Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

3 kwietnia 2025 r. wpłynął Pani wniosek z 2 kwietnia 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 20 maja 2025 r. (data wpływu 20 maja 2025 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób fizycznych w Polsce i wykonującą we własnym imieniu jednoosobową działalność gospodarczą zarejestrowaną w CEIDG. Wnioskodawczyni prowadzi ewidencję zdarzeń gospodarczych dla potrzeb podatkowych przy pomocy Podatkowej Księgi Przychodów i Rozchodów (KPiR).

Przedmiotem przeważającej działalności gospodarczej Wnioskodawczyni są usługi nauczania języków obcych w formie szkoleń językowych, według PKD 85.59.A „Nauka języków obcych”. Dochody uzyskiwane przez Wnioskodawczynię w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (dalej też jako „JDG”) podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych według zasad uregulowanych w Ustawie o PIT.

Zyski osiągane przez Wnioskodawczynię w ramach JDG w części, w jakiej nie były przeznaczane na potrzeby prywatne Wnioskodawczyni, były kumulowane w ramach JDG na potrzeby tej działalności. Zyski osiągane z JDG zostały opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Z uwagi na istotne aspekty natury prawnej, Wnioskodawczyni zamierza dokonać przekształcenia - na podstawie art. 551 § 5, zgodnie z trybem przewidzianym w art. 584(1) - 584(13) ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks Spółek Handlowych (t.j. Dz.U z 2024 r., poz. 18, dalej „KSH”) - jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawczyni w jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce, której na moment przekształcenia jedynym wspólnikiem będzie Wnioskodawczyni (dalej „Spółka”). Spółka będzie kontynuowała dotychczasowy profil działalności prowadzonej przez Wnioskodawczynię.

Kapitał zakładowy Spółki przekształconej ustalony zostanie w Planie Przekształcenia oraz w Akcie Założycielskim Spółki w wysokości mniejszej niż obliczona dla celów przekształcenia wartość majątku przedsiębiorstwa Wnioskodawczyni - choć nie niższej od wymaganych ustawowo 5.000 zł. Oznacza to, że w wyniku przekształcenia Wnioskodawczyni obejmie udziały w kapitale zakładowym Spółki po cenie wyższej od ich wartości nominalnej, pokrywając je majątkiem przekształconego przedsiębiorstwa, a powstała w ten sposób nadwyżka zostanie przekazana na kapitał zapasowy Spółki, zgodnie z art. 154 § 3 w zw. z art. 584(4) KSH (tzw. agio).

Składniki majątkowe ujęte w Planie Przekształcenia obejmować będą również środki pieniężne wypracowane przez Wnioskodawczynię do dnia przekształcenia oraz opodatkowane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej według zasad przewidzianych w Ustawie o PIT i nie przeznaczone na potrzeby własne Wnioskodawczyni (dalej też jako „Zysk z JDG”).

Zysk z JDG stanie się częścią kapitałów własnych Spółki i zostanie wykazany w pozycji bilansu kapitał (fundusz) zapasowy. Możliwe będzie ustalenie, jaka część kapitału zapasowego tej Spółki stanowi Zysk z JDG. Po przekształceniu, Wnioskodawczyni planuje również przeniesienie części posiadanych udziałów w Spółce na rzecz członka najbliższej rodziny (osoba fizyczna) w formie darowizny.

Wnioskodawczyni rozważa wybór formy opodatkowania Spółki ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych (dalej też jako „Ryczałt” lub „CIT estoński”) w rozumieniu rozdziału 6b Ustawy o CIT w pierwszym roku podatkowym po przekształceniu. Spółka będzie spełniała warunki pozytywne umożliwiające jej wybór CIT estońskiego, o których mowa w art. 28j Ustawy o CIT. Nie będą również zachodzić przesłanki negatywne, wskazane enumeratywnie w art. 28k ust. 1 pkt 1 - 4 ustawy o CIT, które wykluczają możliwość skorzystania z CIT estońskiego. Możliwe, że w okresie kiedy Spółka będzie opodatkowana CIT estońskim nastąpi wypłata Zysku z JDG (lub jego części) na podstawie stosownej uchwały wspólników Spółki na podstawie przepisów KSH. Zysk z JDG będzie pochodził z okresu poprzedzającego opodatkowanie Spółki w formie Ryczałtu.

Wnioskodawczyni w ramach JDG, przed planowanym przekształceniem w Spółkę, zawarła umowę leasingu operacyjnego samochodu osobowego, którego wartość przekracza 150 000 zł. Samochód służbowy przeznaczony jest w ramach JDG do użytku mieszanego (tj. zarówno do celów służbowych, jak i prywatnych). Dla samochodu nie jest prowadzona ewidencja przebiegu pojazdu. Po przekształceniu w Spółkę i wyborze Ryczałtu, do korzystania z samochodu będzie uprawniona Wnioskodawczyni jako wspólnik Spółki. Sposób użytkowania samochodu pozostanie taki sam, tj. użytek mieszany. Wnioskodawczyni nie wyklucza, że w trakcie opodatkowania Spółki estońskim CIT, nastąpi wykup wskazanego samochodu osobowego zgodnie z umową leasingu do majątku Spółki. Rozmiary prowadzonej przez Spółkę działalności pozwolą jej korzystać z uproszczeń na gruncie bilansowym, w tym z:

• uproszczenia wskazanego w art. 3 ust. 6 ustawy o rachunkowości, tzn. na potrzeby bilansowe Spółka zamierza kwalifikować umowy leasingu według przepisów podatkowych (tzn. oceny czy dana umowa pozostaje umową leasingu finansowego Spółka zamierza dokonywać przez pryzmat przepisów podatkowych),
• uproszczenia wskazanego w art. 32 ust. 7 ustawy o rachunkowości, tzn. na potrzeby bilansowe Spółka zamierza dokonywać odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych od środków trwałych według zasad określonych w przepisach podatkowych.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

Wypłata przez spółkę na rzecz Wnioskodawczyni kwot odpowiadających zyskowi wypracowanemu w ramach JDG będzie rodzajem zobowiązania wobec wspólnika Spółki do dokonania wypłaty na rzecz Wnioskodawczyni w zakresie zysków osiągniętych w ramach JDG przez przekształceniem w Spółkę.

Możliwa wypłata zysku będzie następowała na podstawie uchwały wspólników Spółki na podstawie art. 227 KSH.

Wypłata ta nie ma charakteru dywidendy, nie jest też zmniejszeniem wartości nominalnej udziałów, nie jest też odpłatnym zbyciem udziałów na rzecz Spółki.

Czynność prawna, na podstawie której nastąpi przedmiotowa wypłata zysku nie wpłynie na zakres uprawnień Wnioskodawczyni jako wspólnika Spółki, w szczególności nie będzie wiązać się ze zmniejszeniem ilości albo wartości udziałów w Spółce, nie wpłynie też na poziom prawa do udziału w zyskach Spółki.

Wypłata środków nie będzie świadczeniem wzajemnym, Spółka nie uzyska w zamian innego świadczenia.

Ewentualna wypłata tych wartości nie będzie świadczeniem w ramach umowy darowizny między Wnioskodawczynią jako wspólnikiem a Spółką. Celem wypłaty jest przekazanie wspólnikowi zysku wypracowanego i opodatkowanego w ramach JDG, a który nie został przekazany na rachunek prywatny Wnioskodawczyni przed przekształceniem JDG w Spółkę.

Pytania

1)Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawczyni, zgodnie z którym Spółka, która powstanie w wyniku przekształcenia, będzie uprawniona do stosowania Ryczałtu w pierwszym roku podatkowym po dokonaniu przekształcenia?

2)Czy wobec Spółki powstałej w skutek dokonanego przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawczynię, która nie była obowiązana do prowadzenia ksiąg rachunkowych, a ewidencjonowała zdarzenia gospodarcze w oparciu o Podatkową Księgę Przychodów i Rozchodów, przepisy o korekcie wstępnej oraz dochodzie z przekształcenia, o których mowa w art. 7aa Ustawy o CIT nie znajdują zastosowania?

3)Czy w świetle art. 28c pkt 3 i 4 Ustawy o CIT, Spółka powstała na skutek dokonanego przekształcenia, w przypadku wyboru opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, będzie mogła korzystać z uproszczeń wynikających z art. 3 ust. 6 Ustawy o rachunkowości i art. 32 ust. 7 Ustawy o rachunkowości, a zatem dokonywać amortyzacji według ogólnych zasad wynikających z Ustawy o CIT, jak również kwalifikować umowy leasingu według zasad wynikających z Ustawy o CIT?

4)Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawczyni, zgodnie z którym dokonanie na podstawie uchwały wspólników Spółki wypłaty na rzecz Wnioskodawczyni kwot odpowiadających Zyskowi z JDG (lub jego części), który pierwotnie został opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych w ramach JDG będzie neutralne podatkowo na gruncie Ustawy o PIT i tym samym Spółka nie będzie pełniła roli płatnika?

5)Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawczyni, zgodnie z którym po wyborze przez Spółkę Ryczałtu, w stosunku do umowy leasingu samochodu osobowego, którego wartość przekracza 150 000 zł, nie znajdzie zastosowania limit, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 49a Ustawy o CIT w ramach opodatkowania Spółki estońskim CIT?

6)Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawczyni, zgodnie z którym wykup samochodu osobowego zgodnie z umową leasingu do majątku Spółki, nie będzie stanowił ukrytego zysku, w tym w kontekście wydatków na reprezentację i tym samym nie będzie podlegał opodatkowaniu estońskim CIT?

Przedmiotem niniejszego rozstrzygnięcia jest odpowiedź w zakresie pytania nr 4 w kwestii dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (pytania nr 1-3, 5, 6) zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Pani stanowisko w sprawie

Ad. 4

Zgodnie ze stanowiskiem Wnioskodawczyni, dokonanie na podstawie uchwały zgromadzenia wspólników Spółki wypłaty na rzecz Wnioskodawczyni kwot odpowiadających Zyskowi z JDG, który pierwotnie został opodatkowany podatkiem PIT w JDG Wnioskodawczyni, będzie czynnością neutralną podatkowo na gruncie ustawy PIT.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, zyski osiągane przez Wnioskodawczynię w ramach JDG w części, w jakiej nie były przeznaczane na potrzeby prywatne Wnioskodawczyni, były kumulowane w ramach JDG na potrzeby tej działalności. Zyski osiągane z JDG zostały opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Z uwagi na istotne aspekty natury prawnej, Wnioskodawczyni zamierza dokonać przekształcenia - na podstawie art. 551 § 5, zgodnie z trybem przewidzianym w art. 584(1) - 584(13) ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks Spółek Handlowych (t.j. Dz.U z 2024 r., poz. 18, dalej „KSH”) - jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawczyni w jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce, której na moment przekształcenia jedynym wspólnikiem będzie Wnioskodawczyni (dalej „Spółka”). Spółka będzie kontynuowała dotychczasowy profil działalności prowadzonej przez Wnioskodawczynię.

Kapitał zakładowy Spółki przekształconej ustalony zostanie w Planie Przekształcenia oraz w Akcie Założycielskim Spółki w wysokości mniejszej niż obliczona dla celów przekształcenia wartość majątku przedsiębiorstwa Wnioskodawczyni - choć nie niższej od wymaganych ustawowo 5.000 zł. Oznacza to, że w wyniku przekształcenia Wnioskodawczyni obejmie udziały w kapitale zakładowym Spółki po cenie wyższej od ich wartości nominalnej, pokrywając je majątkiem przekształconego przedsiębiorstwa, a powstała w ten sposób nadwyżka zostanie przekazana na kapitał zapasowy Spółki, zgodnie z art. 154 § 3 w zw. z art. 584(4) KSH (tzw. agio).

Składniki majątkowe ujęte w Planie Przekształcenia obejmować będą również środki pieniężne wypracowane przez Wnioskodawczynię do dnia przekształcenia oraz opodatkowane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej według zasad przewidzianych w Ustawie o PIT i nie przeznaczone na potrzeby własne Wnioskodawczyni (dalej też jako „Zysk z JDG”).

Zysk z JDG stanie się częścią kapitałów własnych Spółki i zostanie wykazany w pozycji bilansu kapitał (fundusz) zapasowy. Możliwe będzie ustalenie, jaka część kapitału zapasowego tej Spółki stanowi Zysk z JDG.

Możliwe, że w okresie kiedy Spółka będzie opodatkowana CIT estońskim nastąpi wypłata Zysku z JDG (lub jego części) na podstawie stosownej uchwały wspólników Spółki na podstawie przepisów KSH. Zysk z JDG będzie pochodził z okresu poprzedzającego opodatkowanie Spółki w formie Ryczałtu.

Podkreślenia wymaga, że przekształcenie przedsiębiorcy prowadzącego jednoosobową działalność gospodarczą w spółkę kapitałową, a następnie w spółkę osobową stanowi następstwo prawne, co wynika z art. 553 § 1 KSH, zgodnie z którym "spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej". Niemniej jednak, Zysk z JDG wypracowany przez Wnioskodawczynię w trakcie prowadzenia jednoosobowej działalności gospodarczej nie staje się zyskiem Spółki, bowiem Zysk nadal pozostaje zyskiem wypracowanym w czasie prowadzenia jednoosobowej działalności gospodarczej. Tym samym, skoro Zysk został wypracowany i opodatkowany przez Wnioskodawczynię w trakcie prowadzenia przez nią w jednoosobowej działalności gospodarczej, to Zysk z JDG nie mógł być wypracowany przez Spółkę.

W świetle powyższego, na moment przekształcenia działalności gospodarczej w Spółkę, po stronie udziałowca Spółki nie powstanie obowiązek zapłaty podatku od osób fizycznych w odniesieniu do Zysku z JDG. Podobnie w sytuacji faktycznej wypłaty Zysku z JDG na rzecz Wnioskodawczyni jako udziałowca Spółki już po przekształceniu nie będzie stanowiło wypłaty dywidendy, ani żadnego innego przychodu z udziału w zyskach osoby prawnej, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy o PIT. Nie jest to bowiem zysk wypracowany przez Spółkę, lecz został osiągnięty i opodatkowany przez Wnioskodawczynię podczas prowadzenia jednoosobowej działalności gospodarczej, który następnie został przeznaczony na kapitał zapasowy Spółki w związku z przekształceniem jednoosobowej działalności gospodarczej w spółkę z o.o.

Stanowisko to znajduje potwierdzenie w jednolitym orzecznictwie, dotyczącym analogicznych stanów faktycznych. Z wyroków NSA wynika, że niedopuszczalne jest podwójne opodatkowanie tego samego dochodu, np.:

• wyrok z 30 sierpnia 2023 r. sygn. akt II FSK 252/21, w którym to wyroku NSA zwrócił uwagę, że: "W orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego (wyrok z dnia 22 maja 2002 r. sygn. akt K 6/02, OTKA 2002/3/33) i Naczelnego Sądu Administracyjnego wskazuje się, że podwójne opodatkowanie stoi w sprzeczności z zasadami wyrażonymi w art. 84 i art. 217 Konstytucji RP (wyrok NSA z 20 września 2017 r., II FSK2089/15 i powołane tam orzecznictwo)";
• wyrok z 12 października 2023 r. sygn. akt II FSK 327/21: „Wbrew stanowisku organu nie można zatem twierdzić, że zyski wypracowane przez przedsiębiorcę - osobę fizyczną i przejęte przy przekształceniu jego przedsiębiorstwa przez spółkę kapitałową stanowią udział w zyskach osoby prawnej, jeśli są one wyraźnie wyodrębnione w księgach rachunkowych spółki jako zyski z lat poprzednich (czyli z lat, kiedy spółka nie istniała). Nie są to bowiem zyski związane z działalnością gospodarczą spółki, a zyski związane z działalnością gospodarczą osoby fizycznej. Jeśli zostały one wcześniej opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako dochód przedsiębiorcy, a jedynie niepobrane przez niego do majątku prywatnego, to obecnie nie mogą być po raz kolejny opodatkowane jako udział w zyskach osoby prawnej. Zasada ograniczonej sukcesji nie może bowiem prowadzić do dwukrotnego opodatkowania tego samego dochodu tylko z uwagi na to, że fizycznej wypłaty dokonała spółka”.

Wobec powyższego, ocenie Wnioskodawczyni, Spółka powstała w wyniku przekształcenia nie będzie płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych w odniesieniu do wypłacanych kwot odpowiadających Zyskowi z JDG, tj. środków pieniężnych wypracowanych i opodatkowanych przez Wnioskodawczynię podczas prowadzenia jednoosobowej działalności gospodarczej, który to Zysk z JDG został następnie przeznaczony na kapitał zapasowy Spółki, w związku z przekształceniem jednoosobowej działalności gospodarczej w spółkę z o.o.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

Na podstawie art. 11 ust. 1 cytowanej ustawy:

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Pełen katalog przychodów należących do kapitałów pieniężnych wymieniony został w art. 17 ww. ustawy.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy:

Stosownie do art. 24 ust. 5 wskazanej ustawy:

Regulacje te definiują przychód (dochód) pochodzący z kapitałów pieniężnych, stanowiąc, że jest to przychód (dochód) faktycznie uzyskany z udziału, a przysługujący podatnikowi, tj. część zysku przypadająca temu podatnikowi na podstawie tytułu prawnego.

Jednocześnie katalog dochodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest katalogiem otwartym, co oznacza, że wymienione w przepisach przykłady nie stanowią jedynych kategorii podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Przychody otrzymane z tytułu dywidendy stanowią dla udziałowca przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 30a ust. 1 pkt 4 i art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy czym, przez „dochód (przychód) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych”, na podstawie tych przepisów, należy rozumieć wszelkie przysporzenia, jakie powstają w następstwie posiadanych przez podatnika praw do udziału w zyskach osoby prawnej i które faktycznie zostały przez niego osiągnięte. Dlatego podstawą prawną uzyskania przychodu z tego źródła jest tytuł prawny do kapitału osoby prawnej. Nie ma tu znaczenia, czy środki te pochodzą z zysków tej osoby prawnej.

Zobowiązanym do pobrania zryczałtowanego podatku z tego tytułu jest spółka przekształcona, która występuje w roli płatnika.

Jak stanowi bowiem art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z kolei w myśl art. 30a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jak wynika natomiast z art. 30a ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 41 ust. 4 ww. ustawy:

W myśl art. 551 § 5 ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 18 ze zm.):

Instytucja przekształcenia przedsiębiorcy w spółkę kapitałową uregulowana została w art. 584¹ – 584¹³ ustawy Kodeks spółek handlowych.

Stosownie do art. 584² § 1 tej ustawy:

Zgodnie natomiast z przepisem art. 584² § 2 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 584² § 3 omawianej ustawy:

Z chwilą przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną w spółkę kapitałową, cały majątek osoby fizycznej, wchodzący w skład przedsiębiorstwa, staje się majątkiem spółki – osoby prawnej, która jest odrębnym podmiotem gospodarczym. Po przekształceniu nie można już mówić o zyskach przedsiębiorcy, a jedynie o majątku spółki, i to niezależnie od tego, czy całość majątku zostanie przekazana na kapitał zakładowy, czy też częściowo na kapitał zapasowy w formie tzw. agio. Osoba fizyczna staje się jedynym wspólnikiem spółki, a jej „uprawnienia” do majątku tej osoby prawnej są wyrażone w przyznanych udziałach. Osoba fizyczna z bezpośredniego właściciela majątku swojego przedsiębiorstwa prowadzonego w formie jednoosobowej działalności gospodarczej staje się podmiotem uprawnionym do majątku spółki jedynie w zakresie wynikającym z posiadanych udziałów. Co więcej, może realizować te uprawnienia wyłącznie w trybach określonych przepisami Kodeksu spółek handlowych.

Jednocześnie art. 584⁴ Kodeksu spółek handlowych stanowi, że:

Zgodnie z art. 584⁹ pkt 2 omawianej ustawy:

Oświadczenie to musi przy tym uwzględniać obowiązujące wymogi w zakresie minimum ustawowego dla wysokości kapitału zakładowego w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, tj. 5 000 złotych (art. 584⁴ w zw. z art. 154 § 1 Kodeksu spółek handlowych).

Przytoczone powyżej przepisy art. 154 § 1 lub 308 § 2 Kodeksu spółek handlowych, stanowią przykład przepisów stosowanych wprost z mocy art. 584⁴ Kodeksu spółek handlowych.

Istotnymi natomiast przepisami, które mimo obowiązku stosowania przepisów o powstaniu spółki przekształconej nie znajdą zastosowania przy przekształceniu przedsiębiorcy w spółkę, z racji, że odpowiednie stosowanie tychże przepisów daje możliwość ich pominięcia są m.in. przepisy o objęciu udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (art. 157 § 1 pkt 5, art. 167 § 1 pkt 2 Kodeksu spółek handlowych), czy też przepisy o wniesieniu wkładów do spółki, w tym o wniesieniu wkładów niepieniężnych (aportów).

W świetle powyższego – jeżeli wartość przedsiębiorstwa przedsiębiorcy jest większa od wysokości kapitału zakładowego spółki przekształconej deklarowanego w oświadczeniu o przekształceniu, nadwyżka zasili kapitał zapasowy spółki przekształconej (art. 584⁴ w zw. z art. 154 § 3 zd. 2 oraz art. 584⁴ w zw. z art. 396 § 2 Kodeksu spółek handlowych).

Wskazany przepis art. 154 § 3 Kodeksu spółek handlowych, reguluje kwestie tzw. agio.

Agio to nadwyżka powyżej wartości nominalnej udziału, która jest wnoszona do kapitału zapasowego spółki. Z kolei, kapitał zapasowy odzwierciedla źródła finansowania aktywów przez spółkę w trakcie jej funkcjonowania. Może być tworzony z zysku oraz dopłat wspólników. Dodatkowo źródłem zasilenia może być agio, jak również odpisy fakultatywne. Kapitał zapasowy jest przejawem samofinansowania. Służy pokryciu straty bilansowej. Kapitały zapasowe mogą być tworzone jako obligatoryjne i fakultatywne.

Przykład obligatoryjnego (ustawowego) kapitału zapasowego znajdujemy w art. 396 Kodeksu spółek handlowych. Przepis ten przewiduje zobowiązanie do utworzenia kapitału zapasowego w spółce akcyjnej, do którego przelewa się co najmniej 8% zysku za dany rok obrotowy do czasu, gdy nie osiągnie co najmniej 1/3 kapitału zakładowego.

Przepisy Kodeksu spółek handlowych nie przewidują obowiązku tworzenia przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością innych funduszy własnych niż kapitał zakładowy. Źródłem obowiązku tworzenia innych funduszy spółki mogą być natomiast inne przepisy obowiązującego prawa, jak również umowa spółki albo uchwała wspólników, zasadnicze znaczenie mają kapitał zapasowy oraz kapitały rezerwowe.

Jak wynika z opisu sprawy, prowadzi Pani jednoosobową działalność gospodarczą. Zyski osiągane przez Panią w ramach działalności w części, w jakiej nie były przeznaczane na Pani potrzeby prywatne, były kumulowane w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej na potrzeby tej działalności. Zamierza Pani dokonać przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, której na moment przekształcenia jedynym wspólnikiem będzie Pani. Kapitał zakładowy Spółki przekształconej ustalony zostanie w Planie Przekształcenia. W wyniku przekształcenia obejmie Pani udziały w kapitale zakładowym Spółki po cenie wyższej od ich wartości nominalnej, pokrywając je majątkiem przekształconego przedsiębiorstwa, a powstała w ten sposób nadwyżka zostanie przekazana na kapitał zapasowy Spółki. Zysk z jednoosobowej działalności gospodarczej stanie się częścią kapitałów własnych Spółki i zostanie wykazany w pozycji bilansu kapitał (fundusz) zapasowy. Wypłata zysku będzie następowała na podstawie uchwały wspólników Spółki na podstawie art. 227 KSH. Czynność prawna, na podstawie której nastąpi przedmiotowa wypłata zysku nie wpłynie na zakres Pani uprawnień jako wspólnika Spółki, w szczególności nie będzie wiązać się ze zmniejszeniem ilości albo wartości udziałów w Spółce, nie wpłynie też na poziom prawa do udziału w zyskach Spółki.

Przedmiotem Pani wątpliwości jest kwestia, czy wypłaty zysku z kapitału zapasowego Spółki, wypracowanego w ramach Pani jednoosobowej działalności gospodarczej, w chwili wypłaty będą podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych i tym samym czy Spółka będzie pełniła rolę płatnika.

Należy mieć na uwadze przede wszystkim treść art. 192 Kodeksu spółek handlowych, zgodnie z którym:

Zgodnie ze stanowiskiem doktryny kwota zasilająca kapitał zapasowy w sytuacji, gdy wartość przedsiębiorstwa przedsiębiorcy jest większa od wysokości kapitału zakładowego spółki przekształconej deklarowanego w oświadczeniu o przekształceniu, może być rozpatrywana jako agio, wydaje się, że przepis art. 192 Kodeksu spółek handlowych, jako dotyczący zysku, nie znajdzie zastosowania.

Zgodnie z art. 189 § 1 ww. ustawy:

Zwrot wniesionych wkładów, w tym wpłat na udziały w świetle przepisów Kodeksu spółek handlowych jest dopuszczalny jedynie w sytuacjach zupełnie wyjątkowych, przykładowo w razie odpłatnego umorzenia udziału (nabycia przez spółkę celem umorzenia) oraz odpłatnego obniżenia kapitału zakładowego. Jeżeli w umowie spółki znalazłyby się postanowienia wprowadzające możliwość zwrotu wkładów w przypadkach nieprzewidzianych w Kodeksie spółek handlowych, byłyby one nieważne.

W przypadku agio, wkład jest częściowo wnoszony na kapitał zakładowy, a częściowo na kapitał zapasowy (art. 154 § 3 zd. 2 Kodeksu spółek handlowych), więc m.in. w razie zwrotu agio nastąpi częściowy zwrot wkładu.

W sytuacji gdy wartość przedsiębiorstwa przedsiębiorcy jest większa od wysokości kapitału zakładowego spółki przekształconej deklarowanego w oświadczeniu o przekształceniu, nadwyżka zasili kapitał zapasowy spółki przekształconej na podstawie art. 584⁴ w zw. z art. 154 § 3 zd. 2 Kodeksu spółek handlowych, czyli traktowana jest jako agio.

Wykazać również należy, że ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2023 r. poz. 120 ze zm.; dalej: ustawa o rachunkowości), nie reguluje zagadnień dotyczących kapitałów spółki kapitałowej powstałej z przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną. Ustawa ta wskazuje ogólne zasady tworzenia kapitałów (funduszy) własnych.

Zgodnie z art. 36 ust. 1 ustawy o rachunkowości:

W przepisach ustawy o rachunkowości kapitał zapasowy (zwiększenie/zmniejszenie) występuje:

1)z tytułu rozchodu aktualizowanych na podstawie odrębnych przepisów środków trwałych, różnica z aktualizacji ujęta uprzednio na kapitale z aktualizacji wyceny wpływa na kapitał zapasowy (art. 31 ust. 4),

2)w przypadku gdy koszty emisji akcji poniesione przy powstaniu spółki akcyjnej lub podwyższeniu kapitału zakładowego zmniejszają kapitał zapasowy spółki do wysokości nadwyżki wartości emisji nad wartością nominalną akcji (art. 36 ust. 2b),

3)w razie zbycia akcji własnych, w wysokości dodatniej różnica między ceną sprzedaży, pomniejszoną o koszty sprzedaży, a ich ceną nabycia; ujemna różnica zmniejsza kapitał zapasowy (art. 36a ust. 1),

4)w przypadku umorzenia akcji własnych, w wysokości dodatniej różnicy między ich wartością nominalną a ceną nabycia, ujemna różnica zmniejsza kapitał zapasowy (art. 36a ust. 2),

5)gdy w celu połączenia spółka wydaje (emituje) udziały, a przez cenę przejęcia rozumie się cenę rynkową tych udziałów lub inaczej ustaloną ich wartość godziwą jeżeli nie jest znana ich cena rynkowa, nadwyżkę wartości rynkowej udziałów lub inaczej ustalonej ich wartości godziwej zalicza się do kapitału zapasowego (art. 44b ust. 5 pkt 1),

6)w przypadku gdy poniesione koszty organizacji przy założeniu nowej spółki akcyjnej lub koszty podwyższenia kapitału zakładowego w celu połączenia zmniejszają kapitał zapasowy spółki przejmującej lub spółki powstałej w wyniku połączenia, do wysokości nadwyżki wartości emisyjnej nad wartością nominalną akcji (art. 44b ust. 15).

Z chwilą przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną w spółkę kapitałową, cały majątek osoby fizycznej, wchodzący w skład przedsiębiorstwa, staje się majątkiem spółki (z ograniczoną odpowiedzialności lub akcyjnej) – osoby prawnej, która jest odrębnym podmiotem gospodarczym.

Biorąc pod uwagę, że przedsiębiorstwo osoby fizycznej nie jest wydzielone majątkowo, w pewnych przypadkach będzie możliwe określenie przez przekształcanego przedsiębiorcę czy dany składnik majątku stanowi majątek przedsiębiorcy, czy też majątek prywatny. Dotyczy to m.in. zysków wygenerowanych w ramach działalności jednoosobowej. Przy czym decyzja w zakresie przypisania takich składników do majątku przedsiębiorcy lub prywatnego musi nastąpić przed przekształceniem i wartość tych składników nie może być uwzględniona w wartości bilansowej przekształcanego przedsiębiorcy zawartej w planie przekształcenia.

Po przekształceniu istnieje spółka, która posiada określony majątek i to niezależnie od tego, czy całość majątku przekształcanego przedsiębiorcy zostanie przekazana na kapitał zakładowy, czy też częściowo na kapitał zapasowy spółki w formie tzw. agio. Osoba fizyczna staje się jedynym wspólnikiem spółki, a jej „uprawnienia” do majątku tej osoby prawnej są wyrażone w przyznanych udziałach lub akcjach. Osoba fizyczna z właściciela majątku swojego przedsiębiorstwa prowadzonego w formie jednoosobowej działalności gospodarczej staje się podmiotem uprawnionym do majątku spółki jedynie w zakresie praw właścicielskich wynikających z posiadanych udziałów (akcji), które może realizować wyłącznie w zakresie określonym przepisami Kodeksu spółek handlowych.

Przychody udziałowca otrzymane z tytułu zmniejszenia kapitału zapasowego spółki kapitałowej na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowią przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 30a ust. 1 pkt 4 i art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przy czym przez „dochód (przychód) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych” w rozumieniu tych przepisów należy rozumieć wszelkie przysporzenia, jakie powstają w następstwie posiadanych przez podatnika praw do udziału w zyskach osoby prawnej i które faktycznie zostały przez niego osiągnięte. Wobec powyższego, podstawą prawną uzyskania przychodu z tego źródła jest tytuł prawny do kapitału osoby prawnej, nie ma znaczenia, czy środki te pochodzą z zysków tej osoby prawnej.

Dokonanie przez Spółkę (powstałą z przekształcenia – przedsiębiorcy prowadzącego działalność gospodarczą) wypłat z kapitału zapasowego na Pani rzecz – udziałowca Spółki, po przekształceniu, niewypłaconych zysków osiągniętych przez Panią jako przedsiębiorcę, opodatkowanych w okresie bezpośrednio przed przekształceniem – w tym również za rok, w którym doszło do przekształcenia – ale faktycznie niewypłaconych Pani przed przekształceniem jednoosobowej działalności w Spółkę), w drodze obniżenia kapitału zapasowego Spółki, nie będzie dla Pani czynnością prawną neutralną podatkowo na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Po Pani stronie powstanie bowiem przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, Spółka zaś, jako płatnik, zobowiązana będzie do pobrania 19% podatku na podstawie art. 41 ust. 4 w związku z art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując – wypłata z kapitału zapasowego Spółki powstałej z przekształcenia Pani jednoosobowej działalności gospodarczej wartości niewypłaconego zysku wypracowanego w ramach Pani jednoosobowej działalności gospodarczej będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W związku z tym Spółka będzie zobowiązana jako płatnik do obliczenia, pobrania i odprowadzenia podatku dochodowego od osób fizycznych zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pani stanowisko jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Panią i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

W odniesieniu do powołanych przez Panią wyroków sądu wskazać należy, że dotyczą one konkretnych spraw i konkretnych podatników osądzonych w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.