Temat interpretacji

Możliwość zastosowania przez płatnika 50% kosztów uzyskania przychodów.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 maja 2019 r. (data wpływu 5 czerwca 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z możliwością zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 5 czerwca 2019 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą prawną - Uczelnią publiczną w rozumieniu ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018 r., poz. 1668, z późn. zm.).

Uczelnia zatrudnia nauczycieli akademickich oraz pracowników niebędących nauczycielami akademickimi w rozumieniu art. 112 ww. ustawy. Do podstawowych obowiązków nauczycieli akademickich, zgodnie z art. 115 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, należy kształcenie i wychowywanie studentów, uczestniczenie w kształceniu doktorantów, prowadzenie działalności naukowej lub uczestniczenie w kształceniu doktorantów, uczestniczenie w pracach organizacyjnych na rzecz uczelni oraz stałe podnoszenie kompetencji zawodowych.

Art. 116 ust. 7 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce wskazuje, że wykonywanie obowiązków nauczyciela akademickiego, o których mowa powyżej, stanowi działalność twórczą o indywidualnym charakterze, o której mowa w art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1191, ze zm.). Wykonywanie tych obowiązków mieści się ramach działalności, o której mowa w art. 22 ust. 9b pkt 4 i 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: updof).

Działalność w tym zakresie ma niepowtarzalny charakter i musi każdorazowo być dostosowana do konkretnych powierzonych zadań. Czynności realizowane są przy pomocy dostępnych danych, z zachowaniem obowiązujących norm i wytycznych, a sposób ich przetworzenia i wykorzystania ma postać zindywidualizowaną, zależną od procesu myślowego. Każdorazowo rezultat ma oryginalny i indywidualny charakter, zawiera nową wartość oraz stanowi efekt nieszablonowej, samodzielnej pracy zakończonej niepowtarzalnym rezultatem. Art. 116 ust. 7 wszedł w życie w dniu następującym po dniu ogłoszenia tj. 31 sierpnia 2018 r. na mocy przepisów art. 1. ustawy z dnia 3 lipca 2018 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018 r., poz. 1669).

Stosownie do treści art. 22 ust. 9 pkt 3 updof, koszty uzyskania niektórych przychodów określa się z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów lub rozporządzania przez nich tymi prawami w wysokości 50% uzyskanego przychodu. Natomiast art. 22 ust. 9b ww. ustawy ogranicza zastosowanie preferencyjnych kosztów uzyskania przychodów do ściśle określonych rodzajów działalności, w tym między innymi do działalności badawczo-rozwojowej, naukowej, naukowo-dydaktycznej, badawczej, badawczo-dydaktycznej oraz prowadzonej w uczelni działalności dydaktycznej.

Zgodnie z treścią art. 136 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, do składników wynagrodzenia nauczyciela akademickiego należy zaliczyć:

• wynagrodzenie zasadnicze,

• dodatek za straż pracy,

• dodatek funkcyjny,

• dodatek zadaniowy,

• wynagrodzenie za godziny ponadwymiarowe albo godziny nadliczbowe,

• dodatek za pracę w warunkach szkodliwych dla zdrowia lub uciążliwych,

• inne dodatki, jeżeli zostały określone w zakładowym układzie zbiorowym pracy albo regulaminie wynagradzania.

W ustawie o Szkolnictwie Wyższym i Nauce nauczyciele akademiccy oprócz wymienionych w art. 136 składników wynagrodzenia uzyskują prawo do otrzymywania: nagrody jubileuszowej, odpraw emerytalno-rentowych, ekwiwalentu za niewykorzystany urlop wypoczynkowy dodatkowego wynagrodzenia rocznego, nagród Rektora, wynagrodzenia za promotorstwo oraz udział w postępowaniu w sprawie nadania stopnia doktora, stopnia doktora habilitowanego lub tytułu profesora oraz wynagrodzenie członków komisji habilitacyjnej, wynagrodzenia za urlopy wypoczynkowe, urlopy na poratowanie zdrowia i wynagrodzenia za inne usprawiedliwione nieobecności w pracy. Wszystkie ww. składniki mają ścisły związek z wykonywaniem obowiązków pracowniczych należących do nauczyciela akademickiego.

Zatem można wnioskować, że wszystkie ww. składniki wynagrodzenia nauczyciela akademickiego stanowią element wynagrodzenia za pracę twórczą w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W konsekwencji, całość wynagrodzenia nauczycieli akademickich uzyskiwanego z tytułu realizacji obowiązków nauczyciela akademickiego jest wynagrodzeniem za pracę o charakterze twórczym, bez konieczności dokumentowania faktu powstania utworów realizowanych w ramach stosunku pracy. Wnioskodawca jako płatnik zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych będzie uprawniony do stosowania do wszystkich składników wynagrodzenia wypłacanych nauczycielom akademickim kosztów w wysokości 50% uzyskanego przychodu zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3updof.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy do wynagrodzenia nauczyciela akademickiego (kwoty stanowiącej równowartość 100% wynagrodzenia) można zastosować 50% koszty uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 updof?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1)

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że jeżeli zgodnie z art. 116 ust. 7 Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, od dnia 31 sierpnia 2018 r. wykonywanie obowiązków nauczyciela akademickiego stanowi działalność twórczą o indywidualnym charakterze, o której mowa w art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r o prawie autorskim i prawach pokrewnych to nauczyciel akademicki otrzymuje wynagrodzenie za wykonywanie pracy o charakterze twórczym i do całości wynagrodzenia nauczyciela akademickiego można zastosować 50% koszty autorskie, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 updof.

Ad 2)

Zgodnie z art. 136 Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce wynagrodzenie nauczyciela akademickiego składa się z:

1. wynagrodzenia zasadniczego,
2. dodatku za staż pracy, które stanowią stałe składniki wynagrodzenia,
3. dodatku funkcyjnego,
4. dodatku zadaniowego,
5. wynagrodzenia za godziny ponadwymiarowe albo godziny nadliczbowe.
6. dodatku za pracę w warunkach szkodliwych dla zdrowia lub uciążliwych,
7. innych dodatków, jeżeli zostały określone w zakładowym układzie zbiorowym pracy albo regulaminie wynagradzania, które stanowią zmienne składniki wynagrodzenia.

Jeżeli w Regulaminie Wynagradzania uczelni są określone zasady wypłacania nauczycielom akademickim składników wynagrodzenia, takich jak np. dodatki za recenzje i promotorstwo, nagrody oraz dodatkowe wynagrodzenie roczne (wypłacane na zasadach określonych w przepisach o dodatkowym wynagrodzeniu rocznym pracowników jednostek sfery budżetowej), nagroda jubileuszowa, ekwiwalent za urlop wypoczynkowy, odprawa emerytalna oraz innych niż wymienione w art. 136 Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, składników wynagrodzenia, to do nich także będzie należało zastosować 50% koszty autorskie, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 updof. Mają one bowiem ścisły związek w wykonywaniem przez nauczycieli akademickich prac o charakterze twórczym. Składniki te mieszczą się w definicji wynagrodzenia opublikowanej przez Główny Urząd Statystyczny i są wymienione jako elementy wynagrodzenia nauczycieli akademickich w ustawie Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (art. 129, art. 141, art. 146, art. 184 itd. PWSN).

Zgodnie z art. 116 ust. 7 Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce wszystkie czynności, które wykonuje nauczyciel akademicki w ramach swoich obowiązków ze stosunku pracy stanowią działalność twórczą o indywidualnym charakterze, o której mowa w art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w związku z tym do całości wynagrodzenia nauczyciela akademickiego związanego z wykonywaniem tych obowiązków należy zastosować 50% koszty autorskie, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 updof.

Ad 3)

Zgodnie z zapisem z art. 116 ust. 7 Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, mówiącym, że wszystkie czynności, które wykonuje nauczyciel akademicki w ramach swoich obowiązków ze stosunku pracy stanowią działalność twórczą o indywidualnym charakterze, o której mowa w art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, zdaniem Wnioskodawcy wynagrodzenie za okres usprawiedliwionej nieobecności w pracy również stanowi element wynagrodzenia ze stosunku pracy, a co za tym idzie wynagrodzenie za indywidualną pracę o charakterze twórczym. Należy zatem do wynagrodzenia za czas urlopu wypoczynkowego, urlopu na poratowanie zdrowia, niezdolności do pracy spowodowanej chorobą pracownika i wynagrodzenia za czas innej usprawiedliwionej nieobecności w pracy zastosować zryczałtowane koszty autorskie 50% wynikające z art. 22 ust. 9 pkt 3 updof.

Ad 4)

Zdaniem Wnioskodawcy z przepisu art. 116 ust. 7 Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce wynika, że wszystkie czynności, które wykonuje nauczyciel akademicki w ramach swoich obowiązków ze stosunku pracy stanowią działalność twórczą o indywidualnym charakterze, o której mowa w art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Jeżeli zatem całość obowiązków nauczyciela akademickiego jest przez przepisy ustawy uznane za pracę twórczą, to dokumentowanie powstania konkretnych utworów, oraz prowadzenie ewidencji utworów stworzonych w ramach stosunku pracy nie jest konieczne. W związku z powyższym Wnioskodawca stoi na stanowisku, że prowadzenie ewidencji utworów, dokumentowanie utworów, a także przekazywanie utworów pracodawcy i ich przyjmowanie przez pracodawcę jest zbędne dla zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów do całości wynagrodzenia nauczyciela akademickiego.

Ad 5)

Z art. 116 ust. 7 Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce wynika, że wykonywanie wszystkich obowiązków nauczyciela stanowi indywidualną działalność o charakterze twórczym, a więc nauczyciel nie prowadzi innego typu działalności, oprócz prac twórczych i wynagrodzenie nauczyciela akademickiego stanowi przychód, o którym mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 updof. Jak stanowi art. 139 Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce część składników wynagrodzenia nauczycieli akademickich, o którym mowa w art. 136 ust. 1 oraz ust. 2 pkt 1 i 2, jest wypłacana nauczycielowi akademickiemu miesięcznie z góry. Zatem Wnioskodawca jest zdania, że należy zastosować koszty autorskie określone w art. 22 ust. 9 pkt 3 updof od wszystkich składników wynagrodzenia nauczyciela akademickiego w momencie ich wypłaty, zgodnie ze wskazaniem art. 139 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Ad 6)

Zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli całość wynagrodzenia nauczyciela akademickiego stanowi podstawę do zastosowania kosztów autorskich, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 updof to nie ma uzasadnienia do jednoczesnego stosowania podstawowych pracowniczych kosztów uzyskania przysługujących pracownikowi z tytułu uzyskania przychodu ze stosunku pracy określonych w art. 22 ust. 2. updof.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zostały określone źródła przychodów, gdzie między innymi, w pkt 1 wymienia się: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, pracę nakładczą, emeryturę lub rentę.

Natomiast zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Za pracownika w rozumieniu ww. ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy (art. 12 ust. 4 ww. ustawy).

W myśl art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej zakładami pracy, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Przechodząc do kwestii kosztów uzyskania przychodów, są one uregulowane w przepisach rozdziału 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Osobom posiadającym status pracownika uzyskującym przychody m.in. ze stosunku pracy przysługuje co do zasady, zgodnie z przepisami art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odliczenie jednej pełnej miesięcznej normy kosztów uzyskania przychodów niezależnie od wymiaru czasu pracy.

W odniesieniu do niektórych przychodów ustawodawca dopuścił możliwość ustalania kosztów zryczałtowanych. W przypadku korzystania przez twórców z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów lub rozporządzania przez nich tymi prawami, mają zastosowanie 50% koszty uzyskanego przychodu.

W takim przypadku, koszty uzyskania przychodów ustala się zgodnie z przepisem art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że koszty uzyskania niektórych przychodów określa się z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a i 9b, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

W roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, nie mogą przekroczyć kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1 (art. 22 ust. 9a ww. ustawy).

Ustawą z dnia 15 czerwca 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2018 r., poz. 1291) wprowadzono zmiany w brzmieniu art. 22 ust. 9b, które weszły w życie z dniem 19 lipca 2018 r. i mają zastosowanie od dnia 1 stycznia 2018 r.

Następnie, ustawą z dnia 3 lipca 2018 r. Przepisy wprowadzające ustawę Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018 r., poz. 1669) wprowadzono zmiany w brzmieniu art. 22 ust. 9b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które weszły w życie z dniem 1 października 2018 r.

Zgodnie z art. 22 ust. 9b, który został zmieniony ww. ustawami, przepis ust. 9 pkt 3 stosuje się do przychodów uzyskiwanych z tytułu:

1. działalności twórczej w zakresie architektury, architektury wnętrz, architektury krajobrazu, inżynierii budowlanej, urbanistyki, literatury, sztuk plastycznych, wzornictwa przemysłowego, muzyki, fotografiki, twórczości audialnej i audiowizualnej, programów komputerowych, gier komputerowych, teatru, kostiumografii, scenografii, reżyserii, choreografii, lutnictwa artystycznego, sztuki ludowej oraz dziennikarstwa;
2. działalności artystycznej w dziedzinie sztuki aktorskiej, estradowej, tanecznej i cyrkowej oraz w dziedzinie dyrygentury, wokalistyki i instrumentalistyki;
3. produkcji audialnej i audiowizualnej;
4. działalności publicystycznej;
5. działalności muzealniczej w dziedzinie wystawienniczej, naukowej, popularyzatorskiej, edukacyjnej oraz wydawniczej;
6. działalności konserwatorskiej;
7. prawa zależnego, o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1191 i 1293), do opracowania cudzego utworu w postaci tłumaczenia;
8. działalności badawczo-rozwojowej, naukowej, naukowo-dydaktycznej, badawczej, badawczo-dydaktycznej oraz prowadzonej w uczelni działalności dydaktycznej.

Powyższa regulacja tworzy zamknięty katalog działalności twórczych, do których można stosować 50% koszty uzyskania przychodów.

Na podstawie art. 22 ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik udowodni, że koszty uzyskania przychodów były wyższe niż wynikające z zastosowania normy procentowej określonej w ust. 9 pkt 1-4 i pkt 6, koszty uzyskania przyjmuje się w wysokości kosztów faktycznie poniesionych. Przepisy ust. 5 i ust. 5a pkt 2 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 22 ust. 10a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepis ust. 10 stosuje się również, jeżeli podatnik udowodni, że w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, były wyższe niż kwota określona w ust. 9a.

O zastosowaniu 50% kosztów uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich decyduje wyłącznie fakt uzyskania przychodu jako wynagrodzenia za wykonanie czynności (utworu), będącej przedmiotem prawa autorskiego w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1191, z późn. zm.).

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęć użytych w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy, takich jak twórca, korzystanie przez twórców z praw autorskich lub pojęć z nimi związanych, jak np. utwór, natomiast ustawodawca odsyła w tym względzie do odrębnych przepisów, przez które należy rozumieć ustawę o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 tej ustawy, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

W szczególności jak stanowi ust. 2 tego przepisu przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

1. wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe);
2. plastyczne;
3. fotograficzne;
4. lutnicze;
5. wzornictwa przemysłowego;
6. architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne;
7. muzyczne i słowno-muzyczne;
8. sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne;
9. audiowizualne (w tym filmowe).

Ochroną objęty może być wyłącznie sposób wyrażenia; nie są objęte ochroną odkrycia, idee, procedury, metody i zasady działania oraz koncepcje matematyczne (art. 1 ust. 2¹ ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych). Utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną, a ochrona przysługuje twórcy niezależnie od spełnienia jakichkolwiek formalności (art. 1 ust. 3 i ust. 4 cytowanej ustawy).

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, prawo autorskie przysługuje twórcy, o ile ustawa nie stanowi inaczej. Natomiast, z przepisu art. 8 ust. 2 tej ustawy, wynika, że domniemywa się, że twórcą jest osoba, której nazwisko w tym charakterze uwidoczniono na egzemplarzach utworu lub której autorstwo podano do publicznej wiadomości w jakikolwiek inny sposób w związku z rozpowszechnianiem utworu.

W rozumieniu prawa autorskiego jako twórczy traktowany jest taki rezultat działalności, który na tyle związany jest z osobą twórcy, by było mało prawdopodobne, aby inna osoba podejmująca identycznie skierowany wysiłek twórczy uzyskała analogiczny lub zasadniczo zbliżony rezultat.

Stosownie do treści art. 41 ust. 1 pkt 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej autorskie prawa majątkowe mogą przejść na inne osoby w drodze dziedziczenia lub na podstawie umowy. Umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych lub umowa o korzystanie z utworu, zwana dalej licencją, obejmuje pola eksploatacji wyraźnie w niej wymienione (art. 41 ust. 2 ww. ustawy).

Należy zatem podkreślić, że mimo zmian w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w części dotyczącej podniesienia o 100% limitu stosowania 50% kosztów uzyskania przychodów (do 85 528 zł rocznie) oraz wskazania dziedzin o charakterze twórczym objętych 50% kosztami, zmianie nie uległa jednak generalna zasada, że 50% koszty mogą być stosowane wyłącznie do przychodów autorów uzyskanych z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich w rozumieniu odrębnych przepisów lub rozporządzania przez nich tymi prawami.

Tym samym, aby możliwe było zastosowanie podwyższonych kosztów uzyskania przychodów do wynagrodzenia związanego z rozporządzeniem prawami autorskimi, muszą zostać spełnione następujące przesłanki:

• praca wykonywana przez pracownika jest przedmiotem prawa autorskiego, a więc spełnia przesłanki utworu określone w ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych,

• pracownik jest twórcą w rozumieniu tej ustawy i uzyskiwanie przychodu przez pracownika wynika z korzystania przez twórcę z tychże praw lub rozporządzania tymi prawami,

• przychody muszą być uzyskiwane z tych rodzajów działalności, o których mowa w art. 22 ust. 9b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w tym prowadzonej działalności naukowo-dydaktycznej, a także prowadzonej na uczelni działalności dydaktycznej.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest osobą prawną - Uczelnią publiczną w rozumieniu ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Uczelnia zatrudnia nauczycieli akademickich oraz pracowników niebędących nauczycielami akademickimi w rozumieniu art. 112 ww. ustawy. Do podstawowych obowiązków nauczycieli akademickich, zgodnie z art. 115 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, należy kształcenie i wychowywanie studentów, uczestniczenie w kształceniu doktorantów, prowadzenie działalności naukowej lub uczestniczenie w kształceniu doktorantów, uczestniczenie w pracach organizacyjnych na rzecz uczelni oraz stałe podnoszenie kompetencji zawodowych. Art. 116 ust. 7 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce wskazuje, że wykonywanie obowiązków nauczyciela akademickiego, o których mowa powyżej, stanowi działalność twórczą o indywidualnym charakterze, o której mowa w art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W ustawie o Szkolnictwie Wyższym i Nauce nauczyciele akademiccy oprócz wymienionych w art. 136 składników wynagrodzenia uzyskują prawo do otrzymywania: nagrody jubileuszowej, odpraw emerytalno-rentowych, ekwiwalentu za niewykorzystany urlop wypoczynkowy dodatkowego wynagrodzenia rocznego, nagród Rektora, wynagrodzenia za promotorstwo oraz udział w postępowaniu w sprawie nadania stopnia doktora, stopnia doktora habilitowanego lub tytułu profesora oraz wynagrodzenie członków komisji habilitacyjnej, wynagrodzenia za urlopy wypoczynkowe, urlopy na poratowanie zdrowia i wynagrodzenia za inne usprawiedliwione nieobecności w pracy. Wszystkie ww. składniki mają ścisły związek z wykonywaniem obowiązków pracowniczych należących do nauczyciela akademickiego. Zatem można wnioskować, że wszystkie ww. składniki wynagrodzenia nauczyciela akademickiego stanowią element wynagrodzenia za pracę twórczą w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Należy wskazać, że zgodnie z art. 115 ust. 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018 r., poz. 1668, z późn. zm.), do podstawowych obowiązków nauczyciela akademickiego będącego pracownikiem:

1. dydaktycznym - należy kształcenie i wychowywanie studentów lub uczestniczenie w kształceniu doktorantów;
2. badawczym - należy prowadzenie działalności naukowej lub uczestniczenie w kształceniu doktorantów;
3. badawczo-dydaktycznym - należy prowadzenie działalności naukowej, kształcenie i wychowywanie studentów lub uczestniczenie w kształceniu doktorantów.

Ponadto, nauczyciel akademicki jest obowiązany do uczestniczenia w pracach organizacyjnych na rzecz uczelni oraz stałego podnoszenia kompetencji zawodowych (art. 115 ust. 2 ww. ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce).

W myśl, art. 116 ust. 7 ww. ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, wykonywanie obowiązków nauczyciela akademickiego stanowi działalność twórczą o indywidualnym charakterze, o której mowa w art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1191 i 1293).

Z postanowień ww. regulacji wynika, że wykonywanie obowiązków nauczyciela akademickiego stanowi działalność twórczą o indywidualnym charakterze, o której mowa w art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim.

W myśl art. 128 ust. 1 ww. ustawy, nauczyciel akademicki, z wyjątkiem rektora, podlega ocenie okresowej, w szczególności w zakresie wykonywania obowiązków, o których mowa w art. 115, oraz przestrzegania przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, a także o własności przemysłowej. Ocena okresowa może być pozytywna albo negatywna.

Zgodnie z treścią art. 136 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, do składników wynagrodzenia nauczyciela akademickiego należy zaliczyć:

• wynagrodzenie zasadnicze,

• dodatek za straż pracy,

• dodatek funkcyjny,

• dodatek zadaniowy,

• wynagrodzenie za godziny ponadwymiarowe albo godziny nadliczbowe,

• dodatek za pracę w warunkach szkodliwych dla zdrowia lub uciążliwych,

• inne dodatki, jeżeli zostały określone w zakładowym układzie zbiorowym pracy albo regulaminie wynagradzania.

W myśl art. 138 § 1 ww. ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, dodatek za staż pracy przysługuje w wysokości 1% wynagrodzenia zasadniczego za każdy rok zatrudnienia. Dodatek jest wypłacany w okresach miesięcznych, poczynając od czwartego roku zatrudnienia, z tym że wysokość tego dodatku nie może przekroczyć 20% wynagrodzenia zasadniczego.

Dodatek funkcyjny przysługuje z tytułu kierowania zespołem, w skład którego wchodzi nie mniej niż 5 osób, w tym osoba kierująca. Wysokość dodatku funkcyjnego nie może przekroczyć 67% wynagrodzenia profesora i jest uzależniona od liczby członków zespołu oraz stopnia złożoności zadań (art. 138 § 2 ww. ustawy).

Natomiast, w myśl art. 138 § 3 ww. ustawy, dodatek zadaniowy może być przyznany z tytułu czasowego zwiększenia obowiązków służbowych lub czasowego powierzenia dodatkowych zadań albo ze względu na charakter pracy lub warunki jej wykonywania. Wysokość dodatku zadaniowego nie może przekroczyć 80% sumy wynagrodzenia zasadniczego i dodatku funkcyjnego pracownika.

Z kolei, art. 138 § 4 ww. ustawy stanowi, ze dodatek funkcyjny i dodatek zadaniowy przysługuje w czasie usprawiedliwionej nieobecności w pracy, nie dłużej jednak niż przez okres 3 miesięcy.

Podkreślić należy, że wynagrodzenie, o którym mowa w art. 136 ust. 1 oraz ust. 2 pkt 1 i 2, jest wypłacane nauczycielowi akademickiemu miesięcznie z góry. Prawo to wygasa z ostatnim dniem miesiąca, w którym ustał stosunek pracy, z tym że pracownik zachowuje wypłacone za ten miesiąc wynagrodzenie (art. 139 ww. ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce).

Zatem, należy uznać, że wszystkie składniki wynagrodzenia nauczyciela akademickiego stanowią podstawę do uznania ich jako element wynagrodzenia za pracę twórczą w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Tym samym, na gruncie art. 116 ust. 7 ww. ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, całość obowiązków wykonywanych przez nauczyciela akademickiego stanowi działalność twórczą o indywidualnym charakterze.

Biorąc pod uwagę przedstawione zdarzenie przyszłe oraz przepisy prawa, należy uznać, że całość obowiązków wykonywanych przez nauczyciela akademickiego w ramach stosunku pracy stanowi pracę o charakterze twórczym, a z uwagi na ten charakter - całość jego wynagrodzenia (tj. wszystkie jego składniki) uzyskiwanego z tytułu realizacji ww. obowiązków jest wynagrodzeniem za pracę o charakterze twórczym, bez konieczności dokumentowania faktu powstania utworów realizowanych w ramach stosunku pracy.

Zatem, w przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca obliczając i odprowadzając podatek dochodowy od osób fizycznych do całości wynagrodzenia płatnego z góry będzie mógł stosować podwyższone koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z zastrzeżeniem art. 22 ust. 9a ustawy, bez konieczności prowadzenia ewidencji lub innej formy dokumentacji, czy też wyceny efektów działalności twórczej o indywidualnym charakterze (utworów). Wobec powyższego do ww. wynagrodzenia nauczycieli akademickich nie będą miały zastosowania podstawowe koszty uzyskania przychodów ze stosunku pracy wynikające z art. 22 ust. 2 i 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Końcowo, mając na uwadze treść przepisu art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), zauważyć należy, że w przedmiotowej sprawie Organ podatkowy wydając interpretację indywidualną przepisów prawa opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę. Do postępowania w sprawie wydania interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego nie mają bowiem zastosowania przepisy o postępowaniu podatkowym, a postępowanie dowodowe jest częścią postępowania podatkowego.

Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej