PIT - w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatku (IP Box).

Interpretacja indywidualna - stanowisko w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

• w części dotyczącej zaliczenia do kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 lit. b wskaźnika nexus nabywanych majątkowych praw autorskich do praw IP od Zleceniobiorców nieprowadzących działalności gospodarczej (zatrudnionych na podstawia umów cywilnoprawnych - umowy zlecenia/umowy o dzieło) - nieprawidłowe,
• w pozostałej części - prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

24 kwietnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 20 kwietnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatku (IP Box). Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwania - pismem z 29 maja 2023 r. (wpływ 29 maja 2023 r.) oraz pismem z dnia 20 lipca 2023 r. (wpływ 20 lipca 2023 r.).

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)Zainteresowany będący stroną postępowania:

• J. K., (...)

2)Zainteresowani niebędący stroną postępowania:

• T. K., (...),
• P. K., (...),
• R. K., (...),
• J. T., (...).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Są Państwo wspólnikami spółki A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością sp.k. (dalej: „Spółka”). Spółka od dnia 1 maja 2021 r. jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „CIT”), natomiast przed ww. datą całość dochodów podatkowych generowanych przez Spółkę rozliczana była przez Państwa, zgodnie z art. 8 ustawy o PIT.

Spółka jest podmiotem specjalizującym się w wytwarzaniu oprogramowania dla administracji publicznej. Źródłem przychodów Spółki jest licencjonowanie własnego oprogramowania (obejmujące również udzielanie licencji na korzystanie z nowszych/ udoskonalonych wersji oprogramowania), a także świadczenie usług związanych z oprogramowaniem (usługi szkoleniowe, konsultingowe). Rozwiązania tworzone i oferowane przez Spółkę są eksploatowane w kilkuset jednostkach samorządu terytorialnego, jednostkach budżetowych i oświatowych.

Na pakiet oprogramowania Spółki składa się ponad 30 systemów dziedzinowych przeznaczonych do prowadzenia ewidencji, obsługi finansów i zarządzania, zintegrowanych z systemami zewnętrznymi administracji publicznej takimi jak PESEL, ePUAP, ZUS, systemy Ministerstwa Finansów i inne. Poszczególne składniki oprogramowania Spółki mogą funkcjonować w połączeniu lub też niezależnie od siebie, co umożliwia ich łatwe dostosowanie do potrzeb i ewentualne stopniowe wdrażanie całego pakietu.

1.1. Oprogramowanie

Podstawowym produktem oferowanym przez Spółkę jest oprogramowanie (dalej: „Oprogramowanie”) wykorzystywane w obszarach:

1.1.1. Podatków i opłat lokalnych

Rozwiązania do obsługi podatków i opłat lokalnych obejmują proces od ustalenia wymiaru należności po obsługę płatności i windykację. Oprogramowanie jest podzielone na praktyczne, przyjazne w obsłudze moduły przeznaczone do realizacji wybranych zadań z możliwością integracji z systemami zewnętrznymi. Informacja o należnościach może być udostępniana przez platformę internetową (E.) lub aplikację mobilną z obsługą płatności online i komunikacji (SMS, e-mail, ePUAP). Są to następujące programy komputerowe:

(…)

1.1.2. Zasobów ludzkich

Rozwiązania te są przeznaczone dla jednostek samorządu terytorialnego z obsługą jednostek budżetowych i oświatowych i pozwalają na rejestrację czasu pracy w portalu pracownika zintegrowanym z systemem zarządzania uprawnieniami dostępu i płac, zintegrowanych z systemem finansowo-księgowym. Są to następujące programy komputerowe:

(…)

1.1.3. Rejestrów i ewidencji

Przedmiotowe programy komputerowe pozwalają na obsługę zbiorów danych prowadzonych przez jednostki samorządu terytorialnego i jednostki budżetowe i są przeznaczone dla ewidencji i rejestrów: mieszkańców, wyborców, gruntów, mienia komunalnego, umów i innych. Oprogramowanie jest podzielone na praktyczne, przyjazne w obsłudze moduły przeznaczone do realizacji wybranych zadań z możliwością integracji z systemami zewnętrznymi. Są to następujące programy komputerowe:

(…)

1.1.4. Finansów i księgowości

Rozwiązania te przewidziane są dla jednostek samorządu terytorialnego, budżetowych i oświatowych umożliwiając obsługę finansowo-księgową, zarządzanie bieżącym budżetem i jego planowanie, bieżącą kontrolę zaangażowania w procesie obiegu dokumentacji wydatków, obsługę kasy i egzekucji. Oprogramowanie jest podzielone na praktyczne, przyjazne w obsłudze moduły przeznaczone do realizacji wybranych zadań z możliwością integracji z systemami zewnętrznymi. Są to następujące programy komputerowe:

(…)

1.1.5. Pomocy społecznej

Rozwiązania te są przeznaczone do realizacji zadań określonych ustawą o świadczeniach rodzinnych z obsługą programu „500+” i dodatkowych świadczeń na rzecz rodziny oraz ustawą o pomocy osobom uprawnionym do alimentów, a także dla wypłat dodatków mieszkaniowych i stypendiów oświatowych. Oprogramowanie jest podzielone na praktyczne, przyjazne w obsłudze moduły przeznaczone do realizacji wybranych zadań, zintegrowane z systemami zewnętrznymi w zakresie wymagań określonych przepisami prawa i wytycznymi Ministerstwa Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej. Są to następujące programy komputerowe:

(…)

1.1.6. Usług komunalnych

Rozwiązania te są przeznaczone dla jednostek samorządu terytorialnego, budżetowych i podmiotów komercyjnych realizujących zadania w zakresie gospodarowania odpadami, dostawy wody i odprowadzania ścieków i pozwalają one na obsługę deklaracji wpływających w formacie elektronicznym, wymiaru należności, płatności i windykacji, rejestrację danych o odbiorach w powiązaniu z trasami przejazdu oraz odczytów wodomierzy, jak również na udostępnianie informacji o należnościach przez platformę internetową (E.) lub aplikację mobilną z obsługą płatności online i komunikacji (SMS, e-mail, ePUAP). Są to następujące programy komputerowe:

(…)

1.1.7. Zarządzania procesami i danymi

Rozwiązania te zapewniają przepływ danych między składnikami oprogramowania Spółki i systemami zewnętrznymi oraz zarządzanie procesami i zasobami w jednostce. Obejmują obieg korespondencji, dokumentów finansowych, referencyjną bazę danych kontrahentów zintegrowaną z rejestrem mieszkańców i zarządzanie dostępami użytkowników w powiązaniu z uprawnieniami domenowymi. Umożliwiają integrację z systemami zewnętrznymi: (…). Są to następujące programy komputerowe:

(…)

również w swojej ofercie inne dodatkowe rodzaje oprogramowania, tj.:

(…)

Podsumowując, Spółka posiada około 35 rodzajów oprogramowania (każdy ww. rodzajowo program komputerowy stanowi de facto określony moduł, dalej: „Moduł”, znajdujący się w ofercie handlowej Spółki), które na podstawie składanych zamówień i zawieranych umów są licencjonowane na rzecz zainteresowanych klientów. Każdy z Modułów posiada swoją funkcjonalność umożliwiającą sprawne realizowanie zadań wyznaczonych przez dany obszar funkcjonowania przedsiębiorstwa czy urzędu.

Z punktu widzenia podatkowego i księgowego Oprogramowanie nie jest rozpoznawane przez Spółkę jako wartości niematerialne i prawne (dalej: „WNiP”).

1.2. Prace badawczo-rozwojowe i prawa autorskie do Oprogramowania

Spółka w związku ze stałym rozwojem Oprogramowania prowadzi w sposób systematyczny działalność badawczo-rozwojową (dalej: „Działalność B+R”). Działalność B+R polega na tworzeniu nowego Oprogramowania (kolejnych Modułów) bądź rozwoju istniejącego Oprogramowania (istniejących Modułów), np. poprzez udoskonalenie funkcjonalności tych Modułów, które wcześniej nie występowały.

Projekty polegające na tworzeniu i rozwoju Oprogramowania mają skomplikowany charakter i każdorazowo wymagają podjęcia wielu prac i czynności o charakterze programistycznym. Mają one przymiot indywidualności, innowacyjności oraz niepowtarzalny charakter. Spółka wykorzystuje wiedzę specjalistyczną, stanowiącą wyłącznie know-how organizacji, wypracowaną przez założycieli spółki i jej pracowników, współpracowników, stanowiąca własność Spółki, będącą wynikiem prac badawczo- rozwojowych nad produktami i analizą potrzeb rynku. Oprogramowanie jest innowacyjne i twórcze. Spółka nie korzysta z zewnętrznych gotowych rozwiązań, a treści (w tym kod programistyczny) tworzy we własnym zakresie i z wykorzystaniem własnych zasobów. Wszelkie działania w obszarze projektów są opisane, zaplanowane w oparciu o harmonogramy, listy zadań, podział ról itp. Każdy projekt ma swój harmonogram i wyznaczone są określone kroki i zagadnienia do realizacji, analizy, wdrożenia, itp. Na zakończenie dodać należy, że Spółka opracowuje nowe lub ulepszone produkty (Moduły), które w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących w ramach Spółki i jej zleceniodawców.

W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Proces tworzenia i rozwijania Oprogramowania w ramach Działalności B+R prowadzonej przez Spółkę wiążą się z powstawaniem nowych funkcjonalności co oznacza, że cecha twórczości jest spełniona.

Z prawnego i podatkowego punktu widzenia, wskazane powyżej efekty prowadzonej Działalności B+R powinny być kwalifikowane jako:

a)prace prowadzące do powstania utworów w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tj. Dz. U. z 2021 r., poz. 1062 ze zm., dalej: „PA”), bądź poprzez stworzenie nowego programu komputerowego (Modułu), bądź poprzez twórczą zmianę (opracowanie) istniejącego programu komputerowego (Modułu) w ramach istniejącego Oprogramowania,

b)prace prowadzące do rozwinięcia lub ulepszenia programu komputerowego (Modułu) stanowiącego utwór w rozumieniu PA.

Osoby faktycznie realizujące opisaną powyżej Działalność B+R (dalej: „Personel”) to osoby zatrudnione na podstawie umowy o pracę (dalej: „Pracownicy”), jak również współpracownicy prowadzący indywidualną działalność gospodarczą lub z którymi współpraca odbywa się w oparciu o umowę cywilnoprawną (dalej: „Zleceniobiorcy”), realizujące prace programistyczne dotyczące Oprogramowania, przy czym Zleceniobiorcy nie są podmiotami powiązanymi ze Spółką ani z Zainteresowanymi.

Zleceniobiorcy przenoszą na Spółkę całość praw autorskich do utworów (w przypadku utworów wspólnych, każdy ze współtwórców przenosi udział w autorskim prawie majątkowym do utworu), w oparciu o zawarte umowy cywilnoprawne. Z kolei, w przypadku Pracowników, całość praw autorskich do utworów przysługuje Spółce na podstawie art. 74 ust. 3 PA, który stanowi, że prawa majątkowe do programu komputerowego stworzonego przez pracownika w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy przysługują pracodawcy, o ile umowa nie stanowi inaczej.

Podsumowując, Spółka jest podmiotem, któremu przysługują autorskie prawa majątkowe do tworzonego, rozwijanego i ulepszanego Oprogramowania. Jednocześnie, pomimo iż prace nad tworzeniem, rozwijaniem i ulepszaniem Oprogramowania są realizowane przez Spółkę za pośrednictwem Personelu, to wyłącznie Spółka (a nie poszczególni Pracownicy czy Zleceniobiorcy) podejmuje kluczowe i strategiczne decyzje odnośnie kierunku prowadzonych prac, jak również organizuje i nadzoruje wykonywanie konkretnych zadań przez poszczególnych Pracowników oraz Zleceniobiorców. Tym samym to Spółka jest podmiotem faktycznie realizującym działalność badawczo-rozwojową.

1.3. Kategorie przychodów osiąganych przez Spółkę

W ramach przychodów osiąganych przez Spółkę w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą wyróżnić można:

1)przychody z tytułu udzielania licencji uprawniających do korzystania Oprogramowania (poszczególnych Modułów),

2)przychody z tytułu tzw. opieki autorskiej nad Oprogramowaniem (będącej w istocie zobowiązaniem Spółki do udzielania licencji na korzystanie z kolejnych, nowszych / udoskonalonych wersji Oprogramowania), w ramach której Spółka jest zobowiązana do:

a)informowania i udostępniania do pobrania oraz umożliwienia pobierania (w sposób automatyczny poprzez odpowiedni system należący do Spółki) ze strony internetowej Spółki nowych, zmodernizowanych i udoskonalonych wersji Oprogramowania (wraz z wyjaśnieniem elementów zawartych w nowej wersji), przy czym prawo do korzystania z kolejnych wersji przechodzi na zamawiającego z dniem pobrania i instalacji danej wersji,

b)nieodpłatnego usuwania ewentualnych wad w działaniu Oprogramowania stwierdzonych przez kontrahenta,

c)udzielanie wsparcia w zakresie eksploatacji Oprogramowania przez serwis Spółki za pomocą środków komunikacji elektronicznej,

d)przesyłania zamawiającemu informacji o dostępności aktualizacji Oprogramowania drogą mailową.

3)przychody z tytułu konsultacji serwisowych i usług szkoleniowych związanych z Oprogramowaniem, ale które są usługami pozostającymi bez związku z opieką;

4)pozostałe przychody (tutaj mieścić mogą się takie kategorie jak przychody finansowe, otrzymane kary umowne, odszkodowania, itp.).

W znaczeniu biznesowym przychody wymienione w pkt 1 powyżej (tj. przychody z tytułu licencji) oraz przychody wymienione w pkt 2 (tj. przychody z opieki autorskiej) są tożsame bowiem w pierwszym przypadku dotyczą one nowo zawieranych umów z licencjobiorcami, zaś w drugim przypadku stanowią one kontynuację pierwotnie zawartej umowy i umożliwiają one po prostu korzystanie z kolejnych, zaktualizowanych i ulepszonych wersji danego Oprogramowania (Modułu). W praktyce zdarza się również tak, iż Spółka zawiera umowę licencyjną na dany Moduł (na pierwszy rok jej obowiązywania), posiadając jednocześnie już wcześniej zawartą (-e) umowę (-y) o świadczenie opieki autorskiej na inne Moduły.

Przychody wymienione w pkt 1 i 2 powyżej (przychody z tytułu licencji na korzystanie z Oprogramowania lub nowszych / udoskonalonych wersji Oprogramowania) są rozpoznawane przez Spółkę nie tylko w związku z transakcjami realizowanymi bezpośrednio pomiędzy Spółką oraz klientami, ale również w modelu, w którym Spółka udziela licencji na rzecz podmiotu prowadzącego jednoosobową działalność gospodarczą, powiązanego osobowo ze Spółką, który następnie sublicencjonuje Oprogramowanie na rzecz użytkowników końcowych.

1.4. Kategorie kosztów uzyskania przychodów ponoszonych przez Spółkę

W ramach kosztów uzyskania przychodów ponoszonych przez Spółkę w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą wyróżnić można:

• koszty amortyzacji środków trwałych (dalej: „ST”) oraz WNiP, w tym koszty amortyzacji nabywanego sprzętu IT i koszty amortyzacji licencji na korzystanie z oprogramowania wykorzystywanego w toku działalności Spółki,
• koszty nabywanych materiałów (w tym koszty niskocennych ST i wyposażenia),
• koszty energii,
• koszty środków czystości, paliwa i artykułów biurowych,
• koszty usług programistycznych, nabywanych od podmiotów zewnętrznych, w celu świadczenia przedmiotowych usług przez Spółkę na rzecz własnych klientów,
• koszty najmu biura,
• koszty pozostałych usług (usługi pocztowe i kurierskie, usługi telekomunikacyjne, usługi księgowe i prawnicze, usługi bankowe, usługi reklamowe, transportowe),
• koszty związane z zatrudnieniem pracowników oraz koszty związane ze współpracą z osobami fizycznymi w oparciu o umowy cywilnoprawne (wynagrodzenia i inne świadczenia na rzecz zatrudnionych osób, składki na ubezpieczenia społeczne, Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, koszty delegacji i przejazdów),
• pozostałe koszty (koszty finansowe, pozostałe koszty operacyjne, itp.).

Spółka ujmuje koszty głównie na kontach zespołu 4 (koszty według ich rodzaju).

1.5. Preferencyjne opodatkowanie IP Box

Spółka jako podatnik CIT korzysta z preferencyjnego opodatkowania stawką 5% w odniesieniu do kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (dalej: „IP Box”), uregulowanego w art. 24d ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”). Prawo Spółki do korzystania z preferencyjnego opodatkowania IP Box zostało potwierdzone w drodze interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 29 marca 2022 r. (0111-KDIB1-3.4010.206.2022.3.BM).

Jako że - jak zostało już podkreślone - przed dniem 1 maja 2021 r. całość dochodów generowanych za pośrednictwem Spółki była rozliczana przez Zainteresowanych jako wspólników Spółki, Zainteresowani zamierzają obecnie skorzystać z preferencyjnego opodatkowania IP Box uregulowanego w art. 30ca ustawy o PIT w odniesieniu do ww. dochodów, korygując stosowne zeznania roczne PIT za poszczególne lata podatkowe (2021 r., 2020 r. i 2019 r.).

1.5.1. Prawa IP Box

Spółka w prowadzonej ewidencji rachunkowej dokonała wyodrębnienia kwalifikowanych praw własności intelektualnej (dalej: „Prawa IP Box”). Wyodrębnionymi Prawami IP Box są majątkowe prawa autorskie do poszczególnych Modułów.

Oprogramowanie objęte wyodrębnionymi Prawami IP Box jest wytwarzane, rozwijane i ulepszane samodzielnie przez Spółkę, w ramach prowadzonej przez Spółkę Działalności B+R.

1.5.2. Koszty działalności badawczo-rozwojowej dotyczącej Praw IP Box

Oprogramowanie zostało wytworzone albo rozwinięte lub ulepszone przez Spółkę w ramach Działalności B+R. Spółka nie ponosiła kosztów nabycia Praw IP Box od podmiotów trzecich.

Spółka prowadzi ewidencję pozwalającą na wyodrębnienie kosztów prowadzonej działalności badawczo- rozwojowej dotyczącej poszczególnych Modułów (dalej: „Koszty B+R”) począwszy od dnia 1 stycznia 2019 r. W ramach Kosztów B+R wyodrębnione zostały koszty wynagrodzeń i innych świadczeń na rzecz Personelu (zarówno Pracowników jak i Zleceniobiorców), wraz ze składkami na ubezpieczenia społeczne, Fundusz Pracy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych (dalej: „Koszty Personelu B+R”), w części w jakiej Personel realizuje zadania związane bezpośrednio z pracami nad Oprogramowaniem. W celu wyodrębnienia czasu pracy Personelu w ww. zakresie Spółka korzysta z prowadzonej przez Personel szczegółowej ewidencji czasu pracy (dalej: „Ewidencja”).

1.5.3. Przychody IP Box

W zakresie przychodów wprowadzone rozwiązania ewidencyjne mają na celu wyodrębnianie przychodów (dalej: „Przychody IP Box”) osiąganych z Praw IP Box, do których Spółka zalicza:

• przychody z tytułu udzielania licencji uprawniających do korzystania Oprogramowania (poszczególnych Modułów);
• przychody z tytułu tzw. opieki autorskiej nad Oprogramowaniem (poszczególnymi Modułami).

1.5.4. Koszty IP Box

W zakresie kosztów uzyskania przychodów wprowadzone rozwiązania ewidencyjne mają na celu wyodrębnianie kosztów (dalej: „Koszty IP Box”) związanych z Przychodami IP Box.

Na Koszty IP Box składają się koszty zaliczane do dwóch kategorii:

• koszty dające powiązać się bezpośrednio z Przychodami IP Box (dalej: „Koszty Bezpośrednie IP Box”),
• koszty dające powiązać się pośrednio z Przychodami IP Box (dalej: „Koszty Pośrednie IP Box”).

Do Kosztów Bezpośrednich IP Box Spółka zalicza Koszty Personelu B+R (w części w jakiej Personel realizuje zadania związane bezpośrednio z pracami nad Oprogramowaniem, ustalane w oparciu o Ewidencję).

Niezależnie od powyższego, Spółka stosuje rozwiązania ewidencyjne mające na celu ustalenie kosztów (dalej: „Koszty Bezpośrednie Pozostałe”) dających się powiązać bezpośrednio z przychodami niebędącymi Przychodami IP Box (dalej: „Przychody Pozostałe”). Do Kosztów Bezpośrednich Pozostałych Spółka zalicza koszty wynagrodzeń i innych świadczeń Personelu, wraz ze składkami na ubezpieczenia społeczne, Fundusz Pracy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, w części w jakiej Personel uczestniczy w projektach innych niż tworzenie Oprogramowania (dalej: „Koszty Personelu Pozostałe”).

Celem obliczenia Kosztów Pośrednich IP Box, Spółka ustala współczynnik alokacji (dalej: „Współczynnik”), będący ilorazem Przychodów IP Box (dzielna) oraz całości przychodów osiągniętych przez Spółkę w danym roku podatkowym (dzielnik). Do Kosztów Pośrednich IP Box Spółka zalicza koszty uzyskania przychodów związane z całokształtem działalności prowadzonej przez Spółkę (mające generalnie wpływ na osiąganie zarówno Przychodów IP Box, jak i Przychodów Pozostałych), a mianowicie:

• koszty amortyzacji środków trwałych (dalej: „ŚT”) oraz wartości niematerialnych i prawnych (dalej: „WNiP”), w tym koszty amortyzacji nabywanego sprzętu IT i koszty amortyzacji licencji na korzystanie z oprogramowania wykorzystywanego w toku działalności Spółki,
• koszty nabywanych materiałów (w tym koszty niskocennych ŚT i wyposażenia),
• koszty energii,
• koszty środków czystości, paliwa i artykułów biurowych,
• koszty najmu biura,
• koszty pozostałych usług (usługi pocztowe i kurierskie, usługi telekomunikacyjne, usługi księgowe i prawnicze, usługi bankowe, usługi reklamowe, transportowe),
• koszty związane z zatrudnieniem pracowników oraz koszty związane ze współpracą z osobami fizycznymi w oparciu o umowy cywilnoprawne (wynagrodzenia i inne świadczenia na rzecz zatrudnionych osób, składki na ubezpieczenia społeczne, Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, koszty delegacji i przejazdów), z wyłączeniem Kosztów Personelu B+R i Kosztów Personelu Pozostałych,
• pozostałe koszty (koszty finansowe, pozostałe koszty operacyjne, itp.).

- w proporcji wynikającej z przemnożenia kwoty ww. kosztów poniesionych w danym roku podatkowym przez ustalony dla danego roku podatkowego Współczynnik.

1.5.5. Dochód IP Box

Różnica pomiędzy ustalonymi w powyższy sposób Przychodami IP Box oraz Kosztami IP Box stanowi dochód z Praw IP Box (dalej: „Dochód IP Box”). Z uwagi na fakt, iż Oprogramowanie będące przedmiotem Praw IP Box, z których osiągany jest Dochód IP Box, zostało w całości wytworzone / rozwinięte / ulepszone w ramach Działalności B+R prowadzonej samodzielnie przez Spółkę, kwota Dochodu IP Box stanowi zarazem kwotę kwalifikowanego dochodu z Praw IP Box, obliczonego zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT (tj. iloczyn Dochodu IP Box i tzw. wskaźnika nexus obliczonego wg wzoru, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT), który może podlegać opodatkowaniu po stronie Zainteresowanych według preferencyjne stawki IP Box.

Pozostały dochód osiągany przez Spółkę (dalej: „Dochód Pozostały”) podlega opodatkowaniu po stronie Zainteresowanych na zasadach ogólnych.

1.5.6. Rozwiązania ewidencyjne

Jak zostało już wspomniane, Spółka wyodrębniła w prowadzonej ewidencji rachunkowej (prowadzonej w postaci księgi pomocniczej, stanowiącej odrębny plik w formacie Excel) Prawa IP Box (prawa autorskie do poszczególnych Modułów), a tym samym Zainteresowani jako podatnicy PIT rozliczający dochody osiągane za pośrednictwem Spółki spełniają wymóg wynikający z art. 30cb ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT (w oparciu o prowadzoną ewidencję możliwe będzie każdorazowe wygenerowanie aktualnej listy Praw IP Box).

Jednocześnie w ww. ewidencji Spółka wyodrębniła Przychody IP Box i Koszty IP Box, a także koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT (w praktyce są to wyłącznie Koszty B+R) odrębnie dla każdego Prawa IP Box.

Powyższe wyodrębnienie nastąpiło w odniesieniu do przychodów i kosztów osiąganych / ponoszonych począwszy od dnia 1 stycznia 2019 r.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego

Spółka jako podatnik CIT korzysta z preferencyjnego opodatkowania stawką 5% w odniesieniu do kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (dalej: „IP Box”), uregulowanego w art. 24d ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2587 ze zm.). Prawo Spółki do korzystania z preferencyjnego opodatkowania IP Box zostało potwierdzone w drodze interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 29 marca 2022 r. (0111-KDIB1-3.4010.206.2022.3.BM, dalej: „Interpretacja”).

Jako, że przed dniem 1 maja 2021 r. całość dochodów generowanych za pośrednictwem Spółki była rozliczana przez Państwa jako wspólników Spółki, zamierzają Państwo obecnie skorzystać z preferencyjnego opodatkowania IP Box uregulowanego w art. 30ca ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2022 r., poz. 2647 ze zm., dalej: „ustawa o PIT”) w odniesieniu do ww. dochodów, korygując stosowne zeznania roczne PIT za poszczególne lata podatkowe (2021 r., 2020 r. i 2019 r.).

Podsumowując, Wniosek nie obejmuje sytuacji prowadzenia przez Państwa działalności w charakterze indywidualnych programistów, realizujących usługi informatyczne i przenoszących w ramach realizowanych usług majątkowe prawa autorskie do programów komputerowych. Zagadnienie korzystania przez Państwa z preferencyjnego opodatkowania IP Box i związane z tym pytania przedstawione we Wniosku wynikają z faktu posiadania przez Zainteresowanych statusu wspólników w transparentnej podatkowo (przed dniem 1 maja 2021 r.) Spółce, będącej podmiotem tworzącym i licencjonującym oprogramowanie opisane we Wniosku (da lej: „Oprogramowanie”), która to Spółka posiadając obecnie (od dnia 1 maja 2021 r.) status podatnika CIT, korzysta z preferencyjnego opodatkowania IP Box, a przedmiotowe prawo Spółki zostało potwierdzone w Interpretacji.

Ad. 1)

Spółka nie jest spółką cywilną, lecz spółką komandytową.

Rozliczali Państwo dochody osiągane za pośrednictwem Spółki według liniowej stawki 19% PIT, zgodnie z art. 30c ustawy o PIT.

Ad. 2)

Spółka w związku ze stałym rozwojem Oprogramowania prowadzi/prowadziła w sposób systematyczny działalność badawczo-rozwojową (dalej: „Działalność B+R”). Działalność B+R polega/polegała na tworzeniu nowego Oprogramowania (kolejnych Modułów zdefiniowanych we Wniosku) bądź rozwoju istniejącego Oprogramowania (istniejących Modułów ), np. poprzez udoskonalenie funkcjonalności tych Modułów, które wcześniej nie występowały.

Opisana we Wniosku Działalność B+R spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5 pkt 38 ustawy o PIT, a konkretnie stanowi prace rozwojowe, o których mowa w art. 5 pkt 40 ustawy o PIT (działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń).

Spółka prowadzi tak zdefiniowaną Działalność B+R od początku swojego istnienia (na długo przed 1 stycznia 2019 r., kiedy weszły w życie przepisy umożliwiające stosowanie preferencyjnych zasad opodatkowania IP Box).

Ad. 3)

Efektem opisanej we Wniosku Działalności B+R jest/było Oprogramowanie, a konkretnie poszczególne opisane we Wniosku Moduły w wersji pierwotnej lub ulepszonej, które stanowią utwory w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tj. Dz. U. z 2021 r., poz. 1062 ze zm., dalej: „PA”).

Ad. 4)

Wskazane we Wniosku Oprogramowanie (Moduły) stanowią / stanowiły zawsze odrębne programy komputerowe, podlegające ochronie na podstawie art. 74 PA.

Majątkowe prawa autorskie do Oprogramowania (Modułów), zdefiniowane we Wniosku jako „Prawa IP Box”, przysługują/przysługiwały Spółce.

Ad. 5)

Jak wynika z wyjaśnień przedstawionych na wstępie, Wniosek nie obejmuje sytuacji prowadzenia przez Państwa działalności w charakterze indywidualnych programistów, a więc na gruncie stanu faktycznego opisanego we Wniosku nie przenoszą Państwo żadnych majątkowych praw autorskich do programu komputerowego. Z żadnego fragmentu Wniosku nie wynika również, aby takie prawa były przenoszone przez Spółkę (Spółka osiąga dochody z licencjonowania Praw IP Box).

Ad. 6)

Jak wynika z wyjaśnień przedstawionych na wstępie, Wniosek nie obejmuje sytuacji prowadzenia przez Państwa działalności w charakterze indywidualnych programistów i w tym kontekście pytanie wydaje się bezprzedmiotowe.

Ad. 7)

Opisana Działalność B+R, która może polegać również na tworzeniu kolejnych ulepszonych wersji Oprogramowania (Modułów), jest/była prowadzona bezpośrednio przez Spółkę.

Ad. 8)

Jeżeli chodzi natomiast o Działalność B+R prowadzoną przez Spółkę, to wszelkie prace polegające na tworzeniu kolejnych ulepszonych wersji Oprogramowania (Modułów), dotyczą Oprogramowania (Modułów), do którego majątkowe prawa autorskie przysługują Spółce (nigdy podmiotom trzecim).

Ad.10)

Jak wynika z wyjaśnień przedstawionych na wstępie, Wniosek nie obejmuje sytuacji prowadzenia przez Państwa działalności w charakterze indywidualnych programistów. Na gruncie stanu faktycznego przedstawionego we Wniosku nie prowadzą Państwo bezpośrednio prac nad rozwijaniem / ulepszaniem Oprogramowania, ani też nie są twórcami (autorami) Oprogramowania.

Z kolei odnosząc przedmiotowe pytanie do działalności prowadzonej przez Spółkę, z żadnego fragmentu Wniosku nie wynika, aby Spółka przenosiła na jakiekolwiek podmioty majątkowe prawa autorskie do Oprogramowania (Modułów ), więc również w tym kontekście pytanie wydaje się bezprzedmiotowe.

Ad.12)

Jak wynika z wyjaśnień przedstawionych na wstępie, Wniosek nie obejmuje sytuacji prowadzenia przez Państwa działalności w charakterze indywidualnych programistów. Na gruncie stanu faktycznego przedstawionego we Wniosku nie prowadzą Państwo bezpośrednio prac nad rozwijaniem/ulepszaniem Oprogramowania.

Jeżeli chodzi natomiast o Działalność B+R prowadzoną przez Spółkę, to prace nad ulepszaniem Oprogramowania (Modułów ) zmierzają do opracowania nowych wersji Oprogramowania (Modułów) o zwiększonej użyteczności/funkcjonalności.

Ad.13)

Jeżeli chodzi natomiast o Działalność B+R prowadzoną przez Spółkę, to prace nad ulepszaniem Oprogramowania (Modułów ) nie mają charakteru rutynowych, okresowych zmian.

Ad. 14)

Jeżeli chodzi natomiast o Działalność B+R prowadzoną przez Spółkę, to prace nad ulepszaniem Oprogramowania (Modułów) prowadzą do powstania nowych wersji Oprogramowania (Modułów) stanowiących z punktu widzenia prawnego odrębne utwory / programy komputerowe podlegające ochronie na podstawie art. 74 PA.

Ad.15)

Jak wynika w sposób jasny i klarowny ze stanu faktycznego przedstawionego we Wniosku, zdefiniowany we Wniosku Dochód IP Box obejmuje przychody z tytułu udzielania licencji uprawniających do korzystania z Oprogramowania (Modułów) / kolejnych wersji aktualizowanego Oprogramowania (Modułów).

Ad. 16)

Jak wynika z wyjaśnień przedstawionych na wstępie, Wniosek nie obejmuje sytuacji prowadzenia przez Zainteresowanych działalności w charakterze indywidualnych programistów, a więc na gruncie stanu faktycznego nie przenoszą żadnych „efektów pracy” na rzecz jakichkolwiek „kontrahentów”, nie ustalają okresów rozliczeniowych ani wynagrodzenia. Z żadnego fragmentu Wniosku nie wynika również, aby jakiekolwiek „efekty pracy” były przenoszone na rzecz „kontrahentów” przez Spółkę (Spółka osiąga dochody z licencjonowania Praw IP Box).

Ad.20)

Zainteresowani zamierzają korzystać z preferencyjnego opodatkowania IP Box wyłącznie w odniesieniu do tej części przypadającego na nich, zgodnie z prawem do udziału w zyskach, dochodu osiąganego za pośrednictwem Spółki, który stanowi zdefiniowany we Wniosku Dochód IP Box, a kwalifikowany dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (Praw IP Box).

Ad. 21)

Jak wynika z wyjaśnień przedstawionych na wstępie, Wniosek nie obejmuje sytuacji prowadzenia przez Państwa działalności w charakterze indywidualnych programistów. Na gruncie stanu faktycznego przedstawionego we Wniosku Państwo bez wątpienia nie ponosili kosztów nabycia wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z Prawami IP Box ani też kosztów nabycia samych Praw IP Box.

Jeżeli chodzi natomiast o działalność prowadzoną przez Spółkę, to jak wynika w sposób jasny i klarowny ze stanu faktycznego przedstawionego we Wniosku, osoby faktycznie realizujące Działalność B+R (dalej: „Personel”) to osoby zatrudnione przez Spółkę na podstawie umowy o pracę (dalej: „Pracownicy”), jak również współpracownicy Spółki prowadzący indywidualną działalność gospodarczą lub z którymi współpraca odbywa się w oparciu o umowę cywilnoprawną (dalej: „Zleceniobiorcy”). Ww. osoby realizują/realizowały prace programistyczne dotyczące Oprogramowania, przy czym Zleceniobiorcy nie są podmiotami powiązanymi ze Spółką ani z Państwem.

Zleceniobiorcy przenoszą na Spółkę całość praw autorskich do utworów (w przypadku utworów wspólnych, każdy ze współtwórców przenosi udział w autorskim prawie majątkowym do utworu), w oparciu o zawarte umowy cywilnoprawne. Z kolei, w przypadku Pracowników, całość praw autorskich do utworów przysługuje Spółce na podstawie art. 74 ust. 3 PA, który stanowi, że prawa majątkowe do programu komputerowego stworzonego przez pracownika w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy przysługują pracodawcy, o ile umowa nie stanowi inaczej.

W tym kontekście pytanie nr 4 przedstawione we Wniosku zmierzało właśnie do uzyskania odpowiedzi na pytanie, czy nabywanie praw autorskich do elementów składowych Oprogramowania od Personelu w oparciu zawarte umowy cywilnoprawne/umowy o pracę nie powinno być traktowane jako nabywanie Praw IP Box od podmiotów trzecich na potrzeby obliczania wskaźnika, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT (lit. d we wzorze uregulowanym w przedmiotowym przepisie), lecz powinno być uznawane za prowadzenie działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio przez Spółkę / Zainteresowanych (lit. a we wzorze uregulowanym w przedmiotowym przepisie), względnie za nabywanie wyników prac badawczo-rozwojowych od podmiotów niepowiązanych (lit. b we wzorze uregulowanym w przedmiotowym przepisie).

Zgodnie z Państwa stanowiskiem, nabywanie praw autorskich do elementów składowych Oprogramowania od Personelu w oparciu zawarte umowy cywilnoprawne/umowy o pracę nie powinno być traktowane jako nabywanie Praw IP Box od podmiotów trzecich na potrzeby obliczania wskaźnika, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT (lit. d we wzorze uregulowanym w przedmiotowym przepisie), lecz powinno być uznawane za prowadzenie działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio przez Spółkę/Państwa (lit. a we wzorze uregulowanym w przedmiotowym przepisie), względnie za nabywanie wyników prac badawczo-rozwojowych od podmiotów niepowiązanych (lit. b we wzorze uregulowanym w przedmiotowym przepisie).

Pragnę podkreślić, iż posługiwanie się pojęciem „Spółka/Zainteresowani” w ww. kontekście jest pewnym uproszczeniem mającym na celu wyłącznie podkreślenie transparentności podatkowej Spółki.

W zakresie, w jakim transparentna podatkowo (przed dniem 1 maja 2021 r.) Spółka (a więc w uproszczeniu - Zainteresowani) współpracowała ze Zleceniobiorcami w procesie tworzenia i rozwijania Oprogramowania (modułów), Spółka (Zainteresowani) nabywała od ww. osób wyniki prac badawczo-rozwojowych dotyczących Oprogramowania (prawa do fragmentów kodów źródłowych będących elementem składowym Oprogramowania jako całości), a nie same majątkowe prawa autorskie do Oprogramowania. Nie miała więc miejsca sytuacja nabywania od Zleceniobiorców Praw IP Box jako całości.

Zainteresowani nie wykluczają, iż działalność realizowana przez Zleceniobiorców w procesie współpracy ze Spółką (Zainteresowanymi) spełniała z punktu widzenia Zleceniobiorców definicję działalności badawczo-rozwojowej, jednakże jeżeli tak było, nie była to działalność badawczo-rozwojowa realizowana w związku z tworzeniem i rozwijaniem Oprogramowania (potencjalnie mogła być to wyłącznie działalność badawczo-rozwojowa prowadzona w zakresie opracowywania fragmentów kodów źródłowych składających się dopiero na Oprogramowanie). Działalność badawczo-rozwojowa w zakresie tworzenia i rozwijania Oprogramowania była (i w dalszym ciągu jest) prowadzona wyłącznie przez Spółkę (Zainteresowanych).

Pytania

1)Czy Prawa IP Box wskazane z pkt 1.5.1. niniejszego wniosku spełniają definicję kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT, a tym samym czy Dochód IP Box, osiągany z Praw IP Box, może podlegać po stronie Zainteresowanych opodatkowaniu preferencyjną stawką 5%, zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT?

2)Czy ustalając Dochód IP Box, opodatkowany preferencyjną stawką 5%, Zainteresowani mają prawo do uwzględniania Przychodów IP Box, wskazanych w pkt 1.5.3. niniejszego wniosku?

3)Czy ustalając Dochód IP Box, opodatkowany preferencyjną stawką 5%, Zainteresowani mają prawo do uwzględniania Kosztów IP Box, według metodologii wskazanej w pkt 1.5.4. niniejszego wniosku, a w szczególności czy mają prawo do ustalania Kosztów Pośrednich IP Box w oparciu o Współczynnik?

4)Czy nabywanie praw autorskich do elementów składowych Oprogramowania od Personelu w oparciu o zawarte umowy cywilnoprawne/umowy o pracę powinno być traktowane jako nabywanie Praw IP Box od podmiotów trzecich na potrzeby obliczania wskaźnika, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT (lit. d we wzorze uregulowanym w przedmiotowym przepisie)?

Państwa stanowisko w sprawie

Państwa stanowisko w przedmiocie pytania nr 1

W Państwa ocenie, Prawa IP Box wskazane z pkt 1.5.1. niniejszego wniosku spełniają definicję kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT, a tym samym czy Dochód IP Box, osiągany z Praw IP Box, może podlegać po Państwa stronie opodatkowaniu preferencyjną stawką 5%, zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT.

Uzasadnienie Państwa stanowiska w przedmiocie pytania nr 1

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT, podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Z kolei w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT, kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest autorskie prawo do programu komputerowego, podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, pod warunkiem iż przedmiot ochrony ww. prawa został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 PA, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). Z kolei art. 1 ust. 2 pkt 1 PA wymienia programy komputerowe jako jeden z przykładów utworów chronionych prawami autorskimi.

Jak zostało podkreślone w stanie faktycznym, na poziomie Spółki wyodrębnione zostały Prawa IP Box, które obejmują majątkowe prawa autorskie do Modułów (prawa autorskie do poszczególnych wersji Modułów, powstających w miarę rozwoju i aktualizacji Oprogramowania).

Należy podkreślić, iż Oprogramowanie (poszczególne wersje Modułów) są programami komputerowymi spełniającymi cechy utworów w rozumieniu PA, a co za tym idzie są przedmiotem praw autorskich.

Jednocześnie, jak zostało podkreślone w stanie faktycznym, Oprogramowanie (poszczególne wersje Modułów) jest wytwarzane, rozwijane i ulepszane przez Spółkę, w ramach prowadzonej przez Spółkę Działalności B+R, co uwzględniając transparentność podatkową Spółki w okresie, którego dotyczy niniejszy wniosek o interpretację, powinno być uznawane za równoznaczne z wytwarzaniem, rozwijaniem i ulepszaniem Oprogramowania przez samych Zainteresowanych.

Podsumowując, skoro wyodrębnione Prawa IP Box są majątkowymi prawami autorskimi do programów komputerowych spełniających cechy utworów w rozumieniu PA, a same programy komputerowe (Moduły) są wytwarzane, rozwijane i ulepszane samodzielnie przez Spółkę (Zainteresowanych), w ramach prowadzonej Działalności B+R, nie ulega wątpliwości, iż Prawa IP Box spełniają definicję kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a co za tym idzie Dochód IP Box, osiągany z Praw IP Box, będzie mógł podlegać opodatkowaniu preferencyjną stawką 5%.

Państwa stanowisko w przedmiocie pytania nr 2

W Państwa ocenie, ustalając Dochód IP Box, opodatkowany preferencyjną stawką 5%, mają Państwo prawo do uwzględniania Przychodów IP Box, wskazanych w pkt 1.5.3. niniejszego wniosku.

Uzasadnienie Państwa stanowiska w przedmiocie pytania nr 2

Zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata) m. in.:

• z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (art. 30ca ust. 7 pkt 1 ustawy o PIT),
• ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT).

Ustawa o PIT nie reguluje bezpośrednio zagadnienia metodologii ustalania dochodu osiąganego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, aczkolwiek uwzględniając podstawowe założenia konstrukcyjne ustawy o PIT nie ulega wątpliwości, iż ustalenie ww. dochodu wymaga:

• ustalenia przychodów podatkowych osiąganych z kwalifikowanych praw własności intelektualnej,
• ustalenia kosztów uzyskania przychodów związanych z przychodami osiąganymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Jak zostało podkreślone w stanie faktycznym, do Przychodów IP Box osiąganych za pośrednictwem Spółki Zainteresowani zaliczają:

• przychody z tytułu udzielania licencji uprawniających do korzystania Oprogramowania (poszczególnych Modułów),
• przychody z tytułu udzielania licencji uprawniających do korzystania z kolejnych wersji aktualizowanego Oprogramowania (poszczególnych Modułów), tzn. przychody z tzw. opieki autorskiej.

Mając na uwadze powyższe, nie powinno ulegać wątpliwości, iż wskazane powyżej przychody powinny stanowić w całości element kalkulacyjny dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 1 ustawy o PIT (przychody z tytułu udzielania licencji uprawniających do korzystania z Oprogramowania, kolejnych wersji aktualizowanego Oprogramowania).

Państwa stanowisko w przedmiocie pytania nr 3

W Państwa ocenie, ustalając Dochód IP Box, opodatkowany preferencyjną stawką 5%, mają Państwo prawo do uwzględniania Kosztów IP Box, według metodologii wskazanej w pkt 1.5.4. niniejszego wniosku, a w szczególności mają prawo do ustalania Kosztów Pośrednich IP Box w oparciu o Współczynnik.

Uzasadnienie Państwa stanowiska w przedmiocie pytania nr 3

Jak zostało już podkreślone, zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata) m. in.:

• z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (art. 30ca ust. 7 pkt 1 ustawy o PIT),
• ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT).

Ustawa o PIT nie reguluje bezpośrednio zagadnienia metodologii ustalania dochodu osiąganego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, aczkolwiek uwzględniając podstawowe założenia konstrukcyjne ustawy o PIT nie ulega wątpliwości, iż ustalenie ww. dochodu wymaga:

• ustalenia przychodów podatkowych osiąganych z kwalifikowanych praw własności intelektualnej,
• ustalenia kosztów uzyskania przychodów związanych z przychodami osiąganymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, w celu ustalenia kosztów uzyskania przychodów związanych z Przychodami IP Box (Koszty IP Box), osiąganych za pośrednictwem Spółki, dokonują Państwo podziału wszystkich kategorii kosztów ponoszonych przez Spółkę na trzy odrębne kategorie:

• koszty dające powiązać się bezpośrednio z Przychodami IP Box (Koszty Bezpośrednie IP Box),
• koszty dających się powiązać bezpośrednio z Przychodami Pozostałymi (Koszty Bezpośrednie Pozostałe),
• koszty związane z całokształtem działalności prowadzonej przez Spółkę (mające generalnie wpływ na osiąganie zarówno Przychodów IP Box, jak i Przychodów Pozostałych).

Koszty Bezpośrednie IP Box uwzględniane są przy obliczaniu Dochodu IP Box w całości, natomiast koszty związane z całokształtem działalności prowadzonej przez Spółkę są uwzględniane przy obliczaniu Dochodu IP Box jedynie w proporcji wynikającej z zastosowania Współczynnika (Koszty Pośrednie IP Box). Jak zostało podkreślone, Współczynnik ma charakter przychodowy, to znaczy jest ilorazem Przychodów IP Box (dzielna) oraz całości przychodów osiągniętych przez Spółkę w danym roku podatkowym (dzielnik).

W Państwa ocenie prawidłowość zastosowania Współczynnika w celu obliczenia Kosztów Pośrednich IP Box wynika z art. 22 ust. 3 ustawy o PIT stosowanego per analogiem. Zgodnie z przedmiotowym przepisem, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym, oraz koszty związane z przychodami ze źródeł, z których dochody nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym lub są zwolnione z podatku dochodowego, a nie jest możliwe przypisanie danych kosztów do źródła przychodów, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają osiągnięte w roku podatkowym przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów. W ocenie Zainteresowanych, skoro współczynnik przychodowy powinien być stosowany w celu obliczania kosztów pośrednich związanych z przychodami osiąganymi w ramach strumieni dochodów podlegających i niepodlegających opodatkowaniu (zwolnionych z opodatkowania), to w pełni zasadne jest jego stosowanie również w celu obliczania kosztów pośrednich związanych z przychodami osiąganymi w ramach strumieni dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach ogólnych oraz z zastosowaniem preferencji IP Box.

W Państwa ocenie opisana metodologia ustalania Kosztów IP Box (jako sumy Kosztów Bezpośrednich IP Box oraz Kosztów Pośrednich IP Box, obliczanych przy zastosowaniu Współczynnika) jest w pełni prawidłowa i znajduje potwierdzenie w wykładni systemowej przepisów ustawy o PIT.

Pragną Państwo podkreślić, iż opisana metodologia jest powszechnie stosowana przez podatników podatku dochodowego prowadzących działalność na terenie specjalnych stref ekonomicznych i zobowiązanych do odrębnego obliczania dochodu osiąganego w związku z działalnością strefową (dochód zwolniony) oraz dochodu osiąganego w związku z pozostałą działalnością (dochód opodatkowany na zasadach ogólnych). Potwierdzeniem prawidłowości stosowania ww. metodologii jest m. in. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 29 marca 2011 r. (ILPB3/423-3/11-2/MM).

Państwa stanowisko w przedmiocie pytania nr 4

W Państwa ocenie, nabywanie praw autorskich do elementów składowych Oprogramowania od Personelu w oparciu zawarte umowy cywilnoprawne/umowy o pracę nie powinno być traktowane jako nabywanie Praw IP Box od podmiotów trzecich na potrzeby obliczania wskaźnika, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT (lit. d we wzorze uregulowanym w przedmiotowym przepisie), lecz powinno być uznawane za prowadzenie działalności badawczo- rozwojowej bezpośrednio przez Spółkę/Zainteresowanych (lit. a we wzorze uregulowanym w przedmiotowym przepisie), względnie za nabywanie wyników prac badawczo-rozwojowych od podmiotów niepowiązanych (lit. b we wzorze uregulowanym w przedmiotowym przepisie).

Uzasadnienie Państwa stanowiska przedmiocie pytania nr 4

Jak zostało zaznaczone w stanie faktycznym, Spółka realizuje opisane w stanie faktycznym prace badawczo-rozwojowe (tworzenie, rozwijanie i ulepszanie Oprogramowania) za pośrednictwem Personelu. W ramach Personelu wyodrębnić można:

• Pracowników (osoby zatrudnione na podstawie umowy o pracę),
• Zleceniobiorców (osoby współpracujące ze Spółką w oparciu o umowy o współpracę oraz umowy cywilnoprawne).

Zgodnie z art. 74 ust. 3 PA, prawa majątkowe do programu komputerowego stworzonego przez pracownika w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy przysługują pracodawcy, o ile umowa nie stanowi inaczej.

W przypadku umów cywilnoprawnych zawieranych ze Zleceniobiorcami, podstawą nabywania przez Spółkę majątkowych praw autorskich do utworów (programów komputerowych) są właściwe postanowienia przedmiotowych umów.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) x 1,3 / (a + b + c + d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT,

c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT,

d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT stanowi, że do ww. kosztów nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami. Z kolei zgodnie z art. 30ca ust. 6 ustawy o PIT, w przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.

Należy podkreślić, iż wprowadzenie powyższego wskaźnika (dalej: „Wskaźnik Nexus”) jest bezpośrednią konsekwencją implementacji rozwiązań zawartych w Raporcie Organizacji Współpracy Gospodarczej i Rozwoju „Efektywne zwalczanie szkodliwych praktyk podatkowych przy uwzględnieniu transparentności i rzeczywistej działalności podatników” („Countering Harmful Tax Practices Morę Effectively, Takinginto Account Transparency and Substance, Action 5 - 2015 Finał Report”, dalej: „Raport OECD”). Na konieczności wykładania przepisów ustawy o PIT dotyczących obliczania Wskaźnika Nexus w zgodzie z wytycznymi wynikającymi z Raportu OECD wskazuje MF w Objaśnieniach, w których czytamy:

• „Prawidłowym podejściem interpretacyjnym do przepisów o IP Box jest zastosowanie zintegrowanej wykładni językowej, systemowej i celowościowej co jest zbieżne z ogólną regułą wykładni przepisów umów międzynarodowych w art. 31 ust. 1 Konwencji wiedeńskiej. Mimo, że przepisy o IP Box nie są zawarte w umowie międzynarodowej, lecz w ustawie krajowej, to są one w istotnym stopniu odzwierciedleniem międzynarodowego konsensusu wyrażonego przez OECD w BEPS Planie Działania nr 5. Co więcej, ze względu na brak obowiązujących w polskim prawie wiążących zasad / metod wykładni prawa, warto jest per analogiom odnieść się do ogólnej reguły wykładni prawa, która zawarta jest w źródle międzynarodowego prawa publicznego, w zakresie w jakim odniesienie to jest spójne z polskim systemem prawa”,
• „W konsekwencji, można stwierdzić, że treść przepisów o IP Box i ich rozumienie lingwistyczne (zwykłe znaczenie) powinno zawsze stanowić punkt wyjścia wykładni tych przepisów - wykładnia językowa. Natomiast ze względu na precyzyjnie wyrażone ratio legis przepisów o IP Box, w procesie wykładni można zastosować wykładnię celowościową polegającą przede wszystkim na tym, by treści przepisów o IP Box, ustalonej za pomocą wykładni językowej, nadać takiego znaczenia, by w efekcie ich zastosowania stymulować procesy innowacyjne, tj. sprzyjać tworzeniu i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych. Ponadto, istotną metodą wykładni przepisów o IP Box, może być wykładnia systemowa z uwzględnieniem istotnego kontekstu przepisów o IP Box, jakim jest BEPS Plan Działania nr 5 -w tym celu należy zwrócić szczególną uwagę na to, czy językowe znaczenie przepisów o IP Box, potwierdzone wykładnią systemową oraz wykładnią celowościową, umożliwia przyznanie preferencji podatkowej tylko i wyłącznie wobec dochodu podatnika pochodzącego z prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego IP”,
• „Warunkiem koniecznym dla skorzystania z preferencji IP Box jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego IP, co jest wyrazem zgodności tej preferencji z podejściem nexus z Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5.

Uwzględniając powyższe założenie, w ocenie Zainteresowanych warto przywołać następujące fragmenty Raportu OECD:

• akapit nr 28 Raportu OECD: „ Przedmiotowe podejście skupia się na tym, czy system podatkowy IP uzależnia przyznanie korzyści podatkowych od zakresu działalności badawczo-rozwojowej prowadzonej przez podatnika otrzymującego korzyść (...) Skupienie się na wydatkach współgra z fundamentalnym założeniem systemów podatkowych IP poprzez zagwarantowanie, iż systemy, które zamierzają wspierać działalność badawczo-rozwojową, przyznają korzyści podatkowe wyłącznie tym podatnikom, którzy faktycznie angażują się w prowadzenie tego typu działalności ” („This approach looks to whether an IP regime makes its benefits conditional on the extent of R&D activities of taxpayers receiving benefits (...) This focus on expenditures aligns with the underlying purpose of IP regimes by ensuring that the regimes that are intended to encourage R&D activity only provide benefits to taxpayers that in fact engage in such activity”),
• akapit nr 29 Raportu OECD: „ Wydatki pełnią funkcję wyznacznika rzeczywistej działalności. To jednakże nie kwota wydatków służy jako bezpośredni wyznacznik wielkości podejmowanej działalności. Zamiast tego, to proporcja wydatków bezpośrednio związanych z działalnością rozwojową obrazuje rzeczywistą wartość dodaną ze strony podatnika i służy jako wyznacznik tego, jak istotną działalność podatnik rzeczywiście realizuje (...) Celem podejścia nexus jest przyznanie korzyści wyłącznie w zakresie tych dochodów osiąganych z praw IP, w przypadku których rzeczywista działalność badawczo-rozwojowa była podejmowana przez samego podatnika. Powyższy cel jest osiągany poprzez zdefiniowanie wydatków kwalifikowanych w taki sposób, aby w przypadku zwykłych wkładów kapitałowych czy wydatków ponoszonych na działalność badawczo- rozwojową prowadzoną przez podmioty inne niż podatnik, osiągany w następstwie dochód nie mógł korzystać z preferencji w systemie podatkowym IP” („Expenditures therefore act as a proxy for substantial activities. It is not the amount of expenditures that acts as a direct proxy for the amount of activities. It is instead proportion of expenditures directly related to development activiti.es that demonstrates real value added by the taxpayer and acts as a proxy for how much substantial actwity the taxpayer undertook (...) Thepurpose of the nexus approach is to grant benefits only to income that arises from IP where the actual R&D activity was undertaken by the taxpayer itself. The goal is achieved by defining ąualifying expenditures in such a way that they effectively prevent mere Capital contribution or expenditures for substantial R&D activity byparties other than the taxpayer from ąualifying the subsequent income for benefits under an IP regime”),
• akapit nr 30 Raportu OECD: „W sytuacji gdy spółka posiada wyłqcznie jedno aktywo IP, a zarazem poniosła samodzielnie wszystkie wydatki z tym związane z jego wytworzeniem, zastosowanie podejścia nexus oznaczało będzie po prostu objęcie całości dochodów ostyganych z danego aktywa IP korzyścią podatkową ” (“If a company only had one IP asset and had itself incurred all of the expenditures to develop that asset, the nexus approach would simply allow all of the income from that IP asset to ąualify for benefits”),
• akapit nr 49 Raportu OECD: „Podejście nexus ma na celu ustanowienie relacji, w ramach której aby istotna część dochodu IP objęta została korzyścią podatkową, równie istotna część faktycznej działalności badawczo-rozwojowej musi być realizowana samodzielnie przez podatnika” (“The nexus approach is intended to ensure that, in order for a significant proportion of IP income to ąualijy for benefits, a significantproportion ofthe actual R&D activities must have been undertaken by the ąualifying taxpayer itself”),
• akapit nr 50 Raportu OECD: „ Uwzględniając rzeczywistość biznesową, nieograniczony outsourcing na rzecz podmiotów niepowiązanych przy braku własnego zaangażowania w prowadzoną działalność z reguły nie jest zjawiskiem korzystnym. Podmioty gospodarcze mogą zlecać wykonywanie pełnego zakresu czynności badawczo-rozwojowych na rzecz podmiotów powiązanych, jednakie powyższe nie jest powszechnie spotykane w relacjach z podmiotami niepowiązanymi. Z uwagi na fakt, iż zasadnicza część wartości jaką przedstawiają aktywa IP wynika z czynności badawczo-rozwojowych podjętych w celu wytworzenia aktywa, a także informacji niezbędnych do podjęcia przedmiotowych czynności, jest mało prawdopodobne aby podmiot gospodarczy zlecił realizację fundamentalnych czynności tworzących wartość aktywa IP na rzecz podmiotu niepowiązanego, niezależnie od tego, gdzie taki podmiot miałby siedzibę. Zezwolenie na zaliczanie do wydatków kwalifikowanych jedynie wydatków ponoszonych przez podmioty niepowiązane pozwala na realizację celu, jaki przyświeca podejściu nexus, polegającego na przyznawaniu korzyści podatkowych jedynie w odniesieniu do dochodu wygenerowanego w związku z prowadzeniem działalności badawczo-rozwojowej przez samego podatnika ” (“As a matter of business practice, unlimited outsourcing to unrelated parties should not provide many opportunities for taxpayers to receive benefits without themselves engaging in substantial activiti.es because, while a company may outsource the fuli spectrum of R&D activities to a related party, the same is typical not true of an unrelated party. Since the vast majority of the value of an IP asset rests in both the R&D undertaken to create it and Information necessary to undertake such R&D, it is unlikely that a company will outsource the fundamental value-creating activities to an unrelatedparty, regardless of where that unrelatedparty is located. Allowing only expenditures incurred by unrelated parties to be treated as ąualifying expenditures thus achieves the goal of the nexus approach to only grant tax benefits to income arising from the substantive R&D activiti.es in which the taxpayer itself engaged that contributed to the income”).

W powyższym kontekście podkreślenia wymaga fakt, że w przypadku prac badawczo-rozwojowych związanych z tworzeniem, rozwijaniem i ulepszaniem Oprogramowania to wyłącznie Spółka/Zainteresowani (a nie poszczególni Pracownicy czy Zleceniobiorcy) podejmuje kluczowe i strategiczne decyzje odnośnie kierunku prowadzonych prac, jak również organizuje i nadzoruje wykonywanie konkretnych zadań przez poszczególnych Pracowników oraz Zleceniobiorców. Dodatkowo, prace badawczo-rozwojowe nad tworzeniem, rozwijaniem i ulepszaniem poszczególnych Modułów mają charakter bardzo złożony i wymagają zaangażowania licznego zespołu, w związku z czym w praktyce wykluczona jest sytuacja, aby całość majątkowych praw autorskich do poszczególnych Praw IP Box (rozumianych jako autorskie prawa majątkowe do Modułów) była przenoszona na rzecz Spółki/Zainteresowanych przez pojedynczego Pracownika czy Zleceniobiorcę. Podsumowując, prace badawczo- rozwojowe związane z tworzeniem, rozwijaniem i ulepszaniem Oprogramowania są prowadzone przez Spółkę/Zainteresowanych, a nie przez poszczególnych Pracowników czy Zleceniobiorców.

Odnosząc powyższe do Pracowników, w ocenie Spółki nie powinno ulegać wątpliwości, iż dla celów obliczania wskaźnika uregulowanego w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT całość Kosztów Personelu B+R w części dotyczącej Pracowników (wynagrodzenie należne na rzecz Pracowników w oparciu o postanowienia zawartych umów, w zakresie w jakim Pracownicy realizują projekty polegające na tworzeniu/rozwoju Oprogramowania, wraz ze składkami) powinna być kwalifikowana jako koszt działalności badawczo- rozwojowej prowadzonej bezpośrednio przez Spółkę (lit. a we wzorze uregulowanym w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT).

Powyższe stanowisko, w odniesieniu do osób zatrudnionych na umowę o pracę, znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 czerwca 2019 r. (0114-KDIP3-1.4011.171.2019.2.ES), w której czytamy: „Opisywani powyżej pracownicy zatrudnieni przez Spółkę będą otrzymywać za swoją pracę wynagrodzenie zasadnicze, którego część obejmować będzie wynagrodzenie za przeniesienie na pracodawcę - Spółkę majątkowych praw autorskich (honorarium autorskie) do utworów stworzonych przez pracowników w ramach wykonywania swoich obowiązków pracowniczych (zarówno w postaci kodów źródłowych programów komputerowych, jak i wszelkich innych, np. raportów z prac, analiz, raportów, rekomendacji, dokumentacji technicznej, etc.) (...) Jak wyżej wskazano do kosztów, o których mowa we wskaźniku nexus nie zalicza się wydatków, które nie są w sposób bezpośredni powiązane z kwalifikowanym IP. W przedmiotowej sprawie część wynagrodzenia wypłacanego w związku z wykonywaniem zadań związanych z pozostałą sferą funkcjonowania Spółki nie powinna być uwzględniona w obliczaniu wskaźnika nexus. Do kosztów, o których mowa we wskaźniku nexus podatnik może między innymi zaliczyć poniesione należności związane z zatrudnieniem pracowników w części w jakiej realizuje działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym IP. Ustawodawca nie ograniczył tych należności tylko do honorarium autorskiego (...) Resumując stwierdzić należy, że wynagrodzenie pracownika, który realizuje działalność badawczo-rozwojową, stanowi dla pracodawcy koszt faktycznie poniesiony przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT”.

Z kolei w przypadku Zleceniobiorców, w ocenie Spółki całość Kosztów Personelu B+R w części dotyczącej Zleceniobiorców (wynagrodzenie należne na rzecz Zleceniobiorców w oparciu o postanowienia zawartych umów, w zakresie w jakim Zleceniobiorcy realizują projekty polegające na tworzeniu/rozwoju Oprogramowania) powinna być kwalifikowana jako koszt nabywania wyników prac badawczo- rozwojowych, związanych z Oprogramowaniem, od podmiotów niepowiązanych (lit. b we wzorze uregulowanym w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest :

• w części dotyczącej zaliczenia do kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 lit. b wskaźnika nexus nabywanych majątkowych praw autorskich do praw IP od Zleceniobiorców nieprowadzących działalności gospodarczej (zatrudnionych na podstawia umów cywilnoprawnych - umowy zlecenia/umowy o dzieło) - nieprawidłowe,
• w pozostałej części - prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.) stanowi, że:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a)wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b)polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c)polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy:

za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1)odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,

2)są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,

3)wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy:

ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych oznacza to:

a)badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2022 r. poz. 574, z późn. zm.),

b)badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one:

prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 742 ze zm.):

badania naukowe są działalnością obejmującą:

1)badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2)badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Natomiast stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy:

prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem, z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań: planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ww. ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 ww. ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od dnia 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193 ze zm.), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy:

kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1)patent,

2)prawo ochronne na wzór użytkowy,

3)prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4)prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5)dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6)prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7)wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213),

8)autorskie prawo do programu komputerowego

- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

W świetle powyższego, kwalifikowane IP to prawo własności intelektualnej spełniające łącznie trzy warunki:

1.zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej,

2.należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 30ca ust. 2 updof,

3.podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Zatem, kwalifikowane IP musi zostać wytworzone, rozwinięte lub ulepszone w ramach prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej. To oznacza, że zakres działalności badawczo-rozwojowej będzie zawsze obejmować całość działań podatnika zmierzających do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP, i że działania te nigdy nie będą wykraczać poza działalność badawczo-rozwojową.

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2509).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 powołanej ustawy:

ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Podstawą przyznania ochrony prawnej dla programu komputerowego jest fakt, że stanowi on przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej danego autora lub autorów), ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od przeznaczenia i sposobu wyrażania. O ocenie charakteru indywidualnej pracy twórczej nie decydują postanowienia umowy, ale rzeczywisty wkład pracy każdego z twórców programu komputerowego, co podlega każdorazowo odrębnej ocenie. Doktryna prawa autorskiego przyjmuje różne podejścia do definiowania pojęcia „autorskiego prawa do programu komputerowego” które wskazują, że część chronioną prawem jest w szczególności kombinacja komend adresowanych do komputera w formie kodu źródłowego i kodu wynikowego. Pozaustawowa definicja pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego” w sposób uzasadniony nawiązuje zatem do terminologii informatycznej, dostosowywanej następnie do potrzeb dalszej analizy prawnej dobra niematerialnego jakim jest program komputerowy. Fundamentem informatycznego rozumienia programu komputerowego jest samo pojęcie „programu”, czyli zapisanego przy pomocy wybranego języka programowania algorytmu rozwiązania określonego zadania. Zatem, program komputerowy to w szczególności zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu.

Reasumując, pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko. Program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted ..., nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Na mocy art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do ust. 4 art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) x 1,3

a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Na podstawie art. 30ca ust. 5 ww. ustawy:

do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Artykuł 30ca ust. 6 tej ustawy stanowi:

w przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 przywołanej ustawy:

dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1)z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2)ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3)z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4)z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W powołanym przepisie ustawodawca wskazuje zamknięty katalog tytułów, z jakich może być osiągany dochód uznawany za uzyskany z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

W myśl art. 30ca ust. 8 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych:

do ustalenia dochodów (strat), o których mowa w ust. 7 pkt 3, przepis art. 23o stosuje się odpowiednio.

Przepis ten w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r. stanowi natomiast, że:

do ustalenia dochodów (strat), o których mowa w ust. 7 pkt 3, przepisy art. 23o i art. 23p stosuje się odpowiednio.

Na mocy art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 tego artykułu są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w których osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który ma zamiar skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1)wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2)prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3)wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4)dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5)dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do treści art. 30cb ust. 2 ww. ustawy:

podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy:

w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem, że następnie poniesie On koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencja – zgodnie z art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – ma zatem na celu obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Wskazana ewidencja jest bardzo ważna, ponieważ jej prowadzenie w sposób niezapewniający osiągnięcie ww. celów, spowoduje po stronie podatnika obowiązek zapłaty podatku dochodowego według skali bądź stawki liniowej. Podkreślić należy, że w celu skorzystania z opodatkowania dochodów na podstawie art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnik ma obowiązek na bieżąco prowadzić odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, czyli od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Przepisy o IP Box dają podatnikowi możliwość nabycia wyników prac badawczo-rozwojowych od innych podmiotów, zarówno powiązanych jak i niepowiązanych, i wówczas nie ma ograniczenia terytorialnego dla takich działań. Podatnik musi jednak pamiętać, że koszty przez niego poniesione na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym IP od innego podmiotu będzie musiał umieścić w odpowiednim miejscu we współczynniku Nexus. Do kosztów, o których mowa we wskaźniku Nexus podatnik może zaliczyć między innymi zaliczyć wszelkie poniesione należności związane z zatrudnieniem pracowników, w tym m.in. składki na ubezpieczenie społeczne, a także poniesione należności z tytułów umowy zlecenia lub umowy o dzieło. Do kosztów, o których mowa we wskaźniku Nexus podatnik będzie miał prawo także uwzględnić koszty związane z zawarciem umowy cywilno-prawnej na tzw. samozatrudnienie.

Redakcja przepisów art. 30ca ust. 4 i 5 ustawy wskazuje, że kosztami uzyskania przychodów w reżimie prawnym IP Box są jedynie takie koszty podatkowe, które można przyporządkować do określonej kategorii (litery) w myśl art. 30ca ust. 4 ustawy.

Zgodnie z art. 30ca ust. 5 ustawy wynika, że do kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami. Przez koszty prowadzonej bezpośrednio przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej należy zatem rozumieć koszty z uwzględnieniem ww. ograniczenia.

Z objaśnień Ministerstwa Finansów dot. IP-BOX (akapit nr 114) wynika, że do kosztów, o których mowa we wskaźniku nexus podatnik może zaliczyć między innymi wszelkie poniesione należności związane z zatrudnieniem pracowników na podstawie umowy o pracę, w tym między innymi składki na ubezpieczenie społeczne, a także poniesione należności z tytułów umowy zlecenia lub umowy o dzieło.

Ad. 1

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy Prawa IP Box wskazane z pkt 1.5.1. niniejszego wniosku spełniają definicję kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym czy Dochód IP Box, osiągany z Praw IP Box, będzie mógł podlegać opodatkowaniu preferencyjną stawką 5%, zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy.

Wskazać w tym miejscu należy, że zgodnie z objaśnieniami podatkowymi Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX, warunkiem koniecznym dla korzystania z preferencji IP Box jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego IP, co jest wyrazem zgodności tej preferencji z podejściem nexus z Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5.

W akapicie nr 54 ww. objaśnień, Ministerstwo Finansów wskazało, że: „rozwijanie” i „ulepszanie” kwalifikowanego IP należy rozumieć jako ogół prac badawczo-rozwojowych podatnika, skutkujących poszerzeniem zakresu funkcjonalnego albo użyteczności kwalifikowanego IP”. Natomiast, w akapicie nr 51 wskazano, że: „rozwinięcie lub ulepszenie przedmiotu ochrony oznacza w szczególności rozbudowanie, poszerzenie zakresu funkcjonalnego albo użyteczności już istniejącego kwalifikowanego IP, niezależnie od tego, czy podatnik uzyskał dodatkową ochronę na to rozwinięcie lub ulepszenie. Decydującym determinantem jest tutaj aspekt faktyczny rozumiany jako rozwinięcie lub ulepszenie istniejącego kwalifikowanego IP w dowolnej postaci, o ile działania te prowadzą do poprawy użyteczności albo funkcjonalności już istniejącego kwalifikowanego IP.”

Prawa IP Box wskazane z pkt 1.5.1. niniejszego wniosku podlegające ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych w zakresie w jakim stanowią nowe i indywidualne rozwiązania będące efektem Państwa działalności badawczo-rozwojowej, spełniają definicję kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym Dochód IP Box, osiągany z Praw IP Box będzie mógł podlegać opodatkowaniu preferencyjną stawką 5%, zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy za lata 2019, 2020 i 2021.

Stanowisko Spółki w tym zakresie należy uznać za prawidłowe.

Ad. 2 i 3

Zagadnienie będące przedmiotem pytań nr 2 i 3 dot. ustalenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, tj. Przychodów IP Box i Kosztów IP Box.

Zaznaczyć należy w tym miejscu, że o ile podstawą opodatkowania preferencyjną 5% stawką podatkową jest suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym, to wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Co istotne, podatnik ma obowiązek ustalenia odrębnych wskaźników nexus dla poszczególnych kwalifikowanych IP. Wymaga przy tym zaznaczenia, że opodatkowaniu 5% stawką nie podlega/nie będzie podlegał cały uzyskany przez Państwa dochód z prowadzonej działalności i świadczenia usług na rzecz zleceniodawcy, lecz suma przemnożonych przez wskaźniki nexus dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika nexus obliczonego według wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

• dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz
• wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

W związku z uznaniem wskazanych przez Państwa Praw IP Box za spełniające definicję kwalifikowanych prawa własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustalając dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, będziecie mieli Państwo prawo do uwzględnienia przychodów osiąganych z tytułu świadczenia wymienionych we wniosku usług.

Stanowisko Państwa jest zatem prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do kwestii uznania wskazanych we wniosku Kosztów IP Box za koszty uzyskania przychodów, w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy wskazać, że wskaźnik nexus wylicza się w oparciu o koszty prowadzonej bezpośrednio przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Istotnym jest, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są, lub ze swej natury nie mogą być bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus należy pamiętać, aby istniał związek między:

• wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,
• kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz
• dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Przenosząc zaprezentowane wyżej wyjaśnienia odnoszące się do ustalenia dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej na grunt rozpatrywanej sprawy, należy wskazać, że kosztami uzyskania przychodów z tytułu wynagrodzenia za przeniesienie praw autorskich do wytworzonego oprogramowania lub jego części będą wszelkie koszty poniesione w związku z prowadzoną przez Państwa działalnością badawczo-rozwojową.

Jak wskazuje Minister Finansów w objaśnieniach z 15 lipca 2019 r., zgodnie z akapitem 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5 koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy także wspomnieć, że wskaźnik nexus (…) służy do określania tej części dochodu z kwalifikowanego IP, która podlega preferencyjnej 5% stawce podatkowej, powinien być liczony kumulatywnie na przestrzeni lat. Oprócz właściwych przepisów o IP BOX, potwierdzają to wytyczne przedstawione przez OECD w Raporcie BEPS Działanie nr 5 (akapit 45 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5).

Z objaśnień podatkowych Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box, wynika, że „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że na Koszty IP Box składały będą się koszty zaliczane do dwóch kategorii:

• koszty dające powiązać się bezpośrednio z Przychodami IP Box (dalej: „Koszty Bezpośrednie IP Box”),
• koszty dające powiązać się pośrednio z Przychodami IP Box (dalej: „Koszty Pośrednie IP Box”).

Do Kosztów Bezpośrednich IP Box Spółka zalicza Koszty Personelu B+R (w części w jakiej Personel realizuje zadania związane bezpośrednio z pracami nad Oprogramowaniem, ustalane w oparciu o Ewidencję).

Niezależnie od powyższego, Spółka stosuje rozwiązania ewidencyjne mające na celu ustalenie kosztów (dalej: „Koszty Bezpośrednie Pozostałe”) dających się powiązać bezpośrednio z przychodami niebędącymi Przychodami IP Box (dalej: „Przychody Pozostałe”). Do Kosztów Bezpośrednich Pozostałych Spółka zalicza koszty wynagrodzeń i innych świadczeń Personelu, wraz ze składkami na ubezpieczenia społeczne, Fundusz Pracy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, w części w jakiej Personel uczestniczy w projektach innych niż tworzenie Oprogramowania (dalej: „Koszty Personelu Pozostałe”).

Objaśnienia podatkowe wskazują na możliwość uwzględnienia w kalkulacji dochodu (który następnie zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus) również kosztów pośrednich. Nie wskazują natomiast, w jaki sposób koszty pośrednie należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów.

Zdaniem Organu – w celu alokowania kosztów pośrednich do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej można w drodze analogii zastosować zasadę wynikającą z treści art. 22 ust. 3 i ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 22 ust. 3 i 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 oraz przychodów, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 lit. c, pkt 153 lit. c i pkt 154 w zakresie przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zatem w przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez podatnika w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia oprogramowania, można przyporządkować wydatki do przychodów ze zbycia oprogramowania według proporcji ustalonej jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do przychodów ogółem z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie.

Celem obliczenia Kosztów Pośrednich IP Box, Spółka ustala współczynnik alokacji (dalej: „Współczynnik”), będący ilorazem Przychodów IP Box (dzielna) oraz całości przychodów osiągniętych przez Spółkę w danym roku podatkowym (dzielnik). Do Kosztów Pośrednich IP Box Spółka zalicza koszty uzyskania przychodów związane z całokształtem działalności prowadzonej przez Spółkę (mające generalnie wpływ na osiąganie zarówno Przychodów IP Box, jak i Przychodów Pozostałych), a mianowicie:

• koszty amortyzacji środków trwałych (dalej: „ŚT”) oraz wartości niematerialnych i prawnych (dalej: „WNiP”), w tym koszty amortyzacji nabywanego sprzętu IT i koszty amortyzacji licencji na korzystanie z oprogramowania wykorzystywanego w toku działalności Spółki,
• koszty nabywanych materiałów (w tym koszty niskocennych ŚT i wyposażenia),
• koszty energii,
• koszty środków czystości, paliwa i artykułów biurowych,
• koszty najmu biura,
• koszty pozostałych usług (usługi pocztowe i kurierskie, usługi telekomunikacyjne, usługi księgowe i prawnicze, usługi bankowe, usługi reklamowe, transportowe),
• koszty związane z zatrudnieniem pracowników oraz koszty związane ze współpracą z osobami fizycznymi w oparciu o umowy cywilnoprawne (wynagrodzenia i inne świadczenia na rzecz zatrudnionych osób, składki na ubezpieczenia społeczne, Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, koszty delegacji i przejazdów), z wyłączeniem Kosztów Personelu B+R i Kosztów Personelu Pozostałych,
• pozostałe koszty (koszty finansowe, pozostałe koszty operacyjne, itp.).

- w proporcji wynikającej z przemnożenia kwoty ww. kosztów poniesionych w danym roku podatkowym przez ustalony dla danego roku podatkowego Współczynnik.”.

W konsekwencji powyższego, ustalając kwalifikowany dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej Spółka będzie miała prawo do uwzględniania Kosztów IP Box, w tym do alokowania Kosztów Pośrednich IP Box do Przychodów IP Box według wskazanej metodologii.

Końcowo należy podkreślić, że weryfikacja zasadności stosowania opisanej we wniosku metody podziału kosztów pośrednich wg proporcji przychodowej możliwa jest w postepowaniu dowodowym, które zastrzeżone jest dla innych trybów postępowania. Organ wydający interpretację indywidualną prawa podatkowego związany jest przedstawionym przez Wnioskodawcę opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, zgodnie z art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, i tym samym nie jest uprawniony do dokonania takich ustaleń w postępowaniu interpretacyjnym.

Stanowisko Państwa należy zatem uznać za prawidłowe.

Ad. 4

Wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4 dotyczą ustalenia, czy nabywanie praw autorskich do elementów składowych Oprogramowania od Personelu w oparciu zawarte umowy cywilnoprawne/umowy o pracę powinno być potraktowane jako nabywanie Praw IP Box na potrzeby obliczania wskaźnika, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (lit. d we wzorze uregulowanym w przedmiotowym przepisie).

Zgodnie z treścią cytowanego na wstępie art. 30ca ust. 4 ustawy,

wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b)*1,3

a+b+c+d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a.prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b.nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3,

c.nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4,

d.nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Z powyższego wzoru wynika, że im więcej procesów związanych z innowacjami podatnik będzie przeprowadzał we własnym zakresie lub zlecał podmiotom niepowiązanym, tym większy będzie kwalifikowany dochód podlegający opodatkowaniu preferencyjną 5% stawką, ponieważ wskaźnik będzie bliższy wartości 1 (kończąc na 1 przy najwyższej wartości wskaźnika). Wynika to z podejścia wymaganego przez OECD, zgodnie z którym dochody związane z kwalifikowanym IP mogą być korzystnie opodatkowane jedynie w takim zakresie, w jakim konkretne kwalifikowane IP przynoszące przychód jest efektem prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez danego podatnika (zob. między innymi akapit nr 29 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5), czyli prac, które wymagają poniesienia kwalifikowanych kosztów uwzględnionych we wskaźniku nexus.

Zgodnie z wyjaśnieniami OECD w akapicie 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5, istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są, lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych IP.

Z objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box, wynika, że do kosztów, o których mowa we wskaźniku nexus podatnik może zaliczyć między innymi wszelkie poniesione należności związane z zatrudnieniem pracowników na podstawie umowy o pracę, w tym między innymi składki na ubezpieczenie społeczne, a także poniesione należności z tytułów umowy zlecenia lub umowy o dzieło. Podatnik będzie miał również prawo uwzględnić we wskaźniku nexus koszty związane z zawarciem umowy cywilno-prawnej z podmiotem prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą (np. umowy B2B). W przypadku takiej umowy nabyta usługa (wynik prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym IP) będzie ujęta w literze b wzoru nexus o ile podmiot, z którym zawarta jest umowa nie jest podmiotem powiązanym. W przypadku podmiotów powiązanych koszty nabycia wyników prac badawczo-rozwojowych należy ująć w literze c wzoru nexus. Dodatkowo, jeżeli w wyniku wykonania umowy dojdzie do przeniesienia prawa własności intelektualnej pomiędzy podmiotami, wówczas koszty, o których mowa wyżej, należy ująć w literze d wzoru nexus.

Z treści art. 30ca ust. 4 ustawy, wynika, że pod lit. a wskaźnika nexus należy uwzględnić: koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Z objaśnień Ministerstwa Finansów dot. IP-BOX (akapit nr 114) wynika, że do kosztów, o których mowa we wskaźniku nexus podatnik może zaliczyć między innymi wszelkie poniesione należności związane z zatrudnieniem pracowników na podstawie umowy o pracę, w tym między innymi składki na ubezpieczenie społeczne, a także poniesione należności z tytułów umowy zlecenia lub umowy o dzieło.

Wskazać należy, że przepisy IP Box dają podatnikowi możliwość nabycia wyników prac badawczo-rozwojowych od innych podmiotów, zarówno powiązanych jak i niepowiązanych. Należy jednak pamiętać, że koszty poniesione przez podatnika na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym IP od innego podmiotu podatnik będzie musiał umieścić w odpowiednim miejscu we współczynniku nexus, tj. koszty poniesione na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych od podmiotu niepowiązanego - w literze b, a koszty poniesione na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych od podmiotu powiązanych – w literze c.

Podkreślić należy, że podejście nexus koncentruje się na wykazaniu związku miedzy:

• wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem/rozwojem/ulepszeniem kwalifikowanych IP w ramach prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej,
• kwalifikowanymi IP,
• dochodami uzyskanymi z kwalifikowanych IP.

Wskazać należy, że ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu jakim jest kalkulacja tego wskaźnika i nie zmienia zasad traktowania kosztów dla innych celów, w tym do obliczania dochodu, który jest przemnażany przez ten wskaźnik.

We wniosku wskazali Państwo, że w odniesieniu do Zleceniobiorców (podmiotów niepowiązanych ze Spółką), całość kosztów ponoszonych w związku z nabyciem ich usług (wynagrodzenie należne na rzecz Zleceniobiorców w oparciu o postanowienia zawartych umów, w zakresie w jakim Zleceniobiorcy realizują projekty polegające na tworzeniu/rozwoju Oprogramowania) powinna być kwalifikowana jako koszt nabywania wyników prac badawczo-rozwojowych, związanych z Oprogramowaniem, od podmiotów niepowiązanych (lit. b we wzorze uregulowanym w art. 30ca ust. 4 ustawy).

Analiza przedstawionych okoliczności sprawy na tle przywołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że ponoszone przez Państwa koszty nabywania praw autorskich do Praw IP Box od Personelu tj.:

• Pracowników (osoby zatrudnione na podstawie umów o pracę) oraz
• Zleceniobiorców nieprowadzących działalności gospodarczej (zatrudnionych na podstawie umów cywilnoprawnych - umowy zlecenia/umowy o dzieło)

winny być zaliczone do kosztów kategorii „a” wskazanych w art. 30ca ust. 4 ustawy, tj. do kosztów faktycznie poniesionych przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym IP.

Natomiast, koszty nabywania praw autorskich do Praw IP Box od Zleceniobiorców współpracujących ze Spółką w oparciu o umowy cywilnoprawne w ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej, winny zostać ujęte w literze „b” wzoru nexus, tj. jako koszty faktycznie poniesione przez podatnika na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym IP od podmiotów niepowiązanych.

Bez wpływu na ocenę powyższej kwestii pozostaje okoliczność, że to wyłącznie Spółka podejmuje kluczowe i strategiczne decyzje odnośnie kierunku prowadzonych prac, jak również organizuje i nadzoruje wykonywanie konkretnych zadań przez poszczególnych Pracowników B+R oraz Zleceniobiorców B+R. Istotny jest bowiem fakt przenoszenia na rzecz Spółki przez Zleceniobiorców B+R majątkowych praw autorskich do Praw IP Box.

Zatem, stanowisko Państwa w zakresie zaliczenia do kosztów, o których mowa w lit. b wskaźnika nexus nabywanych majątkowych praw autorskich do Praw IP Box od Zleceniobiorców nieprowadzących działalności gospodarczej (zatrudnionych na podstawie umów cywilnoprawnych - umowy zlecenia/umowy o dzieło) jest nieprawidłowe.

Natomiast, w pozostałym zakresie stanowisko Państwa w zakresie pyt. 4 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanego przez Państwo w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

J.K. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).