Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

7 maja 2025 r. wpłynął Pani wniosek z 30 kwietnia 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełniła go Pani pismem z 2 czerwca 2025 r. (wpływ 6 czerwca 2025 r.) - w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Nabyła Pani w całości spadek po swojej matce A.A, zmarłej (...) 2022 r., co potwierdza akt poświadczenia dziedziczenia sporządzony w dniu (...) 2022, rep. A nr (...).

W dacie śmierci spadkodawczyni była rozwiedziona. Rozwód pomiędzy Pani matką A.A a jej mężem B.A został orzeczony wyrokiem Sądu Okręgowego w (...) z (...) 1998 r.

W małżeństwie A.A i B.A nieprzerwanie obowiązywał ustrój wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej. Aż do daty śmierci A.A małżonkowie nie dokonali podziału majątku wspólnego.

W czasie trwania związku małżeńskiego małżonkowie dokonali nabycia do ich majątku, objętego wspólnością ustawową majątkową małżeńską (m.in.) nieruchomość stanowiącą lokal mieszkalny przy A1 w X (KW nr (...)) - dalej: „Nieruchomość". Podstawą nabycia Nieruchomości była umowa zamiany sporządzona w dniu 4 maja 1988 r.

(...) 2024 r. Pani oraz były mąż matki, B.A, zawarliście Państwo umowę o podział majątku wspólnego oraz umowę zniesienia współwłasności, na podstawie której dokonaliście Państwo podziału majątku wspólnego B i A.A po ustaniu wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej na skutek orzeczonego rozwodu oraz zniesienia współwłasności w ten sposób, że Nieruchomość (której wartość strony określiły na kwotę 1 200 000 zł) nabyła Pani w całości, natomiast B.A nabył w całości pozostałe składniki wchodzące w skład majątku wspólnego małżonków (dwie inne nieruchomości o łącznej wartości 600 000 zł). Ponadto zobowiązała się Pani tytułem spłaty zapłacić B.A kwotę 350 000 zł.

(...) 2024 r. dokonała Pani sprzedaży Nieruchomości na podstawie aktu notarialnego rep. A (...). Część ceny została zapłacona wprost na rachunek B.A jako spłata wynikająca z opisanej wyżej umowy o podział majątku wspólnego.

Uzupełnienie wniosku

Po A.A miało miejsce spadkaobranie ustawowe.

C.A była jedynym spadkobiercą po matce - w dacie śmierci A.A była rozwiedziona i nie miała innych dzieci poza C.A.

W skład spadku po matce, tj. A.A, oprócz lokalu mieszkalnego przy A1 w X, wchodziły:

a)działki nr 1 i 2 w miejscowości Y oraz działka nr 3 w miejscowości Z, gm. (...), powiat (...) - działki te, podobnie jak lokal przy A, stanowiły uprzednio majątek wspólny byłych małżonków A i B.A,

b)samochód osobowy marki (...) model (...), rok produkcji 2001,

c)środki na rachunkach bankowych w łącznej kwocie ok. (...) zł,

d)serwis obiadowy „(...)”,

e)elektronika, tj. wieża „(...)” (elementy: (...)) oraz magnetowid.

Składniki wskazane lit. b-e powyżej albo należały do majątku odrębnego A.A albo zostały przez nią nabyte już po ustaniu wspólności majątkowej małżeńskiej.

Informacja z opisu sprawy, że „podatniczka nabyła w całości spadek” oznacza, że podatniczka była jedyną spadkobierczynią A.A. W skład spadku wchodziły składniki wskazane powyżej.

Odnośnie umowy o podział majątku wspólnego oraz umowy zniesienia współwłasności wskazuje Pani, że:

a)przedmiotem umowy były nieruchomości wchodzące w skład majątku wspólnego byłych małżonków A, tj.: lokal mieszkalny przy A1 w X, działki nr 1 i 2 w miejscowości Y oraz działka 3 w miejscowości Z,

b)przed dokonaniem tych czynności posiadała Pani w każdej z ww. nieruchomościach udziały po ½ , które nabyła w spadku po A.A. Jak wskazano, A.A i B.A nabyli ww. nieruchomości do majątku objętego wspólnością ustawową małżeńską. Na skutek rozwodu doszło do przekształcenia współwłasności łącznej we współwłasność w częściach ułamkowych po ½ każdy z małżonków.

Na pytanie: Czy w wyniku podziału majątku wspólnego i zniesienia współwłasności, wartość praw/nieruchomości/, które przypadły Pani, mieściła się w wartości, jaka przysługiwała Pani w tych prawach/nieruchomościach przed dokonaniem tych czynności, czy też przekroczyła tę wartość (czy wystąpiło u Pani przysporzenie majątkowe w wyniku dokonania podziału majątku wspólnego i zniesienia współwłasności)? Czy podział ten był ekwiwalentny?

Odpowiedziała Pani:

Dla odpowiedzi na pytanie postawione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie ma znaczenia, czy w wyniku podziału majątku wspólnego i zniesienia współwłasności wartość praw/nieruchomości, które przypadły podatniczce mieściła się w wartości, jaka przysługiwała w tych prawach/nieruchomościach przed dokonaniem tych czynności.

Zgodnie z uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 maja 2017 r., sygn. akt II FPS 2/17: „w przypadku nabycia nieruchomości przez małżonków pozostających w majątkowej wspólności małżeńskiej przewidzianej w art. 31 k.r.o. nie ma możliwości określenia tego, w jakich częściach nastąpiło nabycie nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. Nie jest możliwe nabycie nieruchomości w określonym udziale przez małżonków pozostających we wspólności majątkowej małżeńskiej i działających jednocześnie, co wynika z istoty wspólności małżeńskiej. Wspólność małżeńska (łączna) to wspólność bezudziałowa, a w czasie jej trwania małżonkowie nie mogą rozporządzać swoimi prawami do majątku wspólnego jako całości. Wspólność ta jest wspólnością masy majątkowej, to znaczy obejmuje cały zbiór praw majątkowych takich jak własność i inne prawa rzeczowe czy wierzytelności. (...) Skoro, z uwagi na wspólność majątkową, nie można wyodrębnić udziałów, które małżonkowie posiadali w chwili nabycia nieruchomości w małżeństwie przyjmuje się, że małżonkowie nabyli prawo majątkowe wspólnie w całości, to nie można liczyć terminu nabycia określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c u.p.d.o.f. od daty ustania ustawowej majątkowej wspólności małżeńskiej wskutek śmierci jednego z małżonków. Jest to - w rozumieniu wskazanego przepisu podatkowego - data przekształcenia współwłasności łącznej we współwłasność w częściach ułamkowych, a nie data nabycia prawa majątkowego".

W indywidualnych interpretacjach podatkowych Dyrektor KIS podkreśla, że argumenty zawarte w cytowanej uchwale NSA są aktualne także w sytuacji, gdy do ustania ustawowej wspólności małżeńskiej dochodzi w wyniku innych zdarzeń niż śmierć małżonka. Zarówno w wyniku ustania wspólności ustawowej poprzez rozwód jak i w wyniku podziału tzw. majątku dorobkowego następuje nabycie nieruchomości lub prawa majątkowego wcześniej nabytego do ustawowej wspólności małżeńskiej i za datę nabycia tych składników w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT należy uznać datę nabycia do ustawowej wspólności małżeńskiej.

Powyższe zostało ostatecznie potwierdzone wprost w art. 10 ust. 6 ustawy o PIT, zgodnie z którym w przypadku odpłatnego zbycia po ustaniu wspólności majątkowej małżeńskiej, nabytych do majątku wspólnego małżonków nieruchomości, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie do majątku wspólnego małżonków. 

Gdyby to A.A zawarła umowę podziału majątku wspólnego po rozwodzie z B.A to nawet gdyby w wyniku dokonanego podziału otrzymała składniki majątkowe warte więcej niż przysługująca jej 1/2 wartości tego majątku, art. 10 ust. 6 ustawy o PIT i tak miałby zastosowanie.

W ocenie podatniczki przepis art. 10 ust. 6 ustawy o PIT znajdzie zastosowanie również w niniejszej sprawie, w której czynności związanych z podziałem majątku wspólnego byłych małżonków, a następnie zbycia nieruchomości wchodzącej uprzednio w skład majątku wspólnego dokonuje spadkobierca zmarłego małżonka z uwagi na to, że:

a) przepis tego nie wyłącza,

b) na skutek spadkobrania spadkobierca wchodzi w ogół praw i obowiązków zmarłego,

c) ponadto, stosownie do treści art. 10 ust. 5 ustawy o PIT, w przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Odpowiadając jednak na postawione pytanie: W wyniku podziału majątku wspólnego i zniesienia współwłasności wartość praw/nieruchomości, które przypadły B.A przekraczała wartość, jaka przysługiwała jej w tych prawach/nieruchomościach przed dokonaniem podziału. Wartość wszystkich nieruchomości podlegających podziałowi to 1 800 000 zł, z czego 1/2 to 900 000 zł. W wyniku podziału majątku wspólnego C.A nabyła na wyłączną własność lokal mieszkalny przy ul. A1 w X o wartości 1 200 000 zł (>900.000 zł), natomiast B.A nabył na wyłączną własność działki nr 1 i 2 w miejscowości Y oraz działkę 3 w miejscowości Z o łącznej wartości 600 000 zł (<900.000 zł). W celu wyrównania ww. różnicy, w umowie została przewidziana dopłata na rzecz B.A w kwocie 350 000 zł.

Na pytanie: Jeżeli w skład masy spadkowej wchodziły również inne składniki majątkowe, to czy wartość rynkowa nabytych przez Panią składników przekraczała wartość udziału nabytego przez Panią w spadku we wszystkich składnikach wchodzących w skład spadku?

Odpowiedziała Pani:

Wartość majątku nabytego w drodze podziału majątku wspólnego i zniesienia współwłasności (1 200 000 zł) przekraczała wartość majątku nabytego w spadku (900 000 zł udziały we wszystkich nieruchomościach i ok. 125 820 zł pozostałe składniki).

Zbycie nieruchomości nie nastąpiło w wyniku działalności gospodarczej.

Pytanie

Czy w związku ze sprzedażą Nieruchomości powstanie po Pani stronie obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych?

Pani stanowisko

Pani zdaniem w związku ze sprzedażą Nieruchomości nie powstanie po Pani stronie obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o PIT), opodatkowaniu tym podatkiem podlega odpłatne zbycie nieruchomości, jeżeli nie następuje ono w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tej nieruchomości.

Zgodnie z art. 10 ust. 5 ustawy o PIT, w przypadku nieruchomości nabytej w spadku, termin 5-letni liczony jest od daty nabycia nieruchomości przez spadkodawcę.

Zgodnie z art. 10 ust. 6 ustawy o PIT, w przypadku odpłatnego zbycia po ustaniu wspólności majątkowej małżeńskiej, nabytych do majątku wspólnego małżonków nieruchomości, okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie do majątku wspólnego małżonków.

Podatniczka nabyła nieruchomość w spadku po matce, w związku z czym termin 5-letni, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT powinien być liczony od daty nabycia nieruchomości przez spadkodawczynię, co miało miejsce w dniu 4 maja 1988 r.

W związku z tym, że Nieruchomość została nabyta przez spadkodawczynię i jej męża do majątku wspólnego, należy uznać, iż w tej dacie nabyła Pani całą Nieruchomość, a nie tylko udział w niej (który następnie przeszedłby w drodze spadkobrania na podatniczkę). Nie tylko wynika to wprost z treści art. 10 ust. 6 ustawy o PIT, ale znajduje potwierdzenie w treści przepisów Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, który w art. 31 par. 1 wskazuje, że z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich. Wspólność małżeńska została ukształtowana jako wspólność łączna. Charakteryzuje się ona tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością ustawową. Obojgu małżonkom przysługuje pełne prawo do całości majątku wspólnego.

W konsekwencji w odniesieniu do całej Nieruchomości jako datę nabycia, od której należy liczyć 5- letni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT, należy przyjąć rok 1988, kiedy nieruchomość została nabyta przez A.A i jej męża do majątku wspólnego, co z kolei implikuje, że mogła Pani zbyć tę Nieruchomość w 2024 r. bez konieczności zapłaty podatku dochodowego.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przepis ten wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych zawartym w tej ustawie bądź, od których zaniechano poboru podatku.

Przepis art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości (lub praw określonych w ww. lit. a-c ) w myśl tego przepisu nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

·odpłatne zbycie nieruchomości lub tych praw nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz

·zostanie dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W przypadku sprzedaży nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment i sposób ich nabycia.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia „nabycia”. Należy zatem odwołać się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.), a w szczególności do art. 155 § 1, który stanowi, że:

umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Zatem, pojęcie „nabycie” należy rozumieć szeroko, tzn. że nabycie nieruchomości następuje z chwilą uzyskania prawa własności, bez względu na charakter czynności prawnej, na podstawie, której doszło do przysporzenia majątkowego. Tym samym, poprzez „nabycie” należy rozumieć każde zwiększenie aktywów podatnika.

W myśl art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Do wyliczenia pięcioletniego okresu, od którego uzależnione jest opodatkowanie sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych nabytych w drodze spadku, wliczany jest zatem nie tylko okres posiadania nieruchomości (praw majątkowych) przez spadkobiercę, który dokonuje sprzedaży, ale także okres posiadania nieruchomości (praw majątkowych) przez spadkodawcę. Jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie nieruchomości bądź nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę, do momentu odpłatnego zbycia nieruchomości (praw majątkowych) przez spadkobiercę upłynęło 5 lat – to sprzedaż nie podlega opodatkowaniu.

Z opisu sprawy wynika, że była Pani jedynym spadkobiercą po zmarłej (...) 2022 r. matce – A.A. W dacie śmierci Pani matka była rozwiedziona. Rozwód pomiędzy Pani matką a jej mężem B.A został orzeczony wyrokiem Sądu Okręgowego (...) 1998 r.

W małżeństwie Pani matki i B.A nieprzerwanie obowiązywał ustrój wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej. Aż do daty śmierci Pani matki - małżonkowie nie dokonali podziału majątku wspólnego. W czasie trwania związku małżeńskiego Pani matka wraz z mężem dokonali nabycia do ich majątku, objętego wspólnością ustawową majątkową nieruchomości stanowiące: lokal mieszkalny przy A1 w X nabyty na podstawie umowa zamiany w dniu (...) 1988 r. (dalej: Nieruchomość); działki nr 1 i 2 w miejscowości Y oraz działka nr 3 w miejscowości Z.

(...) 2024 r. zawarła Pani wraz z byłym mężem Pani matki, B.A, umowę o podział majątku wspólnego oraz umowę zniesienia współwłasności, na podstawie której dokonaliście Państwo podziału majątku wspólnego B i A.A po ustaniu wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej na skutek orzeczonego rozwodu oraz zniesienia współwłasności w ten sposób, że Nieruchomość (której wartość strony określiły na kwotę 1 200 000 zł) nabyła Pani w całości, natomiast B.A nabył w całości pozostałe składniki wchodzące w skład majątku wspólnego małżonków (inne nieruchomości o łącznej wartości 600 000 zł). Ponadto zobowiązała się Pani tytułem spłaty zapłacić B.A kwotę 350 000 zł.

(...) 2024 r. dokonała Pani sprzedaży ww. Nieruchomości, tj. lokalu mieszkalnego przy A1 w X. Część ceny została zapłacona wprost na rachunek B.A jako spłata wynikająca z opisanej wyżej umowy o podział majątku wspólnego.

Art. 922 § 1 ww. ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny stanowi, że:

Prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej.

Według art. 924 ustawy Kodeks cywilny:

Spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy.

Na mocy art. 925 powołanej ustawy:

Spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.

W świetle art. 1025 § 1 ww. ustawy:

Prawomocne postanowienie sądu o nabyciu spadku, czy też akt poświadczenia dziedziczenia sporządzony przez notariusza, potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Biorąc pod uwagę kwestię nabycia nieruchomości do wspólności majątkowej małżeńskiej, należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t. j. Dz. U. z 2023, poz. 2809 ze zm.), w której zostały uregulowane stosunki majątkowe między małżonkami.

Jak stanowi art. 31 § 1 przytoczonej ustawy:

Z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Przedmiotami majątkowymi w rozumieniu tego przepisu są wszelkie prawa majątkowe, zarówno bezwzględne (prawo własności rzeczy oraz inne prawa rzeczowe), jak i względne (np. przysługujące małżonkom wierzytelności).

Wspólność ustawowa obejmuje wszelkie przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich. Wspólność małżeńska została ukształtowana jako wspólność łączna. Charakteryzuje się ona tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą więc rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością ustawową. Obojgu małżonkom przysługuje pełne prawo do całości majątku wspólnego. Wspólność ta jest wspólnością masy majątkowej i obejmuje cały zbiór praw majątkowych, takich jak własność i inne prawa rzeczowe czy wierzytelności.

Zważywszy na tak ukształtowaną sytuację prawną małżonków objętych wspólnością ustawową, definitywne nabycie w czasie jej trwania nieruchomości oznacza nabycie przez każdego z małżonków tego prawa w całości, a nie w określonym ułamkowo udziale.

Zaprezentowane stanowisko znajduje odzwierciedlenie w podjętej przez NSA uchwale w składzie siedmiu sędziów z dnia 15 maja 2017 r., sygn. akt II FPS 2/17, w której Sąd stwierdził, że dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, ze zm.) nabytych przez współmałżonka w wyniku dziedziczenia, datą ich nabycia lub wybudowania w rozumieniu tego przepisu jest dzień nabycia (wybudowania) tych nieruchomości i praw majątkowych do majątku wspólnego małżonków. W uzasadnieniu uchwały Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że w przypadku nabycia nieruchomości przez małżonków pozostających w majątkowej wspólności małżeńskiej przewidzianej w art. 31 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy nie ma możliwości określenia tego, w jakich częściach nastąpiło nabycie nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie jest możliwe nabycie nieruchomości w określonym udziale przez małżonków pozostających we wspólności majątkowej małżeńskiej i działających jednocześnie, co wynika z istoty wspólności małżeńskiej. Wspólność małżeńska (łączna) to wspólność bezudziałowa, a w czasie jej trwania małżonkowie nie mogą rozporządzać swoimi prawami do majątku wspólnego jako całości. Nie mogą także rozporządzać udziałem w jakimkolwiek przedmiocie należącym do tego majątku.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego skoro, z uwagi na wspólność majątkową, nie można wyodrębnić udziałów, które małżonkowie posiadali w chwili nabycia nieruchomości w małżeństwie, to nie można też przyjąć, że pięcioletni termin biegnie od daty nabycia nieruchomości w drodze spadku. Dla oceny skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości kluczowy jest moment poniesienia wydatku na nabycie tego składnika do majątku wspólnego i to, że tego wydatku - w momencie jego poniesienia - nie można przypisać jednemu bądź drugiemu małżonkowi w udziałach o określonej wielkości.

Argumenty zawarte w uchwale II FPS 2/17 są aktualne także w sytuacji, gdy do nabycia udziału w nieruchomości dojdzie np. po ustaniu małżeńskiej wspólności ustawowej w wyniku ustania małżeństwa przez rozwód. W wyniku podziału majątku dorobkowego małżonków po ustaniu wspólności majątkowej małżeńskiej następuje nabycie nieruchomości lub prawa majątkowego uprzednio nabytego do ustawowej wspólności małżeńskiej i za datę nabycia w świetle uchwały należy uznać tę datę. Późniejsze/następcze zdarzenia prawne (sposób ustania ustawowej wspólności małżeńskiej) nie mają zatem, w tym aspekcie, prawnopodatkowego znaczenia dla ustalenia daty nabycia nieruchomości lub prawa majątkowego.

Z kolei jak stanowi art. 35 ww. Kodeksu:

W czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

Natomiast – zgodnie z art. 33 pkt 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Do majątku osobistego każdego z małżonków należą m. in. przedmioty majątkowe nabyte przez dziedziczenie, zapis lub darowiznę, chyba że spadkodawca lub darczyńca inaczej postanowił.

Zgodnie z ogólną zasadą uregulowaną w art. 43 § 1 ww. Kodeksu:

Oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Opisany ustrój majątkowy trwa do ustania lub unieważnienia małżeństwa albo orzeczenia separacji, chyba, że w czasie trwania związku małżeńskiego:

·małżonkowie zawarli małżeńską umowę majątkową,

·z ważnych powodów na żądanie jednego z małżonków sąd orzekł zniesienie wspólności,

·wspólność ustała z mocy prawa na skutek całkowitego lub częściowego ubezwłasnowolnienia jednego z małżonków lub też ogłoszenia upadłości jednego z małżonków.

Ustanie wspólności ustawowej kreuje prawo małżonków do majątku wspólnego na zasadzie współwłasności w częściach ułamkowych.

(...) 1998 r. pomiędzy Pani matką a jej mężem B.A został orzeczony wyrokiem Sądu Okręgowego rozwód.

Wobec tego doszło do ustania wspólności majątkowej małżeńskiej, a więc Pani matka oraz jej były mąż stali się właścicielami majątku wspólnego na zasadzie współwłasności w częściach ułamkowych.

Zgodnie z art. 1037 Kodeksu cywilnego w związku z art. 46 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego podział majątku wspólnego może nastąpić bądź na mocy umowy między małżonkami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek z małżonków.

Jak podała Pani w opisie sprawy posiadała Pani w każdej z ww. nieruchomościach udziały po ½ , które nabyła w spadku po A.A. Jak wskazała Pani, A.A i B.A nabyli ww. nieruchomości do majątku objętego wspólnością ustawową małżeńską. Na skutek rozwodu doszło do przekształcenia współwłasności łącznej we współwłasność w częściach ułamkowych po ½ każdy z małżonków. Wobec tego nie mogła Pani odziedziczyć po matce więcej niż ½ udziału w nieruchomościach, gdyż pozostały udział należał do byłego męża Pani matki. Zgodnie z ww. uchwałą podjętą przez NSA w składzie siedmiu sędziów z dnia 15 maja 2017 r., sygn. akt II FPS 2/17, należy przyjąć za datę nabycia ½ udziałów ww. nieruchomościach przez Pani matkę rok 1988.

W opisie sprawy wskazała Pani, że w wyniku podziału majątku wspólnego i zniesienia współwłasności wartość praw/nieruchomości, które przypadły Pani przekraczała wartość, jaka przysługiwała Pani w tych prawach/nieruchomościach przed dokonaniem tych czynności.

Wartość wszystkich nieruchomości podlegających podziałowi to 1 800 000 zł, z czego ½ to 900 000 zł. W wyniku podziału majątku wspólnego i zniesienia współwłasności nabyła Pani na wyłączną własność lokal mieszkalny o wartości 1 200 000 zł, natomiast B.A nabył na wyłączną własność działki o łącznej wartości 600 000 zł. W celu wyrównania ww. różnicy, w umowie została przewidziana dopłata na rzecz B.A w kwocie 350 000 zł.

Należy wskazać, że pod pojęciem odpłatnego nabycia należy rozumieć każdą czynność prawną, w wyniku której dochodzi do przeniesienie na nabywcę własności rzeczy lub praw w ramach umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia prawa własności - za odpłatnością. Jednym ze sposobów nabycia na własność nieruchomości lub jej części jest wiec co do zasady również zniesienie współwłasności.

W tej kwestii należy również odnieść się do regulacji zawartych w Kodeksie cywilnym, który wskazuje, że celem postępowania o zniesienie współwłasności jest nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy, która stanowi przedmiot współwłasności.

Zgodnie z art. 210 Kodeksu cywilnego:

Każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności.

Stosownie zaś do art. 211 Kodeksu cywilnego:

Każdy ze współwłaścicieli może żądać, ażeby zniesienie współwłasności nastąpiło przez podział rzeczy wspólnej, chyba że podział byłby sprzeczny z przepisami ustawy lub ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem rzeczy albo że pociągałby za sobą istotną zmianę rzeczy lub znaczne zmniejszenie jej wartości.

W myśl art. 212 Kodeksu cywilnego:

§ 1. Jeżeli zniesienie współwłasności następuje na mocy orzeczenia sądu, wartość poszczególnych udziałów może być wyrównana przez dopłaty pieniężne. Przy podziale gruntu sąd może obciążyć poszczególne części potrzebnymi służebnościami gruntowymi.

§ 2. Rzecz, która nie daje się podzielić, może być przyznana stosownie do okoliczności jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych albo sprzedana stosownie do przepisów kodeksu postępowania cywilnego.

§ 3. Jeżeli ustalone zostały dopłaty lub spłaty, sąd oznaczy termin i sposób ich uiszczenia, wysokość i termin uiszczenia odsetek, a w razie potrzeby także sposób ich zabezpieczenia. W razie rozłożenia dopłat i spłat na raty terminy ich uiszczenia nie mogą łącznie przekraczać lat dziesięciu. W wypadkach zasługujących na szczególne uwzględnienie sąd na wniosek dłużnika może odroczyć termin zapłaty rat już wymagalnych.

Zgodnie z teorią prawa rzeczowego, przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w drodze zniesienia współwłasności, jest nabyciem tych rzeczy. Natomiast, mając na uwadze przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, nabyciem rzeczy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest przyznanie jej na wyłączną własność jednemu ze współwłaścicieli, jeśli:

·podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub

·wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy mieści się w ramach posiadanego dotychczas udziału.

Zatem zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia rzeczy tylko wówczas, jeżeli mieści się w ramach udziału jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczach wspólnych i odbył się bez spłat i dopłat.

Za datę nabycia nieruchomości – w przypadku jej sprzedaży, która przypadła danej osobie w wyniku zniesienia współwłasności, należy zatem przyjąć datę jej pierwotnego nabycia, ale tylko wówczas, gdy wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości mieści się w udziale, jaki przysługiwał jej przed dokonaniem tej czynności oraz zniesienie współwłasności nastąpiło bez spłat i dopłat. Natomiast, jeżeli udział danej osoby ulega powiększeniu (nawet bez spłat i dopłat) to traktowany jest w kategorii nabycia, ponieważ w ten sposób ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby na rzeczą (nieruchomością), jak i stan jej majątku osobistego. Tak więc co do zasady, zniesienie współwłasności jest formą nowego nabycia wówczas, gdy w wyniku tego zniesienia podatnik otrzymuje nieruchomości, których wartość po dokonanym podziale przekracza wartość udziału jaki pierwotnie podatnikowi przysługiwał.

Zatem jeżeli przy dokonaniu zniesienia współwłasności wystąpiło przysporzenie majątku ponad udział posiadany przed zniesieniem współwłasności, oznacza to, że dla części nieruchomości nabytej w drodze zniesienia współwłasności dniem nabycia będzie dzień, w którym nastąpiło zniesienie współwłasności. Przedmiotem spadku po Pani matce były udziały wynoszące po ½ w ww. nieruchomościach. Pozostałe udziały należały do byłego męża Pani matki.

Z opisu sprawy wynika, że wartości nieruchomości, która przypadła Pani w wyniku zniesienia współwłasności przekroczyła wartość udziałów w nieruchomościach nabytych w drodze spadku po matce. Nabycie w wyniku zniesienia współwłasności części majątku, który należał do innych współwłaścicieli, należy więc traktować jako nabycie w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem w tej części mamy do czynienia z nabyciem, gdyż z dniem 6 września 2024 r. doszło do zwiększenia Pani stanu majątku osobistego.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż dokonując w 2024 r, sprzedaży Nieruchomości, tj. lokalu mieszkalnego w X, w części, która odpowiadała wartości udziału nabytego w spadku po matce nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, gdyż pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w stosunku do tego lokalu upłynął. Natomiast część kwoty, z tytułu sprzedaży tego lokalu mieszkalnego, która stanowiła dla Pani przysporzenie majątkowe ponad udział, który przysługiwał Pani z tytułu spadku po matce, przed dokonaniem zniesienia współwłasności stanowi dla Pani źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Dochód z tej części odpłatnego zbycia podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy:

Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z uregulowaniami zawartymi w art. 19 ust. 1 ww. ustawy:

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć np.: koszty wyceny sprzedawanej nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, koszty pośrednictwa w sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, koszty i opłaty sądowe, o ile były ponoszone przez zbywcę. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.

Ustalenie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia odbywa się natomiast zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

W myśl art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. Do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku zalicza się również udokumentowane koszty nabycia lub wytworzenia poniesione przez spadkodawcę oraz przypadające na podatnika ciężary spadkowe, w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub zbywanego prawa odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych nabytych przez podatnika. Przez ciężary spadkowe, o których mowa w zdaniu drugim, rozumie się spłacone przez podatnika długi spadkowe, zaspokojone roszczenia o zachowek oraz wykonane zapisy zwykłe i polecenia, również w przypadku, gdy podatnik spłacił długi spadkowe, zaspokoił roszczenia o zachowek lub wykonał zapisy zwykłe i polecenia po dokonaniu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c.

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Jak wynika z powyższych przepisów, podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości określonym zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c, 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tak obliczony dochód podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub

dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Z kolei, jak stanowi art. 30e ust. 5 ww. ustawy:

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

W myśl natomiast art. 30e ust. 7 ww. ustawy:

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie.

Wobec powyższego Pani stanowisko uznaję za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez Panią w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.