Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych zdarzeń przyszłych w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

-prawidłowe – w zakresie określenie źródła przychodów – działalność gospodarcza,

-nieprawidłowe – w pozostałym zakresie.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

7 stycznia 2025 r. wpłynął Pani wniosek z 7 stycznia 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełniła go Pani pismem z 14 marca 2025 r. (wpływ 14 marca 2025 r.) – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzeń przyszłych

Wnioskodawczyni jest polskim rezydentem podatkowym, prowadzącym w Polsce jednoosobową działalność gospodarczą.

W maju 2007 r. Wnioskodawczyni zawarła z bankiem (…) Spółka Akcyjna (dalej: „Bank”) umowę kredytu hipotecznego we frankach szwajcarskich.

Kredyt został wydatkowy na rozbudowę kamienicy (dalej: „Nieruchomość”), w której Wnioskodawczyni wynajmuje lokale. Jednocześnie Wnioskodawczyni ujęła Nieruchomość w ewidencji środków trwałych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni dokonywała odpisów amortyzacyjnych w zakresie wszystkich lokali mieszkalnych do końca 2022 roku. Natomiast w zakresie lokali użytkowych odpisy amortyzacyjne są nadal dokonywane.

Z uwagi na fakt, że kredyt został udzielony we frankach szwajcarskich, Wnioskodawczyni zawrze z Bankiem ugodę, na podstawie której Bank:

·umorzy Wnioskodawczyni część kredytu;

·dokona zwrotu na rzecz Wnioskodawczyni części kwoty uiszczonej tytułem nadpłaty zaciągniętego kredytu mieszkaniowego;

·wypłaci na rzecz Wnioskodawczyni tzw. dodatkową kwotę, która nie jest zwrotem uiszczonych spłat.

Uzupełnienie wniosku

Jaki jest zakres prowadzonej przez Panią działalności gospodarczej?

Przedmiotem przeważającej działalności gospodarczej jest wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (PKD 68.20.Z).

Jaka jest forma opodatkowania Pani działalności gospodarczej?

Formą opodatkowania działalności gospodarczej Wnioskodawczyni jest podatek liniowy (art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Czy umowę kredytu hipotecznego zawarła Pani w ramach prowadzonej działalności gospodarczej?

Umowa kredytu hipotecznego została zawarta z Bankiem przez Wnioskodawczynię oraz jej męża. Pomiędzy Wnioskodawczynią a jej mężem panuje ustrój ustawowej majątkowej wspólności małżeńskiej, co zostało wskazane w odpowiedzi na pytanie Organu oznaczone numerem 6. Umowa kredytu hipotecznego nie została zawarta przez Wnioskodawczynię jako osobę prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą. Jednakże uzyskane środki z udzielonego kredytu zostały wydatkowane na budowę i rozbudowę kamienicy w (…), w której Wnioskodawczyni wynajmuje lokale w ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej. Uzyskiwane dochody z wynajmu lokali Wnioskodawczyni rozlicza jako dochody z pozarolniczej działalności gospodarczej. Faktycznie zatem kredyt wykorzystany został na cele prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej, w tym także był spłacany z zasobów należących do działalności gospodarczej, a jego koszty ujmowane były jako koszty uzyskania przychodu w związku prowadzoną pozarolniczą działalnością gospodarczą.

Czy kredyt został udzielony przez podmiot, którego działalność podlega nadzorowi państwowego organu nadzoru nad rynkiem finansowym, uprawniony do udzielania kredytów na podstawie odrębnych ustaw regulujących zasady funkcjonowania takich podmiotów?

Tak, kredyt został udzielony przez podmiot, którego działalność podlega nadzorowi państwowego organu nadzoru nad rynkiem finansowym, uprawniony do udzielania kredytów na podstawie odrębnych ustaw regulujących zasady funkcjonowania takich podmiotów.

Czy jest Pani jedynym kredytobiorcą; jeśli są inni kredytobiorcy – to czy wszyscy odpowiadają za spłatę kredytu solidarnie, a więc do pełnej wysokości?

Stroną umowy jest dwóch kredytobiorców, którzy odpowiadają solidarnie za zadłużenie wynikające z umowy. Jako zostało wskazane w odpowiedzi na pytanie nr 3, umowa kredytu hipotecznego została zawarta z Bankiem przez Wnioskodawczynię oraz jej męża.

Podkreślenia jednak wymaga, że kredyt realnie był wykorzystany w ramach prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej, a faktyczna spłata kredytu była dokonywana z zasobów należących do jednoosobowej działalności gospodarczej (w tym przychodów uzyskiwanych z najmu Nieruchomości, na której budowę i rozbudowę został zaciągnięty kredyt).

Czy jest Pani właścicielem Nieruchomości (kamienicy), o której mowa we wniosku (w przypadku współwłasności proszę wskazać udział przypadający Pani oraz osoby współwłaścicieli i ich udziały)?

Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem są właścicielami Nieruchomości (kamienicy) w ramach ustawowej majątkowej wspólności małżeńskiej.

Na jaki dokładnie cel został zaciągnięty kredyt, tj. czy był on zaciągnięty tylko na rozbudowę Nieruchomości; jeśli nie - proszę wskazać poszczególne cele kredytu?

Kredyt został zaciągnięty na budowę i rozbudowę Nieruchomości (kamienicy w (…)).

Czy kredyt został zabezpieczony w postaci hipoteki ustanowionej na Nieruchomości?

Tak, kredyt został zabezpieczony w postaci hipoteki ustanowionej na Nieruchomości.

W jakim okresie prowadzona była rozbudowa Nieruchomości; co obejmowała ta rozbudowa?

Budowa i rozbudowa Nieruchomości była prowadzona od maja 2007 r. do marca 2008 r.

Budowa i rozbudowa Nieruchomości polegała w szczególności na dokonaniu przez Wnioskodawczynię:

1)przebudowy klatki schodowej,

2)przebudowy istniejących mieszkań (polegającej na zmianie układu mieszkań, m.in. poprzez powiększenie niektórych mieszkań na poczet uzyskania kuchni czy pomniejszenie niektórych mieszkań na poczet klatki schodowej lub innego mieszkania),

3)dobudowy nowej części budynku do istniejącego budynku (w efekcie dobudowy nie powstał nowy budynek, a jedynie został powiększony budynek już istniejący).

Czy ujmowała/ujmuje Pani koszty dotyczące opisanego kredytu jako koszty uzyskania przychodów z działalności gospodarczej; jeśli tak – proszę wskazać, jakie to koszty?

Tak, Wnioskodawczyni ujmowała koszty dotyczące opisanego kredytu jako koszty uzyskania przychodów z działalności gospodarczej (odsetki zapłacone, opłaty bankowe i prowizje, opłaty związane z ubezpieczeniem kredytu).

Kiedy (proszę podać dokładną datę) i na podstawie jakich przepisów prawa została zawarta przez Panią wskazana we wniosku ugoda z bankiem?

Ugoda na moment wysyłania niniejszej odpowiedzi nie została jeszcze zawarta (jest w trakcie procedowania), ma zostać zawarta na podstawie art. 917 kodeksu cywilnego.

Czy ugoda z bankiem była ugodą sądową czy pozasądową?

Ugoda z Bankiem będzie ugodą sądową.

Kiedy (proszę podać dokładną datę/dokładne daty) Bank umorzył Pani część kredytu, dokonał zwrotu na Pani rzecz części uiszczonej kwoty tytułem nadpłaty zaciągniętego kredytu mieszkaniowego oraz wypłacił Pani kwotę dodatkową; czy będzie to dotyczyło wszystkich współkredytobiorców?

Ugoda na moment wysyłania niniejszej odpowiedzi nie została jeszcze zawarta (jest w trakcie procedowania), w konsekwencji czego Bank nie umorzył jeszcze części kredytu, nie dokonał zwrotu części uiszczonej kwoty tytułem nadpłaty zaciągniętego kredytu oraz nie wypłacił kwoty dodatkowej. W ramach wstępnych ustaleń powyższe ma nastąpić w 2025 r.

Stroną ugody będą współkredytobiorcy (Wnioskodawczyni i jej małżonek), jednak Wnioskodawczyni podkreśla, że całościowy koszt kredytu był ponoszony przez nią w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, a zatem ww. kwoty w rzeczywistości powinny dotyczyć wyłącznie Wnioskodawczyni jako prowadzącej jednoosobową działalność gospodarczą.

Jednocześnie Wnioskodawczyni wskazuje, że wniosek dotyczy wyłącznie sposobu rozliczenia podatkowego ww. kwot po stronie Wnioskodawczyni.

Sposób obliczenia wskazanych w pkt 13 wezwania kwot?

Umorzenie części kredytu:

Zgodnie z ugodą Bank zwolni Wnioskodawczynię z długu (umorzy zadłużenie kredytobiorcy) w kwocie stanowiącej kwotę zadłużenia, przy czym za podstawę ustalenia wysokości zadłużenia ma zostać przyjęte, że kredyt udzielony na podstawie umowy zostanie rozliczony tak, jakby od daty zawarcia umowy stanowił kredyt złotówkowy udzielony na warunkach określonych w ugodzie, z zachowaniem pozostałych parametrów kredytu wynikających z umowy oraz formy spłaty kredytu, a także z zachowaniem poniesionych opłat, prowizji i składek ubezpieczeniowych.

Na kwotę zwolnienia z długu składać ma się zadłużenie z tytułu kapitału, odsetek skapitalizowanych, odsetek zapadłych niespłaconych, odsetek od zadłużenia przeterminowanego, odsetek zawieszonych.

Dodatkowo, Bank zwolni Wnioskodawczynię z długu (umorzy zadłużenie kredytobiorcy) w kwocie stanowiącej wysokość niezapłaconych kosztów i opłat związanych z umową.

Zwrot części uiszczonej kwoty tytułem nadpłaty:

Po zmianie waluty zadłużenia na walutę polską strony mają uzgodnić, że kredyt udzielony na podstawie umowy został spłacony i powstała nadpłata należna kredytobiorcy (składająca się z kapitału i odsetek).

Na odsetki składa się naliczane przez Bank od dnia powstania nadpłaty oprocentowanie zmienne w stosunku rocznym w wysokości wskaźnika referencyjnego WIBOR 3M. Dzień poprzedzający dzień roboczy powstania nadpłaty jest dniem rozpoczynającym pierwszy trzymiesięczny okres obowiązywania tego wskaźnika. Kolejne trzymiesięczne okresy obowiązywania wskaźnika referencyjnego WIBOR 3M kończą się w dniu poprzedzającym dzień, który datą odpowiada dniowi, w którym rozpoczął się poprzedni trzymiesięczny okres obowiązywania wskaźnika referencyjnego. Naliczone odsetki podlegały miesięcznej kapitalizacji.

Wypłata kwoty dodatkowej:

Na mocy ugody Bank będzie zobowiązany do dokonania wypłaty kwoty dodatkowej, której wysokość jest ustalana w toku negocjacji z kredytobiorcą, uwzględniając przy tym jego oczekiwania oraz zarzuty co do ważności umowy kredytu. Przy kalkulacji wysokości kwoty dodatkowej Bank weźmie pod uwagę m.in. uiszczoną przez kredytobiorcę sumę wpłat z tytułu umowy kredytu przewyższającą wpłaty z tytułu wypłaconego kapitału. Co istotne, wypłata kwoty dodatkowej nie może prowadzić do sytuacji, w której Wnioskodawczyni na skutek zmiany waluty zadłużenia (zwolnienia z długu i zwrotu nadpłaty) miałaby do Banku uiścić mniej niż pierwotna wartość udzielonego kredytu. Innymi słowy, kwota dodatkowa będzie obejmować wyłącznie środki wpłacone wcześniej do Banku w celu wypełnienia obowiązku spłaty – w konsekwencji można uznać, że kwota dodatkowa będzie formą zwrotu Wnioskodawczyni wpłat, które zostały dokonane w trakcie funkcjonowania umowy kredytu z tytułu odsetek i spłaty kapitału w części wywołanej deprecjacją złotówki.

Czy w ramach ugody z bankiem nastąpi również „przewalutowanie” zaciągniętego kredytu?

Tak, w ramach ugody z Bankiem nastąpi również „przewalutowanie” zaciągniętego kredytu.

W przypadku „przewalutowania” kredytu:

·kiedy doszło do ww. przewalutowania, według jakiego kursu nastąpiło wspomniane przewalutowanie oraz na jakim poziomie został ustalony średni kurs według NBP na dzień przewalutowania ww. kredytu,

·czy w związku z przewalutowaniem kredytu nastąpiła tylko zmiana umowy przez przeliczenie kapitału powstałego do spłaty na inną walutę niż wskazana w umowie na dzień otrzymania kredytu, tj. wyłącznie na zmianie sposobu wykonania zobowiązania,

·czy przewalutowanie kredytu zostało przeprowadzone w ramach istniejącej umowy kredytowej zawartej z bankiem w drodze jej zmiany na podstawie aneksu do tej umowy]

Przewalutowanie nastąpi po średnim kursie Narodowego Banku Polskiego z dnia poprzedzającego dzień zawarcia ugody.

W związku z przewalutowaniem kredytu nastąpi przeliczenie kapitału powstałego do spłaty na inną walutę niż wskazana w umowie na dzień otrzymania kredytu, tj. zmiana polegać będzie wyłącznie na zmianie sposobu wykonania zobowiązania – w taki sposób, jakby od daty zawarcia umowy finasowanie to stanowiło finansowanie w polskim złotym, z zachowaniem pozostałych parametrów umowy (m.in. okresu kredytowania, poniesionych opłat czy prowizji).

Przewalutowanie kredytu nie zostanie przeprowadzane w drodze zmiany umowy na podstawie aneksu do tej umowy.

Jaki jest charakter należności ustalonej w ugodzie, którą nazywa Pani zwrotem na Pani rzecz części uiszczonej kwoty tytułem nadpłaty zaciągniętego kredytu mieszkaniowego; z czego wynika ta kwota; jak została skalkulowana; w szczególności:

·czy zwrot ten to zwrot części środków, które wpłaciła Pani do banku w ramach spłaty rat kredytowo-odsetkowych, a które w wyniku ugody Pani i bank uznaliście za nienależne bankowi (za nadpłatę kredytu);

·czy zwrot ten jest odszkodowaniem, jakie wypłacił Pani bank (jeśli tak, z tytułu jakiej Pani szkody) albo zadośćuczynieniem ze strony Banku na Pani rzecz (jeśli tak, z tytułu jakich Pani krzywd);

·czy dla ustalenia kwoty zwrotu miało znaczenie, jakie kwoty zostały przez Panią wpłacone do banku w trakcie spłaty rat kredytowo-odsetkowych oraz jakie kwoty otrzymała Pani od banku na podstawie umowy kredytu do momentu zawarcia ugody lub jaka była kwota długu, z jakiego zwolnił Panią na podstawie ugody;

jeśli tak – jakie są zależności pomiędzy tymi wartościami a kwotą zwrotu od banku?

Zwrot części uiszczonej kwoty tytułem nadpłaty zaciągniętego kredytu mieszkaniowego będzie miał charakter zwrotu części środków, które Wnioskodawczyni wpłaciła do Banku w ramach spłaty rat kredytowo-odsetkowych, a które w wyniku ugody Wnioskodawczyni i Bank uznali za nienależne Bankowi (za nadpłatę kredytu).

Zwrot ten nie jest odszkodowaniem, jakie wypłaci Wnioskodawczyni Bank ani zadośćuczynieniem ze strony Banku na rzecz Wnioskodawczyni.

Dla ustalenia kwoty zwrotu będzie miało znaczenie, jakie kwoty zostały przez Wnioskodawczynię wpłacone do Banku w trakcie spłaty rat kredytowo-odsetkowych (zasady kalkulacji kwoty zwrotu opisane zostały szczegółowo w odpowiedzi na pytanie nr 14), jakie kwoty Wnioskodawczyni otrzymała od Banku na podstawie umowy kredytu do momentu zawarcia ugody (jest to kwota otrzymanego przez Wnioskodawczynię kredytu) oraz jaka była kwota długu, z jakiego Bank zwolnił Wnioskodawczynię na podstawie ugody (zależności te opisane zostały szczegółowo w odpowiedzi na pytanie nr 14 – kwota zwrotu stanowi kwotę faktycznie nadpłaconych odsetek).

Odnosząc się do zasad kalkulacji kwoty zwrotu, Wnioskodawczyni wskazuje, że po zmianie waluty zadłużenia na walutę polską strony uzgodnią, że kredyt udzielony na podstawie umowy został spłacony i powstała nadpłata należna kredytobiorcy (składająca się z kapitału i odsetek).

Na odsetki składa się naliczane przez Bank od dnia powstania nadpłaty oprocentowanie zmienne w stosunku rocznym w wysokości wskaźnika referencyjnego WIBOR 3M. Dzień poprzedzający dzień roboczy powstania nadpłaty jest dniem rozpoczynającym pierwszy trzymiesięczny okres obowiązywania tego wskaźnika. Kolejne trzymiesięczne okresy obowiązywania wskaźnika referencyjnego WIBOR 3M kończą się w dniu poprzedzającym dzień, który datą odpowiada dniowi, w którym rozpoczął się poprzedni trzymiesięczny okres obowiązywania wskaźnika referencyjnego. Naliczone odsetki podlegały miesięcznej kapitalizacji.

Czy ugoda z bankiem przewiduje umorzenie Pani wierzytelności obejmujących:

a)kapitał kredytu,

b)odsetki (w tym odsetki skapitalizowane),

c)inne należności (jakie, z jakich tytułów)?

Bank ma zwolnić Wnioskodawczynię z długu (umorzyć zadłużenie kredytobiorcy) w kwocie stanowiącej kwotę zadłużenia, przy czym za podstawę ustalenia wysokości zadłużenia ma zostać przyjęte, że kredyt udzielony na podstawie umowy zostanie rozliczony tak, jakby od daty zawarcia umowy stanowił kredyt złotówkowy udzielony na warunkach określonych w ugodzie, z zachowaniem pozostałych parametrów kredytu wynikających z umowy oraz formy spłaty kredytu, a także z zachowaniem poniesionych opłat, prowizji i składek ubezpieczeniowych.

Na kwotę zwolnienia z długu składać ma się zadłużenie z tytułu kapitału, odsetek skapitalizowanych, odsetek zapadłych niespłaconych, odsetek od zadłużenia przeterminowanego, odsetek zawieszonych.

Dodatkowo, Bank ma zwolnić Wnioskodawczynię z długu (umorzyć zadłużenie kredytobiorcy) w kwocie stanowiącej wysokość niezapłaconych kosztów i opłat związanych z umową.

Jeżeli w skład ww. kwoty wchodzić będzie kwota odsetek karnych (odsetek od zadłużenia przeterminowanego), to czy w zawartej umowie kredytu określone zostaną jednoznacznie, wiążące dla stron umowy, zasady naliczenia takich odsetek?

W skład umarzanej kwoty zadłużenia będzie wchodzić m.in. kwota odsetek od zadłużenia przeterminowanego. W umowie kredytu określone zostały zasady naliczenia takich odsetek.

Na jakiej podstawie (w oparciu o jakie wartości lub wskaźniki) bank ustalił wysokość dodatkowej kwoty, którą wypłacił Pani po podpisaniu ugody; z czego wynika wysokość zaproponowanej Pani dodatkowej kwoty przez bank?

Jak Wnioskodawczyni wskazała w odpowiedzi na pytanie nr 14, na mocy ugody Bank będzie zobowiązany do dokonania wypłaty kwoty dodatkowej, której wysokość jest ustalana w toku negocjacji z kredytobiorcą, uwzględniając przy tym jego oczekiwania oraz zarzuty co do ważności umowy kredytu. Przy kalkulacji wysokości kwoty dodatkowej Bank bierze pod uwagę m.in. uiszczoną przez kredytobiorcę sumę wpłat z tytułu umowy kredytu przewyższającą wpłaty z tytułu wypłaconego kapitału. Co istotne, wypłata kwoty dodatkowej nie może prowadzić do sytuacji, w której Wnioskodawczyni na skutek zmiany waluty zadłużenia (zwolnienia z długu i zwrotu nadpłaty) miałaby do Banku uiścić mniej niż pierwotna wartość udzielonego kredytu. Innymi słowy, kwota dodatkowa obejmuje wyłącznie środki wpłacone wcześniej do Banku w celu wypełnienia obowiązku spłaty – w konsekwencji można uznać, że kwota dodatkowa jest formą zwrotu Wnioskodawczyni wpłat, które zostały dokonane w trakcie funkcjonowania umowy kredytu z tytułu odsetek i spłaty kapitału w części wywołanej deprecjacją złotówki.

Kwota dodatkowa ma zapewnić otrzymanie przez kredytobiorcę pełnej różnicy pomiędzy kwotą spłaconą a wypłaconą (czyli tak, jak miałoby to miejsce w przypadku wyroku stwierdzającego nieważność umowy).

Z jakiego tytułu została Pani wypłacona kwota dodatkowa, o której mowa we wniosku?

Kwota dodatkowa jest pewnego rodzaju ustępstwem Banku, który zapewnia otrzymanie przez kredytobiorcę pełnej różnicy pomiędzy kwotą spłaconą a wypłaconą (czyli tak, jak miałoby to miejsce w przypadku wyroku stwierdzającego nieważność umowy). Niemniej nie będzie to żadne świadczenie na rzecz Wnioskodawczyni, a jedynie zwrot uprzednio wpłaconych przez Wnioskodawczynię kwot (w wysokości nie wyższej niż nadwyżka zapłaconych rat kapitałowo-odsetkowych ponad sumę kwot wypłaconych przez Bank i kwoty zwolnienia z długu), niepowodujący ekonomicznego przyrostu w majątku Wnioskodawczyni, a jedynie zwrot (wyrównanie) pierwotnego zmniejszenia majątku (wcześniej wpłaconych do Banku kwot).

Kwota dodatkowa nie stanowi żadnego rodzaju wynagrodzenia, odszkodowania czy innego typu świadczenia wypłacanego przez Bank na rzecz Wnioskodawczyni.

Czy kwota dodatkowa jest:

a)wynagrodzeniem za odstąpienie przez Panią od dochodzenia roszczeń wobec banku na drodze sądowej;

b)odszkodowaniem, jakie wypłaci Pani Bank (jeśli tak, to z tytułu jakiej szkody);

c)zadośćuczynieniem ze strony Banku na Pani rzecz (jeśli tak, z tytułu jakich krzywd);

d)świadczeniem z tytułu kredytu mieszkaniowego związanym z powstaniem przychodu z tytułu zastosowania ujemnego oprocentowania;

e)innym rodzajem świadczenia – jakim?

Kwota dodatkowa nie jest żadnym z powyższych, w tym nie stanowi żadnego rodzaju świadczenia, a jest jedynie formą zwrotu Wnioskodawczyni wpłat, które zostały dokonane w trakcie funkcjonowania umowy kredytu z tytułu odsetek i spłaty kapitału w części wywołanej deprecjacją złotówki.

Wnioskodawczyni jednocześnie wskazuje, że odpowiedź w tym zakresie uzupełniają dodatkowo odpowiedzi na pytanie nr 14 i pytanie nr 21.

Kto i kiedy, w związku z ugodą, będzie zobowiązany do dokonania spłaty pozostałej części zadłużenia wynikającego z umowy o kredyt?

Na podstawie ugody Bank uzna kredyt za spłacony i nie będzie zgłaszał roszczeń w stosunku do kredytobiorcy w związku z umową kredytu.

Pytania

1.Czy dokonany na rzecz Wnioskodawczyni zwrot części uiszczonej kwoty tytułem nadpłaty zaciągniętego kredytu mieszkaniowego będzie powodował po jej stronie powstanie przychodu podatkowego na gruncie ustawy o PIT?

2.Czy umorzenie Wnioskodawczyni części kwoty kredytu będzie powodowało po jej stronie powstanie przychodu podatkowego na gruncie ustawy o PIT?

3.W przypadku udzielenie negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 1 lub 2, do jakiego źródła przychodów Wnioskodawczyni powinna zaliczyć zwrot części uiszczonej kwoty tytułem nadpłaty zaciągniętego kredytu oraz umorzenia części kwoty kredytu?

4.Do jakiego źródła dochodów Wnioskodawczyni powinna zaliczyć wypłaconą przez Bank tzw. dodatkową kwotę?

Pani stanowisko w sprawie

Ad 1 i 2

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy o PIT opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z treści art. 14 ust. 1 ustawy o PIT, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Natomiast w myśl art. 14 ust. 4 pkt 3a ustawy o PIT do przychodów nie zalicza się zwróconych innych wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów.

O uzyskaniu przychodu w rozumieniu ustawy o PIT można więc mówić w każdej sytuacji, gdy podatnik – czy to na skutek otrzymania określonych wartości majątkowych (środków pieniężnych, świadczeń w naturze czy też innych nieodpłatnych świadczeń), czy też na skutek określonego zdarzenia powodującego zmniejszenie jego zobowiązań wobec innych podmiotów – uzyskuje określone przysporzenie majątkowe.

Zgodnie z treścią art. 69 ust. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe przez umowę kredytu bank zobowiązuje się oddać do dyspozycji kredytobiorcy na czas oznaczony w umowie kwotę środków pieniężnych z przeznaczeniem na ustalony cel, a kredytobiorca zobowiązuje się do korzystania z niej na warunkach określonych w umowie, zwrotu kwoty wykorzystanego kredytu wraz z odsetkami w oznaczonych terminach spłaty oraz zapłaty prowizji od udzielonego kredytu.

Otrzymanie kredytu i jego spłata na warunkach przewidzianych w umowie kredytowej są obojętne podatkowo. Przychód po stronie kredytobiorcy pojawia się w przypadku, kiedy dochodzi do umorzenia kredytu, jego części lub odsetek. Wtedy bowiem kredytobiorca osiąga konkretne przysporzenie majątkowe (przychód w rozumieniu ustawy o PIT).

Odnosząc powyższe do kwestii będącej przedmiotem niniejszego wniosku, po stronie Wnioskodawczyni nie dojdzie do powstania przychodu w związku ze zwrotem części kwoty uiszczonej tytułem nadpłaty zaciągniętego kredytu mieszkaniowego. Wnioskodawczyni nie otrzyma od Banku dodatkowego wynagrodzenia, lecz otrzyma wyłącznie zwrot tego, co wcześniej zapłaciła. Trudno w takim przypadku utożsamiać powstanie przychodu ze zwrotem środków, które zostały uprzednio uiszczone na rzecz Banku w wykonaniu umowy kredytu hipotecznego.

Po stronie Wnioskodawczyni nie powstanie także przychód w związku z umorzeniem przez Bank części kwoty kredytu. Otóż powodem umorzenia jest nic innego jak przeliczenie dotychczasowego kredytu wyrażonego we frankach szwajcarskich na złotówki i porównanie dokonanych spłat. Skoro dokonane przez Wnioskodawczynię spłaty wyrażone w złotówkach przewyższały rzeczywistą wartość udzielonego finansowania, umorzenie części zobowiązania nie można traktować jako „klasyczne” umorzenie, lecz jako zaprzestanie wymagalności rat z związku z rzeczywistym wykonaniem zobowiązania względem Banku.

Ad 3 i 4

Stosownie do postanowień art. 10 ust. 1 ustawy o PIT źródłami przychodów są: m.in. pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3), czy też inne źródła (pkt 9).

Wskazany podział źródeł przychodów ma istotny wpływ na ustalenie podstawy opodatkowania, sposób opodatkowania i jego wysokość.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o PIT ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej, oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej użyte w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych opiera się zatem na trzech przesłankach:

a) zarobkowym celu działalności,

b) wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,

c) prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

Literalna wykładnia tego przepisu wskazuje, że działalnością gospodarczą jest działalność zarobkowa, czyli służąca osiąganiu zysków, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły, co oznacza, że jest to działalność przygotowana i uporządkowana oraz ma charakter powtarzalny.

Uzyskiwanie przychodów z konkretnego źródła przychodów jest kategorią obiektywną, niezależną od tego, czy podmiot prowadzący dany rodzaj działalności dopełnia (bądź nie) ciążących na nim obowiązków z tą działalnością związanych. Zatem to, czy podatnik powinien zaliczyć uzyskane przychody do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej należy oceniać na podstawie zbadania konkretnych okoliczności faktycznych.

Ponadto, aby można było zaliczyć dane przychody do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, przychody te nie mogą być zaliczane do przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 ustawy o PIT.

Zgodnie z treścią art. 5b ust. 1 ustawy o PIT za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1)odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

2)są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;

3)wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

W myśl art. 14 ust. 1 ustawy o PIT za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT może wskazywać rozpatrywany całościowo, zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku.

Mając powyższe na uwadze, Wnioskodawczyni zaciągnęła w Banku kredyt hipoteczny, za który dokonała rozbudowy Nieruchomości z przeznaczeniem na jej wynajem. Z tego też tytułu uzyskuje przychody. Dodatkowo Wnioskodawczyni ujęła nieruchomość ewidencji środków trwałych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Jak słusznie zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 28 maja 2024 r., sygn. akt II FSK 1080/21 „Decydujący zatem dla tego rozróżnienia pomiędzy najmem rzeczy w ramach zarządu majątkiem niezwiązanym z działalnością gospodarczą (nazywanym także niekiedy potocznie »prywatnym« lub »osobistym«), a najmem rzeczy w ramach prowadzonej działalności gospodarczej jest zamiar samego podatnika. To on decyduje o tym czy »powiązać« określone składniki swojego mienia z wykonywaniem działalności gospodarczej, czy też zachować je w zarządzie majątkiem niezwiązanym z działalnością gospodarczą i oddać np. w najem”.

W analizowanym stanie faktycznym zamiar Wnioskodawczyni od początku był nakierowany na zawarcie umowy kredytu w Banku w celu sfinansowania rozbudowy Nieruchomości przeznaczonej na wynajem w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. A zatem Wnioskodawczyni powinna ująć przychód z tytułu:

a) zwrotu części uiszczonej kwoty tytułem nadpłaty zaciągniętego kredytu,

b) umorzenia część kwoty kredytu,

c) wypłaconej przez Bank tzw. dodatkowej kwoty

– w źródle działalność gospodarcza. Zawarta z Bankiem umowa Kredytu oraz nabyta za ten kredyt Nieruchomość są ściśle związane z prowadzoną przez Wnioskodawczynię działalnością gospodarczą.

Powyższe stanowisko potwierdził m.in. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 21 sierpnia 2024 r., nr 0114-KDIP3-2.4011.618.2024.2.MN:

„W świetle powyższego, za składnik majątku w prowadzonej działalności można uznać taki składnik, który spełnia łącznie następujące warunki:

·składnik majątku wykorzystywano dla celów prowadzonej działalności gospodarczej,

·składnik ten stanowi/stanowił środek trwały w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

·składnik majątku podlegał ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Z opisu sprawy wynika, że prowadzi Pan pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie wynajmu nieruchomości. Środki pozyskane z kredytów prywatnych przeznaczył Pan na zakup trzech nw. nieruchomości:

• spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego(...) – zakup (...) 2006 r.;

• lokalu mieszkalnego nr (...) wraz z prawem wyłącznego korzystania z miejsca postojowego, położonego w (...) – zakup (...) 2007r.;

• nieruchomość w (...) – zakup (...) 2007 r.

Powyższe nieruchomości zakwalifikował Pan jako środki trwałe, wprowadzając je 1 listopada 2008 r. do ewidencji środków trwałych. Odsetki od powyższych kredytów zaliczał Pan w koszty uzyskania przychodów w prowadzonej działalności gospodarczej.

Skoro zaciągnięte kredyty zostały przeznaczone na zakup nieruchomości stanowiących składniki majątku prowadzonej działalności gospodarczej, to przychód z umorzenia tych kredytów stanowić będzie przychód z działalności gospodarczej zgodnie z przepisem ww. artykułu 14 ust. 2 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego, przychód ten należy rozliczyć razem z pozostałymi przychodami z działalności gospodarczej w zeznaniu rocznym PIT-36L według stawki 19%”.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku, jest:

-prawidłowe – w zakresie określenie źródła przychodów – działalność gospodarcza,

-nieprawidłowe – w pozostałym zakresie.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

Stosownie do art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jak stanowi art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z przedstawionych przepisów wynika, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega – co do zasady – każdy dochód osiągnięty przez osobę fizyczną. Zgodnie natomiast z definicją dochodu jest nim nadwyżka przychodów ze źródła nad kosztami jego uzyskania. Pojęciem pierwotnym dla dochodu jest więc pojęcie przychodu. Ten z kolei definiowany jest przez ustawodawcę w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Niemniej jednak z definicji tej wywieść można również, że za przychody podatkowe mogą być uznane tylko takie świadczenia, które są określonym przyrostem majątkowym (zarówno zwiększającym aktywa, jak i zmniejszającym pasywa) o charakterze definitywnym, niemające charakteru zwrotnego.

O uzyskaniu przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym do osób fizycznych można więc mówić w każdej sytuacji, gdy podatnik – czy to na skutek otrzymania określonych wartości majątkowych (środków pieniężnych, świadczeń w naturze czy też innych nieodpłatnych świadczeń), czy też gdy na skutek określonego zdarzenia powodującego zmniejszenie jego zobowiązań wobec innych podmiotów – uzyskuje określone przysporzenie majątkowe.

Wskazuję również, że dla celów podatkowych przyjmuje się – co znajduje potwierdzenie w orzecznictwie – że pojęcie nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Z opisu Pani sprawy wynika, że przedmiotem Pani przeważającej działalności gospodarczej jest wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Formą opodatkowania Pani działalności gospodarczej jest podatek liniowy. W 2025 r. Państwo (Pani i Pani mąż; zwani dalej: Kredytobiorcą) zawrą ugodę z Bankiem. W maju 2007 r. Kredytobiorca zawarł z Bankiem umowę kredytu hipotecznego we frankach szwajcarskich. Kredyt został zaciągnięty na budowę i rozbudowę kamienicy (dalej: Nieruchomość). Zgodnie z umową kredytową kredytobiorcy byli solidarnie zobowiązani (a więc do pełnej wysokości) do spłaty kredytu. Jednak podkreśliła Pani, że całościowy koszt kredytu był ponoszony przez Panią w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W odniesieniu do powyższego wskazuję, że instytucja kredytu uregulowana została przepisami ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1646 ze zm.).

Zgodnie z art. 69 ust. 1 Prawa bankowego:

Podkreślam, że otrzymanie kredytu i jego spłata na warunkach przewidzianych w umowie kredytowej są obojętne podatkowo. Przychód po stronie kredytobiorcy pojawia się w przypadku, kiedy dochodzi do umorzenia kredytu, jego części lub odsetek. Wtedy bowiem kredytobiorca osiąga konkretne przysporzenie majątkowe (przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie „umorzenie zobowiązania” nie zostało zdefiniowane w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dlatego zasadne jest odwołanie się w tym zakresie do reguł wykładni językowej.

„Umorzenie” wg Słownika Języka Polskiego PWN oznacza: „zmniejszenie lub zlikwidowanie zobowiązania pieniężnego przez uzyskanie zrzeczenia się należności przez wierzyciela lub spłatę stopniową długu. Umorzyć dług. Umorzyć podatek, należność”. Skutkiem umorzenia jest zmniejszenie lub zlikwidowanie w części lub w całości zobowiązania dłużnika w stosunku do wierzyciela, za jego zgodą, co prowadzi do wygaśnięcia w całości lub w części zobowiązania.

Stosownie do art. 353 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.):

Instytucję zwolnienia z długu reguluje art. 508 Kodeksu cywilnego, w myśl którego:

Niewątpliwie w sytuacji, w której na skutek umowy o zwolnienie z długu dochodzi do umorzenia zobowiązania – świadczeniobiorca uzyskuje przysporzenie, skutkujące powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu. Osiąga bowiem korzyść majątkową o konkretnym wymiarze, gdyż zmniejsza się zobowiązanie jakie musiałby zapłacić, gdyby nie umorzenie.

W myśl natomiast do art. 917 Kodeksu cywilnego:

Powołana definicja ugody pozwala wyróżnić elementy konstrukcyjne tej instytucji. Po pierwsze, ugoda jest zawierana w sytuacji, gdy między stronami stosunku prawnego istnieje niepewność albo spór co do roszczeń wynikających z tego stosunku. Po drugie, celem zawarcia ugody jest uchylenie tej niepewności lub sporu. Wreszcie po trzecie, strony dążą do osiągnięcia celu przez wzajemne ustępstwa. Tak więc nieodłącznym elementem ugody są wzajemne ustępstwa stron. Poza tym, zarówno w doktrynie, jak i w orzecznictwie podkreśla się szczególną przyczynę prawną ugody. Oznacza to, że ugoda nie tworzy nowego stosunku prawnego, a jedynie odnosi się do istniejącego stosunku prawnego stanowiącego podstawę powództwa, a tym samym podstawę zawarcia ugody.

W opisie sprawy wskazała Pani, że w ramach ugody z Bankiem nastąpi przewalutowanie zaciągniętego kredytu po średnim kursie Narodowego Banku Polskiego z dnia poprzedzającego dzień zawarcia ugody. W związku z przewalutowaniem kredytu nastąpi przeliczenie kapitału powstałego do spłaty na inną walutę niż wskazana w umowie na dzień otrzymania kredytu, tj. zmiana polegać będzie wyłącznie na zmianie sposobu wykonania zobowiązania – w taki sposób, jakby od daty zawarcia umowy finasowanie to stanowiło finansowanie w polskim złotym, z zachowaniem pozostałych parametrów umowy (m.in. okresu kredytowania, poniesionych opłat czy prowizji). Na podstawie ugody Bank:

-umorzy Kredytobiorcy część kredytu;

-dokona zwrotu na rzecz Kredytobiorcy części kwoty uiszczonej tytułem nadpłaty zaciągniętego kredytu mieszkaniowego;

-wypłaci na rzecz Kredytobiorcy tzw. dodatkową kwotę.

Ponadto na podstawie ugody Bank uzna kredyt za spłacony i nie będzie zgłaszał roszczeń w stosunku do Kredytobiorcy w związku z umową kredytu.

Zatem bezspornym jest, że zawarta ugoda przewiduje zwolnienie Państwa z długu za Państwa zgodą. Tym samym, jak wyżej wyjaśniłem, skutkiem zwolnienia z długu jest umorzenie zobowiązania, która to czynność skutkuje uzyskaniem przez Kredytobiorcę przysporzenia, skutkującego powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu. Przy czym, kredyt został wykorzystany w całości przez Panią w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Dlatego też nie zgadzam się z Pani stanowiskiem, że nie powstanie po Pani stronie przychód w związku z umorzeniem przez Bank części kwoty kredytu, ponieważ na podstawie zawartej ugody zostanie Pani zwolniona z długu i to zwolnienie z długu Pani przyjmie.

Wobec tego, na podstawie opisanych okoliczności sprawy pozostaje ustalić, do jakiego źródła przychodów należy zaliczyć przychód powstały z tytułu umorzenia kredytu.

Stosownie do postanowień art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłami przychodów są: m.in.:

-pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3),

-inne źródła (pkt 9).

Wskazany podział źródeł przychodów ma istotny wpływ na ustalenie podstawy opodatkowania, sposób opodatkowania i jego wysokość.

W myśl art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Na podstawie art. 14 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z kolei art. 23 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że:

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że zwrot kredytu oraz spłata kredytu są neutralne podatkowo. Wyjątkiem w tym przypadku są skapitalizowane odsetki od tych pożyczek (kredytów), które stanowią przychód w przypadku ich zwrotu oraz stanowią koszt uzyskania przychodów w przypadku ich zapłaty.

Przy czym, stosownie do art. 14 ust. 3 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Co do zasady − nie są przychodami z działalności gospodarczej takie przychody, które zostały zaliczone przez ustawodawcę do pozostałych źródeł przychodów znajdujących się w katalogu źródeł przychodów (art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może wskazywać, rozpatrywany całościowo, zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku.

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 22 marca 2013 r., sygn. akt II FSK 1536/11:

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera bezpośredniej i legalnej definicji środków trwałych, dokonuje natomiast ich podziału na podlegające i niepodlegające amortyzacji.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W świetle powyższego, za składnik majątku w prowadzonej działalności można uznać taki składnik, który spełnia łącznie następujące warunki:

-składnik majątku wykorzystywano dla celów prowadzonej działalności gospodarczej,

-składnik ten stanowi/stanowił środek trwały w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

-składnik majątku podlegał ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Z kolei przepis art. 22g ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że:

Z cytowanego wyżej przepisu wynika, że jeżeli środek trwały zostaje ulepszony, powoduje to konieczność powiększenia jego wartości początkowej o sumę wydatków poniesionych w związku z tym ulepszeniem. W efekcie poniesione wydatki nie będą stanowiły bezpośrednio kosztów uzyskania przychodów.

Przez ulepszenie środków trwałych należy rozumieć:

·przebudowę, czyli zmianę (poprawienie) istniejącego stanu środków trwałych na inny,

·rozbudowę, tj. powiększenie (rozszerzenie) składników majątkowych, w szczególności budynków i budowli, linii technologicznych itp.,

·rekonstrukcję, tj. odtworzenie zużytych całkowicie lub częściowo składników majątku,

·adaptację, tj. przystosowanie (przerobienie) składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu niż ten, do którego był pierwotnie przeznaczony albo nadania mu nowych cech użytkowych,

·modernizację, tj. unowocześnienie środka trwałego.

Z opisu sprawy wynika, że Nieruchomość, na którą zostały wydatkowane środki z kredytu, została wprowadzona do ewidencji środków trwałych, w konsekwencji czego z tego tytułu dokonywane były/są odpisy amortyzacyjne.

Skoro w Pani sprawie środki uzyskane z kredytu zostały przeznaczone na rozbudowę Nieruchomości stanowiącej składnik majątku prowadzonej przez Panią działalności gospodarczej, to przychód z umorzenia tego kredytu będzie stanowić przychód z działalności gospodarczej zgodnie z przepisem art. 14 ust. 2 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dlatego też przychód ten powinna Pani rozliczyć razem z pozostałymi przychodami z działalności gospodarczej w zeznaniu rocznym PIT-36L według stawki 19%.

Odnosząc się do zwrotu nadpłaty przez Bank, w związku z tym, że kredyt, którego dotyczy zwrot, został zaciągnięty na rozbudowę środka trwałego wykorzystywanego przez Panią w działalności gospodarczej, wskazuję na poniższe przepisy.

Na podstawie art. 14 ust. 3 pkt 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W świetle powyższego, jeżeli zwrot poniesionych wydatków dotyczyć będzie kosztów, które zgodnie z przepisami podatkowymi nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, wówczas zwrócone wydatki nie będą dla podatnika przychodem podatkowym. Takie rozwiązanie wynika literalnie z art. 14 ust. 3 pkt 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Co równie ważne, na podstawie powyższego, można wyprowadzić zasadę, że zwrócone wydatki zaliczone do kosztów uzyskania przychodów stanowią przychody podatnika. Tym samym, skutki podatkowe związane ze zwrotem wydatków są generalnie uzależnione od tego, czy wydatki, które będą zwracane, podlegały zaliczeniu do kosztów podatkowych, czy też nie. Jeżeli zwracane wydatki podlegały zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, wówczas kwota zwrotu powinna podlegać zaliczeniu do przychodów. Natomiast, jeżeli zwrot poniesionych wydatków dotyczyć będzie kosztów, które zgodnie z przepisami podatkowymi nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, wówczas zwrócone wydatki nie będą dla podatnika przychodem podatkowym.

Stosownie do art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 22 ust. 7c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Powołany przepis wyklucza możliwość uznania wydatków na rozbudowę środka trwałego za koszty uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia, przesuwając moment potrącalności tego rodzaju kosztów do odpłatnego zbycia tych składników majątku. Wprowadzając to unormowanie, ustawodawca miał na względzie, że wydatki na ulepszenie wyżej wskazanych trwałych składników majątku służących podmiotowi dla celów prowadzonej działalności nie są związane z przychodami uzyskiwanymi w okresie ulepszenia tego składnika majątku.

Przepis art. 23 ust. 1 pkt 33 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że:

Natomiast zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 45 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W zakres postanowień powyższego artykułu wchodzą wszelkie dotacje, subwencje, dopłaty, otrzymane środki pieniężne stanowiące zwrot podatnikowi poniesionych wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych. Fakt otrzymania zwrotu poniesionych wydatków powoduje, że część odpisów amortyzacyjnych nie będzie stanowiła kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przytoczonego przepisu wynika, że nie stanowią kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne, z tytułu zużycia środków trwałych od tej ich części, która m.in. została podatnikowi w jakiejkolwiek formie zwrócona. Oznacza to, że otrzymane środki pieniężne stanowiące zwrot podatnikowi poniesionych wydatków na nabycie lub wytworzenie/ulepszenie we własnym zakresie środka trwałego wchodzą w zakres powołanego art. 23 ust. 1 pkt 45 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W Pani sprawie odsetki od kredytu naliczone i zapłacone do dnia oddania nieruchomości do używania zwiększały wartość początkową środka trwałego (Nieruchomości).

Dlatego stwierdzam, że otrzymanie zwrotu części odsetek od kredytu, która odpowiada kwocie uwzględnionej w wartości początkowej środka trwałego, pozostaje bez wpływu na jego wartość początkową oraz na wysokość odpisów amortyzacyjnych, które to wielkości określone są w momencie przyjęcia środka trwałego do używania i wpisania go do ewidencji środków trwałych. Odpisy amortyzacyjne dokonane przed otrzymaniem zwrotu stanowią – zgodnie z art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w całości koszt uzyskania przychodów.

Otrzymanie zwrotu skutkuje natomiast wyłączeniem z kosztów uzyskania przychodów tej części odpisów amortyzacyjnych, która odpowiada wartości otrzymanego zwrotu i o tę wielkość należy skorygować, tj. zmniejszyć koszty uzyskania przychodów w okresie rozliczeniowym, w którym otrzymano zwrot. Dotyczy to już dokonanych odpisów amortyzacyjnych. Obniżeniu powinny także podlegać odpisy amortyzacyjne, których dokonywać będzie Pani na bieżąco już po otrzymaniu tych odsetek w ramach omawianej nadpłaty.

Dodatkowo, skoro zwrot poniesionych wydatków w postaci odsetek od kredytu dotyczy kosztów, które nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, wówczas zwrócone wydatki (odsetki od kredytu uwzględnione w wartości początkowej Nieruchomości), na podstawie art. 14 ust. 3 pkt 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie będą stanowiły dla Pani przychodu podatkowego.

Ponadto wskazała Pani, że odsetki od kredytu (płacone po dniu oddania Nieruchomości do używania) zaliczała Pani do kosztów uzyskania przychodów.

Dlatego też na podstawie art. 14 ust. 3 pkt 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwrócone na podstawie ugody odsetki od kredytu, które zaliczała Pani do kosztów uzyskania przychodów działalności gospodarczej, będą stanowiły dla Pani przychód tej działalności w momencie ich otrzymania.

W odniesieniu do natomiast do wypłaty przez Bank kwoty dodatkowej wskazuję, co następuje.

Jak wskazała Pani w uzupełnieniu sprawy, na mocy ugody Bank będzie zobowiązany do dokonania wypłaty kwoty dodatkowej, której wysokość jest ustalana w toku negocjacji z Kredytobiorcą, uwzględniając przy tym jego oczekiwania oraz zarzuty co do ważności umowy kredytu. Przy kalkulacji wysokości kwoty dodatkowej Bank bierze pod uwagę m.in. uiszczoną przez kredytobiorcę sumę wpłat z tytułu umowy kredytu przewyższającą wpłaty z tytułu wypłaconego kapitału. Co istotne, wypłata kwoty dodatkowej nie może prowadzić do sytuacji, w której na skutek zmiany waluty zadłużenia (zwolnienia z długu i zwrotu nadpłaty) miałaby Pani do Banku uiścić mniej niż pierwotna wartość udzielonego kredytu. Innymi słowy, kwota dodatkowa obejmuje wyłącznie środki wpłacone wcześniej do Banku w celu wypełnienia obowiązku spłaty – kwota dodatkowa jest zatem formą zwrotu na Pani rzecz wpłat, które zostały dokonane w trakcie funkcjonowania umowy kredytu z tytułu odsetek i spłaty kapitału w części wywołanej deprecjacją złotówki.

Skoro zatem kwota dodatkowa, którą otrzyma Pani na podstawie ugody z Bankiem, stanowi zwrot wcześniej wpłaconych środków pieniężnych w ramach spłaty rat kapitałowych udzielonego Pani kredytu, to stwierdzam, że nie stanowi ona dla Pani w tej części przychodu w rozumieniu art. 14 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W odniesieniu do odsetek otrzymanych w ramach kwoty dodatkowej wskazuję natomiast, że w przypadku gdy dotyczą one odsetek uwzględnionych w wartości początkowej Nieruchomości, powinna je Pani skorygować i zmniejszyć na bieżąco, lecz nie stanowią one przychodu podatkowego na podstawie art. 14 ust. 3 pkt 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Obniżeniu powinny także podlegać odpisy amortyzacyjne, których dokonywać będzie Pani na bieżąco już po otrzymaniu tych odsetek w ramach omawianej kwoty dodatkowej.

Z kolei odsetki zapłacone, które zaliczała Pani do kosztów uzyskania przychodów, będą stanowiły przychód z działalności gospodarczej na podstawie art. 14 ust. 3 pkt 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podsumowanie: umorzenie części kwoty kredytu będzie powodowało po Pani stronie powstanie przychodu podatkowego z działalności gospodarczej.

Z kolei kwota nadpłaty oraz kwota dodatkowa w częściach dotyczących rat kapitałowych nie będą stanowiły przychodu podatkowego, natomiast odsetki:

-uwzględnione w wartości początkowej nie będą stanowiły przychodu, ale podlegają korekcie (obniżeniu) w okresie rozliczeniowym, w który otrzyma Pani zwrot i odpowiednio dokonywanych na bieżąco,

-zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w dniu ich zwrotu będą stanowiły przychód z działalności gospodarczej.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych, które Pani przedstawiła, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzeń przyszłych i zastosuje się Pani do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.