Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

7 marca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wypłaty zysków wypracowanych w ramach spółki jawnej, dokonywanych po przekształceniu tej spółki w spółkę z o.o. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 30 kwietnia 2025 r. (data wpływu 5 maja 2025 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca (dalej: „Spółka”) jest przedsiębiorcą, którego głównym przedmiotem działalności jest działalność oznaczona kodem 46.85.B – pozostała sprzedaż hurtowa wyrobów chemicznych.

Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i posiada siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wspólnikami Spółki są cztery osoby fizyczne, podlegające nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terenie Rzeczypospolitej Polskiej w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wspólnicy Spółki podjęli w dniu 14.02.2025 r. uchwałę w przedmiocie przekształcenia Spółki w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka z o. o.). Uchwała w przedmiocie przekształcenia podjęta została w trybie art. 551 w zw. z art. 571 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. 2000 nr 94 poz. 1037 ze zm., dalej: k.s.h.).

W trakcie działalności Spółki, wspólnicy uprawnieni do zysku podlegali opodatkowaniu na bieżąco z tytułu całości osiągniętych dochodów, tj. zgodnie z przepisami ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. 1991 nr 80 poz. 350 ze zm., dalej: u.p.d.o.f.). Przed podjęciem uchwały w przedmiocie przekształcenia wspólnicy Spółki podjęli uchwałę o podziale między wspólników zysków z lat ubiegłych, które do momentu przekształcenia Spółki w Spółkę z o. o. nie zostały jeszcze wypłacone (dalej: Podzielone Zyski). W wykonaniu uchwały w sprawie podziału zysku, środki podlegające podziałowi zostały przeksięgowane z kapitału własnego na zobowiązania Spółki względem wspólników. Wypłata Podzielonych Zysków nastąpi po przekształceniu Spółki w Spółkę z o. o. W związku z faktem, że Spółka zobowiązana jest do stosowania przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. 1994 nr 121 poz. 591 ze zm., dalej: u.o.r.) oraz tym, że stosownie do art. 552 k.s.h. Spółka stanie się Spółką z o. o. dopiero z chwilą wpisu przekształcenia do rejestru, na dzień przekształcenia w Spółce zgromadzony zostanie bieżący zysk wypracowany przez Spółkę i opodatkowany po stronie jej wspólników podatkiem dochodowym od osób fizycznych, tj. zysk za rok obrotowy rozpoczynający się od 1 stycznia 2025 r. (dalej: Bieżący Zysk), który nie podlegał podziałowi między wspólników. Bieżący Zysk podlegać będzie podziałowi pomiędzy wspólników po przekształceniu, tj. wypłacony zostanie przez Spółkę z o. o. wraz z zyskiem wypracowanym od dnia przekształcenia do dnia kończącego przyjęty rok obrotowy (31.12.2025 r.).

Przedmiotem niniejszego wniosku jest jedynie wątpliwość Spółki co do zasad opodatkowania Bieżącego Zysku w sytuacji, gdy wypłata Bieżącego Zysku nastąpi po dniu przekształcenia, tj. wypłacającym będzie Spółka z o. o., a Bieżący Zysk pochodzić będzie ze środków opodatkowanych przez wspólników. Przedmiotem zapytania Wnioskodawcy są przy tym jedynie skutki podatkowe odnoszące się do wypłaty zysku przez Sp. z o. o. jednakże wyłącznie w stosunku do tej części, w jakiej zysk ten stanowią Bieżące Zyski.

Spółka z o. o. po dniu przekształcenia wyraźnie wyodrębni w prowadzonych przez siebie księgach Bieżący Zysk, wypracowany i opodatkowany po stronie wspólników Spółki do dnia przekształcenia, oraz zysk wypracowany bezpośrednio przez Spółkę z o. o. od dnia przekształcenia. Takie wyodrębnienie księgowe pozwoli na dokładne określenie kwot składających się na Bieżący Zysk oraz zysk wypracowany przez Sp. z o. o. dla potrzeb sporządzenia uchwały o podziale zysku za rok obrotowy kończący się 31.12.2025 r.

Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego

W spółce z o. o. zostanie utworzony kapitał zakładowy oraz kapitał zapasowy. Do pokrycia kapitałów dojdzie w wyniku przekształcenia na podstawie przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. 2000 nr 94 poz. 1037 z późn. zm., dalej: k.s.h.), a dokładnie art. 552 i 553 k.s.h., tj. kapitały pokryte zostaną majątkiem spółki przekształcanej (spółki jawnej).

Kapitał zakładowy spółki z o. o. (kapitał podstawowy) będzie niższy niż kapitał podstawowy spółki jawnej (łączna wartość wkładów wspólników do spółki jawnej), wobec czego nadwyżka kapitału podstawowego spółki jawnej ponad ustalony na poziomie umowy spółki z o. o. kapitał zakładowy spółki z o. o. przekazana zostanie na kapitał zapasowy.

Ze względu na fakt, że zarówno spółka przekształcana (spółka jawna), jak też spółka przekształcona (sp. z o. o.) prowadzą pełną księgowość w oparciu o przepisy ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości, wartość pozostałych kapitałów w związku z przekształceniem nie ulegnie zmianie, tj. kapitał własny spółki jawnej stanie się kapitałem własnym spółki z o. o.

Bieżący Zysk składać będzie się na kapitał własny spółki z o. o., jednakże wynikać będzie z pozycji bilansowej pochodzącej ze sprawozdania finansowego sporządzonego za okres od 01.01.2025 r. do dnia poprzedzającego dzień przekształcenia. Wypłata Bieżącego Zysku obniży kapitał własny spółki z o. o.

Na moje pytanie o treści:

odpowiedział Pan, że:

Bieżący Zysk wypłacony zostanie w ramach wypłaty zysku należnego udziałowcom spółki z o. o., tj. w oparciu o art. 191 k.s.h. Bieżący Zysk wypłacony zostanie po zatwierdzeniu rocznego sprawozdania finansowego spółki z o. o., tj. sprawozdania, które sporządzone zostanie na dzień kończący przyjęty rok obrotowy spółki z o. o., będący tożsamym dniem kończącym rok obrotowy spółki jawnej (tj. 31.12.2025 r.)

Wnioskodawca zwraca uwagę, że w sprawozdaniu sporządzanym przez sp. z o. o. na 31.12.2025 r. Bieżący Zysk prezentowany będzie jako pozycja zysku z lat ubiegłych, ponieważ wynikać będzie ze sprawozdania finansowego sporządzanego za okres od 01.01.2025 r. do dnia poprzedzającego dzień przekształcenia, a to ze względu na obowiązek zamknięcia ksiąg rachunkowych w związku z przekształceniem (art. 12 ust. 2 pkt 3 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości) i związaną z tym konieczność sporządzenia sprawozdania finansowego nie stanowiącego rocznego sprawozdania w rozumieniu ww. ustawy, które obejmować będzie wyłącznie okres działalności spółki jawnej. Zysk wynikający z tego sprawozdania (tj. za okres działalności spółki jawnej) może jednak podlegać podziałowi wyłącznie na koniec roku obrotowego, a więc dopiero na dzień następujący po przekształceniu (tj. 31.12.2025 r.)

Sprawozdanie na 31.12.2025 r. obejmować będzie oprócz zysku z lat ubiegłych (tj. Bieżącego Zysku) także zysk wypracowany za okres od dnia przekształcenia, tj. zysk wypracowany już przez spółkę z o. o. i opodatkowany przez nią na bieżąco podatkiem dochodowym od osób prawnych, przy czym zysk ten prezentowany będzie na poziomie sprawozdania w innej pozycji, tj. w pozycji zysk (strata) netto za bieżący rok obrotowy.

Wnioskodawca podkreśla przy tym, że w uchwale zatwierdzającej roczne sprawozdanie finansowe (tj. na dzień 31.12.2025 r.) spółka wyodrębni kwoty do podziału między wspólników pochodzące za okres do dnia przekształcenia (Bieżące Zyski) oraz kwoty pochodzące za okres od dnia przekształcenia, które to kwoty wynikać będą z odrębnych sprawozdań sporządzonych stosownie do wymogów wynikających z art. 12 ustawy o rachunkowości.

Końcowo Wnioskodawca podkreśla, że wypłata Bieżącego Zysku nie będzie stanowić wypłaty wynagrodzenia z tytułu umorzenia akcji, zmniejszenia wartości nominalnej udziałów lub odpłatnego zbycia udziałów na rzecz spółki lub wypłaty innej niż określona na wstępie.

Wypłata Bieżącego Zysku nastąpi w ramach uprawnienia wspólników do udziału w zysku wynikającym z rocznego sprawozdania finansowego przeznaczonego do podziału uchwałą zgromadzenia wspólników (art. 191 §1 k.s.h.). Wypłata ta nie wpłynie na zakres uprawnień wspólników spółki z o.o., w szczególności, nie będzie wiązać się ze zmniejszeniem ilości albo wartości udziałów w spółce oraz nie wpłynie na poziom prawa do udziału w zyskach spółki.

Uprawnienie do uzyskania Bieżącego Zysku będzie wynikało z faktu uprzedniego posiadania prawa do udziału w zysku spółki jawnej, co wynika bezpośrednio z art. 553 k.s.h., który statuuje ciągłość podmiotową spółki przekształcanej. Zgodnie z art. 553 §3 k.s.h. wspólnicy spółki przekształcanej stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej, wobec czego przysługuje im uprawnienie do zysku wynikającego za okres działania spółki przekształcanej (spółki jawnej), tj. Bieżącego Zysku, który był w całości po ich stronie opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Pytanie

Czy wypłata Bieżącego Zysku, który został wypracowany przez Spółkę przed dniem przekształcenia w Spółkę z o. o. i który został opodatkowany uprzednio przez wspólników Spółki podatkiem dochodowym od osób fizycznych, podlegać będzie w momencie faktycznej wypłaty przez Spółkę z o. o. jako następcę prawnego Spółki ponownemu opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a Spółka z o. o. jako płatnik zobowiązana będzie do poboru podatku?

Państwa stanowisko w sprawie (po uzupełnieniu)

Zdaniem Wnioskodawcy, wypłata Bieżącego Zysku, który został wypracowany przez Spółkę przed dniem przekształcenia w Spółkę z o. o. i który został opodatkowany uprzednio przez wspólników Spółki podatkiem dochodowym od osób fizycznych, nie będzie podlegać w momencie faktycznej wypłaty przez Spółkę z o. o. jako następcę prawnego Spółki ponownemu opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a Spółka z o. o. jako płatnik nie będzie zobowiązana do poboru podatku.

Powyższe wynika bezpośrednio z faktu, że wypłata Bieżących Zysków pochodzić będzie ze środków Spółki, które już zostały opodatkowane po stronie wspólników na zasadach określonych w art. 8 ust. 1 i ust. 2 u.p.d.o.f. Ze względu na wcześniejsze opodatkowanie dochodu po stronie wspólników przychód wspólników nie straci swojego pierwotnego charakteru i z chwilą przekształcenia w Spółkę z o. o. nie stanie się w momencie wypłaty na rzecz wspólnika udziałem w zysku osoby prawnej.

Stosownie do art. 8 ust. 1 u.p.d.o.f., przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Jednocześnie w myśl art. 8 ust. 2 u.p.d.o.f., zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

Powyższe oznacza, że wspólnik spółki osobowej przychody i koszty podatkowe powinien rozliczać w wysokości ustalonej stosownie do jego udziału w spółce i w takim zakresie w jakim, jako wspólnik tej spółki, jest upoważniony i obowiązany do rozliczania przychodów i kosztów uzyskania przychodów tej spółki. Podatnicy prowadzący działalność gospodarczą w formie spółki jawnej opodatkowują dochody uzyskane z tej działalności poprzez uiszczanie w trakcie roku podatkowego zaliczek na podatek, a następnie dokonują rocznego rozliczenia tego dochodu oraz wpłaconych zaliczek w składanym zeznaniu podatkowym. Dochody te opodatkowywane są więc na bieżąco. W tym przypadku, obowiązuje zasada jednokrotnego opodatkowania, który wyraża się także tym, że wypłata zysku w spółce jawnej na rzecz wspólnika z dochodu, który został już wcześniej opodatkowany, nie powoduje powstania przychodu po stronie tego wspólnika.

W sprawie istotne znaczenie ma fakt, że wypłata Bieżącego Zysku nastąpi po dniu przekształcenia, tj. wypłacającym będzie Spółka z o. o., będąca następcą prawnym Spółki.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f., za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m. in. dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również:

a)dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,

b)oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,

c)podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki,

d)wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b.

Przepisy powyższe odnoszą się do dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, faktycznie uzyskanych z tego udziału. Nie są to już zatem wyłącznie te dochody, których podstawą są uprawnienia korporacyjne wynikające z posiadanych udziałów.

W opisanym zdarzeniu przyszłym, w następstwie przekształcenia Spółki w Spółkę z o. o., Bieżący Zysk stanie się częścią kapitałów własnych Spółki z o. o., a wspólnicy Spółki staną się udziałowcami Spółki z o. o. Powyższe nie oznacza jednak, że w momencie podjęcia przez wspólników Spółki z o. o. uchwały o podziale zysku, w części w jakiej stanowić on będzie Bieżące Zyski, po stronie jej wspólników, będących dotychczas wspólnikami Spółki, dojdzie do powstania przychodu z kapitałów pieniężnych. Wypłacana kwota, w części w jakiej stanowić będzie Bieżący Zysk, nie będzie pochodzić z zysku wygenerowanego przez osobę prawną, bowiem zostanie wypracowana przez powstaniem tego podmiotu (przed dniem przekształcenia). Nie może być zatem uznana za dochód (przychód) faktycznie uzyskany z udziału w tym zysku. Jest to wypłata środków ze Spółki z o. o., które z perspektywy podatkowej nie mają nic wspólnego z prawami korporacyjnymi wspólnika i zyskiem osoby prawnej.

Przyjęcie odmiennego stanowiska, tj. uznanie, że Bieżący Zysk opodatkowany już przez wspólników Spółki, powinien podlegać ponownemu opodatkowaniu na moment wypłaty przez Spółkę z o. o. jako przychód z kapitałów pieniężnych, prowadziłby w praktyce do podwójnego opodatkowania tego samego dochodu, co jest niedopuszczalne.

W orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego (por. np. wyrok z dnia 22 maja 2002 r. sygn. akt K 6/02, OTKA 2002/3/33) i Naczelnego Sądu Administracyjnego wskazuje się, że podwójne opodatkowanie stoi w sprzeczności z zasadami wyrażonymi w art. 84 i art. 217 Konstytucji RP (por. np. wyrok NSA z dnia 20 września 2017 r. sygn. akt II FSK 2089/15 i powołane tam orzecznictwo).

Zagadnienie objęte niniejszym wnioskiem było już przedmiotem rozważań w orzecznictwie sądów administracyjnych, czego przykładem może być wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 czerwca 2023 r. sygn. II FSK 51/21, w którym sąd wskazał, że niewypłacone zyski spółki osobowej (jawnej) nie tracą swojego charakteru i z chwilą przekształcenia nie stają się zyskami osoby prawnej. Są to zyski (dochody) wspólnika spółki osobowej już opodatkowane przez niego podatkiem dochodowym od osób fizycznych (podlegające opodatkowaniu). Zatem, wypłata tychże opodatkowanych PIT zysków (dochodów), wyraźnie wyodrębnionych w bilansie spółki przekształconej, nie może zostać ponownie opodatkowana podatkiem dochodowym od osób fizycznych, wbrew zasadom wyrażonym w art. 84 i art. 217 Konstytucji RP (vide wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 22 maja 2002 r. sygn. akt K 6/02).

Analogiczne stanowisko wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu z dnia 6 lutego 2025 r. sygn. I SA/Po 669/24, w którym wskazał, że przyjąć należy, że pod pojęciem przychodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych należy co do zasady rozumieć faktycznie uzyskane z tego udziału przychody pochodzące z zysków wypracowanych przez osobę prawną, podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Do takiego wniosku prowadzi wykładnia językowa pojęcia „przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych”. Tym samym, w przypadku niewypłaconych zysków spółki osobowej (spółki jawnej), podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na poziomie jej wspólników, nie można mówić o ich przekształceniu w zyski spółki kapitałowej podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Opodatkowane zyski (dochody) spółki osobowej nie mogą być bowiem traktowane, po jej przekształceniu w spółkę kapitałową, jako zysk osoby prawnej, którego wypłata skutkowałaby po raz kolejny powstaniem przychodu po stronie wspólnika spółki osobowej - podlegającego opodatkowaniu po raz drugi podatkiem dochodowym od osób fizycznych (por. wyrok NSA z 14 marca 2024 r. sygn. akt II FSK 808/21).

Stanowisko powyższe prezentowane jest także w wybranych interpretacjach indywidualnych, czego przykładem mogą być chociażby:

1)interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 18 kwietnia 2016 r. sygn. 1061-IPTPB3.4511.285.2016.1.PM, w której organ wskazał, że cyt.: „ (...) wypłata na rzecz Wnioskodawcy przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (spółkę przekształconą - będącą następcą prawnym spółki przekształcanej) zysków wypracowanych przez spółkę jawną (spółkę przekształcaną), które podlegały bieżącemu opodatkowaniu w toku działalności tej spółki, nie będzie stanowiła dla niego przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych”;

2)interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 21 maja 2015 r. sygn. ILPB1/4511-1-279/15-2/AMN, gdzie uznano, że: „ (...) dokonanie przez spółkę przekształconą (Spółkę z o.o.) wypłaty zysku wypracowanego przez spółkę przekształcaną (Spółkę jawną) na rzecz Wnioskodawcy - wspólnika tej spółki - nie będzie wiązało się z obowiązkiem opodatkowania tego dochodu podatkiem dochodowym od osób fizycznych”;

3)interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 1 grudnia 2014 r. sygn. IBPBI/1/415-994/14/AB, w której organ podatkowy stwierdził, iż: „wypłata na rzecz Wnioskodawcy przez spółkę z o.o. (spółkę przekształconą; będącą następcą prawnym spółki przekształcanej) zysków wypracowanych przez spółkę komandytową (spółkę przekształcaną), które podlegały bieżącemu opodatkowaniu w toku działalności tej spółki, nie będzie stanowiła dla niego przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie bowiem z zasadami opodatkowania wspólnika spółki komandytowej wynikającymi z powołanych wyżej przepisów Wnioskodawca, jako wspólnik tej spółki, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym;

4)interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 1 grudnia 2014 r. sygn. IBPBI/1/415-1000/14/SK, w której organ podatkowy stwierdził, iż: „wypłata na rzecz Wnioskodawczyni przez spółkę z o.o. (spółkę przekształconą; będącą następcą prawnym spółki przekształcanej) zysków wypracowanych przez spółkę komandytową (spółkę przekształcaną), które podlegały bieżącemu opodatkowaniu w toku działalności tej spółki, nie będzie stanowiła dla niej przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych”;

5)interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 19 września 2011 r. sygn. IBPBII/2/415-733/11/AK, w której organ podatkowy stwierdził, iż: „wypłata zysku byłym wspólnikom spółki jawnej, zgodnie z tym co zostało wskazane powyżej, nastąpi ze środków już opodatkowanych systematycznie w ciągu roku przez byłych wspólników spółki jawnej jako zysków z tytułu udziału w tej spółce osobowej. Zysk ten był bowiem opodatkowywany jako zysk z działalności gospodarczej w roku, w którym został przez spółkę jawną; a zatem i przez jej wspólników osiągnięty, choć nie został przez nich ze spółki pobrany. Konsekwencją powyższego jest zatem fakt, że w momencie wypłaty przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością wierzytelności byłym wspólnikom spółki jawnej z tytułu zysku wypracowanego w spółce jawnej, nie powstanie po stronie wnioskodawcy obowiązek podatkowy z tego tytuł”.

W świetle powyższego przyjąć należy, że wypłata zysku na rzecz wspólnika z dochodu, który został już wcześniej opodatkowany, nie powoduje powstania przychodu po stronie tego wspólnika. Wskazać należy, iż fakt podjęcia uchwały i wypłaty zysku wypracowanego przed przekształceniem dopiero przez Spółkę z o. o. nie powoduje powstania obowiązku podatkowego w zakresie zysków wypracowanych przez Spółkę, które dotychczas zostały opodatkowane zgodnie z art. 8 ust. 1 i 2 u.p.d.o.f. i które po stronie wspólników stanowiły przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Mając na względzie powyższe, wypłata Bieżącego Zysku, który został wypracowany przez Spółkę przed dniem przekształcenia w Spółkę z o. o. i który został opodatkowany uprzednio przez wspólników Spółki podatkiem dochodowym od osób fizycznych, nie będzie podlegać w momencie faktycznej wypłaty przez Spółkę z o. o. ponownemu opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a to z tego względu, że nie będzie stanowić po stronie wspólników przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f. w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f.

W efekcie powyższego, Spółka z o. o. nie będzie zobowiązana jako płatnik do pobrania i odprowadzenia zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu wypłaty, w tej części w jakiej pochodzić będzie z Bieżącego Zysku, według zasad wskazanych w art. 30a ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 41 ust. 4 u.p.d.o.f.

Wnioskodawca w świetle powyższych wyjaśnień potwierdza, że zaprezentowane stanowisko nie ulega zmianie i uznaje, że wypłata Bieżącego Zysku, który został wypracowany przez spółkę jawną przed dniem przekształcenia w spółkę z o. o. i który został opodatkowany uprzednio przez wspólników spółki jawnej podatkiem dochodowym od osób fizycznych, nie będzie podlegać w momencie faktycznej wypłaty przez spółkę z o. o. jako następcę prawnego spółki jawnej ponownemu opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a spółka z o. o. jako płatnik nie będzie zobowiązana do poboru podatku.

Wnioskodawca oświadcza przy tym, że mocą postanowienia sądu rejestrowego z dnia 16.04.2025 r. nastąpiło przekształcenie spółki jawnej w spółkę z o. o. pod firmą X sp. z o. o., wobec czego aktualne dane Wnioskodawcy w zakresie nazwy, to ... sp. z o. o., z kolei rodzaj Wnioskodawcy to osoba prawna. Pozostałe dane wskazane we wniosku nie ulegają w związku z przekształceniem zmianie. Przekształcenie nie wpływa także na przedmiot wniosku, gdyż pytanie dotyczy podmiotu powstałego z przekształcenia.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Przekształcenie spółek w rozumieniu przepisów Kodeksu spółek handlowych

W myśl art. 1 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 18 ze zm.):

Stosownie do zapisu art. 4 § 1 pkt 1 ustawy – Kodeks spółek handlowych:

W myśl art. 551 § 1 ustawy – Kodeks spółek handlowych:

Zgodnie z art. 552 ustawy – Kodeks spółek handlowych:

Z kolei w myśl art. 553 § 1 ustawy – Kodeks spółek handlowych:

Stosownie do art. 553 § 3 ustawy – Kodeks spółek handlowych:

Przekształcenie spółek w rozumieniu przepisów Kodeksu spółek handlowych powoduje przeniesienie majątku jednej spółki działającej w określonej formie prawnej na inny podmiot, który dalszą działalność ma prowadzić jako spółka handlowa innego typu. Zgodnie z zasadą tożsamości podmiotów biorących udział w przekształceniu majątek spółki przekształcanej z dniem przekształcenia staje się majątkiem spółki przekształconej.

Przekształcenie spółek w rozumieniu przepisów Ordynacja podatkowa oraz ustawy o rachunkowości

Kwestię podatkowej sukcesji praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych reguluje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).

Stosownie do art. 93a § 1 pkt 2 ustawy – Ordynacja podatkowa:

Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 3 ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2023 r. poz. 120 ze zm.):

Z kolei, zgodnie natomiast do art. 12 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy:

W myśl art. 3 ust. 1 pkt 20 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 36 ust. 1 ww. ustawy:

W konsekwencji, jeśli przekształcenie spółki jawnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością jest przeprowadzone według przepisów Kodeksu spółek handlowych, to spółka z ograniczoną odpowiedzialnością wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki jawnej.

Spółka jawna, w której wspólnikami są wyłącznie osoby fizyczne, będąca spółką osobową nieposiadającą osobowości prawnej, nie jest podatnikiem podatków dochodowych. Opodatkowaniu podlegają dochody poszczególnych wspólników spółki jawnej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce jawnej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Kwestia będąca przedmiotem złożonego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczy skutków podatkowych wypłaty wspólnikom spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (spółki przekształconej) zysków wypracowanych (do momentu przekształcenia) przez spółkę jawną (spółkę przekształcaną) i opodatkowanych uprzednio przez jej wspólników.

Konieczne jest zatem wskazanie zasad opodatkowania dochodów wspólnika spółki jawnej.

Zasady opodatkowania wspólników spółek jawnych, które nie są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych

Na gruncie przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

·spółki jawne co do zasady mieszczą się w pojęciu „spółki niebędącej osobą prawną” z art. 5a pkt 26 ustawy;

·skutki podatkowe zdarzeń gospodarczych związanych z działalnością spółek niebędących osobą prawną są przypisywane ich wspólnikom będącym osobami fizycznymi jako skutki podatkowe posiadania udziału w spółce niebędącej osobą prawną, stosownie do zasad określonych w art. 8 ust. 1-2 ustawy.

Wypłaty zysku z tego rodzaju spółek (ustalane w stosunku odpowiadającym prawu wspólnika do udziału w zysku tej spółki) niewątpliwie są otrzymaniem przez wspólnika przysporzenia majątkowego – określona kwota pieniężna jest przenoszona z majątku spółki do majątku wspólnika. Niemniej jednak, ponieważ zysk osiągnięty przez spółkę niebędącą osobą prawną jest wynikiem jej działalności, a działalność ta (tj. wszystkie zdarzenia gospodarcze, jakie mają miejsce w spółce w toku jej działalności) jest na bieżąco opodatkowywana po stronie wspólników, wypłata zysku ze spółki niebędącej osobą prawną jest traktowana na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako neutralna podatkowo. Rozwiązanie to jest realizacją zasady zakazu podwójnego opodatkowania.

Zasady opodatkowania wspólników spółek z ograniczoną odpowiedzialnością

Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością mieszczą się w pojęciu „spółki”, o której mowa w art. 5a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wypłaty dywidend i innego rodzaju przysporzeń wynikających z faktu uczestnictwa w tego rodzaju spółkach nie są neutralne podatkowo – stanowią przychody ze źródła kapitały pieniężne jako przychody z udziału w zyskach osób prawnych (art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.).

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Powyższy przepis ustanawia generalną zasadę opodatkowania podatkiem dochodowym, zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy wyłączone zostały z tego opodatkowania (np. przez wprowadzenie ustawowego zwolnienia z opodatkowania, czy też zaniechanie poboru podatku).

W myśl art. 5a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 5a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zasady opodatkowania wspólników spółek jawnych

Spółka jawna, w której wspólnikami są wyłącznie osoby fizyczne, będąca spółką osobową nieposiadającą osobowości prawnej, nie jest podatnikiem podatków dochodowych. Opodatkowaniu podlegają dochody poszczególnych wspólników spółki jawnej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce jawnej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Opis Państwa sprawy

Z wniosku wynika, że wspólnikami wskazanej we wniosku spółki jawnej są cztery osoby fizyczne, podlegające nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terenie Rzeczypospolitej Polskiej w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. Zatem nie była ona podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Była natomiast spółką niebędącą osobą prawną w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wspólnicy Spółki podjęli w dniu 14 lutego 2025 r. uchwałę w przedmiocie przekształcenia Spółki w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Uchwała w przedmiocie przekształcenia podjęta została w trybie art. 551 w zw. z art. 571 ustawy Kodeks spółek handlowych. Na dzień przekształcenia w Spółce zgromadzony zostanie bieżący zysk wypracowany przez Spółkę i opodatkowany po stronie jej wspólników podatkiem dochodowym od osób fizycznych (Bieżący Zysk), który nie podlegał podziałowi między wspólników. Bieżący Zysk podlegać będzie podziałowi pomiędzy wspólników po przekształceniu, tj. wypłacony zostanie przez Spółkę z o. o. wraz z zyskiem wypracowanym od dnia przekształcenia do dnia kończącego przyjęty rok obrotowy (31 grudnia 2025 r.). Spółka z o. o. po dniu przekształcenia wyraźnie wyodrębni w prowadzonych przez siebie księgach Bieżący Zysk, wypracowany i opodatkowany po stronie wspólników Spółki do dnia przekształcenia oraz zysk wypracowany bezpośrednio przez Spółkę z o. o. od dnia przekształcenia. Bieżący Zysk składać będzie się na kapitał własny spółki z o. o., jednakże wynikać będzie z pozycji bilansowej pochodzącej ze sprawozdania finansowego sporządzonego za okres od 1 stycznia 2025 r. do dnia poprzedzającego dzień przekształcenia. Wypłata Bieżącego Zysku obniży kapitał własny spółki z o. o. Bieżący Zysk wypłacony zostanie w ramach wypłaty zysku należnego udziałowcom spółki z o. o., tj. w oparciu o art. 191 k.s.h. Bieżący Zysk wypłacony zostanie po zatwierdzeniu rocznego sprawozdania finansowego spółki z o. o., tj. sprawozdania, które sporządzone zostanie na dzień kończący przyjęty rok obrotowy spółki z o. o., będący tożsamym dniem kończącym rok obrotowy spółki jawnej (tj. 31.12.2025 r.). W sprawozdaniu sporządzanym przez sp. z o. o. na 31 grudnia 2025 r. Bieżący Zysk prezentowany będzie jako pozycja zysku z lat ubiegłych, ponieważ wynikać będzie ze sprawozdania finansowego sporządzanego za okres od 1 stycznia 2025 r. do dnia poprzedzającego dzień przekształcenia i związaną z tym konieczność sporządzenia sprawozdania finansowego niestanowiącego rocznego sprawozdania w rozumieniu ww. ustawy, które obejmować będzie wyłącznie okres działalności spółki jawnej. Zysk wynikający z tego sprawozdania (tj. za okres działalności spółki jawnej) może jednak podlegać podziałowi wyłącznie na koniec roku obrotowego, a więc dopiero na dzień następujący po przekształceniu (tj. 31 grudnia 2025 r.) Sprawozdanie na 31 grudnia 2025 r. obejmować będzie oprócz zysku z lat ubiegłych (tj. Bieżącego Zysku) także zysk wypracowany za okres od dnia przekształcenia, tj. zysk wypracowany już przez spółkę z o. o. i opodatkowany przez nią na bieżąco podatkiem dochodowym od osób prawnych, przy czym zysk ten prezentowany będzie na poziomie sprawozdania w innej pozycji, tj. w pozycji zysk (strata) netto za bieżący rok obrotowy. W uchwale zatwierdzającej roczne sprawozdanie finansowe (tj. na dzień 31 grudnia 2025 r.) wyodrębnią Państwo kwoty do podziału między wspólników pochodzące za okres do dnia przekształcenia (Bieżące Zyski) oraz kwoty pochodzące za okres od dnia przekształcenia, które to kwoty wynikać będą z odrębnych sprawozdań sporządzonych stosownie do wymogów wynikających z art. 12 ustawy o rachunkowości.

Źródła oraz określenie przychodów

Stosownie do treści art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl natomiast art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Na podstawie art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Obowiązki płatnika

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ocena Państwa sytuacji

Przekształcenie spółki jawnej w spółkę będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych oznacza następstwo prawne podmiotów, a spółka przekształcona nie stanowi nowego podmiotu rozpoczynającego działalność, lecz stanowi kontynuację działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki jawnej w zmienionej formie prawnej. Oznacza to, że dochód wypracowany w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej w formie spółki przekształcanej staje się odpowiednio zyskiem spółki przekształconej.

Po przekształceniu istnieje spółka, która posiada określony majątek (w tym majątek pochodzący z dotychczas niewypłaconych wspólnikom zysków wypracowanych w spółce jawnej). Wspólnicy spółki jawnej – w wyniku przekształcenia – stają się wspólnikami przekształconej spółki, a ich uprawnienia do majątku tej osoby prawnej wyrażone są w przyznanych udziałach. Wspólnicy spółki jawnej z właścicieli majątku wykorzystywanego do prowadzonej w formie spółki jawnej działalności gospodarczej stają się uprawnionymi do majątku spółki przekształconej jedynie w zakresie praw właścicielskich wynikających z posiadanych udziałów, które mogą realizować wyłącznie w zakresie określonym przepisami Kodeksu spółek handlowych.

Wobec powyższego, środki pieniężne otrzymane z tytułu wypłaty przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (powstałą z przekształcenia spółki jawnej) zysków wypracowanych w spółce jawnej, ale podzielonych przez wspólników uchwałą o podziale zysków w spółce z o.o., będą stanowiły dla wspólników spółki z o.o. przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy czym przez „dochód (przychód) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych” należy rozumieć wszelkie przysporzenia, jakie powstają w następstwie posiadanych przez podatnika praw do udziału w zyskach osoby prawnej i które faktycznie zostały przez niego osiągnięte. W majątku spółki z o.o. nie funkcjonuje kategoria „zysków z działalności spółki jawnej”. Spółka z o.o. posiada majątek uzyskany w wyniku przekształcenia i to, czy majątek ten był opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych u wspólników spółki jawnej w czasie jej działalności nie ma znaczenia dla wypłat dokonywanych z majątku spółki z o.o.

Mając na uwadze opis zdarzenia, obowiązujące przepisy prawa, a przede wszystkim okoliczność, że uchwała o podziale zysku nie została podjęta przed przekształceniem Spółki jawnej w Spółkę z o.o. – wypłata zysków przez Spółkę z o.o. (spółkę przekształconą) wypracowanych przez Spółkę jawną będzie stanowiła przychód dla wspólników z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 30a ust. 1 pkt 4 i art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji Spółka, jako płatnik, będzie zobowiązana do pobrania i odprowadzenia zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych w zw. z art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Pytanie przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko spraw będących przedmiotem wniosku (Państwa pytania). Co oznacza, że – zgodnie z Państwa intencją w interpretacji odniosłem się wyłącznie do skutków podatkowych wypłaty Bieżącego Zysku, który został wypracowany przez Spółkę jawną przed dniem przekształcenia w Spółkę z o. o. Z kolei, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniem, nie zostały przeze mnie rozpatrzone w tej interpretacji.

Z kolei, w odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych oraz wyroków sądów administracyjnych informuję, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania, ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.