Interpretacja indywidualna z dnia 6 listopada 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL2-2.4011.604.2023.2.AA
Temat interpretacji
Opodatkowanie przychodów osiąganych z najmu przez małoletniego i jego matkę.
Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
Szanowna Pani,
stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
W dniu 20 sierpnia 2023 r. wpłynął Pani wniosek z 3 stycznia 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 25 października 2023 r. (wpływ 26 października 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:
Opis stanu faktycznego
Wraz z małoletnim synem odziedziczyła Pani nieruchomość, w tej chwili nieruchomość ta jest wynajmowana i osiągają Państow z tego tytułu przychody, które podlegają opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym.
Ponadto w uzupełnieniu wyjaśniła Pani, że pożytki z tytułu najmu nieruchomości, której współwłaścicielm jest Pani i małoletni syn, są przekazywane na jego konto, a udział w nieruchomości nabył w drodze spadku po swoim ojcu. Pani jako jedyny rodzic i opiekun prawny zarządza majątkiem małoletniego syna.
Pytanie
W związku z osiąganym przez Panią i małoletniego syna przychodem z najmu, czy każdej z osób, tj. Pani i Pani syna mają osobny limit przychodu po 100 tys. zł, do którego stosują stawkę 8,5%, a powyżej tego przychodu stawkę 12,5%, czy też osiągany przychód liczony jest dla Pani i Pani syna łącznie?
Pani stanowisko w sprawie
W Pani ocenie – każda z osób, tj. Pani i Pani syn ma osobny limit po 100 tys. zł, po osiągnięciu którego stosowana jest wyższa stawka ryczałtowa, analogicznie jak stosowane jest to w przypadku małżonków. Są Państwo osobnymi podmiotami, mają Państwo własne udziały w nieruchomości i dochody z niej.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku, jest nieprawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):
Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Przepis ten ustanawia generalną zasadę opodatkowania podatkiem dochodowym, zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy wyłączone zostały z tego opodatkowania (np. przez wprowadzenie ustawowego zwolnienia z opodatkowania, czy też zaniechanie poboru podatku).
W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Dochody małoletnich dzieci własnych i przysposobionych, z wyjątkiem dochodów z ich pracy, stypendiów oraz dochodów z przedmiotów oddanych im do swobodnego użytku, podlegające opodatkowaniu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, dolicza się do dochodów rodziców, chyba że rodzicom nie przysługuje prawo pobierania pożytków ze źródeł przychodów dzieci.
Z wykładni gramatycznej tego przepisu wynika, że ‒ co do zasady ‒ małoletnie dzieci nie rozliczają się samodzielnie z osiąganych dochodów i nie są podatnikami podatku dochodowego. Ich dochody podlegają bowiem doliczeniu do dochodów rodziców. Zasada doliczania dochodów małoletnich dzieci do dochodów rodziców nie ma jednak zastosowania w odniesieniu do dochodów z pracy dzieci, ze stypendiów, do dochodów z przedmiotów oddanych dzieciom do swobodnego użytku. Zatem w sytuacji, gdy rodzicom nie przysługuje prawo pobierania pożytków ze źródeł przychodów dzieci, żadne dochody małoletnich dzieci nie podlegają kumulacji z dochodami rodziców. Wówczas dochody te podlegają opodatkowaniu na imię małoletniego dziecka.
Stosownie do art. 101 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. – Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1359 ze zm.):
Rodzice obowiązani są sprawować z należytą starannością zarząd majątkiem dziecka pozostającego pod ich władzą rodzicielską. Zarząd sprawowany przez rodziców nie obejmuje zarobku dziecka ani przedmiotów oddanych mu do swobodnego użytku.
Zatem, co do zasady, rodzicom przysługuje prawo pobierania pożytków z majątku dziecka (małoletniego). Skutek taki jest wyłączony w przypadku, gdy rodzice zostają pozbawieni władzy rodzicielskiej.
W tym miejscu podkreślam, że Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 9 sierpnia 2013 r. sygn. akt II FSK 2480/11 wskazał, że:
Konstrukcja opodatkowania dochodów małoletnich dzieci (z wyłączeniem dochodów z pracy, stypendiów oraz z przedmiotów oddanych do swobodnego użytku), zakładająca w istocie traktowanie tych dochodów tak jakby były one dochodami rodziców, którzy odpowiadają za ich prawidłowe rozliczenie i ujawnienie w zeznaniu rocznym, wyklucza przypisanie małoletniemu w tym zakresie obowiązku podatkowego. Powinność przymusowego świadczenia pieniężnego spoczywa bowiem na rodzicach rozliczających wspólnie dochody własne i dochody dziecka, uznawane w świetle przywołanych wcześniej regulacji za dochody wspólne rodziny.
W literaturze trafnie wskazuje się, że skoro w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych nadano małoletniemu podmiotowość w odniesieniu do tych dochodów, którymi może on swobodnie dysponować i które nie są objęte zarządem rodziców (dochody z pracy, stypendiów oraz z przedmiotów oddanych do swobodnego użytku), to przyjąć należy, że ustawodawca nie zamierzał nadawać małoletniemu podmiotowości podatkowej w zakresie tych dochodów, które są objęte zarządem rodziców. Reguła doliczania dochodów dzieci do dochodów ich rodziców ma charakter ogólny i obowiązuje zarówno w odniesieniu do dochodów opodatkowanych na zasadach ogólnych, jak i dochodów opodatkowanych w formie ryczałtu. Doliczanie dochodu powinno następować z uwzględnieniem źródła przychodów, co oznacza, że dochody małoletnich z określonego źródła dodawane są do odpowiadającego mu źródła przychodów rodzica.
W Pani sprawie nie zaistniały określone w art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyjątki od reguły doliczania dochodów małoletniego dziecka (Pani syna) do dochodów rodzica (Pani). Wskazała Pani, że jako jedyny rodzic i opiekun zarządza majątkiem małoletniego syna i zarówno Pani i jej małoletni syn osiągacie przychody z najmu nieruchomości, której właścicielem jest Pani i syn. Zatem przychody z tego tytułu powinny być doliczane do Pani przychodów.
W tym miejscu zauważam, że doliczanie przychodu (dochodu) powinno następować z uwzględnieniem źródła przychodów, co oznacza, że przychody (dochody) małoletnich z określonego źródła dodawane są do odpowiadającemu mu źródła przychodów (dochodów) rodzica.
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.
Zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Źródłem przychodów jest najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.
Stosownie do art. 9a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Dochody osiągane przez podatnika ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.
W myśl art. 1 pkt 2 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2540 ze zm.):
Ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne osiągające przychody, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą o podatku dochodowym”.
Według art. 2 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:
Osoby fizyczne osiągające przychody, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym, opłacają ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.
Zgodnie z art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:
Opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym. Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tych tytułów stosuje się przepisy art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym.
W myśl art. 12 ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:
Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów do kwoty 100 000 zł oraz 12,5% przychodów od nadwyżki ponad kwotę 100 000 zł z tytułu przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a.
W świetle zasady wyrażonej w art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli rodzic dolicza dochody małoletniego dziecka, m.in. z tytułu najmu, do swoich dochodów, staje się w odniesieniu do tych dochodów podatnikiem podatku dochodowego. Jeżeli zatem podatnikiem podatku dochodowego z tytułu dochodów małoletniego dziecka z najmu jest rodzic, to opodatkowanie ryczałtem dokonuje rodzic w swoim imieniu (a nie w imieniu dziecka), a więc na swoje imię i nazwisko. Co powoduje, że w tej sprawie obowiązuje jeden limit przychodów osiąganych z najmu, do których do kwoty 100 000 zł może Pani zastosować stawkę ryczałtu 8,5%, a 12,5% do nadwyżki ponad tę kwotę.
Zatem Pani, jako jedyny rodzic, opiekun prawny zarządzający majątkiem małoletniego syna składa zeznanie PIT-28 w swoim imieniu (a nie w imieniu dziecka). W zeznaniu tym wykazuje Pani własne przychody oraz przychody uzyskane przez dziecko.
Stwierdzam zatem, że przychody z najmu osiągane zarówno przez Panią, jak i przez małoletniego syna należy opodatkować zryczałtowanym podatkiem w wysokości 8,5% do kwoty 100.000 zł, natomiast od nadwyżki ponad tę kwotę w wysokości 12,5% przychodów.
Reasumując – w związku z przychodami z najmu osiąganymi przez Panią i Pani małoletniego syna w danym roku podatkowym obowiązuje jeden limit przychodów osiąganych z najmu. I tak, jeśli przychód w danym roku podatkowym nie przekroczy kwoty 100 000 zł wówczas ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wyniesie 8,5%. Natomiast po przekroczeniu tego limitu odprowadzi Pani od nadwyżki ponad tę kwotę ryczałt od przychodów ewidencjonowanych w wysokości 12,5% przychodów.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.
·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1)z zastosowaniem art. 119a;
2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).