Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych stanów faktycznych w podatku dochodowym od osób fizycznych nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

8 kwietnia 2025 r. wpłynął Pani wniosek z 2 kwietnia 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełniła go Pani pismem z 20 maja 2025 r. (wpływ 21 maja 2025 r.) – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanów faktycznych

Wnioskodawczyni była pracownikiem spółki (…) sp. z o.o. w (…) (dalej „pracodawca”). Umowa o pracę na czas nieokreślony została zawarta pomiędzy stronami 11 września 2011 r. Następnie 7 listopada 2023 r. pracodawca wręczył Wnioskodawczyni oświadczenie o rozwiązaniu umowy o pracę w trybie natychmiastowym na podstawie art. 52 § 1 pkt 1 k.p.

Na skutek odwołania (pozwu) wniesionego przez Wnioskodawczynię, od otrzymanego oświadczenia o rozwiązaniu umowy o pracę, prowadzono postępowanie sądowe przed Sądem Rejonowym (…), V Wydziałem Pracy pod sygn. akt (…). W pozwie Wnioskodawczyni domagała się m.in. zasądzenia odszkodowania w wysokości wynagrodzenia za trzymiesięczny okres wypowiedzenia, tj. w wysokości (...) zł. Pozew Wnioskodawczyni oparty był na przepisie art. 56 § 1 k.p., zgodnie z którym, pracownikowi, z którym rozwiązano umowę o pracę bez wypowiedzenia z naruszeniem przepisów o rozwiązywaniu umów o pracę w tym trybie, przysługuje roszczenie o przywrócenie do pracy na poprzednich warunkach albo o odszkodowanie. O przywróceniu do pracy lub odszkodowaniu orzeka sąd pracy. Z kolei na podstawie przepisu art. 58 zdanie 1 k.p. odszkodowanie, o którym mowa w art. 56, przysługuje w wysokości wynagrodzenia za okres wypowiedzenia.

8 listopada 2024 r. Wnioskodawczyni podpisała z pracodawcą ugodę przed mediatorem sądowym, która to ugoda została następnie zatwierdzona przez Sąd Rejonowy (…), Wydział V Pracy (dalej „ugoda”).

Stosownie do przepisu art. 183 (15) § 1 k.p.c. ugoda zawarta przed mediatorem, po jej zatwierdzeniu przez sąd, ma moc prawną ugody zawartej przed sądem. Ugoda zawarta przed mediatorem, którą zatwierdzono przez nadanie jej klauzuli wykonalności, jest tytułem wykonawczym. Na mocy powołanej ugody pracodawca zobowiązał się do wypłacenia Wnioskodawczyni dwóch świadczeń pieniężnych:

1) w terminie do dnia 31 stycznia 2025 r. jednorazowej odprawy w łącznej kwocie (...) netto z tytułu rozwiązania z Powódką w dniu 7 listopada 2023 r. w trybie natychmiastowym umowy o pracę przez pracodawcę oraz

2) w terminie 14 dni od dnia zawarcia ugody, rekompensaty pieniężnej w kwocie (...) netto. Rekompensatę, o której mowa w zdaniu poprzedzającym pracodawca wypłacił jako następstwo zrzeczenia się przez Wnioskodawczynię wszelkich roszczeń wynikających ze stosunku pracy.

Z kolei w § 1 ust. 8 ugody strony doprecyzowały, że kwoty opisane w ust. 1 i 2 niniejszej ugody („odprawa” oraz „rekompensata”) w pełni zaspokajają wszelkie roszczenia Wnioskodawczyni względem pracodawcy, w tym objęte pozwem w sprawie o sygn. akt: (…) i potencjalnymi innymi roszczeniami dotyczącymi relacji Wnioskodawczyni z pracodawcą.

W przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawczyni zamierza prawidłowo rozliczyć ewentualny podatek dochodowy od osób fizycznych, stojąc jednak na stanowisku, że w niniejszej sprawie obydwa świadczenia pieniężne („odprawa” / „rekompensata”) podlegają zwolnieniu z przedmiotowego podatku, a co najmniej część otrzymanej „odprawy” odpowiadająca wysokości odszkodowania za trzymiesięczny okres wypowiedzenia (...).

W uzupełnieniu wniosku podała Pani następujące informacje:

Rekompensatę pracodawca wypłacił 18 listopada 2024 r. odprawę natomiast 23 stycznia 2025 r.

W zawartej ugodzie wskazano, że pracodawca wypłaci Wnioskodawczyni odprawę oraz rekompensatę z uwagi na rozwiązanie z Wnioskodawczynią w trybie natychmiastowym umowy o pracę przez Spółkę. Rozwiązanie umowy o pracę w trybie natychmiastowym reguluje przepis art. 52 § 1 pkt 1 Kodeksu pracy.

Przeważająca - całościowa kwota jaką na mocy ugody otrzymała Wnioskodawczyni (odprawa oraz rekompensata) w wysokości (...) zł nie została określona dowolnie przez strony ugody, lecz na podstawie przepisów Kodeksu pracy oraz regulacji wewnątrzzakładowych, o których mowa w przepisie art. 9 § 1 Kodeksu pracy. Wypłacone kwoty zawierały;

-   odszkodowanie w wysokości wynagrodzenia należnego Wnioskodawczyni za trzymiesięczny okres wypowiedzenia w wysokości (...) zł (...). W dacie wręczenia Wnioskodawczyni przez pracodawcę oświadczenia z przepisu art. 52 § 1 pkt 1 Kodeksu pracy, Wnioskodawczyni otrzymywała bowiem miesięczne wynagrodzenie brutto w wysokości (...) zł. Wysokość odszkodowania ustalana jest na podstawie przepisu art. 56 § 1 Kodeksu pracy w związku z przepisem art. 58 Kodeksu pracy oraz była dochodzona przez Wnioskodawczynię w ramach postępowania sądowego o sygn. akt (…), które to postępowanie zakończono analizowaną ugodą zawartą przed mediatorem i zatwierdzoną przez Sąd;

-   odprawę w wysokości wynagrodzenia należnego Wnioskodawczyni za pięciomiesięczny okres wypowiedzenia oraz jednomiesięczne wynagrodzenie, w łącznej wysokości (...) zł, zostały ustalone w oparciu o postanowienie § 9 ust. 1 i 2 lit. b) i ust. 3 Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy. Zgodnie z powołanymi postanowieniami Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy w przypadku wypowiedzenia umowy o pracę przez pracodawcę na podstawie przepisów ustawy z dnia 13 marca 2003 r. o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników, pracodawca wypłaci pracownikowi (którego jak Wnioskodawczyni okres zatrudnienia wynosił co najmniej 10 lat), odprawę w wysokości wynagrodzenia za pięciomiesięczny okres wypowiedzenia przy zachowaniu jednomiesięcznego okresu wypowiedzenia. Tym samym w oparciu o przywołane postanowienia Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy strony wyliczyły kwotę (...); następnie w drodze wzajemnych ustępstw pracodawca „zaokrąglił” całość kwot wypłaconych Wnioskodawczyni (odprawa + rekompensata) do kwoty (...) zł. dopłacając Wnioskodawczyni (poza Kodeksem pracy oraz Zakładowym Układowym Zbiorowym Pracy) kwotę (...) zł;

-   zatem kwota (...) zł dopłacona przez pracodawcę została dowolnie ustalona przez strony, tak samo jak na prośbę pracodawcy w ugodzie określono, że tytułem odprawy Wnioskodawczyni otrzyma kwotę (...) zł, a tytułem rekompensaty kwotę (...) zł (dowolnie określono nazewnictwo obydwu świadczeń niezależnie od faktycznych ustaleń stron). Faktycznie jednak ustalając łączną wysokość kwot wypłaconych Wnioskodawczyni strony bazowały na ww. przepisach Kodeksu pracy oraz powołanych postanowieniach Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy.

Zarówno odprawa, jak i rekompensata, jak wskazano powyżej dotyczą szkody rzeczywistej. Gdyby bowiem pracodawca rozwiązał z Wnioskodawczynią umowę o pracę w normalnym trybie (z zachowaniem okresu wypowiedzenia), z uwagi na przyczyny leżące po stronie pracodawcy, to zgodnie z przepisami Kodeksu pracy oraz postanowień Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy, Wnioskodawczyni otrzymałaby kwotę (...) zł (wynagrodzenie za trzymiesięczny okres wypowiedzenia / odprawa w wysokości pięciomiesięcznego wynagrodzenia oraz jednomiesięczne wynagrodzenie). Tym samym na skutek rozwiązania umowy o pracę przez pracodawcę w trybie natychmiastowym, Wnioskodawczyni poniosła szkodę rzeczywistą poprzez utratę możliwości otrzymania ww. świadczeń pieniężnych (związek przyczynowy).

Wypłacone świadczenia nie było ustalane w oparciu o korzyści jakie Wnioskodawczyni mogła uzyskać z tytułu zatrudnienia (świadczenia otrzymywane od pracodawcy np. premie, dodatek funkcyjny etc. ). Natomiast w ramach ugody Wnioskodawczyni oświadczyła, że pokrycie szkody rzeczywistej rekompensuje też utracone korzyści (potencjalnie inne roszczenia wynikające ze stosunku pracy).

Pytania

1) Czy z uwagi na odszkodowawczy charakter odprawy i rekompensaty wypłaconej przez pracodawcę Wnioskodawczyni, na mocy ugody zawartej przed mediatorem sądowym i zatwierdzonej następnie przez sąd, świadczenia te w całości podlegają zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych do wysokości określonej w tej ugodzie na podstawie art. 21 ust. 1 pkt. 3b) PDOFizU, tj. odpowiednio (...) zł oraz (...) zł?

2) Czy mając na uwadze, że Wnioskodawczyni otrzymała w ramach odprawy także świadczenie odpowiadające wysokości ustawowego odszkodowania za nieuzasadnione rozwiązanie umowy o pracę bez wypowiedzenia, to czy zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 PDOFizU, podlegałaby część tej odprawy w wysokości (...) zł?

Pani stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawczyni, dokonując wykładni art. 21 ust. 1 pkt 3 i 3b PDOFizU należy mieć na uwadze, że o charakterze danego świadczenia nie przesądza sama jego nazwa, a rzeczywisty charakter świadczenia. Na gruncie zastosowania powołanych przepisów należy badać oprócz ich podstawy prawnej także charakter i funkcje świadczeń żeby ocenić, czy są one zwolnione od podatku.

W orzecznictwie sądowym w odniesieniu do pojęcia odszkodowania na gruncie art. 21 ust. 1 pkt 3 PDOFizU ukształtował się pogląd, że dotyczy ono wyłącznie odszkodowania mającego na celu naprawienie szkody rzeczywistej (damnum emergens). Specyfika prawa podatkowego nakazuje inaczej traktować odszkodowanie z tytułu poniesionych strat (damnum emergens) i odszkodowanie z tytułu utraconego zysku (lucrum cessans). To pierwsze służy przywróceniu stanu majątku, który istniał przed wystąpieniem szkody. Celem drugiego jest natomiast doprowadzenie do uzyskania przysporzenia, które wcześniej nie zostało otrzymane (mimo że powinno). Faktyczny przyrost majątku następuje więc w drugim z opisanych przypadków, gdyż tylko w nim dochodzi do otrzymania (po raz pierwszy) określonego przysporzenia. Rekompensata poniesionych strat ma natomiast służyć nie uzyskaniu, lecz odzyskaniu utraconego majątku. Celem zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 3 PDOFizU jest więc uniknięcie sytuacji, w której do poszkodowanego nie trafiłaby w całości równowartość uszczerbku w majątku, a stałoby się tak wówczas, gdyby odszkodowanie w tym zakresie podlegało opodatkowaniu. Co więcej, biorąc pod uwagę fakt, że odszkodowanie służy naprawieniu szkody w majątku obejmującym z reguły dochód opodatkowany, brak zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 3 PDOFizU mógłby wiązać się z opodatkowaniem po raz kolejny tego samego dochodu. W związku z tym uznać trzeba, że powołany przepis ma zastosowanie w przypadku otrzymania odszkodowania z tytułu poniesionych strat. Jednocześnie nie stanowi on podstawy do zwolnienia odszkodowania służącego zrekompensowaniu utraconych korzyści. Takie odszkodowanie powinno być bowiem opodatkowane, gdyż w przeciwnym razie podatnik, który korzyść utracił, znalazłby się w sytuacji korzystniejszej niż podatnik, który korzyść osiągnął (zob. np. wyrok Sądu Apelacyjnego w Szczecinie z 13 września 2018 r., I ACa 207/18, LEX nr 2574966, wyrok NSA z 20 września 2017 r. II FSK 2517/16).

Z kolei przepis art. 21 ust. 1 pkt 3b mówi o „innych odszkodowaniach lub zadośćuczynieniach”, stanowiąc, że wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień:

a)otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,

b)dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Przez określenie „inne” należy rozumieć te odszkodowania czy też zadośćuczynienia, których wprost nie wymieniono w katalogu zwolnień podatkowych. Przyjmuje się, że przepisy prawa podatkowego podlegają wykładni, w której co do zasady stosuje się wykładnię językową, a dopiero gdy brak jest możliwości ustalenia zakresu normy prawnej na podstawie jej literalnego brzmienia, możliwe jest sięgnięcie do wykładni systemowej, czy funkcjonalnej (por. uchwała NSA z 17 stycznia 2011 r., II FPS 2/10). W uchwale tej NSA wyjaśnił, że na gruncie prawa podatkowego ze względu na jego tetyczny i z istoty swojej ingerencyjny charakter, przyznać należy pierwszeństwo zasadzie wykładni gramatycznej (językowej), ograniczając dyrektywy odstępstwa od językowego sensu interpretowanego przepisu do przesłanek klasycznych gdy wykładnia językowa prowadzi do rozstrzygnięcia absurdalnego, niedorzecznego, gdy godzi w cel instytucji prawnej (podważa ratio legis przepisu), gdy pomija oczywisty błąd legislacyjny oraz gdy prowadzi do sprzeczności z fundamentalnymi wartościami konstytucyjnymi (por L. Morawski, „Zasady wykładni prawa”, Toruń 2006. s. 78-79). Tak więc inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie ugody sądowej, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3b obejmują każde odszkodowanie lub zadośćuczynienie, a nie tylko te, które wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw. Pojęcie „innych odszkodowań lub zadośćuczynień” należy rozumieć jako odszkodowania lub zadośćuczynienia niewymienione w poprzednich jednostkach redakcyjnych i obejmujące szerszy pojęciowo zakres, wykraczający poza regulacje przyjęte w Kodeksie cywilnym.

Dokonanie kwalifikacji materialnoprawnej danego zdarzenia prawnego wymaga uprzedniego jego odtworzenia w postępowaniu dowodowym przy zachowaniu wszelkich reguł wyznaczonych przepisami prawa procesowego W niniejszej sprawie, zasadniczą kwestią, w kontekście wykładni art. 21 ust. 1 pkt 3 i 3b PDOFizU jest ustalenie rzeczywistego charakteru świadczeń jakie Wnioskodawczyni otrzymała na mocy ugody z 8 listopada 2024 r zawartej przed mediatorem sądowym i zatwierdzonej następnie przez Sąd Rejonowy (…). Wydział V Pracy. Wskazać bowiem należy, że pierwsze z tych dwóch roszczeń tj. „odprawa” wypłacona Wnioskodawczyni na podstawie § 1 ust. 3 ugody nie spełnia cech odpraw wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt. 3 lit. a)-g) PDOFizU. W szczególności otrzymana przez Wnioskodawczynię „odprawa” nie została wypłacona przez pracodawcę w następstwie skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę bądź na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązania z pracownikiem stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników. Wyraźnie bowiem w treści ugody wskazano, że wypłacenie „odprawy” jest następstwem rozwiązania z Wnioskodawczynią (7 listopada 2023 r.), przez pracodawcę umowy o pracę w trybie natychmiastowym. W tym znaczeniu strony ugody odwołały się do pojęć charakterystycznych dla przepisów Kodeksu pracy, uzależniając wypłacenie Wnioskodawczyni „odprawy” od nieuzasadnionego zastosowania przez pracodawcę trybu określonego w przepisie art. 52 § 1 pkt 1) k.p. Z kolei drugie ze świadczeń pieniężnych otrzymanych przez Wnioskodawczynię, to „rekompensata” z § 1 ust. 4 ugody pracodawca wypłacił jako następstwo zrzeczenia się przez Wnioskodawczynię wszelkich roszczeń wynikających ze stosunku pracy. W postępowaniu sądowym prowadzonym przed Sądem Rejonowym (…) Wydziałem V Pracy Wnioskodawczyni dochodziła bowiem od pracodawcy przywrócenia do pracy na poprzednich warunkach oraz zapłaty odszkodowania w wysokości trzymiesięcznego wynagrodzenia za okres wypowiedzenia, tj. w ustawowej wysokości (...) zł. Nadto, Wnioskodawczyni zgłaszała pracodawcy roszczenie o zapłatę odszkodowania uzupełniającego wynikającego z bezprawnego uniemożliwienia wnioskodawczyni dalszego świadczenia stosunku pracy. Łączną wysokość swoich roszczeń wyliczonych zarówno w oparciu o przepisy Kodeksu Pracy (art. 56 i 58 k.p). jak i przepisy wewnątrzzakładowe Wnioskodawczyni określiła na łączną kwotę (...) zł i taką kwotę ostatecznie wypłacił pracodawca na mocy zawartej ugody. Powyższe wynika także z § 1 ust. 8 ugody, w którym to strony tej ugody wskazały, że strony zgodnie oświadczają, że kwoty opisane w ust. 1 i 2 niniejszej ugody („odprawa” / „rekompensata”) w pełni zaspokajają wszelkie roszczenia Wnioskodawczyni względem pracodawcy, w tym objęte pozwem w sprawie o sygn. akt: (…) i potencjalnymi innymi roszczeniami dotyczącymi relacji Wnioskodawczyni z pracodawcą. Wnioskodawczyni stoi zatem na stanowisku, że wszystkie kwoty wypłacone przez pracodawcę na podstawie ugody zawartej przed mediatorem sądowym 8 listopada 2024 r. powinny podlegać zwolnieniu przedmiotowemu od podatku dochodowego od osób fizycznych, o którym mowa w art 21 ust. 1 pkt 3b) PDOFizU. Decydujący bowiem jest charakter świadczeń wypłaconych przez pracodawcę Wnioskodawczyni, a konkretnie ich odszkodowawczy charakter. Nadto, obydwa świadczenia zostały zawarte w ugodzie zawartej przed mediatorem sądowym, która to ugoda została następnie zatwierdzona przez Sąd Rejonowy (…), Wydział V Pracy.

Stosownie do przepisu art. 183(15) § 1 k.p.c. ugoda zawarta przed mediatorem, po jej zatwierdzeniu przez sąd, ma moc prawną ugody zawartej przed sądem. Zatem spełnione zostały wszystkie przesłanki warunkujące uzyskanie zwolnienia przedmiotowego z art. 21 ust. 1 pkt 3b) PDOFizu. Niezależnie od powyższego, Wnioskodawczyni z ostrożności zadaje pytanie czy mając na uwadze, że Wnioskodawczyni otrzymała w ramach odprawy także świadczenie odpowiadające wysokości ustawowego odszkodowania za nieuzasadnione rozwiązanie umowy o pracę bez wypowiedzenia, to czy zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych podlegałaby część wypłaconej odprawy w kwocie (...) zł?

Zdaniem Wnioskodawczyni za takim stanowiskiem przemawiają następujące argumenty. Treść § 1 ust. 3 ugody nie pozostawia wątpliwości, że odprawa została wypłacona Wnioskodawczyni w związku z nieuzasadnionym rozwiązaniem umowy o pracę w trybie natychmiastowym. Z kolei pracownikowi, z którym rozwiązano umowę o pracę bez wypowiedzenia z naruszeniem przepisów o rozwiązywaniu umów o pracę w tym trybie, przysługuje roszczenie o przywrócenie do pracy na poprzednich warunkach albo o odszkodowanie. Odszkodowanie przysługuje w wysokości wynagrodzenia za okres wypowiedzenia (art. 56 i art. 58 k.p.).

W przypadku Wnioskodawczyni trzymiesięczny okres wypowiedzenia odpowiada kwocie (...) zł. W pozwie jaki Wnioskodawczyni wniosła do Sądu Rejonowego (…), Wnioskodawczyni domagała się też od pracodawcy zapłaty odszkodowania w wysokości (...) zł. Niewątpliwie też § 1 ust. 8 ugody wskazuje, że wypłacona „odprawa" obejmuje roszczenia jakie Wnioskodawczyni dochodziła w ramach postępowania sądowego prowadzonego pod sygn. akt (…), a zatem także kwotę odszkodowania w wysokości określonej przepisami prawa pracy.

W ocenie Wnioskodawczyni nie ma w tej sytuacji znaczenia fakt, że ugoda posługuje się pojęciami „odprawy" i „rekompensaty", skoro z przywołanych postanowień ugody jednoznacznie wynika, że świadczenia te zostały wypłacone jako następstwa nieuzasadnionego rozwiązania przez pracodawcę umowy o pracę w trybie natychmiastowym. Nadto, świadczenia te dochodzone były przez Wnioskodawczynię w ramach postępowania sądowego o sygn. akt (…), a wysokość odszkodowania jest ustawowo limitowana w zakresie wskazanym w przepisach art. 56 i art. 58 k.p.

W tych okolicznościach Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że zwolnieniu przedmiotowemu z podatku dochodowego, na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 3) PDOFizU, powinna podlegać co najmniej część otrzymanej „odprawy” w wysokości (...) zł.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

Z treści powyższego przepisu wynika, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartym w cytowanej ustawie, bądź od których zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wyszczególnienia źródeł przychodów osiągniętych przez osoby fizyczne ustawodawca dokonał w art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Użyty w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwrot „w szczególności” oznacza, że wymieniane kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Ponadto treść tego przepisu wskazuje, że do przychodów pracownika zaliczyć należy praktycznie wszystkie otrzymane przez niego świadczenia, które mógł on otrzymać od pracodawcy. Są nimi bowiem nie tylko wynagrodzenia, czyli świadczenia wprost wynikające z zawartej umowy o pracę, ale również wszystkie inne przychody (świadczenia), niezależnie od podstawy ich wypłaty, jeżeli w jakikolwiek sposób wiążą się z faktem wykonywania pracy. Analiza powyższego przepisu prowadzi do wniosku, że podstawą nabycia prawa m.in. do odszkodowania wypłaconego pracownikowi lub byłemu pracownikowi jest łączący lub uprzednio łączący tę osobę z pracodawcą stosunek pracy, a zatem odszkodowania takie stanowią przychód ze stosunku pracy, opodatkowany lub zwolniony od podatku.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Natomiast w świetle art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zwolnieniem określonym w art. 21 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy objęte są odszkodowania lub zadośćuczynienia w sytuacji gdy ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw lub aktów administracyjnych wydanych na podstawie tych przepisów; lub też jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy, z wyjątkiem wymienionych w lit. a-g tego przepisu.

Natomiast zwolnienie przedmiotowe, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3b ww. ustawy, obejmuje swym zakresem odszkodowania lub zadośćuczynienia przyznane na podstawie wyroku lub ugody sądowej, których wysokość lub zasady ustalania nie wynikają wprost z regulacji wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy czym ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3b ww. ustawy wyłączone są świadczenia otrzymane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz świadczenia dotyczące korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono. Zakres tego zwolnienia obejmuje tylko odszkodowania lub zadośćuczynienia za tzw. szkodę rzeczywistą, czyli poniesione straty, a nie dotyczy utraconych korzyści. Specyfika prawa podatkowego nakazuje inaczej traktować odszkodowanie lub zadośćuczynienie z tytułu poniesionych przez poszkodowanego strat i świadczenia z tytułu utraconych korzyści. Świadczenia z tytułu utraconych korzyści, jakich poszkodowany mógł się spodziewać, gdyby mu szkody nie wyrządzono, podlega bowiem opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 277 ze zm.):

Podkreślić trzeba, że zwolnienie z opodatkowania przychodów jest wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, co oznacza, że wszelkie odstępstwa od tej zasady muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą.

W związku z tym tylko otrzymanie odszkodowania lub zadośćuczynienia opisanego w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala na zastosowanie tego zwolnienia.

Zastosowanie zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymaga łącznego spełnienia następujących warunków:

-   otrzymane świadczenie musi być odszkodowaniem lub zadośćuczynieniem,

-   odszkodowanie lub zadośćuczynienie musi być przyznane na podstawie: ustawy, przepisów wykonawczych do ustawy, układów zbiorowych pracy lub innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy Kodeks pracy,

-   wysokość bądź zasady ustalania odszkodowania lub zadośćuczynienia muszą wprost wynikać z ww. aktów,

-   nie mogą zachodzić wyłączenia, o jakich mowa w lit. a-g art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca nie zdefiniował pojęcia odszkodowania czy zadośćuczynienia. Nie oznacza to jednak dowolności w ich rozumieniu. Jak wynika bowiem z orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego z 12 kwietnia 2011 r. sygn. akt SK 62/08:

Odwołując się zatem do prawa cywilnego, świadczenie odszkodowawcze to najogólniej świadczenie mające na celu naprawienie wyrządzonej szkody. Szkodą jest uszczerbek jakiego doznał poszkodowany wbrew jego woli we wszelkiego rodzaju dobrach przez prawo chronionych. Chodzi więc zarówno o uszczerbek majątkowy, jak i niemajątkowy. Uszczerbek niemajątkowy jest określany terminem „krzywda”. Pod tym pojęciem należy rozumieć wszelkie negatywne przeżycia człowieka wyrażające się zarówno w cierpieniu fizycznym, jak i psychicznym, wywołane czynem niedozwolonym. Do naprawienia krzywdy odnosi się termin „zadośćuczynienie”, natomiast „odszkodowanie” wiąże się z naprawieniem uszczerbku majątkowego.

W Kodeksie cywilnym świadczenie odszkodowawcze wynika głównie z tytułu odpowiedzialności deliktowej - wynikającej z czynów niedozwolonych (art. 415 i następne) lub odpowiedzialności kontraktowej – powstającej z mocy umowy (art. 471 i następne), a co za tym idzie jest następstwem czynu niedozwolonego lub niewykonania bądź nienależytego wykonania zobowiązania.

Powyższe regulacje mają również zastosowanie do przepisów prawa pracy, choć w ograniczonym zakresie. Jak stanowi bowiem art. 300 Kodeksu pracy:

Powyższe oznacza, że przepisy Kodeksu cywilnego wybrane do zastosowania w prawie pracy (stosunku pracy) nie mogą się sprzeciwiać ogólnym normom prawa pracy, mającym podstawowe znaczenie dla regulacji stosunków pracy.

Przepisy Kodeksu pracy, posługują się terminami „odszkodowanie” oraz „zadośćuczynienie” w odniesieniu do konkretnych świadczeń pracowniczych, do których uprawniony jest pracownik lub były pracownik (np. w art. 18^3d, art. 36¹ § 2, art. 45, art. 50, art. 56, art. 94³ § 3, art. 99, art. 101² Kodeksu pracy).

W kontekście rozwiązania umowy o pracę ustawodawca przewiduje odszkodowanie w sytuacji gdy wypowiedzenie umowy o pracę zawartej na czas nieokreślony jest nieuzasadnione lub narusza przepisy o wypowiadaniu umów o pracę (art. 45 Kodeksu pracy), przepisy o wypowiadaniu warunków pracy i płacy (art. 45 w zw. z art. 42 § 1 Kodeksu pracy) bądź rozwiązano umowę o pracę bez wypowiedzenia z naruszeniem przepisów o rozwiązywaniu umów o pracę w tym trybie (art. 56 Kodeksu pracy).

Zgodnie z art. 45 § 1 Kodeksu pracy:

W myśl art. 45 § 2 Kodeksu pracy:

Jednakże na podstawie art. 45 § 3 Kodeksu pracy:

Zgodnie z art. 47¹ Kodeksu pracy:

Funkcję odszkodowawczą w Kodeksie pracy oraz w Kodeksie cywilnym pełnią wyłącznie te świadczenia, których celem jest zrekompensowanie pracownikowi skutków zdarzeń, które noszą cechy czynu niedozwolonego lub zawinionego przez pracodawcę. Potwierdza to wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 27 listopada 2007 r., sygn. akt SK 18/05, w którym Trybunał Konstytucyjny uznał, że:

W orzecznictwie Sądu Najwyższego podkreśla się również, że odszkodowanie należne pracownikowi z tytułu bezprawnego rozwiązania stosunku pracy lub bezprawnego wypowiedzenia dotychczasowych warunków pracy i płacy nie pozostaje w żadnej relacji do ewentualnej szkody, co oznacza, że przysługuje za samo bezprawne działanie pracodawcy, niezależnie od tego, czy jakakolwiek szkoda po stronie pracownika powstała. Odszkodowania takie traktowane są bowiem jak szczególny rodzaj odszkodowania ustawowego, należnego bez względu na to, czy pracownik – na skutek niezgodnego z prawem postępowania pracodawcy – poniósł szkodę w ogóle, lub poniósł ją w większym lub mniejszym rozmiarze niż odszkodowanie przysługujące w kwocie z góry określonej w przepisach Kodeksu pracy. W judykaturze przypisuje się zresztą temu odszkodowaniu charakter kompensacyjno-sankcyjny, wynikający z unormowania zabezpieczającego pracownika przed bezprawnym działaniem pracodawcy.

W opisie stanów faktycznych wskazała Pani, że 7 listopada 2023 r. pracodawca wręczył Pani oświadczenie o rozwiązaniu umowy o pracę w trybie natychmiastowym na podstawie art. 52 § 1 pkt 1 Kodeksu pracy. Wniosła Pani pozew do sądu stanowiący odwołanie od otrzymanego oświadczenia o rozwiązaniu umowy o pracę, w którym domagała się Pani m.in. zasądzenia odszkodowania w wysokości wynagrodzenia za trzymiesięczny okres wypowiedzenia. Pozew oparty był na przepisie art. 56 § 1 Kodeksu pracy. 8 listopada 2024 r. podpisała Pani z pracodawcą ugodę przed mediatorem sądowym, która to ugoda została następnie zatwierdzona przez sąd, na mocy której pracodawca zobowiązał się do wypłacenia Pani dwóch świadczeń pieniężnych:

1)jednorazowej odprawy w łącznej kwocie 90 000 zł netto, z tytułu rozwiązania w trybie natychmiastowym umowy o pracę przez pracodawcę oraz

2)rekompensaty pieniężnej w kwocie 30 000 zł netto, jako następstwo zrzeczenia się przez Panią wszelkich roszczeń wynikających ze stosunku pracy.

Dodatkowo w ugodzie zapisano, że ww. kwoty w pełni zaspokajają Pani wszelkie roszczenia względem pracodawcy, w tym objęte pozwem i potencjalnymi innymi roszczeniami dotyczącymi Pani relacji z pracodawcą.

W ugodzie wskazano również, że pracodawca wypłaci Pani odprawę oraz rekompensatę z uwagi na rozwiązanie z Panią w trybie natychmiastowym umowy o pracę przez Spółkę. Rozwiązanie umowy o pracę w trybie natychmiastowym reguluje przepis art. 52 § 1 pkt 1 Kodeksu pracy.

Pomimo że w opisie stanów faktycznych wskazała Pani na podstawie jakich przepisów Kodeksu pracy oraz postanowień Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy została ustalona wysokość odprawy i rekompensaty, to nie można uznać, że świadczenia te zostały wypłacone na podstawie tych przepisów. Powołane przez Panią przepisy Kodeksu pracy oraz postanowienia Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy były jedynie podstawą do określenia wysokości Pani roszczenia w stosunku do pracodawcy, a nie podstawą prawną do ustalenia wysokości świadczeń określonych w ugodzie.

Dlatego nie ma możliwości sprecyzowania na gruncie powołanego powyżej Kodeksu pracy podstawy prawnej ustalenia wysokości odszkodowania. Wobec tego zawarta między Panią a byłym pracodawcą ugoda stanowi ugodę w rozumieniu art. 917 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.) Kodeks cywilny:

Kwota odprawy i rekompensaty wynikająca z ustaleń zawartych między stronami ugody, których wysokość uwzględnia interesy obu stron wynikające z łączącego strony stosunku pracy, ma rekompensować pracownikowi utracone przez niego, w wyniku ostatecznego rozwiązania umowy o pracę, spodziewane korzyści w postaci wynagrodzenia za pracę. Kwoty te nie stanowią rekompensaty za szkodę z tytułu bezpodstawnego (krzywdzącego) sposobu rozwiązania umowy o pracę, w ugodzie ujęto – jak wskazano w opisie zdarzenia – że kwoty opisane w ust. 1 i 2 niniejszej ugody („odprawa” oraz „rekompensata”) w pełni zaspokajają Pani wszelkie roszczenia względem pracodawcy, w tym objęte pozwem i potencjalnymi innymi roszczeniami dotyczącymi Pani relacji z pracodawcą. Odszkodowanie to ma więc – de facto – zrekompensować zarobek, jaki mogłaby Pani otrzymać, gdyby do sporu prowadzącego w efekcie do rozwiązania umowy nie doszło.

Uwzględniając powyższe stwierdzam, że otrzymane przez Panią odprawa i rekompensata wynikające z zawartej ugody sądowej, nie stanowią odszkodowania/zadośćuczynienie, którego wysokość lub zasady ustalania wynikają z regulacji, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Do wypłaconych kwoty nie ma również zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3b omawianej ustawy. Świadczenia te, co prawda zostały wypłacone na podstawie ugody sądowej, jednak nie stanowią odszkodowania lub zadośćuczynienia, o którym mowa w tym przepisie. Nie dotyczą one, bowiem szkody rzeczywistej, lecz mają rekompensować pracownikowi utracone przez niego spodziewane korzyści w postaci wynagrodzenia za pracę. Zatem, wypłacona na Pani rzecz kwota, wynikająca z zawartej ugody sądowej, nie korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych. Kwota ta powinna być zakwalifikowana do przychodu ze stosunku pracy, bowiem wypłata tego świadczenia miała źródło w uprzednio łączącym Panią z pracodawcą stosunku pracy. Tym samym wypłacona kwota stanowi dla Pani przychód ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu.

W konsekwencji, jest Pani zobowiązana do zapłaty podatku od kwot odprawy i rekompensaty wypłaconych na podstawie ugody z pracodawcą.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanów faktycznych, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzeń.

Odnosząc się do powołanych przez Panią wyroków , wskazać należy, że stanowisko przyjęte w tych orzeczeniach nie mogą stanowić samodzielnej podstawy prawnej naszego stanowiska. Powyższe wynika przede wszystkim z przeszkód natury formalnoprawnej. Zgodnie bowiem z art. 153 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.