawa nie przewiduje zwolnienia tego przychodu od podatku.

Natomiast, w przypadku objęcia udziałów w spółce w zamian za wkład pieniężny, po stronie wnoszącego wkład nie powstaje przychód podatkowy.

Przepisy ustawy o PIT wskazują jedynie, iż przychód z kapitałów pieniężnych powstaje wyłącznie w sytuacji wniesienia do spółki wkładu niepieniężnego. Brak natomiast analogicznego odniesienia do przypadku wniesienia wkładu pieniężnego.

Państwa zdaniem, gdyby intencją ustawodawcy było powiązanie powstania przychodu z wniesieniem wkładu pieniężnego do spółki, wówczas uczyniłby to tak jak ma to miejsce w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT w odniesieniu do wkładu niepieniężnego.

Ponadto, w ustawie o PIT nie zostały zdefiniowane pojęcia tj. „wkład niepieniężny” oraz „wkład pieniężny”. Brak również odesłania do definicji z innych dziedzin prawa. Wobec tego, należy odnieść się do wykładni językowej oraz ratio legis przepisów regulujących skutki podatkowe wnoszenia wkładów do spółek.

Aby dokładnie zdefiniować pojęcie wkładu pieniężnego należy zauważyć, iż przymiotnik „pieniężny” pochodzi od słowa „pieniądz”, oznaczającego zgodnie z definicją przedstawioną w słowniku języka polskiego PWN „środek płatniczy przyjmowany w zamian za towary i usługi lub zwalniający od zobowiązań” oraz „monetę lub banknot obiegowy”. W konsekwencji przymiotnik „niepieniężny” jest przeciwieństwem „pieniężnego” i należy przez to rozumieć „inny niż pieniężny”.

A zatem, przez wkład pieniężny można rozumieć przekazaną spółce określoną liczbę znaków pieniężnych wnoszonych w gotówce albo też w formie bankowego czy pocztowego transferu pieniądza na pokrycie kapitału zakładowego. Natomiast przez wkład niepieniężny można rozumieć wartości majątkowe niebędące pieniądzem przekazywane w celu pokrycia kapitału zakładowego. Również organy podatkowe w wydawanych interpretacjach w podobny sposób definiują znaczenie ww. pojęć. Przykładowo wskazano tak w interpretacji indywidualnej z 7 października 2024 r., nr 0112-KDIL2-1.4011.769.2024.1.KF, a także z 21 czerwca 2024 r., nr 0115-KDIT1.4011.305.2024.1.DB).

Biorąc pod uwagę powyższe – w Państwa ocenie – objęcie udziałów przez Pracownika w zamian za wkład pieniężny nie powoduje powstania przychodu w momencie objęcia tych udziałów.

Obowiązek podatkowy powstanie dopiero w momencie zbycia udziałów objętych przez Pracownika. Brak powstania przychodu w momencie objęcia udziałów przez osoby fizyczne w zamian za wkład pieniężny potwierdzają interpretacje:

·   z 3 października 2024 r., nr 0112-KDIL2-2.4011.631.2024.1.WS, w której stwierdzono: „(...) objęcie przez Pana udziałów w Spółce w zamian za wkład pieniężny odpowiadający wartości nominalnej obejmowanych udziałów i jednocześnie niższy niż wartość rynkowa obejmowanych udziałów nie spowoduje po Pana stronie powstania przychodu do opodatkowania w momencie objęcia tych udziałów”;

·   z 7 października 2024 r., nr 0112-KDIL2-1.4011.769.2024.1.KF, w której wskazano: „Biorąc powyższe ustalenia pod uwagę, stwierdzam, że na gruncie opisanego we wniosku zdarzenia samo objęcie przez Pana udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w zamian za wkład pieniężny nie będzie skutkować powstaniem po Pana stronie przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód podatkowy powstanie dopiero w momencie zbycia tych udziałów”.

W konsekwencji, Państwa zdaniem, na Spółce nie będą ciążyły obowiązki płatnika, jak również żadne inne podatkowe obowiązki informacyjne w związku z objęciem przez Pracownika nowych udziałów w kapitale zakładowym Spółki.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

W świetle art. 10 ust. 1 pkt 1 i pkt 7 przywołanej ustawy:

Stosownie do art. 12 ust. 1 ww. ustawy:

Zgodnie natomiast z art. 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przywołany przepis dotyczy sytuacji uzyskiwania określonych rodzajów przychodów od zakładów pracy lub wypłacania określonych rodzajów przychodów przez zakłady pracy. Przy tym „zakładem pracy” danego podatnika jest osoba fizyczna, osoba prawna albo jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, z którą łączy podatnika jeden ze stosunków prawnych wskazanych w omawianym przepisie (m.in. stosunek pracy).

W przedmiotowej sprawie Pracownik pozostający w stosunku pracy ma objąć udziały w Spółce po cenie odpowiadającej ich wartości nominalnej. Tym samym, skutki podatkowe opisanej transakcji należy rozpatrywać jako skutki nabycia udziałów w zamian za wkład pieniężny.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

I tak, w przypadku objęcia udziałów w spółce:

1)w zamian za wkład niepieniężny – po stronie wnoszącego wkład powstaje przychód, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy, przy czym:

·   jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część i spółka lub spółdzielnia otrzymująca wkład przyjęła dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład – przychód ten jest wolny od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy;

·   jeżeli wkład niepieniężny ma postać inną niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część – ustawa nie przewiduje zwolnienia tego przychodu od podatku;

2)w zamian za wkład inny niż niepieniężny, czyli pieniężny – po stronie wnoszącego wkład nie powstaje przychód podatkowy (art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy a contrario).

Wskazane różnice w podatkowym traktowaniu sytuacji objęcia udziałów w zamian za wkład pieniężny i niepieniężny wynikają z tego, że:

1)w przypadku wkładu pieniężnego podmiot wnoszący wkład dokonuje po prostu odpłatnego „nabycia” (w potocznym znaczeniu tego pojęcia) udziałów (akcji) za środki pieniężne;

2)w przypadku wkładu niepieniężnego podmiot wnoszący wkład dokonuje natomiast:

·   odpłatnego „nabycia” (w potocznym znaczeniu tego pojęcia) udziałów (akcji) w zamian za „cenę” w wartości przedmiotu wkładu, oraz jednocześnie

·   odpłatnego zbycia przedmiotu wkładu – wnoszący wkład przenosi własność przedmiotu wkładu na spółkę w zamian za określoną „cenę”, tj. wartość objętych udziałów (akcji) w spółce.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje przy tym pojęć „wkład niepieniężny” i „wkład pieniężny”. Nie odsyła również do stosowania w tym zakresie definicji z innych dziedzin prawa, w tym do przepisów prawa cywilnego (handlowego), na gruncie których spółki są tworzone.

Wobec powyższego przepisy prawa cywilnego (handlowego) stanowiące podstawy prawne wnoszenia wkładów do spółek mogą być pomocne dla kwalifikacji danego wkładu jako pieniężny albo niepieniężny dla celów podatkowych. Nie mają one jednak znaczenia decydującego z uwagi na zasadę autonomii prawa podatkowego. Znaczenie określeń „wkład niepieniężny” i „wkład pieniężny” na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy odczytywać z uwzględnieniem językowego znaczenia tych pojęć oraz ratio legis przepisów regulujących skutki podatkowe wnoszenia wkładów do spółek.

Należy więc wskazać, że przymiotnik „pieniężny” pochodzi od słowa „pieniądz”, czyli „środek płatniczy przyjmowany w zamian za towary i usługi lub zwalniający od zobowiązań”, „moneta lub banknot obiegowy”. Niepieniężny to przeciwieństwo pieniężnego, „inny niż pieniężny” (Słownik Języka Polskiego PWN - wersja internetowa, https://sjp.pwn.pl).

Można zatem stwierdzić, że „wkład pieniężny” to przekazywana spółce w celu pokrycia kapitału zakładowego określona liczba znaków pieniężnych wnoszonych w gotówce albo też w formie transferu pieniądza bankowego. Wkład niepieniężny natomiast to przekazywane spółce w celu pokrycia kapitału zakładowego wartości majątkowe, które nie są pieniądzem (w szczególności zbywalne rzeczy lub prawa).

W konsekwencji uregulowania zawartego w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, na gruncie opisanego zdarzenia objęcie przez Pracownika udziałów w Spółce w zamian za wkład pieniężny nie będzie skutkować powstaniem po jego stronie przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym, objęcie udziałów za wkład pieniężny, nawet jeśli jego wartość nominalna jest niższa niż wartość rynkowa akcji, jest neutralne podatkowo.

Biorąc powyższe pod uwagę, na gruncie opisanego zdarzenia stwierdzam, że z tytułu objęcia przez Pracownika opisanych udziałów nie będą na Państwu ciążyły obowiązki płatnika.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

W odniesieniu do przywołanych przez Pana rozstrzygnięć informuję, że dotyczą one tylko konkretnych, indywidualnych spraw i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.